2022年注冊會計師考試精品復習講義：企業(yè)所

得稅法

本章考情分析

本章是《稅法》考試的重點稅種之一，是學習稅法難點最多的一

章，也是注冊會計師執(zhí)業(yè)中必須應用與掌握的一個稅種。

考試題型除單選題和多選題2-3題外，綜合題每年必有企業(yè)所得

稅一題，可以與其他稅法相聯(lián)系、跨章節(jié)命題，綜合性較強，分值一

般在20分左右。

【綜合性之一】

企業(yè)所得稅法涉及其他稅法：（1）從〃稅金及附加〃扣除的消

費稅、城建稅、教育費附加和地方教育附加、土地增值稅、出口關稅、

資源稅、房產(chǎn)稅、印花稅等；（2）間接涉及增值稅。

【綜合性之二】

企業(yè)所得稅法的納稅調(diào)整以會計利潤為出發(fā)點，要求考生有一定

的財務會計基礎。

第一節(jié)納稅義務人、征稅對象與稅率

【知識點1】納稅義務人與征稅對象

【考情分析】一般考點

企業(yè)所得稅是對我國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織就其生

產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。

一.納稅人

在中華人民共和國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織。

【解析1】不以企業(yè)冠名——其他取得收入的組織，也是企業(yè)所

得稅的納稅人。

【解析2］以企業(yè)冠名一個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè),不是企業(yè)

所得稅納稅人，這類投資人、合伙人繳納個人所得稅。

【解析3】依據(jù)屬人兼屬地的稅收管轄權，納稅人企業(yè)分為居民

企業(yè)｛屬人管理｝和非居民企業(yè)｛屬地管理｝。

劃分標準為——注冊地或?qū)嶋H管理機構所在地,二者之一。

（一）居民企業(yè)

1.依法在中國境內(nèi)成立；

2.或者依照外國法律成立但實際管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè)。

【提示】實際管理機構，是指對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務、

財產(chǎn)等實施實質(zhì)性全面管理和控制的機構。

（二）非居民企業(yè)

1.依外國法律成立且實際管理機構不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)

設立機構、場所；

2.依外國法律成立且實際管理機構不在中國境內(nèi)、在中國境內(nèi)未

設立機構場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。

二.征稅對象

（-）征稅對象——企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得｛營業(yè)｝、其他所得｛營

業(yè)外｝和清算所得。

納稅義務人與征稅對象結合：

居民企業(yè)一來源于中國境內(nèi)、境外的所得

?韭居民企業(yè)來源于中國幽的所得，以及發(fā)生在中國境外

但與其在中國境內(nèi)所設機構、場所有實際聯(lián)系的所得

（二）所得來源的確定

所得形式所得來源地

【銷售貨物所得交易活動發(fā)生地

提供勞務所得勞務發(fā)生地

(1)不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照

不動產(chǎn)所在地確定；

(2)動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)

讓動產(chǎn)的企業(yè)或者機構、場

3.轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得

所所在地確定；

(3)權益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓

所得，按照被投資企業(yè)所在

暨角定

4.股息、紅利等權益性投資所得持

分配所得的企業(yè)所在地

有期所得｝

Q.利息所得、租金所得、特許權使

負擔、支付所得的企業(yè)或者

用費所得｛這三項的特點是取得該

機構、場所所在地

所得不一定要設立機構｝

國務院財政、稅務主管部門

6.其他所得

確定

【例題?多選題】(2012年)注冊地與實際管理機構所在地均在

法國的某銀行，取得的下列各項所得中，應按規(guī)定繳納我國企業(yè)所得

稅的有()。

A.轉(zhuǎn)讓位于我國的一處不動產(chǎn)取得的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得

B.在香港證券交易所購入我國某公司股票后取得的分紅所得

C.在我國設立的分行為我國某公司提供理財咨詢服務取得的服

務費收入

D.在我國設立的分行為位于日本的某電立身是供流動資金貸款取

得的利息收入

『正確答案』ABCD

『答案解析』選項D利息所得，屬于在我國境內(nèi)設立機構場所的

非居民企業(yè)從境外取得的與境內(nèi)所設機構場所有實際聯(lián)系的所

得，需要繳納我國的企業(yè)所得稅。

【知識點2】稅率

【考情分析】重要考點

稅

種類適用范圍

率

25(1)居民企業(yè)；(2)在中國境內(nèi)設有機構、

基本稅率

%場所且所得與機構、場所有關聯(lián)的非居民企業(yè)

20

符合條件的小型微利企業(yè)(所得額減半)

%

優(yōu)惠稅率

15國家重點扶持的高新技術企業(yè)；西部鼓勵類產(chǎn)

%業(yè)企業(yè)；技術先進型服務企業(yè)

(1)在中國境內(nèi)未設立機構、場所的非居民企

扣繳義務

10業(yè)；

人代扣代%"

(2)雖設立機構、場所但取得的所得與其所設

繳

機構、場所無實際聯(lián)系的非居民企業(yè)

第二節(jié)應納稅所得額的計算

計算公式一(直接法)

