高級財務會計

李宜教學內容第一章第六章第五章第四章第二章第三章

外幣折算

或有事項

所得稅

合并財務報表資產負債表日后事項會計政策、會計估計變更和差錯更正

2023/9/21北方工大yili<高級財務會計>2023/9/21第六

章合并財務報表2023/9/21北方工大yili<高級財務會計>2023/9/21本章主要內容北方工大yili<高級財務會計>企業(yè)合并概述第一節(jié)第六章合并財務報表概述

第二節(jié)合并資產負債表

第三節(jié)合并利潤表

第四節(jié)合并現(xiàn)金流量表

第五節(jié)合并所有者權益變動表分標題一分標題一第六節(jié)合并財務報表合并財務報表的編制方法和編制程序合并財務報表中調整、抵銷分錄的編制方法同一控制下與非同一控制下企業(yè)合并的會計處理本章重點難點一二三2023/9/21北方工大yili<高級財務會計>第一節(jié)企業(yè)合并概述主要內容：一、企業(yè)合并的動因、定義和方式二、同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理2023/9/212023/9/21北方工大yili<高級財務會計>一、企業(yè)合并的動因、定義和方式2023/9/212023/9/21北方工大yili<高級財務會計>1.企業(yè)合并的動因謀求管理協(xié)同效應謀求經營協(xié)同效應謀求財務利益提高財務能力實現(xiàn)戰(zhàn)略重組，開展多元化經營獲得特殊資源降低代理成本內因外因一個國家（或地區(qū)）的產業(yè)政策、激烈的市場競爭、資本市場和信用制度的發(fā)達程度等等。

一、企業(yè)合并的動因、定義和方式●企業(yè)合并—是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。2023/9/21北方工大yili<高級財務會計>2.定義2023/9/21是否引起控制權的變化是否引起報告主體的變化兩家以上企業(yè)的經濟資源和經營活動置于一個管理機構或集團控制之下，形成一個經濟實體的企業(yè)組合方式。

理解判斷一、企業(yè)合并的動因、定義和方式2023/9/212023/9/21北方工大yili<高級財務會計>3.企業(yè)合并的方式合并方式購買方（合并方）被購買方（被合并方）表達式吸收合并取得對方的資產，并承擔對方的負債解散A＋B＝A新設合并由新成立企業(yè)接收參與合并各方的資產、負債參與合并的各方均解散A＋B＝C控股合并取得控制權，體現(xiàn)為長期股權投資保持獨立，成為子公司A＋B＝A＋B企業(yè)合并會計方法的特點北方工大yili<高級財務會計>2023/9/212023/9/21企業(yè)合并的會計方法①作價往往不公允—>主并企業(yè)對取得的被并企業(yè)資產、負債按賬面價值計量—>不屬于交易，屬于資產負債的重新組合。②取得的凈資產賬面價值與支付合并對價的賬面價值的差額，調整資本公積，資本公積不足沖減留存利潤。

購買法視企業(yè)合并為購入資產，并入的資產、負債按公允價值計量。合并成本大于被購買方可辨認凈資產公允價值的差額確認為商譽，商譽在以后定期進行減值測試；小于部分應計入合并當期損益。

同一控制下的企業(yè)合并權益結合法非同一控制下的企業(yè)合并購買法

二、同一控制下企業(yè)合并的處理主要內容：（一）同一控制下企業(yè)合并的處理原則（二）會計處理1.同一控制下的控股合并2.同一控制下的吸收合并

3.相關費用的處理北方工大yili<高級財務會計>北方工大yili<高級財務會計>2．合并方在合并中取得的被合并方各項資產、負債應維持其在被合并方的原賬面價值不變。1．合并方在合并中確認取得的被合并方的資產、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產和負債。3．合并方在合并中取得的凈資產的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額——不作為資產的處置損益，不影響合并當期利潤表，有關差額應調整所有者權益相關項目。4．參與合并各方在合并以前期間實現(xiàn)的留存收益應體現(xiàn)為合并財務報表中的留存收益。

