稅收理論論文-重構(gòu)我國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅制度的設(shè)想摘要：財(cái)產(chǎn)課稅歷史悠久，曾是一國(guó)財(cái)政收入的主要來(lái)源。近年各國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅實(shí)踐表明，盡管其在稅收體系中的主體地位不復(fù)存在，但在保證地方財(cái)政收入、公平社會(huì)財(cái)富分配、調(diào)節(jié)人們收入水平等方面具有其它稅種不可替代的作用，改革和完善財(cái)產(chǎn)課稅制度有著非常重要的意義。本文首先從世界各國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅制度的發(fā)展概況出發(fā)，充分認(rèn)識(shí)到各國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅制度發(fā)展共性的同時(shí)，針對(duì)我國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅制度所存在的問(wèn)題，借鑒國(guó)際上先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)和做法，最后提出改革和完善我國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅制度的構(gòu)想。財(cái)產(chǎn)課稅制度是一國(guó)稅收體系的重要組成部分。1994年稅制改革曾對(duì)我國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅制度作了一定程度上的完善，但相對(duì)于所得稅制、商品稅制來(lái)說(shuō)，財(cái)產(chǎn)課稅制度改革的步子要小得多。目前我國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅制度在稅種設(shè)置、稅制設(shè)計(jì)、組織收入等方面有其明顯的不足，因此改革和完善我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)產(chǎn)課稅制度，建立一個(gè)科學(xué)、合理、公平、有效、適合我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制要求的財(cái)產(chǎn)課稅體系，具有極為重要的意義。一、世界各國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅的發(fā)展概況及對(duì)我國(guó)的啟示財(cái)產(chǎn)課稅歷史悠久，曾是各國(guó)政府主要的財(cái)政收入來(lái)源。目前世界各國(guó)都已開(kāi)征并著手建立一套種類(lèi)齊全、功能完整、與本國(guó)國(guó)情相適應(yīng)的財(cái)產(chǎn)課稅制度。從財(cái)產(chǎn)課稅的實(shí)踐來(lái)看，根據(jù)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的形態(tài)不同可分為動(dòng)態(tài)財(cái)產(chǎn)稅和靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅。動(dòng)態(tài)財(cái)產(chǎn)稅是對(duì)轉(zhuǎn)移或變動(dòng)中的財(cái)產(chǎn)課征的財(cái)產(chǎn)稅，主要包括遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅是對(duì)納稅人在一定時(shí)間內(nèi)擁有的財(cái)產(chǎn)進(jìn)行課稅，是財(cái)產(chǎn)課稅的主要組成部分。同時(shí)靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅依據(jù)其征收方式不同，分為綜合財(cái)產(chǎn)稅和特種財(cái)產(chǎn)稅。綜合財(cái)產(chǎn)稅，又稱(chēng)為一般財(cái)產(chǎn)稅，是對(duì)納稅人擁有的全部財(cái)產(chǎn)實(shí)行的綜合課征。這種財(cái)產(chǎn)稅的應(yīng)稅范圍較廣，原則上包括納稅人所有或支配的全部財(cái)產(chǎn)。實(shí)行綜合財(cái)產(chǎn)稅制度的國(guó)家主要有美國(guó)、加拿大、德國(guó)和新加坡等。特種財(cái)產(chǎn)稅，又稱(chēng)個(gè)別財(cái)產(chǎn)稅，是對(duì)特定類(lèi)型財(cái)產(chǎn)課征的財(cái)產(chǎn)稅，主要包括土地稅、房屋稅、車(chē)輛稅等。發(fā)展中國(guó)家一般實(shí)行以土地、房屋和車(chē)輛為課稅對(duì)象的特種財(cái)產(chǎn)稅制度。綜合財(cái)產(chǎn)稅和特種財(cái)產(chǎn)稅雖同屬財(cái)產(chǎn)稅系，具有一定的共性，但在稅制設(shè)計(jì)、征管方式、課稅對(duì)象和作用側(cè)重點(diǎn)等方面存在明顯的差別。前者課稅范圍較廣、公平性較強(qiáng)、籌集的收入相對(duì)較多，但計(jì)征方法比較復(fù)雜，偷逃稅問(wèn)題比較突出。后者以土地、房屋和其它特定的財(cái)產(chǎn)作為課稅對(duì)象，課稅范圍相對(duì)較窄，但不宜隱匿虛報(bào)，計(jì)征方法相對(duì)簡(jiǎn)便。