www.BDO.審計(jì)二部許文倩2016年11月房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)審計(jì)www.BDO.審計(jì)二部許文倩房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)審計(jì)1、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件2、銷售收款3、稅金4、收入確認(rèn)5、利息資本化6、完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)7、存貨成本www.BDO.2房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)審計(jì)1、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件www.BDO.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件www.BDO.3證件名稱功能《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》限定土地使用范圍、邊界和占地面積《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》限定本規(guī)劃地塊上所建建筑物的功能類別（商用、廠房、住宅、公寓等）《開(kāi)工證》是否合法施工《國(guó)有土地使用證》是否合法產(chǎn)權(quán)《商品房銷售許可證》是否合法銷售房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目相關(guān)證件www.BDO.3證件名銷售收款依據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)附件2相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售房地產(chǎn)老項(xiàng)目，以及一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，按照3%的預(yù)征率在不動(dòng)產(chǎn)所在地預(yù)繳稅款后，向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2016年第18號(hào)公告第十條和第十二條規(guī)定，一般納稅人采取預(yù)收款方式銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。按照總局有關(guān)會(huì)議精神，"主管國(guó)稅機(jī)關(guān)"為房地產(chǎn)項(xiàng)目地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)。www.BDO.4銷售收款依據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)附件2相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)稅金房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種主要有增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、房產(chǎn)稅、土地使用稅、土地增值稅、契稅、印花稅、個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅等。財(cái)稅[2016]36號(hào)：從2016年5月1日開(kāi)始，房地產(chǎn)業(yè)被納入增值稅征稅范圍，對(duì)于銷售不動(dòng)產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，增值稅適用稅率為11%。一般納稅人出售房地產(chǎn)老項(xiàng)目或老不動(dòng)產(chǎn)的，可以選擇適用一般計(jì)稅方法或簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。如果選擇一般計(jì)稅方法，則適用11%的增值稅稅率；如果選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，則適用5%的征收率。上述所稱“房地產(chǎn)老項(xiàng)目或老不動(dòng)產(chǎn)”是指：對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售其開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目情形，指《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目（即“房地產(chǎn)老項(xiàng)目”）。www.BDO.5稅金房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種主要有增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)

