企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建造合同一、建造合同的定義與分類建造合同是指為建造一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。其核心特征在于資產(chǎn)的建設(shè)期通?？缭蕉鄠€(gè)會(huì)計(jì)年度，且合同造價(jià)在簽訂時(shí)已明確或約定成本補(bǔ)償規(guī)則。根據(jù)價(jià)款確定方式的不同，建造合同分為固定造價(jià)合同和成本加成合同兩類。固定造價(jià)合同是按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的合同，例如為客戶建造辦公大樓并約定總造價(jià)為固定金額；成本加成合同則是以合同約定或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的合同，常見于客戶僅約定成本補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)的工程項(xiàng)目。二、合同的分立與合并企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單項(xiàng)建造合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，但在特定情況下需對合同進(jìn)行分立或合并。合同分立需同時(shí)滿足三個(gè)條件：一是每項(xiàng)資產(chǎn)均有獨(dú)立的建造計(jì)劃；二是與客戶就每項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)進(jìn)行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項(xiàng)資產(chǎn)有關(guān)的合同條款；三是每項(xiàng)資產(chǎn)的收入和成本可以單獨(dú)辨認(rèn)。例如，某建造合同包含建造辦公樓和附屬停車場兩項(xiàng)資產(chǎn)，若兩者分別有獨(dú)立施工計(jì)劃、單獨(dú)談判且成本收入可區(qū)分，則應(yīng)分立為兩個(gè)單項(xiàng)合同核算。對于追加資產(chǎn)的建造，若該追加資產(chǎn)在設(shè)計(jì)、技術(shù)或功能上與原合同資產(chǎn)存在重大差異，或議定造價(jià)時(shí)無需考慮原合同價(jià)款，應(yīng)作為單項(xiàng)合同處理。而一組合同無論對應(yīng)單個(gè)還是多個(gè)客戶，若滿足以下條件則需合并為單項(xiàng)合同：該組合同按一攬子交易簽訂；合同密切相關(guān)，每項(xiàng)合同實(shí)際上已構(gòu)成一項(xiàng)綜合利潤率工程的組成部分；合同同時(shí)或依次履行。例如，為建造一個(gè)完整的工業(yè)園區(qū)，承包商與客戶同時(shí)簽訂了廠房、道路、綠化三項(xiàng)合同，因三者構(gòu)成綜合工程項(xiàng)目且同步履行，應(yīng)合并為一個(gè)合同進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。三、合同收入合同收入包括合同規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的追加收入。初始收入是合同簽訂時(shí)確定的基礎(chǔ)價(jià)款，而追加收入需滿足嚴(yán)格的確認(rèn)條件。合同變更款需客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入，且該收入能夠可靠計(jì)量才能確認(rèn)為合同收入。例如，客戶要求對原設(shè)計(jì)的辦公樓增加一層，經(jīng)協(xié)商一致并確定追加金額后，該變更款可計(jì)入合同收入。索賠款是因客戶或第三方原因造成的、向其收取的補(bǔ)償款項(xiàng)，確認(rèn)需滿足根據(jù)談判情況預(yù)計(jì)對方能夠同意該項(xiàng)索賠，且同意接受的金額能夠可靠計(jì)量。如因客戶提供的施工場地延遲交付導(dǎo)致工期延誤，承包商據(jù)此提出的索賠若客戶同意且金額確定，可確認(rèn)為收入。獎(jiǎng)勵(lì)款則是工程達(dá)到或超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)時(shí)客戶支付的額外款項(xiàng)，確認(rèn)條件為根據(jù)合同目前完成情況足以判斷工程進(jìn)度和質(zhì)量能夠達(dá)標(biāo)，且獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠計(jì)量。例如，工程項(xiàng)目提前竣工并通過優(yōu)質(zhì)工程驗(yàn)收，客戶承諾支付的獎(jiǎng)勵(lì)款在滿足條件時(shí)即可確認(rèn)。四、合同成本合同成本涵蓋從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用包括耗用的材料費(fèi)用、人工費(fèi)用、機(jī)械使用費(fèi)以及其他直接費(fèi)用，如施工現(xiàn)場材料二次搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具用具使用費(fèi)等。直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入合同成本，例如某項(xiàng)目施工中耗用的鋼筋、水泥等材料成本，直接歸集到該合同的成本中。間接費(fèi)用是企業(yè)下屬施工單位或生產(chǎn)單位為組織和管理施工生產(chǎn)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，如管理人員工資、辦公費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)等。間接費(fèi)用在資產(chǎn)負(fù)債表日按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本，常見分?jǐn)偡椒ㄓ腥斯べM(fèi)用比例法或直接費(fèi)用比例法。例如，某建筑公司下屬項(xiàng)目部發(fā)生的間接費(fèi)用，可按各合同直接人工費(fèi)占比分?jǐn)傊敛煌贤Ｐ枳⒁獾氖?，合同成本不包括?yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，如投標(biāo)費(fèi)、差旅費(fèi)等，應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。此外，合同完成后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。五、合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn)在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。