應納稅所得額=收入總額?不征稅收入-免稅收入-各項扣除

?以前年度虧損

本節(jié)涉及5個知識點：

【1】收入總額；【2】不征稅收入和免稅收入

[3]扣除項目；【4】不得扣除的項目；【5】虧損彌補

計算公式二（間接法一納稅申報表）：

應納稅所得額=會計利潤+納稅調(diào)整增加額（納稅調(diào)整：1、超

限額標準的2、超范圍的3、未記少記｝?納稅調(diào)整減少額｛1、補虧

2、減免稅｝

中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表（A類）：1-13行:

一、營業(yè)收入

減：營業(yè)成本

營業(yè)稅金及附加

銷售費用

管理費用

財務費用

資產(chǎn)減值損失

力口：公允價值變動收益

投資收益

二、營業(yè)利潤

加：營業(yè)外收入

減：營業(yè)外支出

三、利潤總額

【知識點1】收入總額

【考情分析】重要考點

涉及收入問題如下：

收入總額內(nèi)容項目及重點

一、一般收入的確認9項，均重要

二、特殊收入的確認了解

2項（內(nèi)部與外部），均重

三、處置資產(chǎn)收入的確認

要

四、非貨幣性資產(chǎn)投資所得稅處理

五、企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股所得稅處理

六「企業(yè)接受政府和股東劃入資

所得稅處理

產(chǎn)

七、相關收入實現(xiàn)的確認銷售貨物，提供勞務，其他

【提示】非貨幣形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額。

公允價值是指按照市場價格確定的價值。

一.一般收入的確認——9項

【思路】每項計稅收入

與會計收入關系

是否繳納增值稅

【提示】繳納增值稅的營業(yè)收入，均為不含增值稅的收入。

與納稅申報表關系

收入確認時間。

1.銷售貨物收入:銷售有形動產(chǎn)取得的收入。

2.勞務收入：提供增值稅勞務、服務的收入。

【例題?綜合題】某小汽車生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，2017

年度自行核算的相關數(shù)據(jù)為：全年取得產(chǎn)品銷售收入總額68000萬

元，……全年實現(xiàn)會計利潤5400萬元，應繳納企業(yè)所得稅1350萬元。

經(jīng)聘請的會計師事務所審核發(fā)現(xiàn)：

12月20日收到代銷公司代銷5輛小汽車的代銷清單及貨款

163.8萬元（小汽車每輛成本價20萬元，與代銷公司不含稅結算價

28萬元，消費稅稅率9%）。企業(yè)會計處理為：

借：銀行存款——代銷汽車款1638000

貸：預收賬款一代銷汽車款1638000

要求：計算上述處理對所得稅的影響。

『正確答案』

影響〃營業(yè)收入"（+）=28x5=140（萬元）

【提示】申報表第一行〃營業(yè)收入〃

影響〃銷售稅金及附加〃（-）=（5x28x17%+5x28x9%）

x（7%+3%+2%）+5x28x9%=16.97（萬元）

影響〃營業(yè)成本〃（-）=20x5=100（萬元）

影響〃利潤總額〃（+）=140-100-16.97=23.03（萬元;

3.轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、

股權、債權等財產(chǎn)取得的收入——均不屬于〃營業(yè)收入〃。

其中：

（1）企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權收入

①確認時間：應于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權變更手續(xù)時,確認收

入的實現(xiàn)。

②轉(zhuǎn)讓所得：轉(zhuǎn)讓股權收入扣除為取得該股權所發(fā)生的成本后,

為股權轉(zhuǎn)讓所得。

企業(yè)在計算股權轉(zhuǎn)讓所得時，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等

股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額。

（2）撤資減資（新增）：

區(qū)分股權轉(zhuǎn)讓所得與股息性所得

（3）企業(yè)清算所得（新增）：

被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當于被清算企

業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中按該股東所占股份比例計算的

部分，應確認為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過或

低于股東投資成本的部分，應確認為股東的

投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。

4.股息、紅利等權益性投資收益——不屬于〃營業(yè)收入〃

(1)屬于持有期分回的稅后收益——免稅

(2)確認時間：按照被投資方做出利潤分配決定的曰期確認收

入的實現(xiàn)。

(3)被投資企業(yè)將股權(票)溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本

的，丕作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入,投資方企業(yè)也不得增加該

項長期投資的計稅基礎。

(4)內(nèi)地企業(yè)投資者通過滬港通投資香港聯(lián)交所上市股票

①取得的轉(zhuǎn)讓差價所得，計入其收入總額，依法征收企業(yè)所得稅。

②取得的股息紅利所得，計入其收入總額依法計征企業(yè)所得稅。

其中，內(nèi)地居民企業(yè)連續(xù)持有H股滿12個月取得的股息紅利所得免

稅。

【鏈接】免稅收入規(guī)定：居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性收

益，免稅；但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不

足12個月取得的投資收益。

5.利息收入：

(1)按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。

(2)包括：存貸款利息、債券利息、欠款利息等。

對于貸款業(yè)務屬于營業(yè)收入；對于非貸款業(yè)務屬于投資收益、

財務費用(貸方)。

(3)混合性投資業(yè)務：兼具權益和債權雙重特性的投資業(yè)務。

(被投資企業(yè)定期支付利息或保底利息、固定利潤、固定股息；并在

投資期滿或滿足特定投資條件后，贖回投資或償還本金)

