稅收理論論文-中國農(nóng)村的稅費(fèi)制度改革摘要：由于現(xiàn)行農(nóng)村稅費(fèi)體制性質(zhì)的扭曲及其設(shè)計的不合理，農(nóng)業(yè)稅制的缺陷和農(nóng)村收費(fèi)制度的種種弊端已經(jīng)不斷地暴露出來，并且明顯缺乏社會公正性。雖然農(nóng)村稅費(fèi)改革在全國大部分地區(qū)推進(jìn)的過程中取得了明顯的效果，但是持續(xù)、深入地推進(jìn)改革，建立一個規(guī)范化的現(xiàn)代地方財政體制和農(nóng)村稅收制度還將面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)和困難。我們最終將要建立一個什么樣的地方財政制度和稅收方案的目標(biāo)模式還不甚清楚，當(dāng)前多數(shù)地方政府的財政困難造成大量潛在的農(nóng)村公共服務(wù)需求難以得到基本的滿足，重構(gòu)地方公共財政制度和政府治理模式正是當(dāng)務(wù)之急。關(guān)鍵詞：農(nóng)村稅費(fèi)制度；稅費(fèi)改革；公共財政；制度缺陷一、引言新世紀(jì)之初，開始于安徽的中國農(nóng)村稅費(fèi)改革正在全國將近23的?。ㄖ陛犑?、自治區(qū)）全面試點(diǎn)推行。這場農(nóng)村改革被廣泛認(rèn)同為繼上個世紀(jì)50年代的土地改革、70年代末的家庭承包責(zé)任制之后的第三次重大制度變革。雖然對其歷史意義的爭議不大，但是從目前大量的有關(guān)稅費(fèi)改革的文章和評論來看，人們對這次農(nóng)村稅費(fèi)改革的性質(zhì)，改革的實(shí)驗(yàn)方案和政策建議的爭論頗多。種種似是而非的觀點(diǎn)和政策設(shè)計表明現(xiàn)有的文獻(xiàn)對我國長期以來實(shí)行的農(nóng)村稅費(fèi)制度本身的性質(zhì)和問題之根源認(rèn)識并不清楚。我們認(rèn)為有關(guān)農(nóng)村稅費(fèi)制度及其改革的研究與討論至少應(yīng)該在四個層面上進(jìn)行：一是農(nóng)村稅費(fèi)的性質(zhì)問題，即農(nóng)業(yè)稅費(fèi)制度設(shè)立或存在的依據(jù)是什么，為什么要征收的問題；二是農(nóng)村稅費(fèi)的征收程序、方式規(guī)范化與財政制度民主化問題，即如何征收，由誰決定和實(shí)施征收，征收形式，征稅還是收費(fèi)問題；三是農(nóng)村稅費(fèi)負(fù)擔(dān)的輕重問題，即征收多少，或征收的數(shù)量和農(nóng)民負(fù)擔(dān)程度問題；四是關(guān)于農(nóng)村稅費(fèi)制度改革方案的政策設(shè)計與實(shí)施評價的問題。本文將重點(diǎn)分析我國長期實(shí)行的農(nóng)村稅費(fèi)制度存在的種種弊端，并據(jù)此考察目前正在推行的農(nóng)村稅費(fèi)改革已經(jīng)取得的成果及其進(jìn)一步深化改革所面臨的挑戰(zhàn)。二、現(xiàn)行農(nóng)業(yè)稅制的缺陷1.農(nóng)業(yè)稅制的計稅依據(jù)及稅率不合理我國農(nóng)業(yè)稅制重要的主要稅種是農(nóng)業(yè)稅和農(nóng)林特產(chǎn)稅，其征收的依據(jù)基本上是1959年6月頒布的農(nóng)業(yè)稅條例。農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅作為農(nóng)業(yè)稅的一部分，其實(shí)并不是一個獨(dú)立的稅種，其存在的缺陷，一方面，農(nóng)業(yè)稅和農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅在實(shí)際操作中常常兩者重復(fù)征收；另一方面，農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅征收環(huán)節(jié)設(shè)計不合理，造成了對應(yīng)稅產(chǎn)品在種植和收購的兩道環(huán)節(jié)的重復(fù)征稅。根據(jù)農(nóng)業(yè)稅條例規(guī)定，對糧食等主要農(nóng)產(chǎn)品征收農(nóng)業(yè)稅根據(jù)常年產(chǎn)量確定，常年產(chǎn)量是根據(jù)土地的自然條件和當(dāng)?shù)匾话憬?jīng)營情況而評定的正常年景下農(nóng)作物的收獲量，在實(shí)際征收農(nóng)業(yè)稅時，計稅的常年產(chǎn)量基本上固定不變的，一般低于實(shí)際的農(nóng)業(yè)產(chǎn)量，同時，許多地方，新開墾的耕地在減免期并沒有及時納入計稅土地面積，造成有地?zé)o稅，而各種開工的合用耕地使計稅土地面積，大量減少的而又未及時核減，造成有稅無地。