完工百分比法是根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法，其應(yīng)用需滿足特定條件。對于固定造價(jià)合同，結(jié)果能夠可靠估計(jì)需同時(shí)滿足：合同總收入能夠可靠地計(jì)量；與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量；合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)則需滿足與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，且實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量。企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可選用三種方法：一是累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例，這是實(shí)務(wù)中最常用的方法，例如某合同累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本300萬元，預(yù)計(jì)總成本820萬元，則完工進(jìn)度約為37%；二是已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例，如道路施工中已完成的公里數(shù)占總公里數(shù)的比例；三是實(shí)際測定的完工進(jìn)度，如由專業(yè)監(jiān)理機(jī)構(gòu)對已完工部分進(jìn)行測量并出具證明。采用累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本比例法時(shí)，累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本不包括施工中尚未安裝或使用的材料成本等與合同未來活動(dòng)相關(guān)的成本，以及在分包工程工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)。在具體確認(rèn)時(shí)，當(dāng)期合同收入按合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額計(jì)算，當(dāng)期合同費(fèi)用按合同預(yù)計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額計(jì)算。對于當(dāng)期完成的建造合同，合同收入按實(shí)際合同總收入扣除以前期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額確認(rèn)，合同費(fèi)用按累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本扣除以前期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額確認(rèn)。當(dāng)建造合同的結(jié)果不能可靠估計(jì)時(shí)，應(yīng)區(qū)別情況處理：合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用；合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。此外，若合同預(yù)計(jì)總成本大于合同總收入，應(yīng)將預(yù)計(jì)損失立即確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。六、會(huì)計(jì)科目設(shè)置與核算為核算建造合同業(yè)務(wù)，企業(yè)需設(shè)置專門的會(huì)計(jì)科目?！肮こ淌┕ぁ笨颇浚ńㄖ惭b企業(yè)使用）或“生產(chǎn)成本”科目（船舶等制造企業(yè)使用）用于核算實(shí)際發(fā)生的合同成本和合同毛利，實(shí)際發(fā)生的合同成本和確認(rèn)的合同毛利記入借方，確認(rèn)的合同虧損記入貸方，合同完成后與“工程結(jié)算”科目對沖結(jié)平。“工程結(jié)算”科目作為備抵科目，核算根據(jù)合同完工進(jìn)度已向客戶開出工程價(jià)款結(jié)算帳單辦理結(jié)算的價(jià)款，已辦理結(jié)算的款項(xiàng)記入貸方，合同完成后與“工程施工”科目對沖。“應(yīng)收賬款”科目核算應(yīng)收和實(shí)際已收的進(jìn)度款，預(yù)收的備料款也在此科目核算，已開出結(jié)算帳單應(yīng)收的進(jìn)度款記入借方，預(yù)收備料款和實(shí)際收到的進(jìn)度款記入貸方?！爸鳡I業(yè)務(wù)收入”和“主營業(yè)務(wù)成本”科目分別核算當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和合同費(fèi)用，期末余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目。此外，還需設(shè)置“合同預(yù)計(jì)損失”科目核算當(dāng)期確認(rèn)的合同預(yù)計(jì)損失，以及“預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備”科目核算計(jì)提的損失準(zhǔn)備，在建合同完工后將“預(yù)計(jì)損失準(zhǔn)備”余額調(diào)整“主營業(yè)務(wù)成本”科目。七、信息披露要求企業(yè)需在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露與建造合同相關(guān)的關(guān)鍵信息，包括累計(jì)發(fā)生成本、已結(jié)算價(jià)款、累計(jì)確認(rèn)收入與費(fèi)用、確定完工進(jìn)度的方法、合同總金額、預(yù)計(jì)損失金額以及應(yīng)收賬款等。這些信息有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者了解建造合同的執(zhí)行情況、盈利能力及潛在風(fēng)險(xiǎn)，為決策提供依據(jù)。例如，披露完工進(jìn)度的確定方法，可讓使用者評(píng)估收入費(fèi)用確認(rèn)的合理性；披露預(yù)計(jì)損失金額，能反映企業(yè)對合同風(fēng)險(xiǎn)的判斷和應(yīng)對。八、實(shí)施中的基礎(chǔ)工作要求企業(yè)應(yīng)做好建造合同成本核算的各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，建立健全財(cái)產(chǎn)物資收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢、清查制度，完善與成本核算有關(guān)的原始記錄和工程量統(tǒng)計(jì)制度，制定或修訂工時(shí)、