企業(yè)會計準則第19號

—外幣折算企業(yè)會計準則第19號

—外幣折算1學習目的要求：1.熟悉記賬本位幣的確定方法；2.熟悉境外經(jīng)營處置的會計處理；3.掌握外幣交易的會計處理；4.掌握非惡性通貨膨脹經(jīng)濟中外幣財務(wù)報表的折算方法；5.了解惡性通貨膨脹經(jīng)濟中外幣財務(wù)報表的折算方法。學習目的要求：2第一節(jié)外幣折算概述

在經(jīng)濟日益全球化的趨勢下，資本的跨國流動和國際貿(mào)易不斷擴大。一方面，外資銀行投入外幣資本參股內(nèi)資銀行，外資企業(yè)在我國內(nèi)地開辦外商獨資、合資企業(yè)，向內(nèi)資企業(yè)或國內(nèi)市場不斷注入外幣資本，使得我國的資本市場中外幣資本不斷增加；另一方面，內(nèi)資企業(yè)與國際市場之間的業(yè)務(wù)往來不斷增加，不斷向國際市場拓展業(yè)務(wù)，參與國際資本市場競爭的程度和規(guī)模呈不斷增強趨勢，這樣，企業(yè)可能以任何貨幣對發(fā)生的交易進行計價或結(jié)算，企業(yè)在其他國家或在我國境內(nèi)設(shè)立的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)和分支機構(gòu)也可能采用不同于該企業(yè)記賬本位幣的貨幣進行記賬。第一節(jié)外幣折算概述 在經(jīng)濟日益全球化的趨勢下，資本3為了反映企業(yè)或企業(yè)集團的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況，需要將不同貨幣計量的資產(chǎn)、負債、收入、費用等折算為一種貨幣反映，或?qū)⒁云渌泿欧从车淖庸?、?lián)營企業(yè)、合營企業(yè)和分支機構(gòu)的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況折算為企業(yè)記賬本位幣反映。企業(yè)選定的用于反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況的貨幣即為記賬本位幣，記賬本位幣以外的貨幣稱為外幣，以外幣計價或者結(jié)算的交易稱為外幣交易，以外幣反映的財務(wù)報表稱為外幣財務(wù)報表，將外幣交易或外幣財務(wù)報表折算為記賬本位幣反映的過程即為外幣折算。外幣折算準則著重解決了記賬本位幣的確定、外幣交易的會計處理和外幣財務(wù)報表的折算問題。為了反映企業(yè)或企業(yè)集團的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀4第二節(jié)記賬本位幣的確定記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。通常這一貨幣是企業(yè)主要收、支現(xiàn)金的經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。例如，我國企業(yè)一般以人民幣作為記賬本位幣。一、記賬本位幣的確定(一)企業(yè)記賬本位幣的確定我國《會計法》中規(guī)定，業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編報的財務(wù)會計報告應當折算為人民幣。企業(yè)選定記賬本位幣應當考慮下列因素：第二節(jié)記賬本位幣的確定記賬本位幣5一是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)銷售價格，通常以該貨幣進行商品和勞務(wù)銷售價格的計價和結(jié)算；二是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費用，通常以該貨幣進行上述費用的計價和結(jié)算。三是融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項所使用的貨幣。一是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)銷售價格，通常6需要說明的是，在確定企業(yè)的記賬本位幣時，上述因素的重要程度因企業(yè)具體情況不同而不同，需要企業(yè)管理當局根據(jù)實際情況進行判斷，但是，這并不能說明企業(yè)管理當局可以根據(jù)需要隨意選擇記賬本位幣，企業(yè)管理當局根據(jù)實際情況確定的記賬本位幣只有一種貨幣。企業(yè)選擇的記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定記賬本位幣相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化。需要說明的是，在確定企業(yè)的記賬本位幣時，7(二)境外經(jīng)營記賬本位幣的確定境外經(jīng)營是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)。當企業(yè)在境內(nèi)的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)或者分支機構(gòu)，選定的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣時，也應當視同境外經(jīng)營。會計準則中所說的境外經(jīng)營是個廣義的概念，子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)是否屬于境外經(jīng)營，不是以位置是否在境外為判定標準，而是要看其選定的記賬本位幣是否與企業(yè)相同。(二)境外經(jīng)營記賬本位幣的確定8企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮前面所講的因素外，還應考慮下列因素：一是境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強的自主性。二是境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營活動中占有較大比重。三是境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回。四是境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預期的債務(wù)。企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮前面9二、記賬本位幣的變更企業(yè)選擇的記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定記賬本位幣相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了重大變化。主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，通常是指企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的環(huán)境發(fā)生重大變化，使用該環(huán)境中的貨幣最能反映企業(yè)的主要交易業(yè)務(wù)的經(jīng)濟結(jié)果。二、記賬本位幣的變更10企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應當采用變更當日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣，折算后的金額作為新的記賬本位幣的歷史成本。由于采用同一即期匯率進行折算，因此，不會產(chǎn)生匯兌差額。企業(yè)需要提供確鑿的證據(jù)證明企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境確實發(fā)生了重大變化，并應當在附注中披露變更的理由。企業(yè)記賬本位幣發(fā)生變更的，其比較財務(wù)報表應當以可比當日的即期匯率折算所有資產(chǎn)負債表和利潤表項目。企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化11第三節(jié)外幣交易的會計處理外幣折算準則規(guī)范的外幣交易包括：買人或者賣出以外幣計價的商品或者勞務(wù)；借人或者借出外幣資金；其他以外幣計價或者結(jié)算的交易。一、折算匯率無論是在交易日對外幣交易進行初始確認時，還是在資產(chǎn)負債表日對外幣交易余額進行處理，抑或?qū)ν鈳咆攧?wù)報表進行折算時，均涉及折算匯率的選擇，外幣折算準則規(guī)定了兩種折算匯率，即：即期匯率和即期匯率的近似匯率。(一)即期匯率(二)即期匯率的近似匯率第三節(jié)外幣交易的會計處理外幣折算12二、交易日的會計處理企業(yè)發(fā)生外幣交易的，應當在初始確認時采用交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額。[例1]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20×7年12月4日，向國外乙公司出口商品一批，貨款共計80000美元，尚未收到，當日匯率為1美元＝7．8元人民幣，假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費。甲公司應進行以下賬務(wù)處理：借：應收賬款624000貸：主營業(yè)務(wù)收入624000二、交易日的會計處理13[例2]國內(nèi)某公司的記賬本位幣為人民幣，屬于增值稅一般納稅企業(yè)。20×7年5月12日，從國外購入某原材料，共計50000美元，當日的即期匯率為1美元＝7．8元人民幣，按照規(guī)定計算應繳納的進口關(guān)稅為39000元人民幣，支付的進口增值稅為72930元人民幣，貨款尚未支付，進口關(guān)稅及增值稅已由銀行存款支付。相關(guān)會計分錄如下：借：原材料429000應交稅費——應交增值稅(進項稅額)72930貸：應付賬款——美元390000銀行存款111930[例2]國內(nèi)某公司的記賬本位幣為人民幣14[例3]國內(nèi)某企業(yè)選定的記賬本位幣是人民幣。20×7年7月18從中國工商銀行借入歐元12000元，期限為6個月，年利率為6％，當日的即期匯率為1歐元＝10元人民幣。假定借入的歐元暫存銀行，相關(guān)會計分錄如下：借：銀行存款——歐元120000貸：短期借款——歐元120000企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，無論是否有合同約定匯率，均不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，而是采用交易日即期匯率折算，這樣，外幣投入資本與相應的貨幣性項目的記賬本位幣金額相等，不產(chǎn)生外幣資本折算差額。[例3]國內(nèi)某企業(yè)選定的記賬本位幣是人民15[例4]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20X7年12月12，與某外商簽訂投資合同，當日收到外商投入資本20000美元，當日匯率為1美元＝7．8元人民幣，假定投資合同約定匯率為1美元＝8．2元人民幣。甲公司應進行以下賬務(wù)處理：借：銀行存款156000貸：實收資本156000[例4]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。216三、會計期末或結(jié)算日對外幣交易余額的會計處理資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當分別外幣貨幣性項目和外幣非貨幣性項目進行處理。(一)貨幣性項目的處理貨幣性項目是企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負債。貨幣性項目分為貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負債，貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等；貨幣性負債包括應付賬款、其他應付款、短期借款、應付債券、長期借款、長期應付款等。三、會計期末或結(jié)算日對外幣交易余額的會計17對于外幣貨幣性項目，資產(chǎn)負債表日或結(jié)算日，因匯率波動而產(chǎn)生的匯兌差額作為財務(wù)費用處理，同時調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項目的記賬本位幣金額。匯兌差額指的是對同樣數(shù)量的外幣金額采用不同的匯率折算為記賬本位幣金額所產(chǎn)生的差額。例如，資產(chǎn)負債表日或結(jié)算日，以不同于交易日即期匯率或前一資產(chǎn)負債表日即期匯率的匯率折算同一外幣金額產(chǎn)生的差額即為匯兌差額。對于外幣貨幣性項目，資產(chǎn)負債表日或結(jié)算日18[例5]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20X7年12月4日，向國外乙公司出口商品一批，貨款共計80000美元，貨款尚未收到，當日即期匯率為1美元＝7．8元人民幣。假定20×7年12月31的即期匯率為1美元＝7．9元人民幣(假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費)，則：[例5]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。219對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應收賬款”采用20×7年12月31的即期匯率1美元＝7．9元人民幣折算為記賬本位幣為632000元人民幣(80000×7．9)，與其交易日折算為記賬本位幣的金額624000元人民幣的差額為8000元人民幣，應當計入當期損益，同時調(diào)整貨幣性項目的原記賬本位幣金額。相應的會計分錄為：借：應收賬款8000貸；財務(wù)費用——匯兌差額8000對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應收賬款20假定20×8年1月31收到上述貨款(即結(jié)算日)，當日的即期匯率為1美元＝7．85元人民幣，甲公司實際收到的貨款80000美元折算為人民幣應當是628000(80000×7．85)元人民幣，與當日應收賬款中該筆貨幣資金的賬面金額632000元人民幣的差額為-4000元人民幣。當日甲公司應作會計分錄：借：銀行存款628000財務(wù)費用——匯兌差額4000貸：應收賬款632000假定20×8年1月31收到上述貨款(即21[例6]國內(nèi)A公司的記賬本位幣為人民幣。20×7年12月24日，向國外B供貨商購入商品一批，商品已經(jīng)驗收入庫。根據(jù)雙方供貨合同，貨款共計100000美元，貨到后10日內(nèi)A公司付清所有貨款。當日即期匯率為1美元＝7．8元人民幣。假定20×7年12月31日的即期匯率為1美元＝7．9元人民幣(假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費)，則：[例6]國內(nèi)A公司的記賬本位幣為人民幣。222