混合性投資業(yè)務的企業(yè)所得稅處理：

①支付的利息：

被投資企業(yè)應于應付利息的日期,確認利息支出,進行稅前扣除

(標準以內(nèi))；投資企業(yè)應于被投資企業(yè)應付利息的日期,確認收入

的實現(xiàn)并計入當期應納稅所得額。

②贖回的投資：

投資雙方應于贖回時將贖價與投資成本之間的差額確認為債務

重組損益，分別計入當期應納稅所得額。

6.租金收入：

(1)企業(yè)提供動產(chǎn)、不動產(chǎn)等有形資產(chǎn)的使用權取得的收入。

(2)按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。

(3)租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可對

上述已確認的收入,在租賃期內(nèi)分期均勻計入相關年度收入。

7.特許權使用費收入：

(1)企業(yè)提供專利權、商標權等無形資產(chǎn)的使用權取得的收入。

(2)按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確

認收入的實現(xiàn)。

8.接受捐贈收入(包括貨幣性和非貨幣性資產(chǎn))——不屬于〃營

業(yè)收入〃。

『解析』企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)：計入應納稅所得額的內(nèi)

容包括：3)受贈資產(chǎn)價值。(2)由捐贈企業(yè)代為支付的增值稅。

不包括受贈企業(yè)另外支付或應付的相關稅費。

【考題?綜合題節(jié)選】(2016年)某市服裝生產(chǎn)企業(yè)，接受非股

東單位捐贈原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票注明金額30萬元、進

項稅額5.1萬元，直接計入了〃資本公積〃賬戶核算。

要求：說明對損益和應納稅所得額的影響。

『正確答案』調(diào)整會計利潤、應納稅所得額35.1萬元。

【例題?計算題】某企業(yè)2017年12月接受捐贈設備一臺，收到

的增值稅專用發(fā)票上注明價款10萬元，增值稅1.7萬元，企業(yè)另支

付含稅運輸費用0.888萬元，取得運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票。2017年

受贈資產(chǎn)稅務處理：

『正確答案』固定資產(chǎn)原值=10+0.8=10.8（萬元）

可以抵扣的增值稅=1.7+0.088=1.788（萬元）

應納稅所得額=10+1.7=11.7（萬元）

應納企業(yè)所得稅二IL7X25%=2.93（萬元）

9.其他收入——不屬于〃營業(yè)收入〃。｛基本都是營業(yè)外收入｝

是指企業(yè)取得的除以上收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收

入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬

損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收

入、匯兌收益等。

【例題?計算題】某市彩電生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人,2017年

度有關經(jīng)營業(yè)務如下：

所得稅收增值稅

各項收入

入（萬元）（萬元）

（1）銷售貨物取得不含稅收入8600萬元;

銷售額

8600

與彩電配比的銷售成本5660萬兀8600

免稅

（2）轉(zhuǎn)讓技術所有權取得收入700萬元，600

直接與技術所有權轉(zhuǎn)讓有關的成本和費用

100萬人

(3)出租房屋取得不含增值稅租金收入銷售額

200

200萬兀200

(4)接受原材料捐贈取得增值稅專用發(fā)票

進項稅

注明材料金額50萬兀、增值稅進項稅金58.5

8.5

8.5萬元

(5)取得國債利息收入30力兀30不繳

【考題?綜合題節(jié)選】(2017年)某電器生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般

納稅人，2016年度會計自行核算取得營業(yè)收入25000萬元、營業(yè)外

收入3000萬元、投資收益1000萬元…，企業(yè)自行核算實現(xiàn)年度利潤

總額2700萬元。2017年初聘請某會計師事務所進行審計，發(fā)現(xiàn)如下

問題：

(1)2月28日企業(yè)簽訂租賃合同將一處價值600萬元的倉庫對

外出租，取得不含稅租金收入30萬元,未計算繳納房產(chǎn)稅和印花稅。

(2)與境內(nèi)關聯(lián)企業(yè)簽訂資產(chǎn)交換協(xié)議，以成本300萬元，不

含稅售價400萬元的中央空調(diào)換入等值設備一臺，會計上未做收入核

算，未計算繳納印花稅。

『正確答案』收入總額=25000+3000+1000+400=29400(萬元:

營業(yè)收入=25000+400=25400(萬元)

二、特殊收入的確認(了解)

1.與增值稅納稅義務發(fā)生時間聯(lián)系，如分期收款方式銷售貨物的,

按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)。

2.企業(yè)受托加工制造大型機械設備、船舶、飛機以及從事建筑、

安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等，持續(xù)時間超過安個月的,

按照納稅年度內(nèi)完工進度或者完成的工作量確認收入的實現(xiàn)。

三.處置資產(chǎn)收入的確認

移送他人：按視同銷售

內(nèi)部處置資產(chǎn)：不確認收入

確認收入

(1)將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另(1)用于市場推廣或銷

(2)改變資產(chǎn)形狀、結構或性能(2)用于交際應酬

(3)改變資產(chǎn)用途(如，自建商品房(3)用于職工獎勵或福

轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營)

