第七章企業(yè)所得稅會計1．企業(yè)所得稅的納稅人、征稅對象、稅率。2．企業(yè)應納稅所得額的確定及應納所得稅額的計算。

本章要點難點：企業(yè)所得稅應納稅額計算，無論是收入的確定還是準予扣除項目的范圍與標準均要求學生深入掌握。第一節(jié)企業(yè)所得稅概述本節(jié)主要內容1、企業(yè)所得稅的概念、特點2、企業(yè)所得稅的征稅對象、納稅義務人3、企業(yè)所得稅稅率（一）概念企業(yè)所得稅是對我國境內的企業(yè)和其他取得收入的組織的生產經營所得和其他所得征收的一種直接稅。（二）特點稅額的多少與納稅人所得的多少相適應，所得多的多征，所得少的少征，無所得的不征，體現(xiàn)合理負擔的原則。納稅企業(yè)年度虧損可以按規(guī)定用下一年度實現(xiàn)的利潤抵補，并可連續(xù)抵補五年。應納稅額的計算以稅務所得為計稅額，在財務會計處理上與稅法規(guī)定相抵觸的，以稅法規(guī)定為準。

一、企業(yè)所得稅的概念及特點（一）納稅人在中華人民共和國境內的企業(yè)和其他取得收入的組織。企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。二、企業(yè)所得稅的納稅人和征稅對象個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)繳納個人所得稅，不是企業(yè)所得稅的納稅人。居民企業(yè):依法在中國境內成立，或者依照外國法律成立但實際管理機構在中國境內的企業(yè)。非居民企業(yè):依照外國法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業(yè)。（二）征稅對象

1.企業(yè)所得稅的征稅對象從內容上看包括企業(yè)取得的生產經營所得和其他所得：

生產經營所得，是指企業(yè)從事物質生產、商品流通、交通運輸、勞務服務以及其他營利事業(yè)取得的所得。其他所得包括財產轉讓所得、利息所得、財產租賃所得、特許權使用費所得、股息或紅利所得以及其他所得。①必須是有合法來源的所得。②必須是扣除成本費用以后的純收益。③必須是實物或貨幣所得。2.從空間范圍上看，包括來源于中國境內的所得和境外的所得。（1）居民企業(yè)應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業(yè)所得稅（2）非居民企業(yè)在中國境內設立機構、場所的，應當就其所涉機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發(fā)生在中國境外但與其所涉機構、場所有實際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。(3)非居民企業(yè)在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業(yè)所得稅基本稅率25%

適用于居民企業(yè)和在中國境內設有機構、場所且所得與機構、場所存在實際聯(lián)系的非居民企業(yè)。兩檔優(yōu)惠稅率

符合條件的小型微利企業(yè)減按20%；國家重點扶持的高新技術企業(yè)減按l5%。低稅率20%適用于在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯(lián)系的非居民企業(yè)，僅就其來源于中國境內所得適用20%（實際征稅時適用l0%稅率）稅率。應納稅所得額不同于會計利潤如果企業(yè)上一年度發(fā)生虧損，可用當年應納稅所得額予以彌補，按彌補虧損后的應納稅所得額來確定適用稅率。注意三、企業(yè)所得稅稅率第二節(jié)應納稅所得額的計算

計算公式一（直接法）：

應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損

計算公式二（間接法）：

應納稅所得額=會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額

計算公式權責發(fā)生制

企業(yè)的收入總額包括以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入；納稅人以非貨幣形式取得的收入，應當按照公允價值確定收入額。公允價值是指按照市場價格確定的價值。銷售貨物收入；勞務收入財產轉讓收入利息收入租賃收入特許權使用費收入股息收入接受捐贈收入其他收入（一）收入總額的確定收入總額以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)。企業(yè)接受受托加工制造大型機械設備等勞務，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或完成的工作量確認收入實現(xiàn)。采取產品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產品的日期確認收入的實現(xiàn)，且收入額以公允價值計量。企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物用于除銷售以外的其他用途時，應當視同銷售、轉讓財產或提供勞務。特殊收入的確認（一）不征稅收入財政撥款。依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。國務院規(guī)定的其他不征稅收入。（二）免稅收入國債利息收入符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性收益。是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益。該收益不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。符合條件的非營利組織的收入。