對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應付賬款”采用12月31日即期匯率1美元＝7．9元人民幣折算為記賬本位幣為790000元人民幣(100000×7．9)，與其交易日折算為記賬本位幣的金額780000元人民幣(100000×7．8)的差額為10000元人民幣，應計入當期損益，相應的會計分錄為：借：財務(wù)費用——匯兌差額10000貸：應付賬款10000對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應付賬款232008年1月3日，A公司根據(jù)供貨合同以自有美元存款付清所有貨款(即結(jié)算日)。當日的即期匯率為1美元＝7．85元人民幣。A公司應作會計分錄：借：應付賬款790000貸：銀行存款785000財務(wù)費用——匯兌差額50002008年1月3日，A公司根據(jù)供貨合同以24[例7]沿用[例20—3]，假定20×7年7月31的即期匯率為1歐元＝10．5元人民幣，則“銀行存款——歐元”產(chǎn)生的匯兌差額為5000元人民幣[12000×(10．5—10)]，“短期借款——歐元”產(chǎn)生的匯兌差額為6000元人民幣[12000×(10．5—10)]，由于借貸方均為貨幣性項目，產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷，相應會計分錄為：借：銀行存款——歐元6000貸：短期借款——歐元6000[例7]沿用[例20—3]，假定20×72520×8年1月18日以人民幣歸還所借歐元，當日銀行的歐元賣出價為1歐元＝11元人民幣，假定借款利息在到期歸還本金時一并支付，則當日應歸還銀行借款利息360《12000×6％÷12×6)英鎊，按當日歐元賣出價折算為人民幣為3960(360×11)元。相關(guān)會計分錄如下：借：短期借款——歐元126000財務(wù)費用6000貸：銀行存款——人民幣132000借：財務(wù)費用3960貸：銀行存款——人民幣396020×8年1月18日以人民幣歸還所借歐26(二)非貨幣性項目的處理非貨幣性項目是貨幣性項目以外的項目，如：存貨、長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)投票、基金)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。1.對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，已在交易發(fā)生日按當日即期匯率折算，資產(chǎn)負債表日不應改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。(二)非貨幣性項目的處理27[例8]某外商投資企業(yè)的記賬本位幣是人民幣。2007年8月15，進口一臺機器設(shè)備，設(shè)備價款500000美元，尚未支付，當日的即期匯率為l美元＝7．8元人民幣。2007年8月31日的即期匯率為1美元＝7．9元人民幣。假定不考慮其他相關(guān)稅費，該項設(shè)備屬于企業(yè)的固定資產(chǎn)，在購入時已按當日即期匯率折算為人民幣3900000元。由于“固定資產(chǎn)”屬于非貨幣性項目，因此，2007年8月31日，不需要按當日即期匯率進行調(diào)整。但是，由于存貨在資產(chǎn)負債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，因此，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負債表日的可變現(xiàn)凈值以外幣反映的情況下，在計提存貨跌價準備時應當考慮匯率變動的影響。[例8]某外商投資企業(yè)的記賬本位幣是人民28[例9]甲公司以人民幣為記賬本位幣。20×7年11月20日以每臺2000美元的價格從美國某供貨商手中購入國際最新型號H商品10臺，并于當日支付了相應貨款(假定甲公司有美元存款)。20×7年12月31日，已售出H商品2臺，國內(nèi)市場仍無H商品供應，但H商品在國際市場的價格已降至每臺1950美元。11月20日的即期匯率是1美元＝7．8元人民幣，12月31日的匯率是1美元＝7．9元人民幣。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費，甲公司應作會計分錄如下：11月20日，購入H商品，借：庫存商品——H156000貸：銀行存款156000[例9]甲公司以人民幣為記賬本位幣。229