契稅要點(diǎn)1、拆遷補(bǔ)償費(fèi)是否并入成交價(jià)格繳納契稅依據(jù)財(cái)稅〔2004〕134號(hào)文件規(guī)定，房開(kāi)企業(yè)受讓國(guó)有土地使用權(quán)所支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)不管是何種形式均應(yīng)并入成交價(jià)格計(jì)征契稅。2、市政建設(shè)配套費(fèi)是否并入成交價(jià)格繳納契稅依據(jù)財(cái)稅〔2004〕134號(hào)文件規(guī)定，房開(kāi)企業(yè)受讓國(guó)有土地契稅計(jì)稅價(jià)格為其取得該土地使用權(quán)而支付的全部經(jīng)濟(jì)利益，包括其為取得土地使用權(quán)而繳納的市政建設(shè)配套費(fèi)和發(fā)生的建設(shè)市政配套設(shè)施支出。3、土地前期開(kāi)發(fā)成本是否從契稅成交價(jià)格中扣除依據(jù)國(guó)稅函〔2009〕603號(hào)文件規(guī)定，對(duì)通過(guò)“招、拍、掛”程序承受國(guó)有土地使用權(quán)的，應(yīng)按照土地成交總價(jià)款計(jì)征契稅，其中的土地前期開(kāi)發(fā)成本不得扣除。4、轉(zhuǎn)讓劃拔的土地補(bǔ)交的土地出讓金是否繳納契稅依據(jù)財(cái)稅〔2000〕14號(hào)文件規(guī)定，以劃撥方式取得的國(guó)有土地使用權(quán)，經(jīng)批準(zhǔn)再轉(zhuǎn)讓，需由取得劃撥土地使用權(quán)者補(bǔ)繳土地出讓費(fèi)用或土地收益，并繳納契稅。www.BDO.6契稅要點(diǎn)www.BDO.6

契稅5、未建成房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是否繳納契稅依據(jù)財(cái)稅〔2007〕162號(hào)文件規(guī)定，土地使用者將土地使用權(quán)及所附建筑物、構(gòu)筑物等(包括在建的房屋、其他建筑物、構(gòu)筑物和其他附著物)轉(zhuǎn)讓給他人的，應(yīng)按照轉(zhuǎn)讓的總價(jià)款計(jì)征契稅。6、代建保障性住房所承受的土地是否繳納契稅依據(jù)財(cái)稅〔2012〕82號(hào)文件規(guī)定，房開(kāi)企業(yè)承受土地使用權(quán)用于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)，并在該土地上代政府建設(shè)保障性住房的，契稅計(jì)稅價(jià)格為取得全部土地使用權(quán)的成交價(jià)格。7、改變國(guó)有土地性質(zhì)契稅處理是否正確依據(jù)國(guó)稅函〔2008〕662號(hào)文件規(guī)定，對(duì)納稅人因改變土地用途而簽訂土地使用權(quán)出讓合同變更協(xié)議或者重新簽訂土地使用權(quán)出讓合同的，應(yīng)征收契稅。計(jì)稅依據(jù)為因改變土地用途應(yīng)補(bǔ)繳的土地收益金及應(yīng)補(bǔ)繳政府的其他費(fèi)用。www.BDO.7契稅www.BDO.7

契稅8、零地價(jià)出讓國(guó)有土地使用權(quán)是否繳納契稅依據(jù)國(guó)稅函〔2005〕436號(hào)文件規(guī)定，對(duì)承受國(guó)有土地使用權(quán)所應(yīng)支付的土地出讓金，要計(jì)征契稅。不得因減免土地出讓金，而減免契稅。需要注意的是，部分省份對(duì)于房開(kāi)企業(yè)享受減免的市政建設(shè)配套費(fèi)的契稅征收比照減免土地出讓金執(zhí)行。即對(duì)于房開(kāi)企業(yè)承受國(guó)有土地使用權(quán)所應(yīng)支付的市政建設(shè)配套費(fèi)要計(jì)征契稅，不因減免市政配套設(shè)施費(fèi)而減免契稅。9、合作建房契稅的處理是否正確財(cái)稅〔2000〕14號(hào)文件規(guī)定，甲單位擁有土地，乙單位提供資金，共建住房。乙單位獲得了甲單位的部分土地使用權(quán)，屬于土地使用權(quán)權(quán)屬轉(zhuǎn)移，根據(jù)《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例》的規(guī)定，對(duì)乙單位應(yīng)征收契稅，其計(jì)稅依據(jù)為乙單位取得土地使用權(quán)的成交價(jià)格。上述甲乙單位合建并各自分得的房屋，不發(fā)生權(quán)屬轉(zhuǎn)移，不征收契稅。www.BDO.8契稅www.BDO.8

契稅10、出售房屋使用權(quán)契稅處理是否正確國(guó)稅函〔1999〕465號(hào)文件規(guī)定，房屋使用權(quán)與房屋所有權(quán)是兩種不同性質(zhì)的權(quán)屬。根據(jù)現(xiàn)行契稅法規(guī)的規(guī)定，房屋使用權(quán)的轉(zhuǎn)移行為不屬于契稅征收范圍，不應(yīng)征收契稅。11、回遷安置房建造支出契稅處理是否正確回遷安置房建造支出指房開(kāi)企業(yè)受讓土地使用權(quán)時(shí)，按《國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同》約定在受讓的土地之外配套修建房屋，建成后無(wú)償轉(zhuǎn)讓給回遷安置戶，或由政府按約定的價(jià)格回購(gòu)，其發(fā)生的建設(shè)支出。依據(jù)財(cái)稅〔2004〕134號(hào)、國(guó)稅函〔2009〕603號(hào)文件規(guī)定，應(yīng)征收契稅。