中級財務會計案例分析與考核題一、案例背景恒信機械制造有限公司（以下簡稱“恒信公司”）為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為13%，其主營業(yè)務為生產(chǎn)銷售工業(yè)機械設備。2023年12月，恒信公司發(fā)生以下兩項主要銷售業(yè)務：（一）業(yè)務1：附有銷售退回條款的A產(chǎn)品銷售12月1日，恒信公司向甲客戶銷售100臺A產(chǎn)品，每臺售價5萬元（不含稅），單位成本3萬元。合同約定，甲客戶在收到產(chǎn)品后30天內有權退貨，恒信公司根據(jù)歷史經(jīng)驗估計退貨率為10%。當日，產(chǎn)品已發(fā)出，甲客戶已驗收合格并支付全部貨款（價稅合計565萬元）。12月31日，退貨期尚未結束，恒信公司重新評估退貨率，仍為10%。（二）業(yè)務2：含可變對價與質量保證的B產(chǎn)品銷售12月10日，恒信公司與乙客戶簽訂B產(chǎn)品銷售合同，約定銷售50臺B產(chǎn)品，每臺售價8萬元（不含稅），單位成本5萬元。合同條款如下：1.可變對價：若乙客戶在2024年6月30日前累計采購B產(chǎn)品達到100臺，每臺可享受1萬元的價格折扣（折扣追溯至本次交易）；恒信公司估計乙客戶滿足折扣條件的概率為60%。2.質量保證：B產(chǎn)品售出后，恒信公司提供1年免費保修（法定保修期為1年），同時額外提供2年延長保修服務（客戶可選擇購買，本次合同包含該服務），延長保修服務的單獨售價為每臺0.5萬元。當日，B產(chǎn)品已發(fā)出，乙客戶驗收合格，尚未支付貨款。二、問題提出請根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》（2017年修訂）及相關規(guī)定，回答以下問題：1.業(yè)務1中，恒信公司2023年12月應確認的A產(chǎn)品收入金額是多少？請編制相關會計分錄。2.業(yè)務2中，可變對價應如何處理？請計算應計入交易價格的可變對價金額。3.業(yè)務2中的質量保證應如何區(qū)分會計處理？請計算各部分質量保證應分攤的交易價格。4.截至2023年12月31日，業(yè)務1和業(yè)務2在資產(chǎn)負債表中應列示的項目及金額分別是什么？三、分析與解答（一）問題1解答：附有銷售退回條款的收入確認準則依據(jù)：《企業(yè)會計準則第14號——收入》第三十二條規(guī)定，對于附有銷售退回條款的銷售，企業(yè)應當在客戶取得相關商品控制權時，按照因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額（即不包含預期因銷售退回將退還的金額）確認收入，按照預期因銷售退回將退還的金額確認負債（預計負債——應付退貨款）；同時，按照預期將退回商品的賬面價值，扣除收回該商品預計發(fā)生的成本（如運輸費、整理費等）后的余額，確認資產(chǎn)（應收退貨成本），并按照所轉讓商品的賬面價值扣除上述資產(chǎn)成本的凈額結轉成本。計算過程：預期有權收取的對價金額=總售價×（1-估計退貨率）=100臺×5萬元/臺×（1-10%）=450萬元預計負債——應付退貨款=總售價×估計退貨率=100臺×5萬元/臺×10%=50萬元應收退貨成本=預計退回商品的賬面價值-收回成本（本題無收回成本）=100臺×3萬元/臺×10%=30萬元主營業(yè)務成本=總成本×（1-估計退貨率）=100臺×3萬元/臺×（1-10%）=270萬元會計分錄（單位：萬元）：1.12月1日發(fā)出商品并收到貨款：借：銀行存款565貸：主營業(yè)務收入450預計負債——應付退貨款50應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）65（500×13%）借：主營業(yè)務成本270應收退貨成本30貸：庫存商品300（二）問題2解答：可變對價的處理準則依據(jù)：《企業(yè)會計準則第14號——收入》第十六條規(guī)定，可變對價是指企業(yè)與客戶的合同中約定的對價金額可能因折扣、返利、退款、獎勵等因素而變化的部分。企業(yè)應當按照期望值或最可能發(fā)生金額確定可變對價的最佳估計數(shù)，但包含可變對價的交易價格，應當不超過在相關不確定性消除時累計已確認收入極可能不會發(fā)生重大轉回的金額。分析過程：業(yè)務2中的可變對價為“若乙客戶累計采購達到100臺，每臺可享受1萬元折扣”，屬于“基于未來事項的可變對價”。恒信公司估計乙客戶滿足條件的概率為60%，因此應采用期望值法計算可變對價的最佳估計數(shù)：可變對價最佳估計數(shù)=本次銷量×單位折扣×滿足條件概率=50臺×1萬元/臺×60%=30萬元結論：恒信公司應將可變對價30萬元計入交易價格，但需確保該金額不超過“極可能不會發(fā)生重大轉回”的閾值（本題假設滿足條件）。因此，業(yè)務2的交易價格總額為：交易價格=原售價總額-可變對價最佳估計數(shù)=50臺×8萬元/臺-30萬元=370萬元（三）問題3解答：質量保證的區(qū)分與交易價格分攤準則依據(jù)：《企業(yè)會計準則第14號——收入》第三十三條規(guī)定，企業(yè)應當區(qū)分質量保證是“保證類質量保證”還是“服務類質量保證”：保證類質量保證：為了向客戶保證所銷售商品符合既定標準（如法定保修），不構成單項履約義務，應當按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定處理（計入銷售費用和預計負債）。