12月31日，由于庫存8臺H商品市場價格下跌，表明其可變現(xiàn)凈值低于成本，應計提存貨跌價準備，借：資產(chǎn)減值損失1560貸：存貨跌價準備15602000×8×7．8—1950×8×7．9＝1560元(人民幣)本例中，期末，在計算庫存商品——H商品的可變現(xiàn)凈值時，在國內(nèi)沒有相應產(chǎn)品的價格，因此，只能依據(jù)H商品的國際市場價格為基礎(chǔ)確定其可變現(xiàn)凈值，但需要考慮匯率變動的影響，期末，以國際市場價格為基礎(chǔ)確定的可變現(xiàn)凈值應按照期末匯率折算，再與庫存H商品的記賬本位幣成本相比較，確定其應提的跌價準備。12月31日，由于庫存8臺H商品市場價格下302．對于以公允價值計量的股票、基金等非貨幣性項目，如果期末的公允價值以外幣反映，則應當先將該外幣按照公允價值確定當日的即期匯率折算為記賬本位幣金額．再與原記賬本位幣金額進行比較，其差額作為公允價值變動損益，記入當期損益。[例10]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20×8年12月5日以每股1．5美元的價格購入乙公司B股10000股作為交易性金融資產(chǎn)，當日即期匯率為1美元＝7．8元人民幣，款項已付。20×8年12月31日，由于市價變動，當月購入的乙公司B股的市價變?yōu)槊抗?美元，當日即期匯率為1美元＝7.6元人民幣。假定不考慮相關(guān)稅費的影響。20×8年12月5日，該公司對上述交易應作以下財務(wù)處理：借：交易性金融資產(chǎn)117000貸：銀行存款1170002．對于以公允價值計量的股票、基金等非31根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具》規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)以公允價值計量。由于該項交易性金融資產(chǎn)是以外幣計價，在資產(chǎn)負債表日，不僅應考慮美元市價的變動，還應一并考慮美元與人民幣之間匯率變動的影響，上述交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日的人民幣金額為152000(即2×10000×7.6)元，與原賬面價值117000元(即1.5×10000×7.8)的差額為35000元人民幣，應計入公允價值變動損益。相應的會計分錄為：借：交易性金融資產(chǎn)35000貸：公允價值變動損益3500035000元人民幣既包含甲公司所購乙公司B股股票公允價值變動的影響，又包含人民幣與美元之間匯率變動的影響。根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號——金融工具》3220×9年2月27日，甲公司將所購乙公司B股股票按當日市價每股2．2美元全部售出(即結(jié)算日)，所得價款為22000美元，按當日匯率為1美元＝7．4元人民幣折算為人民幣金額為162800元，與其原賬面價值人民幣金額152000元的差額為10800元人民幣，對于匯率的變動和股票市價的變動不進行區(qū)分，均作為投資收益進行處理。因此，售出當日，甲公司應作會計分錄為：借：銀行存款162800貸：交易性金融資產(chǎn)152000投資收益1080020×9年2月27日，甲公司將所購乙公司33(三)貨幣兌換的折算企業(yè)發(fā)生的外幣兌換業(yè)務(wù)或涉及外幣兌換的交易事項，應當以交易實際采用的匯率，即銀行買入價或賣出價折算。由于匯率變動產(chǎn)生的折算差額計入當期損益。[例11]甲公司的記賬本位幣為人民幣，20×7年6月18日以人民幣向中國銀行買入5000美元，甲公司以中國人民銀行公布的人民幣匯率中間價作為即期匯率．當日的即期匯率為1美元＝7．8元人民幣，中國銀行當日美元賣出價為1美元＝7．8；元人民幣。甲公司當日應作會計分錄為：借：銀行存款(美元)39000財務(wù)費用——匯兌差額250貸：銀行存款(人民幣)39250四、分賬制記賬方法(三)貨幣兌換的折算34第四節(jié)外幣財務(wù)報表的折算一、境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算企業(yè)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)和分支機構(gòu)如果采用與企業(yè)相同的記賬本位幣，即便是設(shè)在境外，其財務(wù)報表也不存在折算問題。但是，如果企業(yè)境外經(jīng)營的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣，在將企業(yè)的境外經(jīng)營通過合并、權(quán)益法核算等納入到企業(yè)的財務(wù)報表中時，需要將企業(yè)境外經(jīng)營的財務(wù)報表折算為以企業(yè)記賬本位幣反映的財務(wù)報表。第四節(jié)外幣財務(wù)報表的折算一、境外35