(一)同一控制下企業(yè)合并的處理原則(二)會計處理程序1.統(tǒng)一會計政策2.個別報表的會計處理-合并日長期股權投資的確認和處理借：長期股權投資【被并方賬面所有者權益×合并方持股比例】應收股利【已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤】貸：銀行存款/股本【以發(fā)行股票作為合并對價時的賬面價值】

資本公積/留存收益(或借記)(二)會計處理程序3.合并費用的處理相關直接費用當期損益（管理費用）發(fā)行債券的費用債券初始計量金額發(fā)行權益證券的費用抵減股票溢價收入不足部分沖減留存收益借：管理費用貸：銀行存款等(二)會計處理程序4.合并日合并財務報表的編制（2）編制主要抵消分錄借：實收資本資本公積【子公司賬面余額】

盈余公積未分配利潤貸：長期股權投資

【母公司賬面余額】

少數(shù)股東權益（1）編制調整分錄借：資本公積【以合并方資本/股本溢價的貸方余額為限】貸：盈余公積未分配利潤【例題6－1】A、B公司分別為P公司控制下的兩家子公司；A公司于20×7年3月10日自母公司P處取得B公司100％的股權，合并后B公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經營。為進行該項企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬股本公司普通股(每股面值1元)作為對價。假定A、B公司采用的會計政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者權益構成如下：課堂練習-同一控制下的控股合并課堂練習-同一控制下的控股合并A公司B公司項目金額項目金額股本36000000股本6000000資本公積10000000資本公積2000000盈余公積8000000盈余公積4000000未分配利潤20000000未分配利潤8000000合計74000000合計20000000單位：元【例題6－1解答】A公司在合并日應進行的賬務處理為：

借：長期股權投資 20000000

貸：股本 6000000

資本公積——股本溢價 14000000A公司在合并工作底稿中，應編制以下調整分錄：

借：資本公積

12000000

貸：盈余公積

4000000

未分配利潤

8000000課堂練習-同一控制下的控股合并【例題6－2】A公司以一項賬面價值為280萬元的固定資產(原價400萬元，累計折舊120萬元)和一項賬面價值為320萬元的無形資產(原價500萬元，累計攤銷180萬元)為對價取得同一集團內另一家全資企業(yè)B公司100％的股權。合并日，A公司和B公司所有者權益構成如下表所示，請問A公司應如何進行會計處理？課堂練習-同一控制下的控股合并課堂練習-同一控制下的控股合并A公司B公司項目金額項目金額股本36000000股本2000000資本公積1000000資本公積2000000盈余公積8000000盈余公積3000000未分配利潤20000000未分配利潤3000000合計65000000合計10000000單位：元【例題6－2解答】A公司在合并日應確認對B公司的長期股權投資，進行以下賬務處理：

借：固定資產清理2800000

累計折舊1200000

貸：固定資產4000000借：長期股權投資10000000

貸：固定資產清理2800000

無形資產3200000

資本公積4000000

課堂練習-同一控制下的控股合并【例題6－2解答】

A公司在合并工作底稿中的調整分錄為：

借：資本公積 5000000

貸：盈余公積 2500000

未分配利潤 2500000

課堂練習-同一控制下的控股合并【例題6－3】A公司于2013年3月10日對同一集團內某全資B公司進行了吸收合并，為進行該項企業(yè)合并，A公司發(fā)行了600萬股普通股（每股面值1元）作為對價。合并日，A公司及B公司的所有者權益構成如下,請問A公司應如何進行會計處理？課堂練習-同一控制下的吸收合并A公司（單位：萬元）B公司（單位：萬元）資產10000資產3000負債2600負債1000股本3600股本600資本公積1000資本公積200盈余公積800盈余公積400未分配利潤2000未分配利潤800凈資產合計7400凈資產合計2000