(4)將資產(chǎn)在總機構及其分支機構之(4)用于股息分配

間轉(zhuǎn)移(限于境內(nèi))(5)用于對外捐贈

(5)上述兩種或兩種以上情形的混合(6淇他改變資產(chǎn)所有

(6)其他不改變所有權屬的用途權屬的用途

【要點】

(1)區(qū)分內(nèi)部處置與移送他人。

(2)視同銷售確定的收入可以計提招待費與廣告費——屬于(銷

售)營業(yè)收入。

(3)視同銷售確定收入與會計收入、增值稅關系：

對于會計不屬于營業(yè)收入的，按照視同銷售繳納企業(yè)所得稅：屬

于企業(yè)自制的資產(chǎn)，按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入；

屬于外購的資產(chǎn)，可按購入價格確定銷售收入。

【判斷下列情況的增值稅和企業(yè)所得稅】

（1）超市將外購貨物作為福利發(fā)放職工（不交增值稅、交企業(yè)

所得稅）

（2）汽車制造廠將自產(chǎn)汽車獎勵先進職工（交增值稅、交企業(yè)

所得稅）

（3）建材生產(chǎn)廠將自產(chǎn)建材用于本企業(yè)廠房施工（不交增值稅、

不交企業(yè)所得稅）

（4）軟件公司將半成品用于境外分公司加工另一產(chǎn)品（交增值

稅、交企業(yè)所得稅）

【考題?單選題】（2016年）企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生處置資產(chǎn)的下列情

形中，應視同銷售確認企業(yè)所得稅應稅收入的是（）。

A.將資產(chǎn)用于職工獎勵或福利

B.將資產(chǎn)用于加工另一種產(chǎn)品

C.將資產(chǎn)用于在總分支機構之間轉(zhuǎn)移

D.將資產(chǎn)用于結構或性能改變

『正確答案』A

『答案解析』選項A,屬于外部移送，所有權屬轉(zhuǎn)移應視同銷售

確認企業(yè)所得稅應稅收入。

【例題?計算題】某企業(yè)用自產(chǎn)產(chǎn)品用作職工福利，產(chǎn)品成本80

萬元，同類產(chǎn)品不含稅銷售價格120萬元，該項業(yè)務未反映在賬務中。

『正確答案』增值稅銷項稅=120x17%=20.4（萬元）

應納稅所得額調(diào)增=120-80=40（萬元）

會計利潤調(diào)增=120-80=40（萬兀）

【例題?計算題】某企業(yè)以自產(chǎn)貨物對外捐贈，成本為17萬元，

不含稅售價20萬元。

『正確答案』（1）增值稅一視同銷售：銷項稅=20x17%=3.4

（萬元）

（2）企業(yè)所得稅—視同銷售，所得額=20-17=3（萬元:

（3）會計營業(yè)外支出=17+3.4=20.4（^）

借：營業(yè)外支出20.4

貸：存貨17

應交稅費——應交增值稅（銷項稅）3.4

（4）企業(yè)所得稅一捐贈的處理：

非公益捐贈：不得扣除20.4

公益捐贈：限額扣除=會計利潤（已扣除20.4）x12%

四■非貨幣性資產(chǎn)對外投資企業(yè)所得稅處理一一投資方遞延納稅

（5年）｛只是賬上所得，并沒有現(xiàn)金流｝

非貨幣性資產(chǎn)，是指現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)以及

準備持有至到期的債券投資等貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。

非貨幣性資產(chǎn)投資，坦以非貨幣性資產(chǎn)出資設立新的居民企業(yè),

或?qū)⒎秦泿判再Y產(chǎn)注入現(xiàn)存的居民企業(yè)。

1.投資企業(yè)（居民企業(yè)）：

以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不

超過5年期限內(nèi)，繼箜計入相應年度的應納稅所得額，按規(guī)定計

算繳納企業(yè)所得稅。

（1）非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得:對非貨幣性資產(chǎn)進行評估并按評

估后的公允價值扣除計稅基礎后的余額。

（2）收入實現(xiàn)：投資協(xié)議生效并辦理股權登記手續(xù)時。

（3）股權成本:應以非貨幣性資產(chǎn)的原計稅成本為計稅基礎,

加上每年確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,逐年進行調(diào)整。

【例題?計算題】某鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，2016年

用一批自產(chǎn)鋼鐵對外投資，產(chǎn)品成本為800萬元，同類產(chǎn)品的不含稅

售價為1000萬元，該企業(yè)已按會計準則作賬務處理。

『正確答案』增值稅銷項稅額=1000x17%=170（萬元）

2016年會計損益=1000-800=200（萬元）

企業(yè)所得稅相關處理:

年度所得稅納稅調(diào)整投資成本（計稅基礎）

201G-1G0800+40=840

2017+40840+40=880

2018+40880+40=920

2019+40920+40=960

,22+40960+40=1000

2.被投資企業(yè)：取得非貨幣性資產(chǎn)的計稅基礎，應按非貨幣性資

產(chǎn)的公允價值確定。

【例題】依上例，被投資企業(yè)接受非貨幣性資產(chǎn)的計稅基礎1000

萬兀。

3.投資企業(yè)停止執(zhí)行遞延納稅政策:

(1)對外投資5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓上述股權或投資收回:就遞延期內(nèi)尚

未確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,在轉(zhuǎn)讓股權或投資收回當年的企業(yè)

所得稅年度匯算清繳時，一次性計算繳納企業(yè)所得稅；企業(yè)在計算股

權轉(zhuǎn)讓所得時，可將股權的計稅基礎一次調(diào)整到位。

【例題】依上例,鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)(投資方)2017年轉(zhuǎn)讓投資,