（一）境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算在對企業(yè)境外經(jīng)營財務(wù)報表進行折算前，應當調(diào)整境外經(jīng)營的會計期間和會計政策，使之與企業(yè)會計期間和會計政策相一致，根據(jù)調(diào)整后會計政策及會計期間編制相應貨幣（記賬本位幣以外的貨幣)的財務(wù)報表，再按照以下方法對境外經(jīng)營財務(wù)報表進行折算：（一）境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算361．資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。2．利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率或即期匯率的近似匯率折算。3．產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在編制合并財務(wù)報表時，應在合并資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下單獨作為“外幣報表折算差額”項目列示。比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理。1．資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資37[例12]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣，該公司僅有一全資子公司乙公司，除此之外，無其他境外經(jīng)營。乙公司設(shè)在美國，自主經(jīng)營，所有辦公設(shè)備及絕大多數(shù)人工成本等均以美元支付，除極少量的商品購自甲公司外，其余的商品采購均來自當?shù)?，乙公司對所需資金自行在當?shù)厝谫Y、自擔風險。因此，根據(jù)記賬本位幣的選擇確定原則，乙公司的記賬本位幣應為美元。20×7年12月31日，甲公司準備編制合并財務(wù)報表，需要先將乙公司的美元財務(wù)報表折算為人民幣表述。乙公司的有關(guān)資料如下：[例12]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣3820×7年12月31日的即期匯率為1美元＝8元人民幣，20×7年的平均匯率為1美元兌8．2元人民幣，實收資本為125000美元，發(fā)生日的即期匯率為1美元＝8．3元人民幣，20×6年12月31日的即期匯率為1美元＝8.25元人民幣，累計盈余公積為11000美元，折算為人民幣90300元，累計未分配利潤為20000美元，折算為人民幣166000元，乙公司在年末提取盈余公積6000美元。20×7年12月31日的即期匯率為1美元39項目本年累計數(shù)(美元)匯率折算為人民幣金額一、營業(yè)收入1050008．2861000減：營業(yè)成本400008．2328000營業(yè)稅金及附加60008．249200銷售費用80008．265600管理費用120008．298400財務(wù)費用100008．282000二、營業(yè)利潤29000237800加：營業(yè)外收入50008．241000減：營業(yè)外支出40008．232800三、利潤總額30000246000減：所得稅費用100008．282000四、凈利潤20000164000五、每股收益——利潤表乙公司（20×7年）單位：元項目本年累計數(shù)(美元)匯率折算為人民幣金額一、40資產(chǎn)負債表編制單位：乙公司(20×7年12月31日)單位：元資產(chǎn)期末數(shù)(美元)匯率折算為人民幣金額負債和股東權(quán)益期末數(shù)(美元)匯率折算為人民幣金額流動資產(chǎn)：流動負債：貨幣資金200008160000短期借款10000880000交易性金融資產(chǎn)10000880000應付票據(jù)2000816000應收票據(jù)8000864000應付賬款150008120000應收賬款220008176000應付職工薪酬12000896000存貨400008320000應交稅費3000824000流動資產(chǎn)合計100000800000流動負債合計42000336000非流動資產(chǎn)：非流動負債：固定資產(chǎn)1200008960000長期借款12000896000無形資產(chǎn)300008240000長期應付款200008160000非流動資產(chǎn)合計1500001200000非流動負債合計32000256000所有者權(quán)益：實收資本1250008.31037500盈余公分配利潤34000280800報表折算差額0－49800所有者權(quán)益合計1760001408000資產(chǎn)總計2500002000000負債和所有者權(quán)益總計2500002000000資產(chǎn)負債表資產(chǎn)期末數(shù)匯率折算為人民幣負債和股東權(quán)益期末數(shù)41所有者權(quán)益變動表編制單位：乙公司20×7年度單位：元實收資本盈余公積未分配利潤外幣報表折算差額所有者權(quán)益合計美元折算匯率人民幣美元折算匯率人民幣美元人民幣人民幣一、本年年初余額1250008．310375001100090300200001660001293800二、本年增減變動金額(一)凈利潤20000164000164000(二)直接計入計入所有者權(quán)益的利得和損失其中：外幣報表折算差額－49800－49800(二)利潤分配1．提取盈余公積60008.249200－6000－49200三、本年年末余額1250008．310375001700013950034000280800－498001408000所有者權(quán)益變動表實收資本盈余公積未分配利潤外幣報表折算差額42在企業(yè)境外經(jīng)營為其子公司的情況下，企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，應按少數(shù)股東在境外經(jīng)營所有者權(quán)益中所享有的份額計算少數(shù)股東應分擔的外幣報表折算差額，并入少數(shù)股東權(quán)益列示于合并資產(chǎn)負債表。母公司含有實質(zhì)上構(gòu)成對子公司(境外經(jīng)營)凈投資的外幣貨幣性項目的情況下，在編制合并財務(wù)報表時，應分別以下兩種情況編制抵銷分錄：在企業(yè)境外經(jīng)營為其子公司的情況下，企業(yè)在43(1)實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目以母公司或子公司的記賬本位幣反映，則該外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額應轉(zhuǎn)入“外幣報表折算差額”；(2)實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目以母、子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映，則應將母、子公司此項外幣貨幣性項目產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷，差額計入“外幣報表折算差額”。(1)實質(zhì)上構(gòu)成對子公司凈投資的外幣貨幣性44如果合并財務(wù)報表中各子公司之間也存在實質(zhì)上構(gòu)成對另一子公司(境外經(jīng)營)凈投資的外幣貨幣性項目，在編制合并財務(wù)報表時應比照上述原則編制相應的抵銷分錄：[例13]國內(nèi)甲上市公司以人民幣為記賬本位幣，20×7年1月3日以22960萬元人民幣從美國某投資商中購入該國乙公司80％的股權(quán)，從而使乙公司成為其子公司，乙公司為投資商全部以美元投資設(shè)立，其凈資產(chǎn)在20×7年1月3日的公允價值等于其賬面價值3500萬美元，乙公司確定的記賬本位幣為美元。有關(guān)資料如下；如果合并財務(wù)報表中各子公司之間也存在實質(zhì)4520×7年1月3日，甲公司的累計未分配利潤為3696萬元人民幣，累計盈余公積為2600萬元人民幣，乙公司的實收資本為3410萬美元，折算為人民幣27962萬元人民幣，累計未分配利潤為80萬美元，折算為人民幣656萬元人民幣，累積盈余公積為10萬美元，折算為人民幣82萬元。20×7年4月1日，為補充乙公司經(jīng)營所需資金的需要，甲公司以長期應收款形式借給乙公司500萬美元，除此之外。甲、乙公司之間未發(fā)生任何交易。有關(guān)財務(wù)資料見下表：20×7年1月3日，甲公司的累計未分配利46假定20×7年1月3日的即期匯率為1美元＝8．2元人民幣，4月1日的即期匯率為1美元＝8元人民幣，12月31日的即期匯率為1美元＝7．8元人民幣，年平均匯率為1美元＝8元人民幣。由于匯率波動不大，甲公司以平均匯率折算乙公司利潤表。20×7年甲、乙公司采用相同的會計期間和會計政策，經(jīng)分析，甲公司借給乙公司的500萬美元資金實質(zhì)上構(gòu)成對乙公司的凈投資的一部分。假定20×7年1月3日的即期匯率為1美元＝47資產(chǎn)負債表

