第二章注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德與法律責(zé)任第一節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德第二節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任第一節(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德一、職業(yè)道德的含義

——職業(yè)道德是指從事一定職業(yè)的人,在履行本職工作的過(guò)程中,應(yīng)當(dāng)遵循的職業(yè)范圍內(nèi)的特殊道德要求和道德準(zhǔn)則.——審計(jì)人員的職業(yè)道德，是審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過(guò)程中應(yīng)遵循的道德要求和道德準(zhǔn)則是對(duì)審計(jì)人員職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等的總稱,是審計(jì)人員在執(zhí)業(yè)過(guò)程中應(yīng)遵循的行為規(guī)范。二、職業(yè)道德基本原則1）誠(chéng)信2）獨(dú)立性3）客觀和公正4）專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注5）保密6）良好的職業(yè)行為（一）誠(chéng)信

誠(chéng)信是指能夠履行約定而取得對(duì)方的信任，要求會(huì)員在所有的職業(yè)關(guān)系和商業(yè)關(guān)系中保持正直和誠(chéng)實(shí)，秉公處事、實(shí)事求是。誠(chéng)信的最低要求是不得與下列有問(wèn)題的信息發(fā)生牽連：

1.含有嚴(yán)重虛假或誤導(dǎo)性的陳述；

2.含有缺乏充分根據(jù)的陳述或信息；3.存在遺漏或含糊其辭的信息。

（二）獨(dú)立性

獨(dú)立原則通常是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而非非執(zhí)業(yè)會(huì)員提出的要求。

在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須保持獨(dú)立性。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在承辦審計(jì)和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)從實(shí)質(zhì)上和形式上保持獨(dú)立性。

獨(dú)立性包括實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性和形式上的獨(dú)立性。（1）實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性是一種內(nèi)心狀態(tài)，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提出結(jié)論時(shí)不受損害職業(yè)判斷的因素影響，誠(chéng)信行事，遵循客觀和公正原則，保持職業(yè)懷疑態(tài)度。（2）形式上的獨(dú)立性是一種外在表現(xiàn)，使得一個(gè)理性且掌握充分信息的第三方，在權(quán)衡所有相關(guān)事實(shí)和情況后，認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所或?qū)徲?jì)項(xiàng)目組成員沒(méi)有損害誠(chéng)信原則、客觀和公正原則或職業(yè)懷疑態(tài)度。形式上的獨(dú)立不看結(jié)果。獨(dú)立性（1）經(jīng)濟(jì)利益因素可能損害獨(dú)立性的情形：①鑒證客戶存在專業(yè)收費(fèi)以外的直接經(jīng)濟(jì)利益或重大間接經(jīng)濟(jì)利益②收費(fèi)主要來(lái)源于某一鑒證客戶③過(guò)分擔(dān)心失去某項(xiàng)業(yè)務(wù)④與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營(yíng)關(guān)系⑤對(duì)鑒證業(yè)務(wù)采取或有收費(fèi)方式⑥可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系可能損害獨(dú)立性的因素【案例】會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，承辦B商業(yè)銀行2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，并于2013年底與B商業(yè)銀行簽訂了審計(jì)業(yè)務(wù)約定書。A會(huì)計(jì)師事務(wù)所指派甲和乙注冊(cè)會(huì)計(jì)師為該審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。假定B商業(yè)銀行以2013年度經(jīng)營(yíng)虧損為由，要求A會(huì)計(jì)師事務(wù)所降低一定數(shù)額的審計(jì)收費(fèi)，但允諾給予其正在申請(qǐng)的購(gòu)買辦公樓的按揭貸款利率予以相應(yīng)優(yōu)惠。A會(huì)計(jì)師事務(wù)所同意了B商業(yè)銀行的要求，并與之簽訂了補(bǔ)充協(xié)議。要求：判斷A會(huì)計(jì)師事務(wù)所上述做法是否違反獨(dú)立性?！景咐治觥緼會(huì)計(jì)師事務(wù)所上述做法違反了審計(jì)獨(dú)立性。因?yàn)锳會(huì)計(jì)師事務(wù)所正在審計(jì)B商業(yè)銀行2013年度的財(cái)務(wù)報(bào)表，A會(huì)計(jì)師事務(wù)所取得貸款優(yōu)惠，不是按正常的貸款程序、條件和要求進(jìn)行的，而是以降低審計(jì)收費(fèi)為條件來(lái)?yè)Q取其正在申請(qǐng)的購(gòu)買辦公樓的按揭貸款利率的優(yōu)惠，A會(huì)計(jì)師事務(wù)所與B商業(yè)銀行之間存在審計(jì)收費(fèi)以外的其他經(jīng)濟(jì)利益，威脅到審計(jì)獨(dú)立性。（2）自我評(píng)價(jià)因素可能損害獨(dú)立性的情形：①鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；②為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的其他服務(wù)；③為鑒證客戶編制屬于鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的數(shù)據(jù)或其他記錄。【案例】甲公司系乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的常年審計(jì)客戶。2013年11月，乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所與甲公司續(xù)簽了審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，審計(jì)甲公司2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表。甲公司由于財(cái)務(wù)人員短缺，2013年向乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所借用一名注冊(cè)會(huì)計(jì)師，由該注冊(cè)會(huì)計(jì)師將經(jīng)會(huì)計(jì)主管審核的記賬憑證錄入計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)。乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所未委派該注冊(cè)會(huì)計(jì)師參加甲公司2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)項(xiàng)目組。要求：判斷乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所上述做法是否違反獨(dú)立性。【案例分析】

乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所上述做法不違反獨(dú)立性。因?yàn)樵撟?cè)會(huì)計(jì)師從事的記賬憑證輸入工作不屬于編制鑒證業(yè)務(wù)對(duì)象的數(shù)據(jù)和其他記錄，不會(huì)產(chǎn)生自我評(píng)價(jià)對(duì)獨(dú)立性的危害，況且乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所已采取措施防范可能的影響，即未委派該注冊(cè)會(huì)計(jì)師參加甲公司2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)項(xiàng)目組，所以乙會(huì)計(jì)師事務(wù)所上述做法不違反獨(dú)立性。（3）關(guān)聯(lián)關(guān)系因素可能損害獨(dú)立性的情形：①與鑒證小組成員關(guān)系密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；②鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的前高級(jí)管理人員；③會(huì)計(jì)師事務(wù)所的高級(jí)管理人員或簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師與鑒證客戶長(zhǎng)期交往；(日久生情）④接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會(huì)禮儀的款待。（4）外界壓力因素可能損害獨(dú)立性的情形：①在重大會(huì)計(jì)、審計(jì)等問(wèn)題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；②受到有關(guān)單位或個(gè)人不恰當(dāng)?shù)母深A(yù)；③受到鑒證客戶降低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍?！景咐?/p>

甲公司系A(chǔ)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的常年審計(jì)客戶。2013年11月，A會(huì)計(jì)師事務(wù)所與甲公司續(xù)簽了審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，審計(jì)甲公司2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表。假定由于甲公司降低2013年度支付A會(huì)計(jì)師事務(wù)所的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)費(fèi)用，僅支付以前年度審計(jì)費(fèi)的二分之一，導(dǎo)致A會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)收入不能彌補(bǔ)審計(jì)成本，A會(huì)計(jì)師事務(wù)所決定不再對(duì)甲公司下屬的2個(gè)重要的銷售分公司進(jìn)行審計(jì)，并以審計(jì)范圍受限為由出具了保留意見的審計(jì)報(bào)告。要求：判斷A會(huì)計(jì)師事務(wù)所上述做法是否損害獨(dú)立性?！景咐治觥?/p>

