1/11稅收遵從的理論分析與政策建議摘要稅收遵從問題是各國政府面臨的一大難題。納稅人的遵從程度直接影響著稅法實施的有效性，影響著稅款流失程度。在我國現(xiàn)階段，對納稅人稅收不遵從的原因進(jìn)行深入分析，并據(jù)此提出一些切實可行的政策建議以提高稅收遵從度，對依法治稅，提高稅收征管水平，降低稅收成奉，保障國家財政收入都具有重要意義。關(guān)鍵詞稅收遵從；稅收不遵從；稅收征管稅收遵從，通常也稱為納稅遵從，是指納稅義務(wù)人遵照稅收法令及稅收政策，向國家正確計算、繳納應(yīng)繳納的各項稅收，并服從稅務(wù)部門及稅務(wù)執(zhí)法人員符合法律規(guī)范的管理的行為。稅收遵從問題是各國政府面臨的一大難題。按照現(xiàn)代稅收管理理論，稅收遵從主要有3種類型，即防衛(wèi)性遵從、制度性遵從及忠誠性遵從。稅收不遵從也主要有3種類型，即自私性不遵從、無知性不遵從和情感性不遵從。稅收不遵從不僅導(dǎo)致了稅收流失，侵蝕了稅基，也破壞了稅收的公平和效率原則。因此，提高稅收遵從度對依法治稅，提高稅收征管水平，降低稅收成本，保障國家財政收入都具有重要意義。一、稅收不遵從的原因分析2/11一自私性不遵從的原因。從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度分析，稅收不遵從行為也是行為選擇偏好的結(jié)果。納稅人面臨的選擇是要么如實申報實際所得從而足額納稅，要么少申報所得而面臨被查處和罰款的可能，其最終決定于稅收遵從的成本和效益。在稅收遵從成本很高的情況下，納稅人更可能選擇偷、逃稅等納稅不遵從行為。同理，一旦納稅遵從的收益較小，也就意味著納稅不遵從的機(jī)會成本極低，納稅人缺乏納稅遵從的動力，必然降低納稅額的自覺遵從意愿和遵從水平。LOCALHOST根據(jù)印度學(xué)者CHATTOPADHYAY和DASGUPTA2002的研究，對于發(fā)展中國家來說，由于政府的辦事效率比較低，腐敗比較嚴(yán)重以及受到政府自身財力的制約，稅收遵從成本應(yīng)按下面公式計算其中，內(nèi)部成本和外部成本構(gòu)成所謂“合法遵從成本”“真正”的稅收遵從總成本內(nèi)部成本外部成本延遲退稅的機(jī)會成本賄賂成本其中內(nèi)部成本包括時間成本指納稅人辦理涉稅事務(wù)所花費的時間價值和非勞動成本指納稅人辦理涉稅事物的附帶費用或管理費用；外部成本指納稅人委托稅務(wù)代理人或請稅務(wù)專用人士幫助辦理涉稅事項而支付的報酬。納稅遵從效益，主要由兩方面構(gòu)成一是便利的納稅3/11服務(wù)模式所帶來的經(jīng)濟(jì)效益。對那些納稅遵從的企業(yè)，政府可以提供登門服務(wù)，從而可以減少納稅企業(yè)購置有關(guān)設(shè)備的費用及電話費、傳真費、郵寄費、交通費等；二是政府對自主納稅人提供的獎勵。這些獎勵包括物質(zhì)、金錢獎勵和榮譽(yù)獎勵，其中，榮譽(yù)獎勵主要是因為政府頒發(fā)榮譽(yù)給企業(yè)，提高企業(yè)的信譽(yù)等級所帶來的實惠。目前，雖說稅務(wù)部門的納稅服務(wù)水平有了提高，但在稅收征管過程中，其仍沿襲傳統(tǒng)的稅收管理理念，往往為了自己內(nèi)部管理的需要，將稅收管理流程設(shè)置得很復(fù)雜，將很多手續(xù)交由納稅人完成，納稅人面對這么多的納稅環(huán)節(jié)、納稅流程和納稅手續(xù)，需要投入大量的人力、財力、物力。同時，一方面，由于現(xiàn)行稅法中有些稅收條款制定得不夠明確，彈性較大，極容易給稅務(wù)管理人員創(chuàng)造尋租機(jī)會，使得納稅人要花很多時間和精力與稅務(wù)管理人員斡旋。正如凱恩斯在其經(jīng)典著作國富論中所寫的，“每一國民應(yīng)當(dāng)完納的賦稅必須是確定的，且不得隨意變更。