12、融資性售后回租房地產(chǎn)契稅的處理是否正確依據(jù)財(cái)稅〔2012〕82號(hào)文件規(guī)定，對(duì)金融租賃公司開(kāi)展售后回租業(yè)務(wù)，承受承租人房屋、土地權(quán)屬的，照章征稅。對(duì)售后回租合同期滿，承租人回購(gòu)原房屋、土地權(quán)屬的，免征契稅。即融資性售后回租業(yè)務(wù)中，房開(kāi)企業(yè)將房地產(chǎn)出售給金融租賃公司時(shí)，金融租賃公司應(yīng)繳納契稅；房開(kāi)企業(yè)回購(gòu)前述房地產(chǎn)的，免征契稅。www.BDO.9契稅www.BDO.9收入確認(rèn)房地產(chǎn)企業(yè)在收入方面存在的問(wèn)題主要是提前確認(rèn)收入或虛增收入，所以，在審計(jì)銷售收入真實(shí)性方面，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的有以下幾方面：1、檢驗(yàn)房地產(chǎn)企業(yè)是否取得了《商品房預(yù)售許可證》。這可以在售樓現(xiàn)場(chǎng)查看，審計(jì)人員也可以通過(guò)當(dāng)?shù)刈》勘Ｕ虾头慨a(chǎn)管理局網(wǎng)站查詢其真?zhèn)?。而且，《商品房預(yù)售許可證》里有一些和預(yù)售商品房有關(guān)的具體信息，比如各個(gè)樓號(hào)的建筑名稱，最高樓層和批準(zhǔn)預(yù)售面積等，審計(jì)人員可以對(duì)這些信息進(jìn)行初步判斷。2、把企業(yè)提供的供銷清單和購(gòu)房合同中的有關(guān)條款進(jìn)行比較，同時(shí)可以抽查部分業(yè)主辦理的入住通知書。3、從物業(yè)公司處取得已售和未售住宅物業(yè)管理費(fèi)的收取情況統(tǒng)計(jì)表，對(duì)已售商品房進(jìn)行抽查，查看業(yè)主入住情況，或者審計(jì)人員也可以在晚上的時(shí)候看各層樓亮燈數(shù)量來(lái)估計(jì)業(yè)主的真實(shí)入住率，還有一個(gè)簡(jiǎn)單的方法就是查看水電表的運(yùn)行記錄，這是最能反映房屋是否真的有人住的一個(gè)指標(biāo)。另外，對(duì)未售出的樓宇進(jìn)行盤點(diǎn)，同時(shí)可以結(jié)合對(duì)售樓處銷售樓宇的銷售進(jìn)度表進(jìn)行判斷已開(kāi)發(fā)商品房的銷售情況。www.BDO.10收入確認(rèn)房地產(chǎn)企業(yè)在收入方面存在的問(wèn)題主要是提前確認(rèn)收入或虛收入確認(rèn)4、大部分的商品房銷售都會(huì)牽涉到銀行的按揭貸款，在辦理好按揭貸款手續(xù)但尚未收到銀行貸款部分時(shí)，企業(yè)會(huì)形成大量的應(yīng)收賬款。所以，為了查驗(yàn)應(yīng)收賬款的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，審計(jì)人員可以通過(guò)關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表日后的收款情況，使用函證或其他替代程序，判斷企業(yè)是否存在虛增應(yīng)收賬款從而虛增收入的情況。5、如果企業(yè)給員工提供住房按揭貸款，但是按揭貸款金額并沒(méi)有從員工的工資收入中扣回，那應(yīng)該視同企業(yè)給員工的福利，這部分是需要繳納個(gè)人所得稅的。這里可以和繳納額個(gè)人所得稅聯(lián)合起來(lái)分析，如果企業(yè)也沒(méi)有為這部分福利繳納個(gè)人所得稅，那只能存在兩種情況了，一是企業(yè)偷稅漏稅，二是企業(yè)賣給員工住房的行為存在虛假銷售問(wèn)題。6、對(duì)于大額的銷售業(yè)務(wù)，索取合同、交付使用情況記錄、款項(xiàng)的收取情況。還可以通過(guò)查看是否辦理了房產(chǎn)證、土地使用證等事項(xiàng)來(lái)判斷是否是真實(shí)銷售。另外，虛假的銷售大多數(shù)情況都會(huì)有期后退回現(xiàn)象，所以審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注期后退回的事項(xiàng)。對(duì)大額銷售的業(yè)務(wù)還應(yīng)該去現(xiàn)場(chǎng)查看房屋的使用情況，如果存在長(zhǎng)時(shí)間的閑置，那可能表明存在問(wèn)題。www.BDO.11收入確認(rèn)4、大部分的商品房銷售都會(huì)牽涉到銀行的按揭貸款，在辦利息資本化根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)-借款費(fèi)用》，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)對(duì)于借款資本化的起止時(shí)間、資本化的借款范圍等的判斷，是容易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域。www.BDO.12利息資本化根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)-借款費(fèi)用》，企業(yè)發(fā)生的利息資本化利息資本化的3個(gè)條件：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。