(20×7年12月31日)單位：萬元資產(chǎn)甲公司(人民幣)乙公司(美元)負債和股東權(quán)益甲公司(人民幣)乙公司(美元)流動資產(chǎn)：流動負債：貨幣資金152801000應付賬款9960750應收賬款160002000流動負債合計9960750存貨120001400非流動負債：流動資產(chǎn)合計432804400長期借款10000非流動資產(chǎn)：長期應付款2000500長期應收款3900非流動負債合計12000500對子公司投資296800股東權(quán)益固定資產(chǎn)300001400實收資本600003410非流動資產(chǎn)合計635801400盈余公積4600130未分配利潤203001010股東權(quán)益合計849004550資產(chǎn)總量1068605800負債和股東權(quán)益總計1068605800資產(chǎn)負債表

48甲公司當年提取盈余公積2000萬元人民幣，乙公司當年提取盈余公積120萬美元，除此之外，甲、乙公司的所有者權(quán)益均未發(fā)生其他變動。利潤表(20×7年)單位：萬元項目甲公司(人民幣)乙公司(美元)一、營業(yè)收入8000008000減：營業(yè)成本6500006000管理費用80000300財務(wù)費用50100200加：投資收益57200二、營業(yè)利潤266201500三、利潤總額266201500減：所得稅費用8016450四、凈利潤186041050五、每股收益甲公司當年提取盈余公積2000萬元人49(1)20×7年1月3日，甲公司取得乙公司80％的股權(quán)時，賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資22960貸：銀行存款22960(2)20×7年4月1日，甲公司向乙公司借出500萬美元時，賬務(wù)處理如下：借：長期應收款——乙公司(美元)4000貸：銀行存款——美元4000(3)20×7年12月31日，甲公司借給乙公司的500萬美元因匯率變動產(chǎn)生的匯兌差額的賬務(wù)處理如下：借：匯兌差額100貸：長期應收款——乙公司(美元)100(1)20×7年1月3日，甲公司取得乙公50(4)20×7年12月31日，乙公司實現(xiàn)凈利潤1050萬美元時，甲公司應作如下會計分錄：借：長期股權(quán)投資6720貸：投資收益6720相關(guān)抵銷分錄如下：①借：投資收益6720貸：長期股權(quán)投資6720②借：股本27962年初盈余公積82年初未分配利潤656貸：長期股權(quán)投資22960少數(shù)股東權(quán)益5740

(4)20×7年12月31日，乙公司實現(xiàn)凈利潤51③借：長期應付款——甲公司3900貸：長期應收款——乙公司(美元)3900④借：外幣報表折算差額100貸：匯兌差額100⑤借：外幣報表折算差額-322貸：少數(shù)股東權(quán)益-322③借：長期應付款——甲公司390052合并財務(wù)報表工作底稿單位：萬元項目甲公司(人民幣)乙公司(美元)折算匯率乙公司(人民幣)合計數(shù)抵銷分錄合并利潤表合并資產(chǎn)負債表借方貸方貨幣資金1528010007．878002308023080應收賬款1600020007．8156003160031600存貨1200014007．8109202292022920長期應收款39003900③39000對子公司投資29680029680①6720②229600固定資產(chǎn)3000014007．8109204092040920資產(chǎn)總計10686058004524015210033580118520應付賬款99607507．858501581015810長期借款100001000010000長期應付款20005007．839005900③39002000股本6000034108．22796287962①2796260000

53項目甲公司(人民幣)乙公司(美元)折算匯率乙公司(人民幣)合計數(shù)抵銷分錄合并利潤表合并資產(chǎn)負債表借方貸方盈余公積（年初數(shù))260010822682②822600未分配利潤（年初累計數(shù)3696806564352②6563696外幣報表折算差額－1610－1610⑤-322④100－1388營業(yè)收入8000008000864000864000864000減：營業(yè)成本6500006000848000698000698000管理費用80000300824008240082400財務(wù)費用501002008160051700④10051600加：投資收益67206720①67200營業(yè)利潤2662015001200038620672010032000利潤總額2662015001200038620672010032000減：所得稅費用8016450836001161611616凈利潤186041050840027004672010020384盈余公積(本年提取數(shù)）20001208960296029602960歸屬于母公司所有者凈利潤1870418704少數(shù)股東損益1680少數(shù)股東權(quán)益②5740⑤-322負債和股東權(quán)益總計1068605800452401521003909839098118520項目甲公司乙公司(美元)折算乙公司合計數(shù)抵銷分錄合并利潤54資產(chǎn)金額負債和股東權(quán)益金額流動資產(chǎn)：流動負債：貨幣資金23080應付賬款15810應收賬款31600流動負債合計15810存貨22920非流動負債：流動資產(chǎn)合計77600長期借款10000非流動資產(chǎn)：長期應付款2000長期應收款0非流動負債合計12000固定資產(chǎn)40920股東權(quán)益：非流動資產(chǎn)合計40920股本60000盈余公積5560未分配利潤19440外幣報表折算差額-1388歸屬于母公司所有者權(quán)益合計83612少數(shù)股東權(quán)益7098股東權(quán)益合計90710資產(chǎn)總計118520負債和股東權(quán)益總計118520合并資產(chǎn)負債表編制單位：甲公司(20×7年12月31日)單位：萬元資產(chǎn)金額負債和股東權(quán)益金額流動資產(chǎn)：流動負債：貨幣資金2355合并利潤表

編制單位：甲公司20×7年單位：萬元項目合并利潤表一、營業(yè)收入864000減：營業(yè)成本698000管理費用82400財務(wù)費用51600加：投資收益0二、營業(yè)利潤32000三、利潤總額32000減：所得稅費用11616四、凈利潤20384歸屬于母公司所有者的凈利潤18704少數(shù)股東損益1680五、每股收益

