稅收理論論文-再論稅收的概念【摘要】目前主流的理論認為稅收具有無對價給付性或非直接償還性，但是，稅收實踐對傳統(tǒng)稅收概念進行了發(fā)展和突破，也對主流稅收概念提出了挑戰(zhàn)，具體體現(xiàn)在：稅收從無償性到間接償還性；受益稅的出現(xiàn)使稅收與特定的受益發(fā)生關(guān)聯(lián)；責任稅的出現(xiàn)使稅收與納稅人對社會所應當承擔的特定的責任相關(guān)聯(lián)。稅收在法律上可以界定為：國家為取得財政收入而向國民強制征收的金錢給付?！娟P(guān)鍵詞】一般目的稅；特定目的稅；收費【正文】一、稅收概念的學理界定和法律界定的現(xiàn)狀古典經(jīng)濟學派的代表人物亞當斯密指出，稅收是“人民須拿出自己一部分私收入，給君主或國家，作為一筆公共收入?！?英國的西蒙詹姆斯、克里斯托弗諾布斯對稅收的界定為：“稅收是由政權(quán)機構(gòu)實行不直接償還的強制性征收?！?日本學者金子宏認為：稅收不是作為國家對特別支付的一種報償，而是國家以實現(xiàn)提供公共服務(wù)而籌集資金這一目的，依據(jù)法律規(guī)定向私人所課的金錢給付?！?日本財政學者井手文雄認為：“所謂租稅，就是國家依據(jù)其主權(quán)(財政權(quán))，無代價地、強制性地獲得的收入?！?美國的財政學者塞里格曼在1895年指出：“賦稅是政府對于人民的一種強制性征收，用以支付謀取公共利益所需的費用，其中不包含是否給予特種利益的關(guān)系?！?此外，在西方國家的重要工具書中也有關(guān)于稅收概念的表述：6英國的新大英百科全書指出：“稅收是強制的、固定的征收，它通常被認為是對政府財政收入的捐獻。用以滿足政府開支的需要，而并不表明是為了某一特定的目的。稅收是無償?shù)摹Ｋ皇峭ㄟ^交換來取得，這一點與政府的其他收入不大相同，如出售公共財產(chǎn)或發(fā)行公債等等。稅收總是為了納稅人的福利而征收，每一個納稅人在不受利益支配的情況下承擔了納稅的義務(wù)。”美國經(jīng)濟學詞典認為：“稅收是居民個人、公共機構(gòu)和團體向政府強制轉(zhuǎn)讓的貨幣(偶爾也采取實物或勞務(wù)的形式)。其征收對象是財產(chǎn)、收入或資本收益，也可以來自附加價格或大宗的暢銷商品?！泵绹F(xiàn)代經(jīng)濟學詞典中寫道：“稅收的作用是為了滿足政府開支需要而籌集穩(wěn)定的財政資金?！痹诮?jīng)合組織(OECD)的分類中，稅收被定義為“對政府的強制性的、無償?shù)闹Ц丁?；世界銀行則將稅收定義為“為公共目的而收取的強制性的、無償?shù)?、不可返還的收入?！眹鴥?nèi)學者對稅收的概念的看法也有所不同，稅收經(jīng)濟學導論一書中對稅收做了以下界定：“稅收是國家為了滿足般的社會共同需要，按事先預定的標準，對社會剩余產(chǎn)品進行的強制、無償?shù)姆峙洹！?而中國稅務(wù)百科全書把稅收定義為：“國家為滿足社會公共需要，依據(jù)其社會職能，按照法律規(guī)定，參與國民收人中剩余產(chǎn)品分配的一種規(guī)范形式。”。8有學者認為：“稅收是為了滿足一般的社會共同需要，憑借政治權(quán)力，按照國家法律規(guī)定的標準，強制地、無償?shù)厝〉秘斦杖氲囊环N分配關(guān)系。在這種分配關(guān)系中，其權(quán)利主體是國家，客體是人民創(chuàng)造的國民收入和積累的社會財富，分配的目的是為了滿足一般的社會共同需要?！?我國有稅法學者提出稅收有如下明顯的特征：（1）稅收的權(quán)利主體是國家或地方公法團體；（2）稅收的義務(wù)主體包括自然人和社會組織；（3）稅收以財政收入為主要目的或附隨目的；（4）稅收以滿足法定構(gòu)成要件為前提；（5）稅收是一種公法上的金錢給付義務(wù)；（6）稅收是一種無對價的給付；（7）稅收是一種強制性的給付。10并進而認為憲法上的稅收概念可以從如下三個層次加以解釋：（1）稅收是面向不特定公眾強制征收的無對價金錢給付；（2）稅收是遵從憲法最低約束的給付；（3）稅收是用于合憲開支的給付。11德國在法律上對稅收進行了定義，德國1919年12月23日生效的帝國稅收通則第1條規(guī)定：“公法團體以收入為目的，對所有符合法律規(guī)定給付義務(wù)之構(gòu)成要件者，課征一次性或繼續(xù)性的無對價金錢給付。”德國1977年稅收通則第3條規(guī)定：“公法團體以收入為目的，對所有符合法律規(guī)定給付義務(wù)之構(gòu)成要件者，課征無對價之金錢給付。