否則，每個納稅人就會或多或少地為稅吏的權(quán)力所左右；稅吏會趁機(jī)向任何討厭的納稅者加重賦稅，或者以加重賦稅為恐嚇，勒索贈物或賄賂”，必然會增加納稅人的賄賂成本。以上原因均將增加納稅人的稅收遵從成本，容易引起納稅人的稅收不遵從。另一方面，對于誠信納稅行為，稅務(wù)部門對其的激勵不管是面上還是力度上都不夠有吸引4/11力，使得納稅遵從行為效益較為低下，必然降低納稅人的自覺遵從意愿和遵從水平。二無知性不遵從的原因。目前，我國的稅收除少數(shù)幾部稅收法律外，多數(shù)稅種的基本規(guī)定是以法規(guī)形式而非法律形式頒布的，大量的稅收政策通過稅收規(guī)章或政府部門文件的形式下達(dá)并往往帶有絕密或秘密字樣，且隨著漸進(jìn)型稅制改革的不斷進(jìn)展，新政策、新法規(guī)不斷出臺，在對納稅人宣傳和培訓(xùn)不夠深入的情況下，形成了征稅人和納稅人之間稅收信息不對稱的狀況，納稅人稅收知識相對較貧乏，是造成無知性不遵從的主要原因。一方面，雖然納稅人有對稅收知識的需求，但在當(dāng)前較為寬松的征管環(huán)境下，加上獲取稅收信息渠道還相當(dāng)有限，納稅人缺乏學(xué)習(xí)稅收知識的主動性，另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)沒有建立起一套與納稅人雙向溝通的信息網(wǎng)絡(luò)，稅收信息公開性、透明性、法制化程度較低。稅收資料的宣稱方式還比較傳統(tǒng)，宣傳效果不夠理想。日常的納稅輔導(dǎo)受征管力量和執(zhí)法人員業(yè)務(wù)水平的制約較為薄弱，稅務(wù)部門披露有關(guān)稅收政策具有時滯性和不全面性。上述兩方面都致使納稅人的稅收知識量受到限制，稅收知識更新速度不夠及時，使得即使有依法納稅意愿的納稅人也產(chǎn)生納稅不遵從。5/11三情感性不遵從的原因1對政府提供的公共產(chǎn)品不合意。按照“交換學(xué)說”的解釋，納稅人如果認(rèn)為加諸他們身上的稅收與政府所提供的公共產(chǎn)品或服務(wù)是不對等的，即這種“交換”有利于政府而不利于他們，為抵消或減弱這種不平等，納稅人實際上會通過逃稅等納稅不遵從行為退出這種交換關(guān)系；而如果認(rèn)識到雙方交換的不公平有利于納稅人，他們實際上可能減少逃稅，提高納稅遵從度。目前，我國政府職能不斷轉(zhuǎn)變，政府的工作效率也有所提高，但腐敗行為仍時有發(fā)生，民眾的社會需求未能得到很好的滿足，稅款支出的使用效益較差，極大地影響甚至挫傷了納稅人納稅遵從的積極性，降低了納稅人對稅法的遵從意愿。納稅人不公平感的存在。蒂鮑特THIBAUT認(rèn)為，如果納稅人感到稅制是公平的，則稅收遵從可能性比較大；如果納稅人認(rèn)為稅制不公平，則會選擇偷逃稅以彌補(bǔ)稅制的不公平。劉易斯LOWIS研究個體納稅心理時發(fā)現(xiàn)，只有納稅人感到就他的收入而言，稅收政策是公平合理的，才可能自覺地繳納稅款，否則就會偷逃稅，產(chǎn)生“搭便車”行為。因此，公平是納稅的心理前提。這說明，當(dāng)納稅人主觀上感到公平時，就會產(chǎn)生主動納稅的激勵，否則會產(chǎn)生納稅不遵從的激勵。6/11當(dāng)前，稅收政策以及執(zhí)法尺度不一是納稅人不公平感存在的主要原因。稅收執(zhí)法透明度不高、隨意性較大、人為因素較多的弊端增加了納稅人逆反性稅收不遵從的概率。