A會(huì)計(jì)師事務(wù)所上述做法損害獨(dú)立性。因?yàn)锳會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到甲公司降低收費(fèi)的壓力而不恰當(dāng)?shù)乜s小工作范圍，即由于外界壓力對(duì)獨(dú)立性造成威脅。當(dāng)識(shí)別出損害獨(dú)立性的因素時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取必要的措施以消除影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩?。【練?xí)】ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司2013年度財(cái)務(wù)報(bào)表，并指派A和B注冊(cè)會(huì)計(jì)師為該審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。在審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)項(xiàng)目組遇到下列與職業(yè)道德有關(guān)的事項(xiàng)：（1）A注冊(cè)會(huì)計(jì)師的哥哥在甲公司財(cái)務(wù)部從事會(huì)計(jì)核算工作，但非財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)人。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為無(wú)須回避。（2）審計(jì)項(xiàng)目組成員D某的父親，在甲公司擔(dān)任董事。（3）審計(jì)項(xiàng)目組負(fù)責(zé)人B在2013年3月曾擔(dān)任甲公司財(cái)務(wù)部門主管。（4）在審計(jì)過(guò)程中，甲公司要求審計(jì)小組成員協(xié)助調(diào)整會(huì)計(jì)分錄。要求：針對(duì)上述事項(xiàng)（1）至（4），分別指出是否對(duì)審計(jì)項(xiàng)目組的獨(dú)立性構(gòu)成不利影響，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。【答案】（1）對(duì)獨(dú)立性構(gòu)成不利影響。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師是審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人之一，與其在財(cái)務(wù)部從事會(huì)計(jì)核算工作的哥哥屬于其他近親屬，并且其所處職位能夠?qū)﹁b證對(duì)象產(chǎn)生重大影響。

（2）對(duì)獨(dú)立性構(gòu)成不利影響。審計(jì)項(xiàng)目組成員D注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要近親屬?gòu)氖碌墓ぷ鲗?duì)年報(bào)審計(jì)對(duì)象的財(cái)務(wù)報(bào)表有直接重大影響。（3）對(duì)獨(dú)立性構(gòu)成不利影響。審計(jì)項(xiàng)目組負(fù)責(zé)人B在財(cái)務(wù)報(bào)表涵蓋期間擔(dān)任審計(jì)客戶的高級(jí)管理人員，將產(chǎn)生自我評(píng)價(jià)導(dǎo)致的不利影響。（4）不對(duì)獨(dú)立性構(gòu)成不利影響。向客戶提供政策選用和會(huì)計(jì)處理建議的調(diào)整，協(xié)助客戶解決相關(guān)賬戶的調(diào)整問(wèn)題，均屬于審計(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)提供的常規(guī)工作。

（三）客觀和公正

客觀，是指按照事物的本來(lái)面目去考察，不添加個(gè)人的偏見。公正，是指公平，正直，不偏袒?？陀^和公正原則要求會(huì)員應(yīng)當(dāng)公正處事、實(shí)事求是，不得由于偏見、利益沖突或他人的不當(dāng)影響而損害自己的職業(yè)判斷。

（四）專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注

專業(yè)勝任能力和應(yīng)有的關(guān)注原則要求會(huì)員通過(guò)教育、培訓(xùn)和執(zhí)業(yè)實(shí)踐獲取和保持專業(yè)勝任能力。專業(yè)勝任能力是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在應(yīng)用專業(yè)知識(shí)和技能時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)合理運(yùn)用職業(yè)判斷。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力的要求主要包括：①注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持和提高專業(yè)勝任能力，遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則等職業(yè)規(guī)范，合理運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)家其他相關(guān)技術(shù)規(guī)范。②注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通過(guò)教育、培訓(xùn)和執(zhí)業(yè)實(shí)踐保持和提高專業(yè)勝任能力。③注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得宣稱自己具有本不具備的專業(yè)知識(shí)、技能或經(jīng)驗(yàn)。④注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得提供不能勝任的專業(yè)服務(wù)。⑤保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