【例題6－3解答】A公司應進行會計處理：借：資產30000000

貸：負債10000000

股本6000000

資本公積14000000

三、非同一控制下企業(yè)合并的處理主要內容：一、非同一控制下企業(yè)合并的處理原則

二、會計處理

（一）非同一控制下的控股合并（二）非同一控制下的吸收合并

（三）相關費用的處理北方工大yili<高級財務會計>

三、非同一控制下企業(yè)合并的處理主要內容：三、通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并四、反向購買的處理五、購買子公司少數(shù)股權的處理

北方工大yili<高級財務會計>

購買方是指在企業(yè)合并中取得對另一方或多方控制權的一方。取得控制權的途經1.取得≥50%+1有表決權股份2.取得＜50%+1有表決權股份，但具有實質控制權一、非同一控制下企業(yè)合并的處理原則(一)確定購買方①②③④

購買日是指取得對被購買方控制權的日期。(二)確定購買日（1）企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內部權力機構通過。（2）合并事項需國家有關部門審批的，已獲得批準。（3）參與合并各方已辦理了必要的財產權交接手續(xù)。（4）購買方已支付了購買價款的大部分（一般應超過50%），并且有能力支付剩余款項。（5）購買方實際上已經控制了被購買方的財務和經營政策，并享有相應的收益和風險。包括購買方為進行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產、發(fā)行或承擔的債務、發(fā)行的權益性證券等在購買日的公允價值(三)企業(yè)合并成本的確定1、取得的被購買方的各項可辨認資產和負債——作為本企業(yè)的資產、負債進行確認，并按公允價值進行計量2、取得的無形資產在其公允價值能夠可靠計量的情況下——應單獨予以確認。3、購買方在企業(yè)合并中可能需要代被購買方承擔的或有負債——在其公允價值能夠可靠計量的情況下，應作為合并中取得的負債單獨確認。

(四)企業(yè)合并成本在取得的可辨認資產和負債之間的分配合并成本＞所取得的凈資產公允價值(五)合并成本與合并取得的被并方可辨認凈資產公允價值差額的處理確認為商譽合并成本<所取得的凈資產公允價值計入合并當期損益（營業(yè)外收入）二、會計處理程序（一）非同一控制下控股合并的會計處理1.個別報表的會計處理-合并日長期股權投資的確認和處理借：長期股權投資【合并成本(購買日公允價值)】應收股利【已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤】貸：資產(或借負債)股本【發(fā)行股票數(shù)量*面值】

營業(yè)外收入【固定/無形資產等公允價值與賬面價值的貸方差額】

投資收益【投資的公允價值與賬面價值的差額】

主營業(yè)務收入【以庫存商品作為合并對價】

資本公積【發(fā)行股票的溢價】【合并對價(賬面價值)】(1)支付現(xiàn)金取得投資借：長期股權投資貸：銀行存款(3)合并對價為固定資產、無形資產借：長期股權投資累計攤銷貸：無形資產固定資產清理營業(yè)外收入

(2)發(fā)行股票取得投資借：長期股權投資貸：股本資本公積-股本溢價(4)合并對價為金融資產借：長期股權投貸：交易性金融資產投資收益回顧二、會計處理程序3.合并費用的處理相關直接費用當期損益（管理費用）發(fā)行債券的費用債券初始計量金額發(fā)行權益證券的費用抵減股票溢價收入不足部分沖減留存收益借：管理費用貸：銀行存款等同“同一控制下企業(yè)合并”4.合并日合并財務報表的編制(1)編制調整分錄借：固定資產無形資產存貨長期股權投資等貸：資本公積(2)編制主要抵銷分錄借：實收資本資本公積盈余公積未分配利潤