所得稅的轉(zhuǎn)讓所得二轉(zhuǎn)讓收入-投資成本840

(2)對外投資5年內(nèi)逋：就遞延期內(nèi)尚未確認的非貨幣性資

產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，在注銷當年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時，一次性計算

繳納企業(yè)所得稅。

五、企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關所得稅處理

1.企業(yè)轉(zhuǎn)讓代個人持有的限售股征稅問題：

(1)企業(yè)轉(zhuǎn)讓限售股取得的收入,扣除限售股原值和合理稅費

后的余額為該限售股轉(zhuǎn)讓所得。

(2)企業(yè)未能提供完整、真實的限售股原值憑證，不能準確計

算該限售股原值的，主管稅務機關一律按該限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%,

核定為該限售股原值和合理稅費。

限售股轉(zhuǎn)讓所得二限售股轉(zhuǎn)讓收入x(1-15%)

2.企業(yè)在限售股解禁前轉(zhuǎn)讓限售股征稅問題：

企業(yè)應按減持在證券登記結算機構登記的限售股取得的全幽

A,計入企業(yè)當年度應稅收入計算納稅。

【考題?綜合題節(jié)選】某企業(yè)轉(zhuǎn)讓代前三大自然人股東持有的因

股權分置改革原因形成的限售股，取得收入240萬元。但因歷史原因,

公司未能提供完整、真實的限售股原值憑證，且不能準確計算該部分

限售股的原值，故已全額記入投資收益。

要求：計算納稅調(diào)整額。

『正確答案』應調(diào)減應納稅所得額=240x15%=36(萬元)

六、企業(yè)接收政府和股東劃入資產(chǎn)所得稅處理

1.關于企業(yè)接收政府劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理

接收項目企業(yè)所得稅處理

(1)接收政府不屬于收入范疇,按國家資本金處理。

投資資產(chǎn)資產(chǎn)計稅基礎按實際接收價確定

(2)接收政府

財政性資金性質(zhì)的,作為不征稅收入

指定用途資產(chǎn)

(3)接收政府并入當期應稅收入。如果政府沒有確定接收價

無償劃入資產(chǎn)值的,應按資產(chǎn)的公允價值確定應稅收入

2.關于企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理

計稅

處理方式所得稅處理

基礎

(1)凡作為資本金(包屬于正常接收投資行為，建公允

括資本公積)處理為收入進行所得稅處理價值

屬于接受捐贈行為,計入收入公允

(2)凡作為收入處理

鰻價值

七.相關收入實現(xiàn)的確認時間(了解)

收入項目收入確認時間

(1)銷售商品米用托收承付方式

的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入

(2)銷售商品采取預收款方式的，

在發(fā)出商品時確認收入

(3)銷售商品需要安裝和檢驗的，

在購買方接受商品以及安裝和檢驗

L商品銷售收入完畢時確認收入。如果安裝程序比

較簡單，口」在發(fā)出商品時確認收入

(4)銷售商品米用支付手續(xù)費方式

委托代銷的，在收到代銷清單時確

認收入

(5)產(chǎn)品分成：分得產(chǎn)品的時間確

認收入

(1)安裝費。應根據(jù)安裝完工進度

確認收入。安裝工作是商品銷售附

帶條件的，安裝費在確認商品銷售

實現(xiàn)時確認收入

2.勞務收入(詳細內(nèi)容見(2)宣傳媒介的收費。應在相關的

教材，在此處只是列舉)廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時

確認收入。廣告的制作費，應根據(jù)

制作廣告的完工進度確認收入

(3)軟件費。為特定客戶開發(fā)軟件

的收費，應根據(jù)開發(fā)的完工進度確

認收入

(4)服務費。包含仕商品售價內(nèi)可

區(qū)分的服務費，在提供服務的期間

分期確認收入

(5)特許權費。屬于提供設備和其

他有形資產(chǎn)的特許權費,在交付資

產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權時確認收入；

屬于提供初始及后續(xù)服務的特許權

費，在提供服務時確認收入

轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權變更手續(xù)

3.企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權收入

時，確認收入的實現(xiàn)

除國務院財政、稅務主管部i歷有

生股息、紅利等權益性投

規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分

資收益

配決定的日期確認收入的實現(xiàn)

按照合同約定的債務人應付利息的

5.利息收入

日期確認收入的實現(xiàn)

如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期

限跨年度，且租金提前一次性支付,

6.租金收入

可對上述已確認的收入，在租賃期

內(nèi)，分期均勻計入相關年度收入

按照合同約定的債務人、承租人、

7.特許權使用費收入特許權使用人應付費用的日期確認

收入的實現(xiàn)

按照實際收到捐贈資產(chǎn)的日期確認

8.接受捐贈收入

收入的實現(xiàn)

9.企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各

不論是以貨幣形式、還是非貨幣形

類資產(chǎn)、股權、債權等）

式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應一次

轉(zhuǎn)讓收入、債務重組收入、

性計入確認收入的年度計算繳納企

接受捐贈收入、無法償付

業(yè)所得稅

的應付款收入等

【考題?綜合題節(jié)選】某企業(yè)2017年簽訂商標使用權合同，合同

約定商標使用期限為4年，使用費總額為240萬元，每兩年收費一次,

2017年第一次收取使用費,實際收取120萬元，已將60萬元計入其

他業(yè)務收入。

要求：計算上述業(yè)務的納稅調(diào)整額。

『正確答案』商標使用權收入應調(diào)增所得額60萬元。

【其他特殊銷售業(yè)務】

特殊業(yè)