（二）不征稅收入和免稅收入

不征稅收入免稅收入企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或形成資產計算的折舊、攤銷，不得在計算應納稅所得額時扣除企業(yè)各項免稅收入用于支出所形成的各項成本費用，可在計算應按稅所得額時扣除下列不計入企業(yè)應納稅所得額的項目是（）A、勞務服務收入B、轉讓固定資產收入C、購買國債的利息收入D、出租包裝物的收入扣除項目的確認原則權責發(fā)生制原則、合法性原則、配比原則、確定性原則。成本：銷售（營業(yè)）成本費用：銷售費用、管理費用、財務費用稅金：除企業(yè)所得稅和增值稅以外的各項稅金及附加損失：各項營業(yè)外支出、投資損失以及其他損失；捐贈支出不扣除。其他五項扣除（三）準予扣除的項目范圍1、利息支出非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經批準發(fā)行債券的利息支出，可據(jù)實扣除。非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分可據(jù)實扣除，超過部分不許扣除。（四）準予扣除項目的具體標準【例題·單選題】某公司2008年度實現(xiàn)會計利潤總額25萬元。經注冊會計師審核，“財務費用”賬戶中列支有兩筆利息費用：向銀行借入生產用資金200萬元，借用期限6個月，支付借款利息5萬元；經過批準向本企業(yè)職工借入生產用資金60萬元，借用期限10個月，支付借款利息3.5萬元。該公司2008年度的應納稅所得額為（）萬元

A.21B.26C.30

D.33【解析】銀行的利率＝（5×2）÷200＝5%；可以稅前扣除的職工借款利息＝60×5%÷12×10＝2.5（萬元）；超標準＝3.5－2.5＝1（萬元）；應納稅所得額＝25+1＝26（萬元）2、工資、薪金支出企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準予據(jù)實扣除。工資、薪金支出是企業(yè)每一納稅年度支付給本企業(yè)任職或與其有雇傭關系的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報酬。工資、薪金包括基本工資、資金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資。以及與任職或者是受雇有關的其他支出。

3、工會經費、職工福利費、職工教育經費三項經費”的提取和扣除應以計稅工資標準為基數(shù)：職工福利費：14%職工工會經費：2%職工教育經費：2.5%（超過部分準予結轉以后納稅年度扣除）

舉例：某納稅人工資薪金總額為1000萬元，稅法規(guī)定，會計成本費用（開支）有差異的調整，沒有差異的不調。具體如下：工資薪金1000萬，會計成本計1000萬，因此不用納稅調整。職工福利費實際支出160萬元，稅前可扣除140萬元，納稅調增20萬。工會經費會計實際列支15萬，稅前可扣20萬，不需要納稅調整。教育經費成本費用列支30萬，稅前扣除25萬，調增5萬元。

例，某企業(yè)2013年應付職工工資300萬元，實際為本企業(yè)雇員支付工資300萬元、獎金40萬，地區(qū)補貼20萬，假定該企業(yè)工資、薪金支出符合合理性標準，當年職工福利費、工會經費和職工教育經費可在企業(yè)所得稅前列支的限額是多少？

該企業(yè)當年可在企業(yè)所得稅前列示的工資總額為=300+40+20=360萬元其當年可在企業(yè)所得稅前列支的職工福利費限額=360×14%=50.4萬元其當年可在企業(yè)所得稅前列支的工會經費限額=360×2%=7.2萬元其當年可在企業(yè)所得稅前列支的職工教育經費限額=360×2.5%=9萬元4、業(yè)務招待費特別提示當年銷售（營業(yè)）收入包括銷售貨物收入、勞務收入、出租財產收入、轉讓無形資產使用權收入、視同銷售收入等，即會計核算中的“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”，不包括營業(yè)外收入內容企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。例如：納稅人銷售收入2000萬元，業(yè)務招待費發(fā)生扣除最高限額2000×5‰＝10萬元。分兩種情況：（1）實際發(fā)生業(yè)務招待費發(fā)生40萬元：40×60%＝24萬元；稅前可扣除10萬元（2）實際發(fā)生業(yè)務招待費發(fā)生15萬元：15×60%＝9萬元；稅前可扣除9萬元

5、社會保險費按照政府規(guī)定的范圍和標準繳納的“五險一金”，即基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除；企業(yè)為投資者或者職工支付的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的范圍和標準內，準予扣除。企業(yè)參加財產保險，按照規(guī)定繳納的保險費，準予扣除.企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險費，不得扣除。