56合并所有者權(quán)益變動表編制單位：甲公司20×7年單位：萬元歸屬于母公司所有者權(quán)益外幣報表折算差額少數(shù)股東權(quán)益所有者權(quán)益合計實收資本盈余公積未分配利潤一、本年年初余額6000026003696574072036二、本年增減變動金額(一)凈利潤18704168020384(二)直接計入所有者權(quán)益的利得和損失其中：外幣報表折算差額-1388-322-1710(三)利潤分配1.提取盈余公積12960-2960三、本年年末余額60000556019440-1388709890710合并所有者權(quán)益變動表歸屬于母公司所有者權(quán)益外幣報表少數(shù)股東權(quán)57企業(yè)選定的記賬本位幣不是人民幣的，在按照《會計法》要求折算為人民幣財務(wù)報表時，也應當按照上述規(guī)定進行折算。二、惡性通貨膨脹經(jīng)濟中境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算(一)惡性通貨膨脹經(jīng)濟的判定當一個國家經(jīng)濟環(huán)境顯示出(但不局限于)以下特征時，應當判定該國處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中：1．三年累計通貨膨脹率接近或超過100％；2．利率、工資和物價與物價指數(shù)掛鉤，物價指數(shù)是物價變動趨勢和幅度的相對數(shù)；

企業(yè)選定的記賬本位幣不是人民幣的，在按照58

3．一般公眾不是以當?shù)刎泿?、而是以相對穩(wěn)定的外幣為單位作為衡量貨幣金額的基礎(chǔ)；4．一般公眾傾向于以非貨幣性資產(chǎn)或相對穩(wěn)定的外幣來保存自己的財富，持有的當?shù)刎泿帕⒓从糜谕顿Y以保持購買力；5．即使信用期限很短，賒銷、賒購交易仍按補償信用期預計購買力損失的價格成交。3．一般公眾不是以當?shù)刎泿?、而是以相對穩(wěn)59(二)處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算企業(yè)對處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中的境外經(jīng)營財務(wù)報表進行折算時，需要先對其財務(wù)報表進行重述：對資產(chǎn)負債表項目運用一般物價指數(shù)予以重述，對利潤表項目運用一般物價指數(shù)變動予以重述。然后，再按資產(chǎn)負債表日即期匯率進行折算。在境外經(jīng)營不再處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中時，應當停止重述，按照停止之日的價格水平重述的財務(wù)報表進行折算。1．資產(chǎn)負債表項目的重述。2．利潤表項目的重述。(二)處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中境外經(jīng)營財務(wù)60

三、境外經(jīng)營的處置企業(yè)可能通過出售、清算、返還股東或放棄全部或部分權(quán)益等方式處置其在境外經(jīng)營中的利益。企業(yè)應在處置境外經(jīng)營的當期，將已列入合并財務(wù)報表所有者權(quán)益的外幣報表折算差額中與該境外經(jīng)營相關(guān)部分，自所有者權(quán)益項目轉(zhuǎn)入處置當期損益。如果是部分處置境外經(jīng)營，應當按處置的比例計算處置部分的外幣報表折算差額，轉(zhuǎn)入處置當期損益。三、境外經(jīng)營的處置61企業(yè)會計準則第19號

—外幣折算企業(yè)會計準則第19號

—外幣折算62學習目的要求：1.熟悉記賬本位幣的確定方法；2.熟悉境外經(jīng)營處置的會計處理；3.掌握外幣交易的會計處理；4.掌握非惡性通貨膨脹經(jīng)濟中外幣財務(wù)報表的折算方法；5.了解惡性通貨膨脹經(jīng)濟中外幣財務(wù)報表的折算方法。學習目的要求：63第一節(jié)外幣折算概述