關(guān)注借款合同是否與開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)有關(guān)及借款利率，資本化金額是否正確，由集團(tuán)統(tǒng)一借款的，支付的利息是否高于銀行同期利息。注：工程款支出時(shí)間、開(kāi)工令時(shí)間、借款開(kāi)始時(shí)間、合法動(dòng)工時(shí)間孰晚www.BDO.13核對(duì)資料參考信息銀行對(duì)賬單工程款支出時(shí)間《施工合同》開(kāi)工令時(shí)間《借款合同》借款開(kāi)始時(shí)間《開(kāi)工證》合法動(dòng)工時(shí)間《綜合驗(yàn)收》項(xiàng)目驗(yàn)收時(shí)間利息資本化利息資本化的3個(gè)條件：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；借款費(fèi)用已完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)配套設(shè)施是指企業(yè)根據(jù)城市建設(shè)規(guī)劃的要求，或開(kāi)發(fā)項(xiàng)目建設(shè)規(guī)劃的要求，為滿足居住的需要而與開(kāi)發(fā)項(xiàng)目配套建設(shè)的各種服務(wù)性設(shè)施。例如，道路、綠地、社區(qū)用房、幼兒園、學(xué)校、車位等。配套設(shè)施的設(shè)計(jì)規(guī)范、建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)和移交規(guī)定，通常由各地方政府按照當(dāng)?shù)貙?shí)際情況進(jìn)行規(guī)范。因此，不同配套設(shè)施的成本歸集和分?jǐn)偡绞揭矔?huì)存在明顯差異。實(shí)務(wù)中，關(guān)于配套設(shè)施核算發(fā)生錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)通常較高。www.BDO.14關(guān)注點(diǎn)關(guān)注點(diǎn)項(xiàng)目建設(shè)用地規(guī)劃許可證建筑工程規(guī)劃許可證項(xiàng)目總平面圖配套設(shè)施識(shí)別完整性當(dāng)?shù)卣P(guān)于配套設(shè)施的相關(guān)政策各項(xiàng)配套設(shè)施是否需要移交是否能夠有償轉(zhuǎn)讓能夠有償轉(zhuǎn)讓（包括出售方式或出租方式）的配套設(shè)施成本單獨(dú)歸集，合理分配不能轉(zhuǎn)讓或是需要無(wú)償移交的配套設(shè)施配套設(shè)施成本是否合理分?jǐn)偟綄?duì)應(yīng)的可銷售產(chǎn)品成本完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)配套設(shè)施是指企業(yè)根據(jù)城市建設(shè)規(guī)劃的要求，或開(kāi)發(fā)項(xiàng)存貨成本房地產(chǎn)存貨的土地成本除了體現(xiàn)為以貨幣形式支付的土地出讓金、拆遷補(bǔ)償款外，還可能存在非貨幣形式的義務(wù)，例如土地合同中可能約定該項(xiàng)目需要建設(shè)一定比例的保障性住房，或是約定在項(xiàng)目完工后需要按指定價(jià)格向指定方銷售特定數(shù)量的商品房等。如若存在非貨幣性義務(wù)，需要根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣性資產(chǎn)交換》的相關(guān)規(guī)定，復(fù)核企業(yè)是否已經(jīng)正確核算了相關(guān)義務(wù)對(duì)于土地成本的影響。www.BDO.15參考文件土地招拍掛公告成交確認(rèn)書土地使用權(quán)出讓合同儲(chǔ)備土地開(kāi)發(fā)補(bǔ)償協(xié)議項(xiàng)目開(kāi)發(fā)合作框架協(xié)議存貨成本房地產(chǎn)存貨的土地成本除了體現(xiàn)為以貨幣形式支付的土地出存貨成本房地產(chǎn)項(xiàng)目的土地出讓金支出通常是一筆較大金額的成本支出，國(guó)土資源部門有時(shí)會(huì)允許企業(yè)分期支付土地出讓金，延期支付期間，企業(yè)需向國(guó)土資源部門繳納同期銀行借款利息；如果未能按期支付土地出讓金，企業(yè)還可能需要繳納滯納金，這些由于延期支付土地出讓金而產(chǎn)生的利息及滯納金是否能夠資本化，很多企業(yè)也容易出現(xiàn)判斷失誤。（1）復(fù)核土地出讓合同，確認(rèn)企業(yè)延期支付土地出讓金的行為是否符合土地出讓合同的約定；（2）對(duì)于符合土地出讓合同約定而延期支付的土地出讓金，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成了企業(yè)的有息債務(wù)，因此所產(chǎn)生的利息在符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)-借款費(fèi)用》的相關(guān)規(guī)定時(shí)，企業(yè)可以進(jìn)行資本化；（3）企業(yè)因違反土地出讓合同延期付款而產(chǎn)生的不符合資本化要求的罰息及滯納金，需檢查企業(yè)是否已經(jīng)正確列示在營(yíng)業(yè)外支出中。www.BDO.16存貨成本房地產(chǎn)項(xiàng)目的土地出讓金