稅前扣除標準：企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入l5%的部分，準予扣除；超過部分，準予結轉以后納稅年度扣除。6、廣告費和業(yè)務宣傳費7、租賃費屬于經營性租賃發(fā)生的租入固定資產租賃費：根據(jù)租賃期限均勻扣除；屬于融資性租賃發(fā)生的租入固定資產租賃費：構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。8、環(huán)境保護專項資金企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的專項資金準予扣除；上述專項資金提取后改變用途的，不得扣除。9、公益性捐贈支出公益性捐贈含義：是指企業(yè)通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈。公益性捐贈稅前扣除標準：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。

【例題】某居民企業(yè)按照規(guī)定計算出利潤總額300萬元，當年直接到受災現(xiàn)場給受災災民發(fā)放慰問金10萬，通過省級人民政府機關，對受災地區(qū)捐贈30萬，其當年捐贈應調整多少萬元應納稅所得額？其當年可在企業(yè)所得稅前列支的公益性捐贈限額=300×12%=36萬通過省級人民政府機關對受災地區(qū)的捐贈30萬低于限額36萬，所以可以全額在稅前扣除，不需納稅調整。直接給受贈人的捐贈在企業(yè)所得稅前不得扣除，所以應調增應納稅所得額10萬10、匯兌損失匯率折算形成的匯兌損失，準予扣除.11、資產損失企業(yè)當期發(fā)生的固定資產和流動資產盤虧、毀損凈損失，由其提供清查盤存資料經主管稅務機關審核后，準予扣除；企業(yè)因存貨盤虧、毀損、報廢等原因不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額，應視同企業(yè)財產損失，準予與存貨損失—起在所得稅前按規(guī)定扣除。12.有關資產的費用

（1）企業(yè)按規(guī)定計算的無形資產和遞延資產的攤銷費：準予扣除。（2）固定資產在計算應納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產折舊，準予扣除。

下列固定資產不得計算折舊扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；以經營租賃方式租入的固定資產；以融資租賃方式租出的固定資產已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產；單獨估價作為固定資產入賬的土地其他不得計算折舊扣除的固定資產。

固定資產按照直線法計提的折舊，準予扣除?？梢圆扇】s短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產，包括：（1）由于技術進步，產品更新?lián)Q代較快的固定資產（2）常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產。采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。（注意：采用加速折舊就不能縮短年限）13.企業(yè)的下列支出，可以加計扣除：（1）開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用；企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。（2）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業(yè)人員所支付的工資。企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實扣除的基礎上，按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。1.向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項。2.企業(yè)所得稅稅款。3.稅收滯納金，是指納稅人違反稅收被稅務機關處以的滯納金。4.罰金、罰款和被沒收財物的損失，是指納稅人違反國家有關法律、法規(guī)規(guī)定，被有關部門處以的罰款，以及被司法機關處以的罰金和被沒收財物。5.超過規(guī)定標準的捐贈支出。（五）不得扣除的項目6.贊助支出，是指企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動無關的各種非廣告性質支出7.未經核定的準備金支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出。8.企業(yè)之間支付的管理費、企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的租金和特許權使用費，以及非銀行企業(yè)內營業(yè)機構之間支付的利息，不得扣除。9.與取得收入無關的其他支出。企業(yè)某一年度發(fā)生的虧損可以用下一年度的所得彌補；下一年度的所得不足以彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但最長不超過５年。

（六）虧損彌補企業(yè)在匯總計算繳納企業(yè)所得稅時，其境外營業(yè)機構的虧損不得抵減境內營業(yè)機構的盈利。尤其注意非居民企業(yè)中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構場所沒有實際聯(lián)系的，其來源于中國境內的所得按照下列辦法計算應納稅所得額：（1）股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額（2）轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額（3）其他所得，參照前兩項規(guī)定。（七）非居民企業(yè)

應納所得稅額=應納稅所得額*適用稅率

計算公式一（直接法）：

應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損

計算公式二（間接法）：

應納稅所得額=會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額

計算公式如下：二、應納所得稅額的計算例：某企業(yè)為居民企業(yè)，2013年經營業(yè)務如下：（1）取得銷售收入2500萬（2）銷售成本1100萬（3）發(fā)生銷售費用670萬（其中廣告費450萬元）；管理費用480萬元（其中業(yè)務招待費15萬元）；財務費用60萬元。（4）銷售稅金160萬元（含增值稅120萬元）（5）營業(yè)外收入70萬元，營業(yè)外支出50萬元(含通過公益性社會團體向貧困山區(qū)捐款30