收入確認

務

一般：按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處

售后回理

購融資回購:收到的款項應確認為負債，回購價格大于

原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用

以舊換

;按銷售新商品確認收入，回收的舊商品作為購進處理

新

折扣、毀近擔按扣除折扣后的金額確定銷售收入;

折讓現(xiàn)金近擔按折扣前的金額確定銷售收入

買一贈不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價

-值的比例來分攤確認各項的銷售收入

【知識點2］不征稅收入和免稅收入

【考情分析】重要考點

一.不征稅收入

1.財政撥款。

2.依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。

3.其他不征稅收入：是指企業(yè)取得的，由國務院財政、稅務主管

部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務院批準的財政性資金。

【解析1］財政性資金，指企業(yè)取得的來源于政府及有關部門的

財政補助、補貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項資金，包括直接

減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包

拒企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。

【解析2】財政性資金，會計的〃營業(yè)外收入一政府補助收入〃，

區(qū)分征稅、不征稅，不征稅的納稅調(diào)減。

4.專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理的具體規(guī)定:有特定的來

源和具體管理要求，單獨進行核算。

【提示】

(1)企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應

納稅所得額時扣除；企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計

算的折舊、攤銷丕卷在計算應納稅所得額時扣除。

(2)專項用途財政性資金不作征稅收入處理后，5年內(nèi)未支出

使用、也未繳回的，計入取得資金第六年的應稅收入總額。

【例題?綜合題節(jié)選】某企業(yè)2017年獲得當?shù)卣斦块T補助

的具有專項用途的財政資金500萬元，已取得財政部門正式文件，并

從中支出400萬元。

要求：計算財政補助資金應調(diào)整的應納稅所得額并說明理由。

『正確答案』應調(diào)減應納稅所得額=500-400=100(萬元)

理由：符合規(guī)定的不征稅收入不計入收入總額，其形成的支

出也不得在稅前列支。

二、免稅收入

1.國債利息收入:企業(yè)因購買國債所得的利息收入，免征企業(yè)所

得稅。國債轉(zhuǎn)讓收益，需要納稅。

(1)企業(yè)從發(fā)行者直接投資購買的國債持有至到期，其從發(fā)行

者取得的國債利息收入，全額免征企業(yè)所得稅。

(2)企業(yè)到期前轉(zhuǎn)讓國債、或者從非發(fā)行者投資購買的國債，

其持有期間尚未兌付的國債利息收入，免征企業(yè)所得稅。

尚未兌付的國債利息收入=國債金額x(適用年利率：365)x持

有天數(shù)

(3)企業(yè)轉(zhuǎn)讓或到期兌付國債取得的價款，減除其購買國債成

本，并扣除其持有期間尚未兌付的國債利息收入、交易過程中相關稅

費后的余額，為企業(yè)轉(zhuǎn)讓國債收益(損失)，應按規(guī)定納稅。

【例題】某企業(yè)2017年投資收益中含轉(zhuǎn)讓國債收益85萬元，該

國債購入面值72萬元，發(fā)行期限3年，年利率5%，轉(zhuǎn)讓時持有天數(shù)