（五）保密

會(huì)員與客戶的溝通，必須建立在為客戶信息保密的基礎(chǔ)上。在沒(méi)有取得客戶同意的情況下，不能泄露任何客戶的涉密信息。注冊(cè)會(huì)計(jì)師有義務(wù)對(duì)其在專業(yè)服務(wù)過(guò)程中獲得的有關(guān)客戶的信息予以保密。這一保密責(zé)任不得因與客戶關(guān)系的終止而終止。保密原則要求會(huì)員應(yīng)當(dāng)對(duì)在職業(yè)活動(dòng)中獲知的涉密信息予以保密，不得有下列行為：

1.未經(jīng)客戶授權(quán)或法律法規(guī)允許，向會(huì)計(jì)師事務(wù)所以外的第三方披露其所獲知的涉密信息；

2.利用所獲知的涉密信息為自己或第三方謀取利益。

會(huì)員應(yīng)當(dāng)警惕無(wú)意泄密的可能性，特別是警惕無(wú)意中向近親屬或關(guān)系密切的人員泄密的可能性。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在以下情況下可以披露客戶的有關(guān)信息：

(1)法律法規(guī)允許披露，并取得客戶的授權(quán)(2)根據(jù)法律法規(guī)的要求，為法律訴訟、仲裁準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機(jī)構(gòu)報(bào)告所發(fā)現(xiàn)的違法行為(3)法律法規(guī)允許的情況下，在法律訴訟、仲裁中維護(hù)自己的合法權(quán)益(4)接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)或監(jiān)管機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，答復(fù)其詢問(wèn)和調(diào)查(5)法律法規(guī)、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和職業(yè)道德規(guī)范規(guī)定的其他情形（六）良好的職業(yè)行為

會(huì)員應(yīng)當(dāng)遵守相關(guān)法律法規(guī)，避免發(fā)生任何損害職業(yè)聲譽(yù)的行為。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在向公眾傳遞信息以及推介自己和工作時(shí)，應(yīng)當(dāng)客觀、真實(shí)、得體，不得損害職業(yè)形象。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)誠(chéng)實(shí)、實(shí)事求是，不得有下列行為：

1.夸大宣傳提供的服務(wù)、擁有的資質(zhì)或獲得的經(jīng)驗(yàn)；

2.貶低或無(wú)根據(jù)地比較其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作。

根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定：我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得對(duì)其能力進(jìn)行廣告宣傳以招攬業(yè)務(wù)。不得刊登廣告，主要有三條理由：注冊(cè)會(huì)計(jì)師的服務(wù)質(zhì)量及能力無(wú)法由廣告加以評(píng)估；廣告可能威脅專業(yè)服務(wù)精神；廣告可能導(dǎo)致同行之間的不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)。廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳第二節(jié)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的依據(jù)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求審慎執(zhí)業(yè)，保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。否則，一旦出現(xiàn)審計(jì)失敗，就有可能承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。

二、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定責(zé)任種類通常所指針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言1.違約合同的一方或多方未能達(dá)到合同條款的要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所在商定期間內(nèi)未能履行合同條款規(guī)定的義務(wù)2.普通過(guò)失沒(méi)有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有完全遵循專業(yè)準(zhǔn)則的要求3.重大過(guò)失連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持，對(duì)業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎注冊(cè)會(huì)計(jì)師根本沒(méi)有遵循專業(yè)準(zhǔn)則或沒(méi)有按專業(yè)準(zhǔn)則的基本要求執(zhí)行審計(jì)4.欺詐以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯(cuò)誤行為注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知委托單位的財(cái)務(wù)報(bào)表有重大錯(cuò)報(bào)，卻加以虛偽的陳述，出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)法律責(zé)任的種類行政責(zé)任民事責(zé)任刑事責(zé)任注冊(cè)會(huì)計(jì)師（1）警告（2）暫停執(zhí)業(yè)（3）罰款（4）吊銷注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書（5）沒(méi)收違法所得；（6）吊銷有關(guān)執(zhí)業(yè)許可證賠償受害人損失（1）罰金（2）有期徒刑（3）其他限制人身自由的刑罰會(huì)計(jì)師事務(wù)所（1）警告（2）沒(méi)收違法所得（3）罰款（4）暫停執(zhí)業(yè)（5）撤銷（6）吊銷有關(guān)許可證賠償受害人損失罰金四．中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任（一）事務(wù)所侵權(quán)責(zé)任產(chǎn)生的事由