商譽（借方差額）貸：長期股權投資少數(shù)股東權益營業(yè)外收入（貸方差額）

合并中取得被購買方可辨認凈資產公允價值份額－合并成本合并商譽=

【例題6-4·計算題】甲公司和乙公司為不同集團的兩家公司，2013年6月30日，甲公司以無形資產作為合并對價取得了乙公司60%的股權。甲公司作為對價的無形資產賬面價值為5100萬元，公允價值為6000萬元。假定甲公司與乙公司在合并前采用的會計政策相同。當日，甲公司、乙公司資產、負債情況如下表所示。課堂練習-非同一控制下的控股合并資產負債表（簡表）

2013年6月30日單位：萬元甲公司乙公司賬面價值賬面價值公允價值資產：貨幣資金4100500500存貨6200200400應收賬款200020002000長期股權投資400021003500固定資產1200030004500無形資產95005001500商譽000資產總計37800830012400負債和所有者權益：短期借款200022002200應付賬款4000600600負債合計600028002800股本180002500資本公積50001500盈余公積4000500未分配利潤48001000所有者權益合計3180055009600負債和所有者權益總計378008300甲公司乙公司賬面價值賬面價值公允價值【例題6-4要求】（1）編制甲公司長期股權投資的會計分錄；（2）計算確定商譽；（3）編制甲公司購買日的合并資產負債表?！纠}6-4解析】（1）確認長期股權投資借：長期股權投資6000

貸：無形資產5100

營業(yè)外收入900（2）計算確定商譽合并商譽＝企業(yè)合并成本－合并中取得被購買方可辨認凈資產公允價值份額＝6000－9600×60%＝240（萬元）(3)編制調整分錄和抵銷分錄：①編制調整分錄：

借：存貨200（400－200）長期股權投資1400（3500－2100）固定資產1500（4500－3000）無形資產1000（1500－500）貸：資本公積4100

②編制抵銷分錄：

借：股本2500

資本公積5600（1500＋4100）盈余公積500

未分配利潤1000

商譽240（6000

-9600×60%）

貸：長期股權投資6000

少數(shù)股東權益3840（9600×40%）

合并資產負債表（簡表）

2013年6月30日單位：萬元甲公司乙公司抵銷分錄合并金額借方貸方資產：貨幣資金41005004600存貨62002002006600應收賬款200020004000長期股權投資4000＋60002100140060007500固定資產120003000150016500無形資產9500－510050010005900商譽00240240資產總計37800＋90083004340600045340負債和所有者權益：短期借款200022004200應付賬款40006004600負債合計600028008800股本180002500250018000資本公積5000150015005000盈余公積40005005004000未分配利潤4800＋900100010005700少數(shù)股東權益38403840所有者權益合計31800＋90055005500384036540負債和所有者權益總計37800＋900830055003840453401.購買方在購買日將合并中取得的各項資產、負債

——按其公允價值確認為本企業(yè)的資產和負債；2.作為合并對價的有關非貨幣性資產在購買日的公允價值與其賬面價值的差額——應作為資產處置損益計入合并當期的利潤表；3.合并成本與取得的被購買方可辨認凈資產公允價值的差額——視情況分別確認為商譽或是作為企業(yè)合并當期的損益計入利潤表。（二）非同一控制下吸收合并的會計處理購買方長期股權投資初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權投資的賬面價值＋購買日新增投資成本購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權投資涉及其他綜合收益的不予處理。待購買方出售被購買方股權時，再按出售股權相對應的其他綜合收益轉入出售當期損益（投資收益）。個別財務報表初始投資成本其他綜合收益如果通過多次交易實現(xiàn)非同一控制下吸收合并的——按非同一控制下吸收合并原則處理。形成吸收合并的三、通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并1．購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權——應當按照該股權在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值的差額計入當期投資收益；2．購買日之前持有的被購買方的股權于購買日的公允價值，與購買日新購入股權所支付對價的公允價值之和——作為合并財務報表中的合并成本。合并財務報表3．在按上述計算合并成本的基礎上，比較購買日被購買方可辨認凈資產的份額——確定購買日應予確認的商譽，或應計入當期損益的金額。4．購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權涉及其他綜合收益的——與其相