增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定解讀及糾錯(cuò)2016年12月3號(hào)，財(cái)政部印發(fā)了《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》，今天我們就針對(duì)這個(gè)規(guī)定進(jìn)行講解和優(yōu)化。本文僅針對(duì)一般納稅人的科目設(shè)置及賬務(wù)處理。

增值稅一般納稅人應(yīng)當(dāng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡(jiǎn)易計(jì)稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等明細(xì)科目

科目的設(shè)置里面就存在一個(gè)財(cái)政部和稅務(wù)總局的溝通問題，導(dǎo)致了這個(gè)規(guī)定剛出來就存在部分條款作廢的情況。下面就逐一討論。

（一）增值稅一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬內(nèi)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅”、“銷項(xiàng)稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等專欄。其中：

1．“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄一般納稅人購進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)而支付或負(fù)擔(dān)的、準(zhǔn)予從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額；

采購業(yè)務(wù)中，如果取得可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，如果你當(dāng)月認(rèn)證了

借：相關(guān)成本科目

借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅

貸：應(yīng)付賬款

如果當(dāng)月沒有認(rèn)證（這種情況比較少，除了少數(shù)被稅局要求推遲認(rèn)證提前納稅）

借：相關(guān)成本科目

借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅

貸：應(yīng)付賬款

如果取得不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票（指的發(fā)票是專票，只是因?yàn)橛猛緦?dǎo)致不能抵扣），在計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅的同時(shí)，還需要做同樣的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出

借：相關(guān)成本科目

借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅

貸：應(yīng)付賬款

借：相關(guān)成本科目

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出

不要出現(xiàn)直接把不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的增值稅專票不認(rèn)證，因?yàn)檫@個(gè)會(huì)被稅務(wù)局作為風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，下次或許查的就是你。所以老老實(shí)實(shí)的做進(jìn)項(xiàng)稅認(rèn)證，同時(shí)做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

2．“銷項(xiàng)稅額抵減”專欄，記錄一般納稅人按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定因扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額；

這個(gè)科目是以前沒有的，比較特別，主要針對(duì)于差額征收的情形。發(fā)生成本費(fèi)用時(shí)，按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。待取得合規(guī)增值稅扣稅憑證且納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，按照允許抵扣的稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額抵減）”，貸記“主營業(yè)務(wù)成本”、“存貨”、“工程施工”等科目。

這筆分錄很多人提出異議，對(duì)貸記相關(guān)成本科目不理解，我們舉個(gè)例子：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法的。銷售額=收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款

那這種情況下如何記賬呢？按照銷售不動(dòng)產(chǎn)的全額計(jì)繳銷項(xiàng)稅

借：應(yīng)收賬款

貸：主營業(yè)務(wù)收入

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅

待取得相關(guān)受讓土地時(shí)向政府部門支付的土地價(jià)款的扣稅憑證時(shí)

借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額抵減

貸：相關(guān)成本科目

為什么沖減成本，個(gè)人的理解是，把差額征稅理解為政府給你一個(gè)無票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的權(quán)利，如果是一個(gè)無票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的權(quán)利，那么按照一般進(jìn)項(xiàng)稅的處理，應(yīng)該把這塊進(jìn)項(xiàng)稅沖減對(duì)應(yīng)的成本科目。這樣處理一個(gè)順帶的好處就是你的銷售收入和銷項(xiàng)稅的比例似乎和稅率一致，為什么說似乎呢，因?yàn)橛行┎铑~征稅的情形下也是凈額法確認(rèn)收入，那里比率就又不對(duì)了。

3．“已交稅金”專欄，記錄一般納稅人當(dāng)月已交納的應(yīng)交增值稅額；

當(dāng)月繳納當(dāng)月增值稅的情形在企業(yè)日常經(jīng)營過程中并不多見。

4．“轉(zhuǎn)出未交增值稅”和“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄，分別記錄一般納稅人月度終了轉(zhuǎn)出當(dāng)月應(yīng)交未交或多交的增值稅額；

轉(zhuǎn)出未交增值稅其實(shí)就是把應(yīng)交增值稅科目計(jì)算出來的結(jié)果轉(zhuǎn)入未交增值稅科目，次月繳納。轉(zhuǎn)出多交增值稅的情形也不多，主要是搭配的已交稅金共同出現(xiàn)的情形。

5．“減免稅款”專欄，記錄一般納稅人按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予減免的增值稅額；

比如稅控設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。

6．“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專欄，記錄實(shí)行“免、抵、退”辦法的一般納稅人按規(guī)定計(jì)算的出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅抵減內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額；

出口企業(yè)使用，過于復(fù)雜，暫時(shí)不講。

7．“銷項(xiàng)稅額”專欄，記錄一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)收取的增值稅額；

銷售行為在滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的同時(shí)，滿足增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)，在確認(rèn)收入的時(shí)候同時(shí)確認(rèn)銷項(xiàng)稅。

8．“出口退稅”專欄，記錄一般納稅人出口貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)按規(guī)定退回的增值稅額；

出口企業(yè)使用，過于復(fù)雜，暫時(shí)不講。

9．“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄一般納稅人購進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應(yīng)從銷項(xiàng)稅額中抵扣、按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

（二）“未交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人月度終了從“應(yīng)交增值稅”或“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入當(dāng)月應(yīng)交未交、多交或預(yù)繳的增值稅額，以及當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額。

（三）“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。

（四）“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對(duì)的增值稅扣稅憑證上注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。

（五）“待認(rèn)證進(jìn)項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人由于未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證而不得從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣，但尚未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證的進(jìn)項(xiàng)稅額；一般納稅人已申請(qǐng)稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書進(jìn)項(xiàng)稅額。