收入得為附帶目的?！备鲊鴳椃ㄉ隙加卸愂諚l款，如何解釋憲法的稅收概念，我國臺灣學者陳敏分析憲法稅之特征有：1、稅為金錢或有金錢價值之給付義務(wù)；2、稅之給付義務(wù)系國家基于法律所賦予之公權(quán)力而強制課征者；3、對稅之繳納并無直接之報償；4、稅之課征系用以支應國家之財政需要。歸納上述特征，該學者認為：憲法稅概念的意義是中央或地方政府為支應國家事務(wù)之財政需要及達成其他行政目的依據(jù)法律向人民強制課征之金錢或其他有金錢價值之給付義務(wù)而不予以直接之報償者。12葛克昌先生就一般之租稅概念特征，就憲法之意義加以檢證：1、金錢給付義務(wù)（有別于勞務(wù)及實物給付義務(wù)）；2、無對待給付；3、為國家及地方自治團體課征；4、基于公權(quán)力所強制課征；5、支應國家財政需求。13二、稅收實踐對稅收概念的發(fā)展與突破（一）稅收從無償性到間接償還性無償性長期被主流稅收理論奉為稅收“三性”之一。稅收的無償性是指國家征稅以后，其收入就成為國家所有，不再直接歸還納稅人，也不支付任何報酬?！?4隨著財政民主和財政憲政的建立和完善，財政的公共性日益強化，稅收無償性理論日見落后。利益賦稅論提出按照受益作為分配稅負的標準。威廉配第認為：“人們應按照從公共安寧中分享到的好處和利益，即按照他們的財產(chǎn)或財富，繳納公共經(jīng)費，這是任何人都承認的。”15亞當斯密從支付能力角度提出稅收平等原則，但也包含了利益賦稅的思想，他認為：“一國國民，都須在可能的范圍內(nèi)，按照各自能力的比例，即按照各自在國家的保護下享得的收入的比例，繳納國賦，維持政府。”16利益賦稅論提出了稅收與受益的聯(lián)系，但將受益作為分配稅負的一般標準卻存在著明顯的缺陷，量能課稅原則逐漸成為主流理論。1848年，穆勒在其政治經(jīng)濟學原理中對利益賦稅原則進行了質(zhì)疑，即受益量的衡量問題、人際比較問題以及初始收入公平分配如何解決。穆勒的質(zhì)疑暴露了利益賦稅原則的缺陷，結(jié)束了其當時的主流理論地位。但利益賦稅論卻為以后公共產(chǎn)品理論的建立打下了理論基礎(chǔ)。瑞典學派的創(chuàng)始人維克塞爾通過對利益賦稅論的研究，提出了公共產(chǎn)品的供應必須使個人效用最大化的基本原則，并認為利益賦稅將實現(xiàn)這一準則。他認為公共產(chǎn)品所給予個人的邊際效用應與個人納稅所損失的財富的邊際負效用相等。但他同時也認為利益賦稅論很難在現(xiàn)實操作中發(fā)揮作用。其后，瑞典學派的又一重要人物林達爾把賦稅理解為享受公共產(chǎn)品所支付的價格，用模擬市場的方法分析了兩個政治上平等的消費者共同分擔公共產(chǎn)品的成本問題，得出了每個人所支付的稅收份額（即林達爾價格）等于其所獲得的公共產(chǎn)品邊際效用的價值，并且兩人的稅額總計等于公共產(chǎn)品的成本。林達爾又指出，為實現(xiàn)公平的利益賦稅，政府應采?。阂皇情_征特別稅以沒收不正當?shù)摹⑦^高的收入和財產(chǎn)，解決初始收入分配公平問題，實現(xiàn)社會的公平準則；二是在此基礎(chǔ)上確定公共支出與賦稅的對應關(guān)系，即按照個人在公共產(chǎn)品中實現(xiàn)的邊際效用來確定其納稅份額。17我國財政學者對“稅收價格論”也進行了進一步闡釋，認為政府作為社會管理者，理應代表大家來承擔公共產(chǎn)品的提供任務(wù)，不過，天下沒有不付費的午餐，政府提供公共產(chǎn)品要付出各種費用，并由作為公共產(chǎn)品消費者的社會成員來補償這些費用，稅收就是政府取得這些費用的基本手段，政府將取得的稅收安排使用出去以提供各種公共服務(wù)，是服務(wù)于各社會成員個人的利益的。正是從這個意義上看，稅收也具有了價格這一根本性質(zhì)。18一般稅收作為享用公共產(chǎn)品的價格，并不同于私人產(chǎn)品的市場價格，其區(qū)別體現(xiàn)在以下幾點。第一，私人產(chǎn)品的價格支付者有權(quán)獲得直接的對待給付，而納稅人則不能獲得直接的對待給付，只能從公共產(chǎn)品中共同受益。第二，私人產(chǎn)品的交易采取私人決策，通過私人契約實現(xiàn)，而稅收和公共產(chǎn)品的生產(chǎn)、提供采取全社會的集體決策，通過社會契約實現(xiàn)。第三，私人產(chǎn)品的價格支付者沒有獲得符合契約約定的對