為700天。

要求：計算轉(zhuǎn)讓國債應調(diào)整的應納稅所得額。

『正確答案』轉(zhuǎn)讓國債應調(diào)減的應納稅所得額=72X5%+365X700

2.符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性收益。指居民

企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。

【提示】該收益丕睥連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的

股票不足12個月取得的投資收益。

【例題】某企業(yè)2017年取得直接投資境內(nèi)居民企業(yè)分配的股息

收入130萬元，已知境內(nèi)被投資企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率為15%；

取得到期的國債(年利率6%)利息收入90萬元。

要求：計算會計利潤和應納稅所得額。

『正確答案』計算會計利潤=……+130+90

計算應納稅所得額=會計利潤-130-90

3.在中國境內(nèi)設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該

機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益。

4.符合條件的非營利組織的收入。

【提示】非營利組織的收入，不包括非營利組織從事營利性活動

取得的收入。

5.非營利組織的下列收入為免稅收入：

(1)接受其他單位或者個人捐贈的收入；

(2)除《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第7條規(guī)定的財政撥

款以外的其他政府補助收入，但不包括因政府購買服務取得的收入；

(3)按照省級以上民政、財政部門規(guī)定收取的會費；

(4)不征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入；

(5)財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他收入。

【例題?多選題】企業(yè)取得的下列收入，屬于企業(yè)所得稅免稅收

入的有（）。

A.金融債券的利息收入

B.國債轉(zhuǎn)讓收入

C.從境內(nèi)取得的權益性投資收益

D.持有上市公司流通股票1年以上取得的投資收益

『正確答案』CD

『答案解析』選項AB屬于企業(yè)所得稅中的應稅收入，不屬于免稅

收入，應繳納企業(yè)所得稅。

【知識點3］扣除項目

【考情分析】非常重要考點（綜合題）

內(nèi)容項目及重點

一、稅前扣除項目

5項

的原則

二、扣除項目的范

5項：成本、費用、稅金、損失和其他支出

圍

二、扣除項目及其三項經(jīng)費、利息、業(yè)務招待費、廣宣費、公

標準益捐贈、傭金等

一.稅前扣除項目的原則

原則：權責發(fā)生制原則、配比原則、相關性原則、確定性原則、

合理性原則。

二.扣除項目的范圍一共5項

1.成本：指生產(chǎn)經(jīng)營成本

【鏈接】出口貨物不得免抵和退稅稅額計入成本。

【例題?計算題】某自營出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，

出口貨物的征稅率為17%,退稅率為15%。2017年會計師事務所審計

時發(fā)現(xiàn)，當年出口貨物取得銷售額折合人民幣200萬元,對應成本

160萬元，均未列入會計核算。

要求：計算對企業(yè)所得稅的影響數(shù)。

『正確答案』營業(yè)收入=200(萬元)

營業(yè)成本=160+200x(17%-15%)=164(萬元)

影響應納稅所得額=200-164=36(萬元)

影響企業(yè)所得稅額=36x25%=9(萬元)

2.費用：指三項期間費用(銷售費用、管理費用、財務費用)

(1)銷售費用：特別關注其中的廣告費及業(yè)務宣傳費、手續(xù)費

及銷售傭金等費用。

(2)管理費用：特別關注其中的業(yè)務招待費、職工福利費、工

會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、為管理組織經(jīng)營活動提供各項支援性服務而

發(fā)生的費用等。

(3)財務費用：特別關注其中的利息支出、借款費用等。

3.稅金：指稅金及附加

(1)作為〃稅金及附加〃扣除：已繳納的消費稅、城建稅、資

源稅、土地增值稅、出口關稅及教育費附加、地方教育附加、房產(chǎn)稅、

城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、車船稅、環(huán)境保護稅等。

(2)計入購置資產(chǎn)成本:如契稅、車輛購置稅、煙葉稅、耕地

占用稅、進口關稅，不作稅金扣除。

(3)價外稅：增值稅不包含在計稅收入中，應納稅所得額計算

時不得扣除。

【提示】近兩年綜合題均有其他稅的提問及扣除處理。

4.損失：指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中損失和其他損失

(1)范圍：固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財

產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失

以及其他損失。

(2)稅前可以扣除的損失為凈損失。即企業(yè)的損失減除責任人

賠償和保險賠款后的余額。

(3)企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收

回或者部分收回時，應當計入當期收入。

5.扣除的其他支出

三、扣除項目及其標準

【思路】會計處理

一稅法規(guī)定

T稅法和會計差異及調(diào)整額

【重點項目】有扣除限額標準的項目：職工福利費、職工教育經(jīng)