服務類質量保證：為客戶提供額外服務（如延長保修），構成單項履約義務，應當將交易價格分攤至該履約義務，并在履行義務時確認收入。分析過程：業(yè)務2中的質量保證分為兩部分：1.1年免費保修：屬于法定保修期，為保證類質量保證，不構成單項履約義務。2.2年延長保修服務：屬于額外提供的服務，構成單項履約義務，需分攤交易價格。交易價格分攤計算：合同總對價（含可變對價）：370萬元（不含稅）各單項履約義務的單獨售價：B產(chǎn)品本身的單獨售價=50臺×8萬元/臺=400萬元延長保修服務的單獨售價=50臺×0.5萬元/臺=25萬元分攤比例：B產(chǎn)品分攤比例=400/(400+25)=94.12%延長保修服務分攤比例=25/(400+25)=5.88%分攤金額：B產(chǎn)品應分攤的交易價格=370萬元×94.12%≈348.24萬元延長保修服務應分攤的交易價格=370萬元×5.88%≈21.76萬元結論：1年免費保修（保證類）：無需分攤交易價格，待實際發(fā)生保修費用時計入銷售費用，或計提預計負債（本題未發(fā)生，暫不處理）。2年延長保修服務（服務類）：應分攤交易價格21.76萬元，確認為“合同負債”，待后續(xù)提供服務時分期確認收入。（四）問題4解答：資產(chǎn)負債表列示準則依據(jù)：《企業(yè)會計準則第14號——收入》應用指南規(guī)定，附有銷售退回條款的銷售中，“應收退貨成本”應作為“其他流動資產(chǎn)”列示；“預計負債——應付退貨款”應作為“其他流動負債”列示。對于構成單項履約義務的服務類質量保證，分攤的交易價格應作為“合同負債”列示。列示項目及金額：1.業(yè)務1：其他流動資產(chǎn)（應收退貨成本）：30萬元其他流動負債（預計負債——應付退貨款）：50萬元2.業(yè)務2：合同負債（延長保修服務分攤的交易價格）：21.76萬元應收賬款（價稅合計）：50臺×8萬元/臺×(1+13%)-可變對價對應的增值稅（30萬元×13%）=452萬元-3.9萬元=448.1萬元（注：可變對價減少的是收入，增值稅銷項稅額仍按原售價計算，即50×8×13%=52萬元，因此應收賬款應為50×8×1.13=452萬元，可變對價不影響增值稅）修正說明：上述應收賬款計算有誤，可變對價不影響增值稅銷項稅額（增值稅按實際銷售金額計算），因此業(yè)務2的應收賬款應為：應收賬款=50臺×8萬元/臺×(1+13%)=452萬元合同負債=延長保修服務分攤的交易價格=21.76萬元（不含稅）四、考核題設計（一）單選題（每題1分）1.對于附有銷售退回條款的銷售，企業(yè)應在（）時確認收入。A.發(fā)出商品B.收到貨款C.客戶取得商品控制權D.退貨期結束答案：C解析：根據(jù)收入準則，企業(yè)應當在客戶取得相關商品控制權時確認收入，無論是否附有銷售退回條款。2.業(yè)務2中的可變對價最佳估計數(shù)應采用（）方法計算。A.期望值法B.最可能發(fā)生金額法C.加權平均法D.公允價值法答案：A解析：當可變對價涉及概率分布時，應采用期望值法計算最佳估計數(shù)（本題中滿足折扣條件的概率為60%，屬于概率分布）。（二）多選題（每題2分）1.下列各項中，屬于可變對價的有（）。A.銷售折扣B.返利C.退貨權D.質量保證答案：AB解析：可變對價是指對價金額可能變化的部分，銷售折扣、返利屬于可變對價；退貨權屬于附有銷售退回條款的銷售，不屬于可變對價；質量保證分為保證類和服務類，均不屬于可變對價。2.業(yè)務2中的延長保修服務應（）。A.作為單項履約義務B.分攤交易價格C.確認為合同負債D.計入銷售費用答案：ABC解析：延長保修服務屬于服務類質量保證，構成單項履約義務，應分攤交易價格，確認為合同負債，待提供服務時確認收入；保證類質量保證計入銷售費用。（三）計算題（每題5分）1.計算業(yè)務1中恒信公司2023年12月應確認的主營業(yè)務收入和主營業(yè)務成本金額。答案：主營業(yè)務收入=100×5×(1-10%)=450萬元主營業(yè)務成本=100×3×(1-10%)=270萬元2.計算業(yè)務2中延長保修服務應分攤的交易價格金額（保留兩位小數(shù)）。答案：單獨售價總額=50×8+50×0.5=425萬元延長保修服務分攤比例=(50×0.5)/425=5.88%延長保修服務分攤金額=(50×8-50×1×60%)×5.88%=370×5.88%≈21.76萬元（四）綜合題（10分）請根據(jù)案例中的業(yè)務1和業(yè)務2，編制恒信公司2023年12月的全部相關會計分錄（單位：萬元）。答案：1.業(yè)務1（12月1日）：借：銀行存款565貸：主營業(yè)務收入450預計負債——應付退貨款50應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）65借：主營業(yè)務成本270應收退貨成本30貸：庫存商品3002.業(yè)務2（12月10日）：（1）確認B產(chǎn)品收入及增值稅：借：應收賬款452（50×8×1.13）貸：主營業(yè)務收入348.24（370×94.12%）合同負債21.76（370×5.88%）應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）52（50×8×13%）（2）結轉B產(chǎn)品成本：借：主營業(yè)務成本250（50×5）貸：庫存商品25