利害關(guān)系人以會(huì)計(jì)師事務(wù)所在從事注冊(cè)會(huì)計(jì)師法第十四條規(guī)定的審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中出具不實(shí)報(bào)告并致其遭受損失為由，向人民法院提起民事侵權(quán)賠償訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)依法受理。

1.不實(shí)報(bào)告

會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反法律法規(guī)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)依法擬定并經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門批準(zhǔn)后施行的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則以及誠(chéng)信公允的原則，出具的具有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏的審計(jì)業(yè)務(wù)報(bào)告，應(yīng)認(rèn)定為不實(shí)報(bào)告。

2.利害關(guān)系人

因合理信賴或者使用會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的不實(shí)報(bào)告，與被審計(jì)單位進(jìn)行交易或者從事與被審計(jì)單位的股票、債券等有關(guān)的交易活動(dòng)而遭受損失的自然人、法人或者其他組織，應(yīng)認(rèn)定為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法規(guī)定的利害關(guān)系人。

（二）訴訟當(dāng)事人的列置

利害關(guān)系人未對(duì)被審計(jì)單位提起訴訟而直接對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所提起訴訟的，人民法院應(yīng)當(dāng)告知其對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位一并提起訴訟；利害關(guān)系人拒不起訴被審計(jì)單位的，人民法院應(yīng)當(dāng)通知被審計(jì)單位作為共同被告參加訴訟。

利害關(guān)系人對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)提起訴訟的，人民法院可以將該會(huì)計(jì)師事務(wù)所列為共同被告參加訴訟。

利害關(guān)系人提出被審計(jì)單位的出資人虛假出資或者出資不實(shí)、抽逃出資，且事后未補(bǔ)足的，人民法院可以將該出資人列為第三人參加訴訟。

（三）執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的法律地位

《司法解釋》第二條第二款、第四條第二款、第六條和第七條等規(guī)定，明確將執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則納入法律程序范疇，將事務(wù)所是否遵循了執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求作為判斷其有無(wú)故意和過(guò)失的重要依據(jù)。

1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)鍵在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有過(guò)失或欺詐行為；2.判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否具有過(guò)失的關(guān)鍵在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)。

（五）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的連帶責(zé)任《司法解釋》第五條規(guī)定了事務(wù)所在故意情況下，應(yīng)當(dāng)與被審計(jì)單位承擔(dān)連帶賠償責(zé)任，第六條和第十條規(guī)定了事務(wù)所在過(guò)失情況下，根據(jù)過(guò)失大小承擔(dān)補(bǔ)充責(zé)任。連帶責(zé)任是指?jìng)鶆?wù)人為多數(shù)的情況下，債權(quán)人既有權(quán)請(qǐng)求所有的債務(wù)人清償債務(wù)，也有權(quán)請(qǐng)求其中任何一個(gè)債務(wù)人單獨(dú)清償債務(wù)的一部分或者全部。清償了全部債務(wù)的債務(wù)人，有權(quán)就其清償超過(guò)自己應(yīng)分擔(dān)的部分，要求其他的債務(wù)人按各自應(yīng)承擔(dān)的部分給予補(bǔ)償。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中存在下列情形之一，出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位承擔(dān)連帶責(zé)任：

（1）與被審計(jì)單位惡意串通；

（2）明知被審計(jì)單位對(duì)重要事項(xiàng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理與國(guó)家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明；

（3）明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理會(huì)直接損害利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或作不實(shí)報(bào)告；

（4）明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理會(huì)導(dǎo)致利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解,而不予指明;

（5）明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表的重要事項(xiàng)有不實(shí)內(nèi)容，而不予指明；

