稅收籌劃的三個理論問題探討稅收籌劃被稱為新世紀(jì)的“朝陽產(chǎn)業(yè)”，這種提法雖然不甚貼切，但卻體現(xiàn)了稅收籌劃的重大影響。因此，進(jìn)一步加強(qiáng)稅收籌劃的研究仍顯得十分重要和迫切。筆者現(xiàn)就稅收籌劃的三個理論問題進(jìn)行探討，以拋磚引玉。

一、稅收籌劃的概念及與避稅、偷稅的區(qū)別

1、稅收籌劃的概念

稅收籌劃有廣義與狹義之分。廣義稅收籌劃是指從征納雙方的角度出發(fā)，對稅收的立法、征管以及納稅事務(wù)等進(jìn)行全方位的策劃，以期達(dá)到最好的征收效果或最好的減輕稅收負(fù)擔(dān)效果，實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險活動的總和。狹義稅收籌劃是指從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度出發(fā)，通過加強(qiáng)稅收立法、完善稅收法制、改進(jìn)征管措施等提高稅務(wù)工作水平，增加財政收入。廣義稅收籌劃是狹義稅收籌劃和納稅籌劃的總和。其中納稅籌劃是指從納稅人的角度出發(fā)，在不違犯稅法及其他法規(guī)的前提下，充分利用稅法中固有的起征點、稅率、稅目、稅收優(yōu)惠政策等對納稅人的籌資活動、投資活動、消費活動、經(jīng)營活動等進(jìn)行巧妙的安排，以達(dá)到在合法前提下少繳或不繳稅收及優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)等目的。

顯然，納稅籌劃是稅收籌劃的最主要部分。

需要強(qiáng)調(diào)指出的是，實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險是稅收籌劃希望達(dá)成的一個主要目標(biāo)。所謂涉稅零風(fēng)險是指納稅人賬目清楚，納稅申報正確，稅款繳納及時、足額，不會出現(xiàn)任何關(guān)于稅收方面的處罰，即在稅收方面沒有任何風(fēng)險，或風(fēng)險極小可以忽略不計。有人認(rèn)為納稅人只有能夠直接獲得稅收上好處的籌劃才是成功的籌劃，不能直接獲取稅收上好處的籌劃是不成功的籌劃。筆者不贊成此種觀點。因為有些籌劃雖然不能直接使納稅人獲取稅收上的好處，但卻能使其間接地獲取較多的其他經(jīng)濟(jì)和社會利益，更加有利于納稅單位的長遠(yuǎn)發(fā)展與規(guī)模擴(kuò)大，這種籌劃實質(zhì)上也是成功的籌劃，從某種意義上說甚至是一種更為成功的籌劃。

2、稅收籌劃與避稅的區(qū)別

由于避稅和稅收籌劃在區(qū)別上有難度，因此世界各國對避稅和稅收籌劃的法律界定存在較大分歧。有的國家認(rèn)為稅收不能以道德名義提出額外要求，應(yīng)根據(jù)稅法要求負(fù)擔(dān)其法定的稅收義務(wù)，只要不違法都應(yīng)允許，不必劃分什么是避稅，什么是稅收籌劃。有的國家把避稅分為正當(dāng)避稅和不正當(dāng)避稅兩種，將其中的正當(dāng)避稅稱之為稅收籌劃，在法律上不予反對。我國對避稅的概念在法律上未作表述，只散見于稅收的政策文件和人們的理論研討文章之中，普遍的看法是反對非法避稅和默認(rèn)合法避稅。筆者認(rèn)為，避稅雖然不違法，但屬于主觀上鉆稅法的空子，有悖于國家的稅收政策，實踐中不應(yīng)提倡鼓勵。稅收籌劃則不同，它是納稅人主觀上用合法手段減輕稅收負(fù)擔(dān)的行為，原則上并不違反國家的稅收政策，從某種意義上說還對促進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)加強(qiáng)稅收征管有積極作用，因而實踐中應(yīng)該予以引導(dǎo)和鼓勵。

3、稅收籌劃與偷稅的區(qū)別

稅收籌劃與偷稅有著本質(zhì)的區(qū)別。稅收籌劃是納稅人在稅收法律允許的情況下利用稅收法規(guī)、稅收政策做文章，這并不損害國家利益，相反，通過節(jié)稅促進(jìn)納稅單位發(fā)展生產(chǎn)，增強(qiáng)納稅單位的發(fā)展后勁，從而使稅收能夠找到新的增長點，對這種行為，政府是不應(yīng)該反對的。偷稅則是納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿或記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者進(jìn)行虛假的納稅申報，故意少繳或不繳應(yīng)納稅款的行為。對偷稅行為我國稅收《征管法》做了嚴(yán)厲譴責(zé)，并制訂了相應(yīng)的處罰辦法。因此，應(yīng)正確理解稅收籌劃與偷稅的區(qū)別，對納稅項目進(jìn)行合理的稅收籌劃，以提高納稅人的經(jīng)濟(jì)效益，同時又不真正損害國家利益。