在經(jīng)濟日益全球化的趨勢下，資本的跨國流動和國際貿(mào)易不斷擴大。一方面，外資銀行投入外幣資本參股內(nèi)資銀行，外資企業(yè)在我國內(nèi)地開辦外商獨資、合資企業(yè)，向內(nèi)資企業(yè)或國內(nèi)市場不斷注入外幣資本，使得我國的資本市場中外幣資本不斷增加；另一方面，內(nèi)資企業(yè)與國際市場之間的業(yè)務(wù)往來不斷增加，不斷向國際市場拓展業(yè)務(wù)，參與國際資本市場競爭的程度和規(guī)模呈不斷增強趨勢，這樣，企業(yè)可能以任何貨幣對發(fā)生的交易進行計價或結(jié)算，企業(yè)在其他國家或在我國境內(nèi)設(shè)立的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)和分支機構(gòu)也可能采用不同于該企業(yè)記賬本位幣的貨幣進行記賬。第一節(jié)外幣折算概述 在經(jīng)濟日益全球化的趨勢下，資本64為了反映企業(yè)或企業(yè)集團的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況，需要將不同貨幣計量的資產(chǎn)、負債、收入、費用等折算為一種貨幣反映，或?qū)⒁云渌泿欧从车淖庸?、?lián)營企業(yè)、合營企業(yè)和分支機構(gòu)的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況折算為企業(yè)記賬本位幣反映。企業(yè)選定的用于反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀況的貨幣即為記賬本位幣，記賬本位幣以外的貨幣稱為外幣，以外幣計價或者結(jié)算的交易稱為外幣交易，以外幣反映的財務(wù)報表稱為外幣財務(wù)報表，將外幣交易或外幣財務(wù)報表折算為記賬本位幣反映的過程即為外幣折算。外幣折算準則著重解決了記賬本位幣的確定、外幣交易的會計處理和外幣財務(wù)報表的折算問題。為了反映企業(yè)或企業(yè)集團的經(jīng)營業(yè)績和財務(wù)狀65第二節(jié)記賬本位幣的確定記賬本位幣是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。通常這一貨幣是企業(yè)主要收、支現(xiàn)金的經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。例如，我國企業(yè)一般以人民幣作為記賬本位幣。一、記賬本位幣的確定(一)企業(yè)記賬本位幣的確定我國《會計法》中規(guī)定，業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的單位，可以選定其中一種貨幣作為記賬本位幣，但是編報的財務(wù)會計報告應當折算為人民幣。企業(yè)選定記賬本位幣應當考慮下列因素：第二節(jié)記賬本位幣的確定記賬本位幣66一是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)銷售價格，通常以該貨幣進行商品和勞務(wù)銷售價格的計價和結(jié)算；二是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費用，通常以該貨幣進行上述費用的計價和結(jié)算。三是融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項所使用的貨幣。一是該貨幣主要影響商品和勞務(wù)銷售價格，通常67需要說明的是，在確定企業(yè)的記賬本位幣時，上述因素的重要程度因企業(yè)具體情況不同而不同，需要企業(yè)管理當局根據(jù)實際情況進行判斷，但是，這并不能說明企業(yè)管理當局可以根據(jù)需要隨意選擇記賬本位幣，企業(yè)管理當局根據(jù)實際情況確定的記賬本位幣只有一種貨幣。企業(yè)選擇的記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定記賬本位幣相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化。需要說明的是，在確定企業(yè)的記賬本位幣時，68(二)境外經(jīng)營記賬本位幣的確定境外經(jīng)營是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)。當企業(yè)在境內(nèi)的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)或者分支機構(gòu)，選定的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣時，也應當視同境外經(jīng)營。會計準則中所說的境外經(jīng)營是個廣義的概念，子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)是否屬于境外經(jīng)營，不是以位置是否在境外為判定標準，而是要看其選定的記賬本位幣是否與企業(yè)相同。(二)境外經(jīng)營記賬本位幣的確定69企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮前面所講的因素外，還應考慮下列因素：一是境外經(jīng)營對其所從事的活動是否擁有很強的自主性。二是境外經(jīng)營活動中與企業(yè)的交易是否在境外經(jīng)營活動中占有較大比重。三是境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否直接影響企業(yè)的現(xiàn)金流量、是否可以隨時匯回。四是境外經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否足以償還其現(xiàn)有債務(wù)和可預期的債務(wù)。企業(yè)選定境外經(jīng)營的記賬本位幣，除考慮前面70二、記賬本位幣的變更企業(yè)選擇的記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定記賬本位幣相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了重大變化。主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，通常是指企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的環(huán)境發(fā)生重大變化，使用該環(huán)境中的貨幣最能反映企業(yè)的主要交易業(yè)務(wù)的經(jīng)濟結(jié)果。二、記賬本位幣的變更71企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應當采用變更當日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣，折算后的金額作為新的記賬本位幣的歷史成本。由于采用同一即期匯率進行折算，因此，不會產(chǎn)生匯兌差額。企業(yè)需要提供確鑿的證據(jù)證明企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境確實發(fā)生了重大變化，并應當在附注中披露變更的理由。企業(yè)記賬本位幣發(fā)生變更的，其比較財務(wù)報表應當以可比當日的即期匯率折算所有資產(chǎn)負債表和利潤表項目。企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化72第三節(jié)外幣交易的會計處理外幣折算準則規(guī)范的外幣交易包括：買人或者賣出以外幣計價的商品或者勞務(wù)；借人或者借出外幣資金；其他以外幣計價或者結(jié)算的交易。一、折算匯率無論是在交易日對外幣交易進行初始確認時，還是在資產(chǎn)負債表日對外幣交易余額進行處理，抑或?qū)ν鈳咆攧?wù)報表進行折算時，均涉及折算匯率的選擇，外幣折算準則規(guī)定了兩種折算匯率，即：即期匯率和即期匯率的近似匯率。(一)即期匯率(二)即期匯率的近似匯率第三節(jié)外幣交易的會計處理外幣折算73二、交易日的會計處理企業(yè)發(fā)生外幣交易的，應當在初始確認時采用交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額。[例1]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20×7年12月4日，向國外乙公司出口商品一批，貨款共計80000美元，尚未收到，當日匯率為1美元＝7．8元人民幣，假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費。甲公司應進行以下賬務(wù)處理：借：應收賬款624000貸：主營業(yè)務(wù)收入624000二、交易日的會計處理74[例2]國內(nèi)某公司的記賬本位幣為人民幣，屬于增值稅一般納稅企業(yè)。20×7年5月12日，從國外購入某原材料，共計50000美元，當日的即期匯率為1美元＝7．8元人民幣，按照規(guī)定計算應繳納的進口關(guān)稅為39000元人民幣，支付的進口增值稅為72930元人民幣，貨款尚未支付，進口關(guān)稅及增值稅已由銀行存款支付。相關(guān)會計分錄如下：借：原材料429000應交稅費——應交增值稅(進項稅額)72930貸：應付賬款——美元390000銀行存款111930[例2]國內(nèi)某公司的記賬本位幣為人民幣75[例3]國內(nèi)某企業(yè)選定的記賬本位幣是人民幣。20×7年7月18從中國工商銀行借入歐元12000元，期限為6個月，年利率為6％，當日的即期匯率為1歐元＝10元人民幣。假定借入的歐元暫存銀行，相關(guān)會計分錄如下：借：銀行存款——歐元120000貸：短期借款——歐元120000企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，無論是否有合同約定匯率，均不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，而是采用交易日即期匯率折算，這樣，外幣投入資本與相應的貨幣性項目的記賬本位幣金額相等，不產(chǎn)生外幣資本折算差額。[例3]國內(nèi)某企業(yè)選定的記賬本位幣是人民76[例4]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20X7年12月12，與某外商簽訂投資合同，當日收到外商投入資本20000美元，當日匯率為1美元＝7．8元人民幣，假定投資合同約定匯率為1美元＝8．2元人民幣。甲公司應進行以下賬務(wù)處理：借：銀行存款156000貸：實收資本156000[例4]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。277三、會計期末或結(jié)算日對外幣交易余額的會計處理資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當分別外幣貨幣性項目和外幣非貨幣性項目進行處理。(一)貨幣性項目的處理貨幣性項目是企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負債。貨幣性項目分為貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負債，貨幣性資產(chǎn)包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款和應收票據(jù)以及準備持有至到期的債券投資等；貨幣性負債包括應付賬款、其他應付款、短期借款、應付債券、長期借款、長期應付款等。三、會計期末或結(jié)算日對外幣交易余額的會計78對于外幣貨幣性項目，資產(chǎn)負債表日或結(jié)算日，因匯率波動而產(chǎn)生的匯兌差額作為財務(wù)費用處理，同時調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項目的記賬本位幣金額。匯兌差額指的是對同樣數(shù)量的外幣金額采用不同的匯率折算為記賬本位幣金額所產(chǎn)生的差額。例如，資產(chǎn)負債表日或結(jié)算日，以不同于交易日即期匯率或前一資產(chǎn)負債表日即期匯率的匯率折算同一外幣金額產(chǎn)生的差額即為匯兌差額。對于外幣貨幣性項目，資產(chǎn)負債表日或結(jié)算日79[例5]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20X7年12月4日，向國外乙公司出口商品一批，貨款共計80000美元，貨款尚未收到，當日即期匯率為1美元＝7．8元人民幣。假定20×7年12月31的即期匯率為1美元＝7．9元人民幣(假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費)，則：[例5]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。280對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應收賬款”采用20×7年12月31的即期匯率1美元＝7．9元人民幣折算為記賬本位幣為632000元人民幣(80000×7．9)，與其交易日折算為記賬本位幣的金額624000元人民幣的差額為8000元人民幣，應當計入當期損益，同時調(diào)整貨幣性項目的原記賬本位幣金額。相應的會計分錄為：借：應收賬款8000貸；財務(wù)費用——匯兌差額8000對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應收賬款81假定20×8年1月31收到上述貨款(即結(jié)算日)，當日的即期匯率為1美元＝7．85元人民幣，甲公司實際收到的貨款80000美元折算為人民幣應當是628000(80000×7．85)元人民幣，與當日應收賬款中該筆貨幣資金的賬面金額632000元人民幣的差額為-4000元人民幣。當日甲公司應作會計分錄：借：銀行存款628000財務(wù)費用——匯兌差額4000貸：應收賬款632000假定20×8年1月31收到上述貨款(即82[例6]國內(nèi)A公司的記賬本位幣為人民幣。20×7年12月24日，向國外B供貨商購入商品一批，商品已經(jīng)驗收入庫。根據(jù)雙方供貨合同，貨款共計100000美元，貨到后10日內(nèi)A公司付清所有貨款。當日即期匯率為1美元＝7．8元人民幣。假定20×7年12月31日的即期匯率為1美元＝7．9元人民幣(假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費)，則：[例6]國內(nèi)A公司的記賬本位幣為人民幣。283