（6）被審計(jì)單位示意作不實(shí)報(bào)告，而不予拒絕。對(duì)被審計(jì)單位有前款第（二）至（五）項(xiàng)所列行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則應(yīng)當(dāng)知道的，人民法院應(yīng)認(rèn)定其明知。

（六）會(huì)計(jì)事務(wù)所的補(bǔ)充責(zé)任及過(guò)失認(rèn)定

補(bǔ)充責(zé)任是指對(duì)主責(zé)任的補(bǔ)充清償責(zé)任。所謂主責(zé)任，是指行為人本人首先承擔(dān)的民事責(zé)任。當(dāng)主責(zé)任人的財(cái)產(chǎn)不足以清償債務(wù)時(shí)，不足部分由承擔(dān)補(bǔ)充責(zé)任的人來(lái)清償。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中未保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，存在下列情形之一，并導(dǎo)致報(bào)告不實(shí)的，人民法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在過(guò)失：

（1）違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師法第二十條第（二）、（三）項(xiàng)的規(guī)定;

（2）負(fù)責(zé)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師以低于行業(yè)一般成員應(yīng)具備的專業(yè)水準(zhǔn)執(zhí)業(yè);

（3）制定的審計(jì)計(jì)劃存在明顯疏漏;

（4）未依據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則執(zhí)行必要的審計(jì)程序；

（5）在發(fā)現(xiàn)可能存在錯(cuò)誤和舞弊的跡象時(shí)，未能追加必要的審計(jì)程序予以證實(shí)或者排除；

（6）未能合理地運(yùn)用執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和規(guī)則所要求的重要性原則；

（7）未根據(jù)審計(jì)的要求采用必要的調(diào)查方法獲取充分的審計(jì)證據(jù)；

（8）明知對(duì)總體結(jié)論有重大影響的特定審計(jì)對(duì)象缺少判斷能力，未能尋求專家意見而直接形成審計(jì)結(jié)論；

（9）錯(cuò)誤判斷和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)；

（10）其他違反執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序的行為。

（11）事務(wù)所免除和減輕責(zé)任的事由（七）會(huì)計(jì)師事務(wù)所免責(zé)情形1、對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所民事侵權(quán)賠償責(zé)任的界定是“四要件”，針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)具體表現(xiàn)為：①注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了不實(shí)報(bào)告；②利害關(guān)系人遭受損失；③會(huì)計(jì)師事務(wù)所的過(guò)失與利害關(guān)系人遭受損失存在因果關(guān)系；④注冊(cè)會(huì)計(jì)師有過(guò)失。2、事務(wù)所的抗辯事由如果事務(wù)所能夠證明自己在上述四個(gè)方面的特定方面不符合這些構(gòu)成要件的規(guī)定，那么，事務(wù)所就可以提出抗辯，其中是否存在過(guò)錯(cuò)和因果關(guān)系兩個(gè)方面是事務(wù)所免責(zé)的情形。3、舉證免除民事責(zé)任情形會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠證明存在以下情形之一的，不承擔(dān)民事責(zé)任。具體包括以下五種情形：(1)已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)資料錯(cuò)誤；（沒(méi)有過(guò)錯(cuò)，免責(zé)）(2)審計(jì)業(yè)務(wù)所必須依賴的金融機(jī)構(gòu)等單位提供虛假或者不實(shí)的證明文件，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎下仍未能發(fā)現(xiàn)虛假或者不實(shí)；（沒(méi)有過(guò)錯(cuò)，免責(zé)）

(3)已對(duì)被審計(jì)單位的舞弊跡象提出警告并在審計(jì)報(bào)告中予以指明；

（沒(méi)有過(guò)錯(cuò)，免責(zé)）(4)已經(jīng)遵照驗(yàn)資程序進(jìn)行審核并出具報(bào)告，但被審驗(yàn)單位在注冊(cè)登記后抽逃資金；（沒(méi)有因果關(guān)系，免責(zé)）(5)為登記時(shí)未出資或者未足額出資的出資人出具不實(shí)報(bào)告，但出資人在登記后已補(bǔ)足出資。（沒(méi)有因果關(guān)系，免責(zé)）其中，上述第（1）、（2）和（3）屬于因沒(méi)有過(guò)錯(cuò)而免責(zé)的情形；第（4）和（5）屬于因沒(méi)有“因果關(guān)系”而免責(zé)的情形。（八）會(huì)計(jì)事務(wù)所減責(zé)事由與無(wú)效免責(zé)