發(fā)達(dá)國(guó)家由于居民的納稅意識(shí)較強(qiáng)，征管手段比較先進(jìn)，征管制度比較嚴(yán)密，多選擇綜合財(cái)產(chǎn)稅制度并普遍開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。而發(fā)展中國(guó)家在這些方面有許多欠缺，多實(shí)行特種財(cái)產(chǎn)稅制度。同時(shí)，還應(yīng)看到，過(guò)去由于顧慮征管難度較大和稅源較少等原因，很多發(fā)展中國(guó)家沒(méi)有開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅。但在近年來(lái)，一些發(fā)展中國(guó)家先后開(kāi)征了遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅，并取得了良好的財(cái)政效果和社會(huì)效果?？梢灶A(yù)見(jiàn)，隨著各國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在今后一段時(shí)間內(nèi)，開(kāi)征遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅的發(fā)展中國(guó)家將會(huì)逐漸增多。財(cái)產(chǎn)課稅制度經(jīng)過(guò)若干年的發(fā)展，呈現(xiàn)出許多以前所沒(méi)有的特點(diǎn)。具體表現(xiàn)為：1、財(cái)產(chǎn)課稅在整個(gè)稅收體系中的主體地位不復(fù)存在，但仍是一國(guó)稅收制度的重要組成部分。財(cái)產(chǎn)課稅是最古老的稅收形式，曾是各國(guó)財(cái)政收入的主要來(lái)源。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，財(cái)產(chǎn)課稅的主體地位已被所得稅和商品稅所取代，在全部財(cái)政收入所占的比重較小。發(fā)達(dá)國(guó)家財(cái)產(chǎn)課稅收入約占全部財(cái)政收入的1012，發(fā)展中國(guó)家平均僅為56。但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，由于財(cái)產(chǎn)課稅在保證地方財(cái)政收入、公平社會(huì)財(cái)富分配、調(diào)節(jié)人們收入水平、促使閑置財(cái)產(chǎn)投入使用等方面，仍具有所得稅和商品稅說(shuō)沒(méi)有的功能和特點(diǎn)，它能有效地補(bǔ)充這兩個(gè)稅系的不足，如商品稅不能對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、繼承財(cái)產(chǎn)進(jìn)行課征，所得稅對(duì)不使用資產(chǎn)和未實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)增益無(wú)法課稅等。因此，財(cái)產(chǎn)課稅的地位比較穩(wěn)定，仍然是現(xiàn)代稅收制度的重要組成部分之一。2財(cái)產(chǎn)課稅是地方政府收入的主要來(lái)源。由于財(cái)產(chǎn)課稅具有稅源分散廣泛、區(qū)域性等特點(diǎn)，地方政府易于做到對(duì)本地區(qū)的稅源實(shí)施嚴(yán)格監(jiān)控，提高稅收征管效率，同時(shí)財(cái)產(chǎn)稅收入主要用于為本地區(qū)提供公共服務(wù)，有利于形成“多征稅，多提供公共服務(wù)”的良性循環(huán)機(jī)制。因此，許多實(shí)行分稅制國(guó)家將大多數(shù)財(cái)產(chǎn)課稅歸為地方稅。在發(fā)達(dá)國(guó)家中，無(wú)論是美國(guó)、德國(guó)等聯(lián)邦制國(guó)家，還是日本、英國(guó)等單一制國(guó)家，大多數(shù)財(cái)產(chǎn)課稅的稅種歸地方政府，成為地方政府收入的主要來(lái)源。據(jù)OECD組織1990年的資料，在地方稅收中，美國(guó)財(cái)產(chǎn)稅占80，加拿大占84.5，英國(guó)占93。發(fā)展中國(guó)家近年來(lái)也極為重視財(cái)政分配關(guān)系的調(diào)整，并多把財(cái)產(chǎn)稅劃歸地方管理和支配，成為地方政府的主要財(cái)政收入。而且，隨著地方政府權(quán)限的擴(kuò)大，一些國(guó)家正逐步下放財(cái)產(chǎn)稅稅種的立法權(quán)，增加財(cái)產(chǎn)稅稅種、調(diào)整其稅率。這不但保證了財(cái)產(chǎn)課稅仍舊作為地方政府的主要收入，而且使稅源更加廣泛，稅收收入額有所增加。3財(cái)產(chǎn)課稅多以市場(chǎng)價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)且評(píng)估制度健全，并建立嚴(yán)密的財(cái)產(chǎn)登記制度和強(qiáng)化稅收的征收管理，以達(dá)到公平稅負(fù)、稅款的充分征收的目的。從各國(guó)財(cái)產(chǎn)稅的實(shí)踐上來(lái)看，財(cái)產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)大體有三種：土地面積、市場(chǎng)價(jià)值、其它價(jià)值（如帳面價(jià)值）。目前在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)比較發(fā)達(dá)、稅制比較完善的國(guó)家，一般以市場(chǎng)價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)?？