因此，計稅常年產(chǎn)量與計稅土地面積嚴(yán)重不符，這地造成了農(nóng)業(yè)稅的名義稅率與實(shí)際稅率的不相一致性，如農(nóng)業(yè)稅條例規(guī)定的名義稅率為15.5%，而目前全國平均稅率僅為3%.2.農(nóng)業(yè)稅的課稅對象設(shè)定的正當(dāng)性及其稅負(fù)過重問題如果根據(jù)上述農(nóng)業(yè)實(shí)際稅率低于農(nóng)業(yè)稅條例規(guī)定的名義稅率來看，正如理論界和決策層經(jīng)常聲稱的那樣，農(nóng)業(yè)增產(chǎn)卻不增稅，意味著我國農(nóng)業(yè)實(shí)行的是輕稅政策，但是如果要和國際其他國家橫向相比以及從農(nóng)業(yè)稅的課稅對象設(shè)定的正當(dāng)性考慮，那么我國的農(nóng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)就并不是一項輕稅的政策了。首先，在國外，政府一般并不單獨(dú)征收農(nóng)業(yè)稅，而是對農(nóng)產(chǎn)品和工業(yè)品一樣征收增值稅，但是，在實(shí)際操作中，歐盟和美國等無一例外都對農(nóng)產(chǎn)品采取各種各樣的優(yōu)惠政策（如免稅、特別稅率等），使農(nóng)民的實(shí)際稅負(fù)幾乎接近于零。而我國目前實(shí)際執(zhí)行的全國平均農(nóng)業(yè)稅率為8.8%，實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)率（即農(nóng)業(yè)稅及其附加合計占實(shí)際農(nóng)業(yè)產(chǎn)量的比例）為2.3%左右。這僅僅是農(nóng)業(yè)稅部分，據(jù)測算，稅外收費(fèi)負(fù)擔(dān)（三提留五統(tǒng)籌、義務(wù)工和積累工等）通常是農(nóng)民農(nóng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)的3.2倍。這樣，農(nóng)業(yè)稅和稅外收費(fèi)負(fù)擔(dān)兩項合計的實(shí)際負(fù)擔(dān)一般達(dá)到10%以上。其次，就國內(nèi)城鄉(xiāng)比較而言，城鎮(zhèn)居民從事工商業(yè)交納流轉(zhuǎn)稅和所得稅，要考慮增值稅和營業(yè)稅的起征點(diǎn)規(guī)定和間接稅的可轉(zhuǎn)嫁性質(zhì)。如城鎮(zhèn)居民年收入在9600元（即月收入為800元）以下不納稅，城鎮(zhèn)居民工薪階層年收入在15600元以下，個體工商戶年收入在14600元以下，其稅收負(fù)擔(dān)率不超過2%.城鎮(zhèn)居民無收入或低收入不納稅，而農(nóng)業(yè)不管收入多少，不管男女老少一律納稅，城鄉(xiāng)居民稅收負(fù)擔(dān)相差4倍以上。實(shí)際上農(nóng)民負(fù)擔(dān)8.4%，是以農(nóng)業(yè)總收入作為計稅依據(jù)，總收入中包含成本、費(fèi)用，若扣除成本以純收入作為計稅依據(jù)，則農(nóng)民負(fù)擔(dān)率更高。此外，多數(shù)工商企業(yè)所承擔(dān)的營業(yè)稅和間接稅是可以部分轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者的，而農(nóng)民進(jìn)行農(nóng)業(yè)生產(chǎn)而購置各類生產(chǎn)要素（如農(nóng)藥、種子、藥肥、農(nóng)用汽油、柴油和農(nóng)業(yè)用電等）投入品實(shí)質(zhì)上成了稅賦的計征對象，這些投入品所含的增值稅已經(jīng)成為農(nóng)產(chǎn)品的組成部分。由于農(nóng)產(chǎn)品市場競爭激烈以及價格較低的特性，農(nóng)產(chǎn)品所含的投入品稅金不僅無法轉(zhuǎn)讓出去，而且農(nóng)民自身還成為工商企業(yè)轉(zhuǎn)嫁稅收的對象。而且，農(nóng)民所承擔(dān)的農(nóng)業(yè)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)具有直接稅的特性，根本就無法轉(zhuǎn)嫁了。3.農(nóng)業(yè)稅制的負(fù)面影響首先，農(nóng)業(yè)稅難以反映土地的級差地租以及農(nóng)民收入的高低，不同肥瘦、灌溉等條件的土地產(chǎn)生的農(nóng)民收入也不同，但是統(tǒng)一的征稅標(biāo)準(zhǔn)造成事實(shí)上的不公平。如承包劣質(zhì)土地規(guī)模大的農(nóng)戶要明顯比承包規(guī)模小的優(yōu)質(zhì)土地農(nóng)戶承擔(dān)更多稅費(fèi)負(fù)擔(dān)。