利害關(guān)系人明知會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告為不實(shí)報(bào)告而仍然使用的，人民法院應(yīng)當(dāng)酌情減輕會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠償責(zé)任。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告，其用途已為法律法規(guī)所規(guī)定，事務(wù)所無(wú)權(quán)限定審計(jì)報(bào)告的用途。事務(wù)所在報(bào)告中注明“本報(bào)告僅供年檢使用”、“本報(bào)告僅供工商登記使用”等類似內(nèi)容的，不能作為其免責(zé)的事由，是無(wú)效免責(zé)。（九）會(huì)計(jì)事務(wù)所侵權(quán)賠償順位

如果多個(gè)責(zé)任主體之間沒(méi)有連帶關(guān)系，且存在補(bǔ)充責(zé)任，則需要確定這些責(zé)任主體之間的賠償順序。1.事務(wù)所與被審計(jì)單位之間的責(zé)任順位

審計(jì)報(bào)告使用人由于信賴不實(shí)審計(jì)報(bào)告，從事了相關(guān)交易，導(dǎo)致了損失，從因果關(guān)系的角度看，被審計(jì)單位的違約或欺詐行為是導(dǎo)致報(bào)告使用人損失的直接原因，不實(shí)審計(jì)報(bào)告只是間接原因，對(duì)于報(bào)告使用人的損失，應(yīng)當(dāng)由被審計(jì)單位承擔(dān)第一順位的責(zé)任，事務(wù)所承擔(dān)在后順位的責(zé)任。2.會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位、瑕疵出資股東之間的責(zé)任順位

如果被審計(jì)單位的出資人虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資，而且在事后未補(bǔ)足的前提下，他們之間的賠償順位可以表述為：（1）依法強(qiáng)制執(zhí)行被審計(jì)單位財(cái)產(chǎn)；（2）依法強(qiáng)制執(zhí)行被審計(jì)單位財(cái)產(chǎn)后仍不足以賠償損失的，出資人應(yīng)在虛假出資、不實(shí)出資或者抽逃出資數(shù)額范圍內(nèi)向利害關(guān)系人承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任；（3）如果對(duì)被審計(jì)單位、出資人的財(cái)產(chǎn)依法強(qiáng)制執(zhí)行后仍不足以賠償損失的，由事務(wù)所在其不實(shí)審計(jì)金額范圍內(nèi)承擔(dān)相應(yīng)的賠償責(zé)任。（十）侵權(quán)賠償責(zé)任范圍1.故意出具不實(shí)報(bào)告

事務(wù)所因故意出具不實(shí)報(bào)告而承擔(dān)連帶責(zé)任時(shí)，沒(méi)有最高賠償額的限定，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的賠償數(shù)額由具體案件中利害關(guān)系人的損失數(shù)額和其他責(zé)任主體的賠償能力決定。2.過(guò)失出具不實(shí)報(bào)告