這個(gè)在日常情況下，取得進(jìn)項(xiàng)稅專票但是沒能通過認(rèn)證的情況比較少。

（六）“待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額”明細(xì)科目，核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，已確認(rèn)相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認(rèn)為銷項(xiàng)稅額的增值稅額。

銷售行為在滿足會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的同時(shí)，沒有達(dá)到增值稅納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)，在確認(rèn)收入的時(shí)候同時(shí)確認(rèn)待轉(zhuǎn)銷項(xiàng)稅額。這個(gè)對(duì)于企業(yè)來說，基本不會(huì)發(fā)生，基本都是確認(rèn)收入時(shí)直接確認(rèn)銷項(xiàng)稅并交納。不然這個(gè)納稅的工作量更多，需要盯著這些金額什么時(shí)候需要轉(zhuǎn)入銷項(xiàng)稅。

（七）“增值稅留抵稅額”明細(xì)科目，核算兼有銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的原增值稅一般納稅人，截止到納入營改增試點(diǎn)之日前的增值稅期末留抵稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅留抵稅額。

這個(gè)科目基本是廢了，根據(jù)2016年稅總95號(hào)公告，所有的增值稅留抵都可以使用了，所以這就是這個(gè)規(guī)定里面最尷尬的規(guī)定。

（八）“簡(jiǎn)易計(jì)稅”明細(xì)科目，核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。

略

（九）“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，核算增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓金融商品發(fā)生的增值稅額。

金融商品轉(zhuǎn)讓按規(guī)定以盈虧相抵后的余額作為銷售額的賬務(wù)處理。金融商品實(shí)際轉(zhuǎn)讓月末，如產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓收益，則按應(yīng)納稅額借記“投資收益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目；如產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓損失，則按可結(jié)轉(zhuǎn)下月抵扣稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目，貸記“投資收益”等科目。交納增值稅時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。年末，本科目如有借方余額，則借記“投資收益”等科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”科目。

這段賬務(wù)處理其實(shí)并不可行，首先不能月末按照盈虧進(jìn)行賬務(wù)處理，這樣不現(xiàn)實(shí)。第二規(guī)定中的該科目借貸方都可能是發(fā)生額，這對(duì)提供數(shù)據(jù)并不方便，所以建議不管是盈利還是虧損均通過貸方核算。

如果是盈利

貸：投資收益紅字

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅

如果是虧損

貸：投資收益

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅紅字

這樣的處理就可以通過科目余額表的貸方發(fā)生額來反映該科目的全部發(fā)生情況。

第三，這個(gè)科目處理還存在另外一個(gè)問題，就是直接通過銀行科目進(jìn)行繳納稅款，這個(gè)是和納稅實(shí)務(wù)不一致的，雖然說這個(gè)稅目是差額征稅，但是這個(gè)整體還是要計(jì)入公司所有的銷項(xiàng)稅中，統(tǒng)籌考慮我們的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的。如果其他事項(xiàng)的結(jié)果是進(jìn)項(xiàng)稅留抵，而買賣金融商品是銷項(xiàng)稅，如果直接轉(zhuǎn)出納稅肯定不合適。所以建議補(bǔ)充一筆分錄

借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅

貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅

統(tǒng)一通過轉(zhuǎn)出未交增值稅轉(zhuǎn)入應(yīng)交稅金-未交增值稅。這樣也有個(gè)好處就是，在編制現(xiàn)金流量表取數(shù)的時(shí)候，可以直接減少取數(shù)的困難。

（十）“代扣代交增值稅”明細(xì)科目，核算納稅人購進(jìn)在境內(nèi)未設(shè)經(jīng)營機(jī)構(gòu)的境外單位或個(gè)人在境內(nèi)的應(yīng)稅行為代扣代繳的增值稅。

該科目的賬務(wù)處理簡(jiǎn)而言之就是，提供了一個(gè)過渡作用，把進(jìn)項(xiàng)稅中比較特殊的一項(xiàng)，通過這個(gè)科目表現(xiàn)出來了。境內(nèi)一般納稅人購進(jìn)服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，按應(yīng)代扣代繳的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目。實(shí)際繳納代扣代繳增值稅時(shí)，按代扣代繳的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——代扣代交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。

這次規(guī)定中的十項(xiàng)二級(jí)科目，除了（七）“增值稅留抵稅額”明細(xì)科目沒什么作用外，（九）“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目其實(shí)沒有必要設(shè)置為二級(jí)科目，完全可以在應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅下明細(xì)核算，不過目前規(guī)定的做法可以避免當(dāng)買賣金融商品是虧損時(shí)，少算銷項(xiàng)稅，也方便月末年末結(jié)轉(zhuǎn)。當(dāng)然（十）“代扣代交增值稅”明細(xì)科目，個(gè)人也覺得沒有比較單獨(dú)設(shè)置，其實(shí)也可以在進(jìn)項(xiàng)稅下加明細(xì)核算，當(dāng)然目前的設(shè)置也有其道理，可以突出進(jìn)項(xiàng)稅中特殊事項(xiàng)。

最后想說一下科目做賬方向的問題，做平一個(gè)科目，可以做借方，可以借方紅字，可以貸方，可以貸方紅字，那怎么做才是比較好的選擇呢？個(gè)人覺得能從借貸方發(fā)生額看出該科目的實(shí)際發(fā)生額的做法最佳。例如應(yīng)付職工薪酬的科目借方發(fā)生額就是支付數(shù)，所有計(jì)提數(shù)和計(jì)