二、稅收籌劃的主要功用

稅收籌劃對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展和財稅管理具有一系列功用，這些功用主要是：

1、降低納稅人的納稅成本

對納稅人來說，稅收籌劃的根本目的就是減輕稅收負(fù)擔(dān)，實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險、獲取資金時間價值等，由此將大大降低其納稅成本，增加其經(jīng)濟(jì)收益，增強(qiáng)其競爭能力，同時也為納稅單位提高職工工資水平，改善福利待遇等創(chuàng)造更為充分的條件。這一切都對納稅單位的長遠(yuǎn)發(fā)展具有十分重要的意義。納稅人是納稅義務(wù)的直接承擔(dān)者，作為市場經(jīng)濟(jì)的主體，在產(chǎn)權(quán)界定清晰的前提下，追求自身利益的最大化是其天性。納稅人經(jīng)濟(jì)利益最大化的實現(xiàn)不僅要求總收入大于總成本，而且要求總收益與總成本之間的差額最大。在總收益一定的條件下，要實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化，必須使總成本最小化。納稅人的總成本由兩大塊構(gòu)成，一是內(nèi)在成本，即外購原材料、外購燃料、外購動力、支付工人的工資和津貼、固定資產(chǎn)投資支出、銷售費用、管理費用、財務(wù)費用等的價值；二是外在成本，即國家憑借其權(quán)利按照稅法規(guī)定強(qiáng)制、無償?shù)貙{稅人征收的稅收的價值。減少內(nèi)在成本可提高納稅人的總體經(jīng)濟(jì)效益，減少外在成本照樣可以提高納稅人的總體經(jīng)濟(jì)效益。因此，作為市場經(jīng)濟(jì)主體的納稅人，在產(chǎn)權(quán)界定清晰的前提下，為實現(xiàn)自身經(jīng)濟(jì)利益的最大化，必然將減輕稅收負(fù)擔(dān)作為一個重要的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，而稅收籌劃是促使納稅人實現(xiàn)此一目標(biāo)的最便切手段。從這種意義上說，納稅人是稅收籌劃的最主要最直接受益者，稅收籌劃的最大功用就是滿足了納稅人的降低納稅成本的需要。

2、激勵國家提高財稅管理水平

一方面，國家財稅管理機(jī)關(guān)自己主動通過稅收籌劃直接提高立法、執(zhí)法水平，堵塞稅收漏洞；另一方面，納稅人的稅收籌劃行為激勵國家財稅機(jī)關(guān)間接提高立法、執(zhí)法水平，同樣將堵塞一定量稅收漏洞。由此，國家的財稅管理水平將提高到一個新的層面，財政收入也將進(jìn)一步增長，這對國家和整個社會都是非常有利的。

3、激勵納稅人增強(qiáng)納稅意識

社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定水平和一定規(guī)模后，納稅人將開始重視稅收籌劃工作。因此，稅收籌劃與納稅意識的增強(qiáng)一般具有客觀一致性和同步性的關(guān)系。納稅人進(jìn)行稅收籌劃的初衷的確是為了少繳或緩繳稅款，但納稅人的這種安排采取的是合法或不違法的形式，人們對經(jīng)營、投資、消費、籌資活動等進(jìn)行稅收籌劃不僅”鉆”了國家的財稅政策空子，而且學(xué)到了財稅政策、法規(guī)知識。此外，為了進(jìn)一步提高稅收籌劃的效果，納稅人還會自覺不自覺地進(jìn)一步鉆研財稅政策、法規(guī)，從而進(jìn)一步激勵納稅人提高政策水平，增強(qiáng)納稅意識，自覺抑制偷、逃稅等違法行為。當(dāng)然，此種功用是在潛移默化的過程中形成的。

4、提高國家宏觀調(diào)控效率

稅收是國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、國民收入分配等的一個重要工具，納稅人的稅收籌劃過程實際上也是一個接受國家宏觀調(diào)控政策的過程，由此將使國家的宏觀調(diào)控政策進(jìn)一步細(xì)微落實到位，大大提高國家的宏觀調(diào)控效率，改善國家的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和國民收入分配格局，促使社會更和諧、更協(xié)調(diào)地發(fā)展。道理很簡單，當(dāng)納稅人根據(jù)稅法中稅基與稅率的差別及稅收的各項優(yōu)惠、鼓勵政策進(jìn)行投資、消費、籌資、企業(yè)制度改造、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整等決策時，盡管人們在主觀上是為了減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)，但客觀上卻使自己的生產(chǎn)或消費活動在國家稅收政策杠桿的引導(dǎo)下逐步走向了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力布局的道路，體現(xiàn)了國家的產(chǎn)業(yè)政策，有利于促進(jìn)資本的流動和資源的合理配置。由此，納稅人的稅收籌劃愈周密，國家的稅收調(diào)控作用愈到位，這對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的積極作用比之納稅人所獲得的減稅效益不知要大多少倍。

5、增加未來財政收入

誠然，從短期來看，納稅人的稅收籌劃確實會減少一定量財政收入，但從中長期考慮，由于納稅人通過稅收籌劃取得的收入大多數(shù)還是會用于社會再生產(chǎn)的，由此將進(jìn)一步擴(kuò)大社會生產(chǎn)規(guī)模，提高社會經(jīng)濟(jì)效益水平，從而增加更多未來財政收入。此外，稅收籌劃有利于貫徹國家的宏觀調(diào)控政策，實現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)的