事務(wù)所因過(guò)失出具不實(shí)報(bào)告而承擔(dān)補(bǔ)充賠償責(zé)任時(shí)，事務(wù)所就其所出具的不實(shí)審計(jì)報(bào)告承擔(dān)賠償責(zé)任的最高限額為該審計(jì)報(bào)告中的不實(shí)審計(jì)金額?！纠}·多選題】注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行下列審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中，如果存在以下（）情形則可能以出具不實(shí)報(bào)告給利害關(guān)系人造成損失為由追究連帶責(zé)任。A.與被審計(jì)單位惡意串通B.被審計(jì)單位示意作不實(shí)報(bào)告而不予拒絕C.明知被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理直接損害利害關(guān)系人的利益而予以隱瞞或作不實(shí)報(bào)告D.明知被審計(jì)單位對(duì)重要事項(xiàng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理與國(guó)家有關(guān)規(guī)定相抵觸而不予指明【答案】ABCD【解析】《司法解釋》第五條明確了六種典型的可能被追究連帶責(zé)任的情形，以上四個(gè)選項(xiàng)均屬于將被追究連帶責(zé)任的情形?！纠}·簡(jiǎn)答題】甲、乙、丙三位出資人共同投資設(shè)立丁有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱丁公司）。甲、乙出資人按照出資協(xié)議的約定按期繳納了出資額，丙出資人通過(guò)與銀行串通編造虛假的銀行進(jìn)賬單，虛構(gòu)了出資。ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所的分支機(jī)構(gòu)接受委托對(duì)擬設(shè)立的丁公司的注冊(cè)資本進(jìn)行審驗(yàn)，并委派A注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任項(xiàng)目合伙人。審驗(yàn)過(guò)程中，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照?qǐng)?zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求，實(shí)施了檢查文件記錄、向銀行函證等必要的程序，保持了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，但未能發(fā)現(xiàn)丙出資人的虛假出資情況。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師在出具的驗(yàn)資報(bào)告中認(rèn)為，各出資人已全部繳足出資額，并在驗(yàn)資報(bào)告的說(shuō)明段中注明“本報(bào)告僅供工商登記使用”。丁公司注冊(cè)登記半年后，丙出資人補(bǔ)足虛構(gòu)的出資額。一年后，乙出資人抽逃其全部出資額。兩年后，丁公司因資金短缺和經(jīng)營(yíng)不善等原因?qū)е沦Y不低債，無(wú)力償付戊供應(yīng)商的材料款。戊供應(yīng)商以ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具不實(shí)驗(yàn)資報(bào)告為由，向法院提供民事訴訟，要求ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)連帶賠償責(zé)任。ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出兩項(xiàng)抗辯理由，要求免于承擔(dān)民事責(zé)任：一是審驗(yàn)工作乃分支機(jī)構(gòu)所為，與本會(huì)計(jì)師事務(wù)所無(wú)關(guān)；二是驗(yàn)資報(bào)告已經(jīng)注明“僅供工商登記使用”，戊供應(yīng)商因不當(dāng)使用驗(yàn)資報(bào)告而遭受損失與本會(huì)計(jì)師事務(wù)所無(wú)關(guān)。要求：回答下列問(wèn)題，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由：（1）ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的抗辯理由是否成立？（2）ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否可以免于承擔(dān)民事責(zé)任？【練習(xí)】指出下列事項(xiàng)是否損害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所全年收入的60%來(lái)源于被審計(jì)單位；（2）被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)經(jīng)理曾是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的項(xiàng)目合伙人；（3）被審計(jì)單位告訴CPA，不能把審計(jì)中發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位存在違法行為泄露出去，否則解除業(yè)務(wù)委托；（4）注冊(cè)會(huì)計(jì)師A擔(dān)任被審計(jì)單位年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)項(xiàng)目經(jīng)理10年；（5）客戶要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所同時(shí)提供代編會(huì)計(jì)報(bào)表和報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)；（6）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人C注冊(cè)會(huì)計(jì)師目前擔(dān)任B客戶的獨(dú)立董事；（7）會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位簽訂的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書約定：審計(jì)費(fèi)用為100萬(wàn)元，提交審計(jì)報(bào)告時(shí)支付50%的審計(jì)費(fèi)用，剩余50%視股票能否發(fā)行上市決定是否支付；（8）審計(jì)小組成員D注冊(cè)會(huì)計(jì)師的妻子擔(dān)任被審計(jì)單位的車間技術(shù)員。（9）項(xiàng)目組成員C在審計(jì)過(guò)程中，以5元的購(gòu)得被審計(jì)單位一輛市價(jià)15萬(wàn)的二手車。