新會計準則下投資計量模式淺探一、投資的分類

（一）金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)中包括四個項目：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；持有至到期投資；貸款和應收款項；可供出售的金融資產(chǎn)。新準則將原準則中的長期債券投資按是否持有至到期（須根據(jù)客觀條件和主觀目的而定）分別歸類為持有至到期投資和可供出售的金融資產(chǎn)。

（二）長期股權投資新準則將原準則中的長期股權投資按股權比例大小、性質(zhì)和市場條件，分為兩部分：一是企業(yè)持有的對子公司（一般股權份額≥50%）、合營企業(yè)及聯(lián)營企業(yè)（20%≤股權份額<50%）的投資；二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資（一般股權份額<20%）。

二、投資的計量

（一）金融資產(chǎn)計量（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)的計量。第一，初始確認時應按公允價值計量，相關交易費用直接計人當期損益；第二，取得時所支付的價款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目；第三，在持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為投資收益；第四，資產(chǎn)負債表日應將該項金融資產(chǎn)或金融負債的公允價值變動計人當期損益；第五，處置該金融資產(chǎn)或金融負債時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額應確認為投資收益，同時調(diào)整公允價值變動損益。

（2）持有至到期投資的計量。第一，應當按照公允價值和相關交易費用之和作為初始入賬金額；實際支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的債券利息，應單獨確認為應收項目；同時，應當計算確定其實際利率，并在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。第二，后續(xù)計量應當采用實際利率法，計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用；攤余成本=初始確認金額－已收回本金企業(yè)（或－）累計攤銷的折價（或溢價）－已發(fā)生的減值損失；投資收益＝期初攤余成本x實際利率；期末攤余成本＝期初攤余成本＋當期投資收益－當期現(xiàn)金流入（應收利息）。第三，處置持有至到期投資時，應將所取得的價款與持有至到期投資賬面價值之間的差額，計人當期損益。第四，企業(yè)因持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于企業(yè)會計準則所允許的例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價值進行后續(xù)計量；重分類日，該投資剩余部分的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認時轉(zhuǎn)出，計入當期損益。

（3）貸款和應收款項的計量。第一，金融企業(yè)應按貸款發(fā)放的本金和相關交易費用之和作為初始確認金額；一般企業(yè)對外銷售商品或提供勞務形成的應收債權，通常應按從購貨方應收的合同或協(xié)議價款作為初始確認金額。第二，應按實際利率確認貸款期間的利息收入；實際利率在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變；實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。第三，企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得價款與該貸款和應收款項賬面價值之間的差額計人當期損益。

（4）可供出售的金融資產(chǎn)的計量。第一，應當按取得該金融資產(chǎn)的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額；支付的價款中包含了已宣告發(fā)放的債券利息或現(xiàn)金股利的，應單獨確認為應收項目。第二，資產(chǎn)負債表日，應當以公允價值計量，且公允價值變動計入資本公積（其他資本公積），這意味著持有期間將不會對投資方產(chǎn)生任何利潤貢獻。第三，處置時，前期因公允價值變動而轉(zhuǎn)入資本公積的部分，應轉(zhuǎn)出至投資損益。

（二）長期股權投資計量長期股權投資對子公司投資，同一控制下企業(yè)合并遵循的是非市場理念；非同一控制下企業(yè)合并及非企業(yè)合并遵循的是市場理念。對合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)的投資按權益法計量，其余情況均按成本法計量。

（1）成本法計量。企業(yè)對被投資單位投資比例超過50％（或低于50％但具有實質(zhì)控制權），或?qū)Ρ煌顿Y單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，采用成本法核算。第一，對于初始取得金額的核算需分別投資方和被投資方是否屬同一控制關系：同一控制下的控股合并，合并方在合并中形成的長期股權投資，應當以合并日取得被合并方賬面所有者權益的份額作為其初始投資成本，合并方確認的初始投資成本與其付出合并對價賬面價值的差額，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積余額不足沖減的，調(diào)整盈余公積和未分配利潤；非同一控制下的控股合并，購買方應以付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值加上為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用之和，作為合并中形成的長期股權投資的初始投資成本。其中，作為合并對價付出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額，應作為資產(chǎn)處置損益計入合并當期損益。第二，被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，投資企業(yè)接應享有的部分，確認為當期投資收益。但僅限于投資后可分享的被投資單位產(chǎn)生的累積凈利潤的范圍，若獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，應沖減長期股權投資的賬面價值。第三，企業(yè)處置長期股權投資，應相應結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權相對應的長期股權投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權賬面價值之間的差額，確認為處置損益。

（2）權益法計量。企業(yè)對被投資單位投資比例在20%--50%或具有重大影響力（準則將被投資單位稱之為聯(lián)營企業(yè)）或?qū)嵤┕餐刂疲蕜t將被投資單位稱之為合營企業(yè)），母公司在編制合并報表時，采用權益法核算。第一，對于初始取得金額的核算：初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，兩者間的差額不要求對長期股權投資的成本進行調(diào)整；若小于，差額計人取得投資當期的營業(yè)外收入，同時調(diào)增長期股權投資的賬面價值。第二，企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資，應當按照應享有或應分擔被投資單位實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損的份額，調(diào)整長期股權投資的賬面價值，并確認為當期投資損益。同時，應考慮以下因素對被投資單位賬面凈利潤進行調(diào)整：被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應按投資企業(yè)會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調(diào)整；以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時的公允價值為基礎計算確定的資產(chǎn)減值準備金額等對被投資單位凈利潤的影響；對于投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應予以抵消；但不具重要性的項目可不予調(diào)整。第三，投資企業(yè)對被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權益的其他變動，在持有比例不變的情況下，應按持股比例與被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動中歸屬于本企業(yè)的部分，相應調(diào)整長期股權投資賬面價值，同時增加或減少資本公積。第四，處置時，原計入資本公積的金額亦應進行結(jié)轉(zhuǎn)，將與所出售股權相對應的部分在處置時自資