而稅制設(shè)計不合理，稅法監(jiān)管不力等原因?qū)е碌囊恍﹩栴}，也引起了許多納稅人的不滿，如在我國不同地區(qū)的納稅人之間、同一地區(qū)不同納稅人之間、同一規(guī)模的不同納稅人之間都存在稅收負(fù)擔(dān)不均衡、不平等的問題；同是納稅人而社會地位卻不同，稅收負(fù)擔(dān)水平與執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一的問題；以稅謀私，吃拿卡要報的現(xiàn)象在少數(shù)稅務(wù)人員身上仍然存在等等。稅負(fù)不公特別是逃稅者得不到應(yīng)有的懲處，不僅有悖稅收公平原則，而且易使納稅遵從的納稅人感到吃虧并產(chǎn)生負(fù)激勵。納稅人權(quán)利缺乏保障。我國傳統(tǒng)的財稅理論片面地強(qiáng)調(diào)稅收的強(qiáng)制性、無償性，忽視了稅收收入的籌集與公共品的提供之間的對等關(guān)系，忽視了納稅人與政府之間事實上存在的交換關(guān)系。在這種傳統(tǒng)理論的指導(dǎo)下，長期以來，我們遵循的征管思路過于強(qiáng)調(diào)政府的權(quán)力而忽視了納稅人的權(quán)利。稅務(wù)機(jī)關(guān)不把納稅人作為納稅權(quán)利主體，而作為納稅義務(wù)主體來看待，沒有充分認(rèn)識到納稅人權(quán)利與義務(wù)的對稱性。納稅人的權(quán)利也僅僅體現(xiàn)在稅收征管法及其實施細(xì)則中規(guī)定的一些權(quán)利。在目前的稅收征納關(guān)系中，納稅人實際處于弱勢地位。二、提高稅收遵從度的政策建7/11議一加大稅收宣傳力度，進(jìn)行廣泛而有效的稅法宣傳，降低無知性稅收不遵從。政府和相關(guān)部門應(yīng)充分利用各種宣傳手段，進(jìn)行實實在在的稅法宣傳。如在稅務(wù)大廳、公共圖書館、大型的廣場、各住宅小區(qū)等公共場所免費提供各種內(nèi)容簡明扼要、通俗易懂的稅收宣傳刊物，可以在宣傳刊物上介紹與納稅人有關(guān)的各個稅種的信息，解釋各個稅種的稅率、計算方法、繳納方式等，還可以告訴人們?nèi)绾魏侠砉?jié)稅，增加刊物的可讀性。另外，可以通過電視、廣播和報紙進(jìn)行納稅廣告宣傳，提高納稅人的納稅意識，并可通過一些有獎知識問答來提高民眾的參與度，還可以充分利用網(wǎng)絡(luò)平臺播報稅務(wù)信息，使納稅人及時獲取信息。在宣傳過程中，要注重稅法知識的傳播，尤其在出現(xiàn)新政策和新法規(guī)時，更應(yīng)及時讓納稅人知曉新政策和管理措施的變動時間和具體內(nèi)容，避免稅法宣傳流于形式，浮于表面。要從根本上形成一個長期、持久、務(wù)實的稅法宣傳機(jī)制，提高稅法宣傳效果，從而減少無知性納稅不遵從。二進(jìn)一步優(yōu)化納稅服務(wù)，降低納稅遵從成本，減少自私性納稅不遵從和無知性不遵從。稅務(wù)部門應(yīng)按照以納稅人為本的原則，堅持納稅人導(dǎo)向的稅收業(yè)務(wù)流程優(yōu)化方8/11向，建立納稅咨詢、納稅輔導(dǎo)、納稅法律救濟(jì)及辦理納稅事宜等一整套的納稅服務(wù)措施和行之有效的方式方法，努力降低納稅人納稅成本；大力簡化稅制，簡化納稅程序和手續(xù)，通過提高服務(wù)水平為納稅人提供多渠道納稅申報程序，降低納稅人納稅遵從難度和遵從成本。針對納稅咨詢，應(yīng)給出切實有效的服務(wù)措施和服務(wù)承諾。如提供電話咨詢服務(wù)、網(wǎng)絡(luò)咨詢服務(wù)時，應(yīng)保證服務(wù)電話24小時開通，在提供咨詢服務(wù)過程中，應(yīng)給以納稅人一定的承諾，如回復(fù)的時間承諾，真正為納稅人提供實質(zhì)性服務(wù)，而不是流于形式。應(yīng)想納稅人所想，急納稅人所急，為納稅人提供必要的幫助，為其提供方便，盡量減少納稅的時間成本、貨幣成本及心理成本，這在一定程度上能減少納稅人的稅收遵從成本，提高納稅遵從度。