根據(jù)陶然等人的研究，20世紀(jì)90年代以后，農(nóng)戶的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)表現(xiàn)出明顯的累退性，即收入越高的農(nóng)戶，其經(jīng)營收入中來自農(nóng)業(yè)的收入比例較低，稅費(fèi)負(fù)擔(dān)也更輕，而那些收入較低農(nóng)戶的收入結(jié)構(gòu)主要以農(nóng)業(yè)收入為主，從而更容易受稅負(fù)的影響。其次，農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅的征收不利于種植結(jié)構(gòu)的調(diào)整和鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的穩(wěn)定?？墒且坏┠撤N農(nóng)產(chǎn)品的特產(chǎn)稅開始征收，就會造成地方財政收入對該種特產(chǎn)稅收入的依賴性。農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅征收是按照“種什么，繳什么稅”的計劃經(jīng)濟(jì)思路設(shè)計的，如安徽歙縣財政局反映，面對茶葉供過于求，有些農(nóng)民想毀掉茶園改種其他作物，但對茶園征收農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅，而對耕地征農(nóng)業(yè)稅，且后者的負(fù)擔(dān)輕于前者，由于農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅已納入鄉(xiāng)財政基數(shù)，這樣改變種植結(jié)構(gòu)，就勢必影響鄉(xiāng)鎮(zhèn)利益而受到阻礙“。此外，隨著農(nóng)村市場化進(jìn)程的深入推進(jìn)，各種經(jīng)濟(jì)作物以及糧食作物之間的收益率呈現(xiàn)均等化趨勢，農(nóng)業(yè)稅仍然主要集中于種植業(yè)，而養(yǎng)殖業(yè)基本上不被征稅，這不利于政府鼓勵保護(hù)糧食等種植業(yè)發(fā)展的政策。同時，農(nóng)業(yè)結(jié)構(gòu)的頻繁調(diào)整會引起農(nóng)業(yè)稅和農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅在征管上的反復(fù)調(diào)整，不利于鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的穩(wěn)定。三、農(nóng)村收費(fèi)制度的性質(zhì)及其存在的問題20世紀(jì)80年代初，隨著人民公社的撤銷和鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的建立，財政預(yù)算內(nèi)資金不能滿足鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的正常運(yùn)作需要。為了解決鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政的資金缺口，國家授予鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的收費(fèi)權(quán)，根據(jù)鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）財政管理實(shí)行辦法和農(nóng)民承擔(dān)費(fèi)用和勞務(wù)管理條例的規(guī)定，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府可以征收用于本鄉(xiāng)范圍內(nèi)的教育、計劃生育、優(yōu)撫、民兵訓(xùn)練、道路建設(shè)等公共事業(yè)的鄉(xiāng)統(tǒng)籌費(fèi)，農(nóng)村教育集資費(fèi)。這實(shí)際上是將應(yīng)由財政預(yù)算內(nèi)資金舉辦公共事業(yè)推給鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府稅外收費(fèi)自籌資金安排支出。而且，由于上級政府劃撥的資金不足，按照鄉(xiāng)（鎮(zhèn)）財政管理實(shí)行辦法規(guī)定應(yīng)由預(yù)算內(nèi)資金負(fù)擔(dān)的鄉(xiāng)鎮(zhèn)各種行政事業(yè)人員工資，也有相當(dāng)一部分由自籌資金解決“。但是，農(nóng)村收費(fèi)制度由于其性質(zhì)的扭曲以及財政民主制度的缺失而存在很多問題。1.農(nóng)村稅費(fèi)體制性質(zhì)的扭曲一般說來，收費(fèi)的立項權(quán)是中央政府和地方政府，收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)也由其自定。而稅收本身具有固定性，稅收立法權(quán)