對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應付賬款”采用12月31日即期匯率1美元＝7．9元人民幣折算為記賬本位幣為790000元人民幣(100000×7．9)，與其交易日折算為記賬本位幣的金額780000元人民幣(100000×7．8)的差額為10000元人民幣，應計入當期損益，相應的會計分錄為：借：財務(wù)費用——匯兌差額10000貸：應付賬款10000對該筆交易產(chǎn)生的外幣貨幣性項目“應付賬款842008年1月3日，A公司根據(jù)供貨合同以自有美元存款付清所有貨款(即結(jié)算日)。當日的即期匯率為1美元＝7．85元人民幣。A公司應作會計分錄：借：應付賬款790000貸：銀行存款785000財務(wù)費用——匯兌差額50002008年1月3日，A公司根據(jù)供貨合同以85[例7]沿用[例20—3]，假定20×7年7月31的即期匯率為1歐元＝10．5元人民幣，則“銀行存款——歐元”產(chǎn)生的匯兌差額為5000元人民幣[12000×(10．5—10)]，“短期借款——歐元”產(chǎn)生的匯兌差額為6000元人民幣[12000×(10．5—10)]，由于借貸方均為貨幣性項目，產(chǎn)生的匯兌差額相互抵銷，相應會計分錄為：借：銀行存款——歐元6000貸：短期借款——歐元6000[例7]沿用[例20—3]，假定20×78620×8年1月18日以人民幣歸還所借歐元，當日銀行的歐元賣出價為1歐元＝11元人民幣，假定借款利息在到期歸還本金時一并支付，則當日應歸還銀行借款利息360《12000×6％÷12×6)英鎊，按當日歐元賣出價折算為人民幣為3960(360×11)元。相關(guān)會計分錄如下：借：短期借款——歐元126000財務(wù)費用6000貸：銀行存款——人民幣132000借：財務(wù)費用3960貸：銀行存款——人民幣396020×8年1月18日以人民幣歸還所借歐87(二)非貨幣性項目的處理非貨幣性項目是貨幣性項目以外的項目，如：存貨、長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)投票、基金)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。1.對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，已在交易發(fā)生日按當日即期匯率折算，資產(chǎn)負債表日不應改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。(二)非貨幣性項目的處理88[例8]某外商投資企業(yè)的記賬本位幣是人民幣。2007年8月15，進口一臺機器設(shè)備，設(shè)備價款500000美元，尚未支付，當日的即期匯率為l美元＝7．8元人民幣。2007年8月31日的即期匯率為1美元＝7．9元人民幣。假定不考慮其他相關(guān)稅費，該項設(shè)備屬于企業(yè)的固定資產(chǎn)，在購入時已按當日即期匯率折算為人民幣3900000元。由于“固定資產(chǎn)”屬于非貨幣性項目，因此，2007年8月31日，不需要按當日即期匯率進行調(diào)整。但是，由于存貨在資產(chǎn)負債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，因此，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負債表日的可變現(xiàn)凈值以外幣反映的情況下，在計提存貨跌價準備時應當考慮匯率變動的影響。[例8]某外商投資企業(yè)的記賬本位幣是人民89[例9]甲公司以人民幣為記賬本位幣。20×7年11月20日以每臺2000美元的價格從美國某供貨商手中購入國際最新型號H商品10臺，并于當日支付了相應貨款(假定甲公司有美元存款)。20×7年12月31日，已售出H商品2臺，國內(nèi)市場仍無H商品供應，但H商品在國際市場的價格已降至每臺1950美元。11月20日的即期匯率是1美元＝7．8元人民幣，12月31日的匯率是1美元＝7．9元人民幣。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費，甲公司應作會計分錄如下：11月20日，購入H商品，借：庫存商品——H156000貸：銀行存款156000[例9]甲公司以人民幣為記賬本位幣。290

12月31日，由于庫存8臺H商品市場價格下跌，表明其可變現(xiàn)凈值低于成本，應計提存貨跌價準備，借：資產(chǎn)減值損失1560貸：存貨跌價準備15602000×8×7．8—1950×8×7．9＝1560元(人民幣)本例中，期末，在計算庫存商品——H商品的可變現(xiàn)凈值時，在國內(nèi)沒有相應產(chǎn)品的價格，因此，只能依據(jù)H商品的國際市場價格為基礎(chǔ)確定其可變現(xiàn)凈值，但需要考慮匯率變動的影響，期末，以國際市場價格為基礎(chǔ)確定的可變現(xiàn)凈值應按照期末匯率折算，再與庫存H商品的記賬本位幣成本相比較，確定其應提的跌價準備。12月31日，由于庫存8臺H商品市場價格下912．對于以公允價值計量的股票、基金等非貨幣性項目，如果期末的公允價值以外幣反映，則應當先將該外幣按照公允價值確定當日的即期匯率折算為記賬本位幣金額．再與原記賬本位幣金額進行比較，其差額作為公允價值變動損益，記入當期損益。[例10]國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20×8年12月5日以每股1．5美元的價格購入乙公司B股10000股作為交易性金融資產(chǎn)，當日即期匯率為1美元＝7．8元人民