費、工會經(jīng)費、借款利息、業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費、公益

捐贈、手續(xù)費及傭金

【考試命題】綜合題

1.工資、薪金支出支

(1)企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準予據(jù)實扣除。

"合理工資薪金〃，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員

會或相關管理機構制定的工資薪金制度規(guī)定室運筵給員工的工資

薪金。

【提示1]一般為成本費用開支,福利部門人員由福利費開支。

【提示2】屬于國企，其工資薪金不得超過政府有關部門給予的

限定數(shù)額。超過部分，不得計入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計算企

業(yè)應納稅所得額時扣除。

（2）企業(yè)因雇傭季節(jié)工、臨時工、實習生、返聘離退休人員及

接受外部勞務派遣用工也屬于企業(yè)任職或者受雇員工范疇——區(qū)分

工資薪金與福利費：屬于工資薪金支出，準予計入企業(yè)工資薪金總額

的基數(shù)，作為計算其他各項相關費用扣除的依據(jù)。

（3）股權激勵計劃有關所得稅處理：

①對股權激勵計劃實行后立即可以行權:差價確定為當年上市公

司工資薪金支出,依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

工資薪金支出=（實際行權時該股票的公允價格-激勵對象實際

行權支付價格）x數(shù)量

②對股權激勵計劃實行后，需待一定服務年限或者達到規(guī)定業(yè)績

條件（等待期）方可行權：

會計處理：等待期內(nèi)會計上計算確認的相關成本費用（借：成本

費用；貸：資本公積——其他資本公積），不得在對應年度計算繳納

企業(yè)所得稅時扣除。

稅務處理：建后，企業(yè)方可計算確定作為當年企業(yè)工資薪金支

出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

工資薪金支出二（實際行權時該股票的公允價格-當年激勵對象

實際行權支付價格）x數(shù)量

【例題】某上市公司2016年度實發(fā)工資4000萬元。當年6月5

日，中層以上員工對公司2年前授予的股票期權500萬股實施行權，

行權價每股6元，當日該公司股票收盤價每股10元。

要求：計算2016年所得稅前扣除的工資。

『正確答案』2016年所得稅前扣除的工資=4000+500x（10-6；

=6000（萬元）

(4)企業(yè)福利性補貼支出稅前扣除

列入企業(yè)員工工資薪金制度、酶與工資薪金一起發(fā)放、代扣代

強了個人所得稅的福利性補貼，可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，按

規(guī)定在稅前扣除。否則按職工福利費限額扣除。

【提示】符合國家稅務總局公告(2015年34號)的福利性補貼

支出，舉例見〃職工福利費〃。

(5)企業(yè)在年度匯算清繳結束前,向員工實際支付的已預提匯

繳年度工資薪金，準予在匯繳年度按規(guī)定扣除。

(6)接受外部勞務派遣用工所實際發(fā)生的費用：

①接受外部勞務派遣用工：作為勞務費支出；

②直接支付給員工個人的費用：應作為工資薪金支出和職工福

利費支出。其中屬于工資薪金支出的費用，準予計入企業(yè)工資薪金總

額的基數(shù)，作為計算其他各項相關費用扣除的依據(jù)。

2.職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費★★

按規(guī)定標準與實際發(fā)生額處置扣除。標準為：

(1)企業(yè)實際發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%

的部分準予扣除。

【提示1】企業(yè)職工福利費開支項目，如供暖費補貼、職工防暑

降溫費、職工困難補貼、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等。

【提示2］工資薪金總額不包括5險1金、3項經(jīng)費。

【例題?計算題】甲公司2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，工資

薪金總額為2000萬元，其中計入工資薪金的福利性支出800萬元,

包括：

1.企業(yè)內(nèi)設福利部門發(fā)生費用100萬元。

2.交通補貼和住房補貼400萬元。

3.為職工發(fā)放供暖補貼200萬元。

4.為高危工作崗位人員提供福利性津貼100萬元。

其中，第2項和第4項是根據(jù)企業(yè)董事會制定的工資薪金制度按

標準定期發(fā)放的，且甲公司依法代扣代繳了個人所得稅，符合國家稅

務總局公告（2015年）34號第一條規(guī)定。

『正確答案』國家稅務總局公告（2015年）34號生效后，交通補

貼、住房補貼和為高危工作崗位人員提供福利性津貼計入〃福利

性補貼〃，企業(yè)所得稅允許全額扣除的工資總額=（2000-800）

+400+100=1700（萬元）。

職工福利費扣除限額=1700x14%=238（萬元）

職工福利費支出=100+200=300（萬元）

應調(diào)增應納稅所得額=300-238=62（萬元）

（2）企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2%的部分準予

扣除。

條件：企業(yè)撥繳的職工工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2%的部

分，憑工會組織開具的《工會經(jīng)費收入專用收據(jù)》在企業(yè)所得稅稅前

扣除。

委托稅務機關代收工會經(jīng)費的，企業(yè)撥繳的工會經(jīng)費也可憑合法、

有效的工會經(jīng)費代收憑據(jù)依法在稅前扣除。

（3）除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職

工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分準予扣除,超過

部分準予結轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除——以后年度未超標時納稅調(diào)減。

｛這是為了要鼓勵企業(yè)給職工教育培訓｝

［特殊1］按高比例8%限額:高新技術企業(yè)、經(jīng)認定的技術先進

型服務企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出；超過部分，準予在以后納稅年

度結轉(zhuǎn)扣除。

（提示：2018年新政覆蓋所有企業(yè)，但考試題目業(yè)務涉及2017

年，今年考試仍按教材）

【特殊2］全額扣除:軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費中的職

工培訓費用、核電廠操作員發(fā)生的培養(yǎng)費用，均單獨核算。

〃三項經(jīng)費〃舉例：工資總額1000萬元(食殘疾人工資50萬元)

比調(diào)整

稅法(標準)會計(實際)

較額

工資(含福利性補貼)100010000

福利費(14%)140<160+20

工會經(jīng)費(2%)20>150

教育經(jīng)費(2.5%)25<30+5

①三項經(jīng)費調(diào)整額共調(diào)+25；②殘疾人工資調(diào)-50；③教育經(jīng)費

中的特殊(超標5萬元可以結轉(zhuǎn)扣除)。

3.社會保險費★

(1)按照政府規(guī)定的范圍和標準繳納的〃五險一金〃，即基本

養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險

費等基本社會保險費和住房公積金,準予扣除。

(2)企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療

保險費,在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內(nèi)，準予扣

除。

企業(yè)依照國家有關規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險費

和符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以扣除的商業(yè)保險費準予扣

除。

(3)企業(yè)參加財產(chǎn)保險,按照規(guī)定繳納的保險費,準予扣除。

企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費,不得扣除。

(4)關于責任險

4.利息費用**

(1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項

存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出：

可據(jù)實扣除。

(2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出：不超過按照金

融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分可據(jù)實扣除，超過部分不

許扣除。

【程序要求】首次支付利息并進行稅前扣除時，應提他金融企業(yè)

的同期同類貸款利率情況說明。

【例題?計算題】某居民企業(yè)2017年發(fā)生財務費用40萬元，其

中含向非金融企業(yè)借款250萬元所支付的年利息20萬元(當年金融

企業(yè)貸款的年利率為5.8%)o

要求：計算財務費用的納稅調(diào)整額。

『正確答案』利息稅前扣除額=250x5.8%=14.5(萬元)

財務費用調(diào)增應納稅所得額=20-14.5=5.5(萬元)

(3)關聯(lián)企業(yè)利息費用的扣除——雙標準

企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)

定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。

①企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過下列比例的準予扣

除，超過的部分不得扣除。

接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例:

金融企業(yè)，為5:1;其他企業(yè)，為2:1。

②企業(yè)能證明關聯(lián)方相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該

企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關聯(lián)方的，