三構(gòu)建有效的稅務(wù)稽查機(jī)制和稅務(wù)處罰機(jī)制，加大納稅人不遵從的成本，提高納稅遵從度。新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，一個制度實施機(jī)制是否有效，主要看違約成本的高低。有效的實施機(jī)制使違約成本極高，從而使任何違約行為都得不償失，即違約成本大于違約收益。納稅人的納稅不遵從，并不在于這些納稅人的基本動機(jī)與別人有什么不同，而是在于不遵從的收益與成本之間存在著誘人的差額，使有些納稅人鋌而走險。政府相關(guān)部門一方面應(yīng)對有關(guān)處罰9/11原則進(jìn)行調(diào)整和修改，改變目前處罰標(biāo)準(zhǔn)偏低、數(shù)量界限模糊、彈性太大的狀況；另一方面，必須強(qiáng)化執(zhí)法人員的執(zhí)法力度，堅決克服“以補(bǔ)代罰”，“以罰代刑”等錯誤做法，加強(qiáng)對處罰中“人治”行為的約束，真正做到嚴(yán)格執(zhí)法，違法必究，強(qiáng)化稅法的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。四完善納稅信用等級評定管理辦法，建立和健全有效的誠信激勵制度，增加納稅遵從收益，提高納稅遵從度。很多學(xué)者的研究證明，威懾風(fēng)險對納稅人遵從度的影響是有限的，只有實施獎懲結(jié)合的“胡蘿蘿卜加大棒”政策才能從根本上全面促進(jìn)稅收遵從。KLEPPERANDNAGIN1989認(rèn)為，由于很多原因，獎勵可能比處罰更有效。SOUR2002認(rèn)為，對納稅人的“好行為”給予激勵比如對于保持憑證記錄和正確填寫納稅申報表的納稅人按其所納稅款的一定比率予以返還，能使他們形成一種對稅務(wù)機(jī)構(gòu)的正面態(tài)度，從而提高他們的遵從水平。鄧力平2002也提出，要尋求一種激勵機(jī)制來誘導(dǎo)納稅人講真話，使納稅人講真話與其利益相符。雖然國家稅務(wù)總局在XX年印發(fā)了納稅信用等級評定管理試行辦法，從而使我國第一次有了衡量納稅人遵從程度的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，但由于剛開始試行，難免存在一些不足，從發(fā)展的角度看，試行辦法在評定主體、評定對象、評定10/11標(biāo)準(zhǔn)、評定程序、等級待遇、等級升降等方面仍需加以完善。在評定主體上，應(yīng)逐步創(chuàng)造條件把納稅信用的評定機(jī)構(gòu)由稅務(wù)機(jī)關(guān)過渡到社會中介機(jī)構(gòu)，使評定結(jié)果更具有公信力；在評定對象上，等條件成熟后可逐步擴(kuò)大評選對象范圍；在評定標(biāo)準(zhǔn)上，應(yīng)堅持定性與定量相結(jié)合；在評定程序上，要盡快從主要依靠人工審核評定轉(zhuǎn)向主要依靠計算機(jī)自動審核評定，并完善評選監(jiān)督制度，在等級待遇上，加大不同納稅信用等級之間的待遇差別，特別是大力提高A級納稅人的優(yōu)惠待遇，加大對D級納稅人的懲戒力度；在等級升降上，要隨著納稅人遵從程度的變化而及時調(diào)整。五強(qiáng)化納稅人權(quán)利，促進(jìn)納稅遵從。一是更新治稅理念，借鑒和吸收西方國家較為成熟的稅收理論，強(qiáng)化納稅人主體意識。在對征稅依據(jù)的認(rèn)識上，我們不妨借鑒“交換說”的合理內(nèi)容，以“稅收是國家提供公共產(chǎn)品的成本費用，體現(xiàn)國家與納稅人權(quán)利與義務(wù)的統(tǒng)一”的觀點更新傳統(tǒng)的稅收理論，以培養(yǎng)納稅人的權(quán)利主體意識。二是在憲法中明