陀^地分析，以市場(chǎng)價(jià)值為稅基有三個(gè)優(yōu)點(diǎn)：一是稅基具有彈性，隨著房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值的上漲，稅基擴(kuò)大，財(cái)產(chǎn)稅的收入也將相應(yīng)增加。二是市場(chǎng)價(jià)值反映納稅人的納稅能力，有利于實(shí)現(xiàn)稅收公平原則。但以市場(chǎng)價(jià)值為稅基要定期對(duì)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，稅收征管成本較高。因此，大多數(shù)以市場(chǎng)價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)的國(guó)家都設(shè)立專(zhuān)門(mén)的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)，實(shí)行嚴(yán)密的財(cái)產(chǎn)登記制度，同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)從不同渠道搜集有關(guān)財(cái)產(chǎn)稅、納稅人以及市場(chǎng)的信息，注重與各部門(mén)的協(xié)調(diào)配合，強(qiáng)化征收管理，堵塞稅收漏洞，減少稅收流失。國(guó)外經(jīng)驗(yàn)表明，發(fā)達(dá)國(guó)家都已基本上建立了一套多稅種協(xié)調(diào)配合、功能健全財(cái)產(chǎn)課稅制度。發(fā)展中國(guó)家雖受經(jīng)濟(jì)發(fā)展條件、稅收征管水平等方面的制約，但大都已開(kāi)征了多個(gè)財(cái)產(chǎn)稅稅種，財(cái)產(chǎn)課稅制度將會(huì)逐步完善。各國(guó)在盡可能完善稅制的同時(shí)，不遺余力地建立健全財(cái)產(chǎn)登記制度、財(cái)產(chǎn)評(píng)估制度，強(qiáng)化財(cái)產(chǎn)課稅的征收管理，充分發(fā)揮財(cái)產(chǎn)課稅制度的調(diào)節(jié)作用，成為地方政府籌集財(cái)政收入的主渠道。當(dāng)前，我國(guó)財(cái)產(chǎn)課稅的特點(diǎn)是：稅種少，稅基窄，以土地面積或帳面價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)，內(nèi)外資實(shí)行兩套稅制，財(cái)產(chǎn)課稅收入未能成為地方財(cái)政收入的支柱。顯然，這種財(cái)產(chǎn)課稅制度已經(jīng)不能適社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和完善分稅制和地方稅體系的需要，與現(xiàn)行稅制改革的“簡(jiǎn)化稅制、公平稅負(fù)”原則也不相符合。因此，研究和改革我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)產(chǎn)課稅制度勢(shì)在必行。二、我國(guó)現(xiàn)行財(cái)產(chǎn)課稅制度存在的問(wèn)題1、財(cái)產(chǎn)課稅的稅種少，稅基窄，影響其作用的充分發(fā)揮。我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)產(chǎn)課稅稅種嚴(yán)格說(shuō)來(lái)只有房產(chǎn)稅、契稅、車(chē)船稅和土地增值稅。土地使用稅、耕地占用稅具有資源課稅和行為課稅的特點(diǎn)，在我國(guó)的稅種分類(lèi)中大多不將其歸為財(cái)產(chǎn)稅類(lèi)中（對(duì)土地的課稅各國(guó)一般歸為財(cái)產(chǎn)稅類(lèi)，為方便比較，以下把這兩個(gè)稅種作為財(cái)產(chǎn)稅一并分析）。1994年的稅制改革雖把遺產(chǎn)稅和贈(zèng)與稅列為征收范圍，但實(shí)際上并未開(kāi)征。稅種少的同時(shí)，稅基也窄，征收面不寬，比如只對(duì)企業(yè)擁有的房產(chǎn)征收房產(chǎn)稅，而擁有的機(jī)器設(shè)備不納稅；個(gè)人自住的房屋不納房產(chǎn)稅；私人財(cái)產(chǎn)的繼承和贈(zèng)與都不須向國(guó)家納稅等。加之現(xiàn)行的財(cái)產(chǎn)稅的稅負(fù)普遍較低，使得財(cái)產(chǎn)課稅占整個(gè)財(cái)政收入的比重很小，未能充分發(fā)揮組織收入、調(diào)節(jié)財(cái)產(chǎn)水平、公平財(cái)富的作用。2、內(nèi)外兩套財(cái)產(chǎn)稅制，不符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)所要求的統(tǒng)一、公平、公正的原則。目前，我國(guó)對(duì)內(nèi)資房產(chǎn)征收的是房產(chǎn)稅、對(duì)土地征收的是土地使用稅；對(duì)外資征收的是房地產(chǎn)稅、對(duì)土地征收的是土地使用費(fèi)（不由稅務(wù)機(jī)關(guān)征收）。兩套稅制在征收范圍、稅（費(fèi)）率、計(jì)稅（費(fèi)）依據(jù)方面都有所不同。這種內(nèi)外有別的稅收待遇，不僅不符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)公平、公正的原則，而且違背了我國(guó)現(xiàn)行稅制改革的初衷。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要求建立全國(guó)統(tǒng)一的稅制，因此，研