第四章外幣買賣會計與外幣報表折算本章主要內(nèi)容：〔l〕與外國企業(yè)進展以外幣標(biāo)價的買賣的會計處置；〔2〕期集合同的運用與會計處置；〔3〕外幣報表折算1/23/20241第一節(jié)外幣買賣會計與外幣報表

折算的根本概念一、外幣、記賬本位幣、外匯〔一〕記賬本位幣——企業(yè)運營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。企業(yè)記賬本位幣確實定：企業(yè)通常應(yīng)選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以按規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但是，編報的財務(wù)報表該當(dāng)折算為人民幣?！捕惩鈳牛河涃~本位幣以外的貨幣。1/23/20242【例題】我國某企業(yè)記賬本位幣為美圓，以下說法中錯誤的選項是〔〕。A．該企業(yè)以人民幣計價和結(jié)算的買賣屬于外幣買賣B．該企業(yè)以美圓計價和結(jié)算的買賣不屬于外幣買賣C．該企業(yè)的編報貨幣為美圓D．該企業(yè)的編報貨幣為人民幣【答案】C1/23/20243〔三〕外匯1、概念：外匯外幣靜態(tài)概念：同外幣靜態(tài)的外匯概念動態(tài)概念：貨幣在不同國家之間的轉(zhuǎn)移2、內(nèi)容：外匯:〔1〕

必需是用外幣表示的外國資產(chǎn)〔2〕

必需是可以自在兌換的支付手段外匯包括：外國貨幣、外國有價證券、外幣支付憑證、特殊債券及其他外匯資產(chǎn)。1/23/202441、概念：以非記賬本位幣或非功能貨幣計量的買賣2、內(nèi)容：〔1〕企業(yè)購買或銷售以外幣標(biāo)價的商品或勞務(wù)〔2〕以外幣進展借貸而發(fā)生的外幣應(yīng)收應(yīng)付款項〔3〕企業(yè)作為尚未履行的期集合同的一方；〔4〕企業(yè)基于其他緣由獲得或處置按外幣計價的資產(chǎn)，或是承當(dāng)或清償以外幣表述的債務(wù)。留意：判別的規(guī)范是能否以外幣進展結(jié)算?！菜摹惩鈳刨I賣1/23/20245

〔五〕外匯匯率1、概念：兩種貨幣相互交換的比例，即用一種貨幣表示的另一種貨幣的價錢。2、表示方法：〔1〕直接標(biāo)價法：即每單位外幣可兌換的本國貨幣金額〔以外幣為規(guī)范〕如：RMB￥7.19/US$1〔2〕間接標(biāo)價法：即每單位本國貨幣可兌換外幣的金額〔以人民幣為規(guī)范〕如：EUR0.0940/RMB￥1〔3〕套算匯率：即從其他兩個匯率中計算出另一種匯率。1/23/20246例如，人民幣對荷蘭盾〔NLG〕的買賣首先以人民幣買美圓，再以美圓買荷蘭盾，然后將人民幣換算成荷蘭盾。設(shè)美圓對人民幣、荷蘭盾的匯率分別是RMB￥8.2772/US$1和NGL2.4805/US$1，那么人民幣與荷蘭盾的套算匯率是RMB￥3.3369/NLG1〔8.2772／2.4805〕，即1荷蘭盾等于3.3369元人民幣。1/23/202473、外匯匯率的分類〔1〕按各個國家外匯控制程度的不同，可分為市場匯率和法定匯率?！?〕按從事外匯運營的銀行和經(jīng)紀(jì)人角度，分為買入?yún)R率和賣出匯率?！?〕按會計入賬時運用匯率的不同，可分為歷史匯率和現(xiàn)行匯率〔4〕按外匯買賣交割的期限可分為即期匯率和遠期匯率。1/23/20248三．外幣兌換與外幣折算外幣兌換：按一定匯率把外幣換本錢幣，或把本幣換成外幣，或不同外幣之間的兌換。外幣折算：把買賣中的外幣換算為用同一外幣表示或本幣表示，與外幣兌換不同。區(qū)別：〔1〕兌換是不同貨幣之間的實踐交換，折算是不同貨幣間重新表述?！?〕兌換是以實踐發(fā)生的買賣為根底，折算只是一種會計處置程序。1/23/20249第二節(jié)外幣買賣的會計處置一、匯兌損益的概念與分類

1、匯兌損益:企業(yè)在外幣買賣和外幣報表折算時，由于采用不同的折算匯率，而產(chǎn)生的折合為本幣金額上的差額。匯兌損益確實認和核算是外幣買賣會計處置的中心問題。2、分類：根據(jù)發(fā)生的經(jīng)常性可分為：經(jīng)常性匯兌損益和非經(jīng)常性匯兌損益1/23/202410企業(yè)在運營期間發(fā)生的經(jīng)常性匯兌損益包括如下幾種：〔1〕

因外幣購銷買賣而產(chǎn)生的匯兌損益?！?〕

因外幣兌換而產(chǎn)生的匯兌損益?！?〕因外幣資金借貸而產(chǎn)生的匯兌損益?！?〕

因期末調(diào)整外幣賬戶而產(chǎn)生的匯兌損益。〔5〕因折算外幣會計報表而產(chǎn)生的匯兌損益。1/23/202411企業(yè)一些非經(jīng)常性的、特殊業(yè)務(wù)的匯兌損益：〔1〕

企業(yè)開創(chuàng)期間收到外幣性投資產(chǎn)生的外幣資本折算差額；〔2〕

企業(yè)籌建期間，由于外幣收付業(yè)務(wù)會產(chǎn)生籌建期的匯兌損益；〔3〕

企業(yè)清算期間涉及外幣債務(wù)債務(wù)的收回和清償時，會產(chǎn)生清算期間匯兌損益；〔4〕

企業(yè)運營期間針對外幣長期投資、外幣長期負債等的匯率變動風(fēng)險采取風(fēng)險防備措施時，所產(chǎn)生的匯兌損益等。1/23/202412〔二〕已實現(xiàn)匯兌損益與未實現(xiàn)匯兌損益已實現(xiàn)匯兌損益：外幣買賣的發(fā)生和結(jié)算在同一會計期間內(nèi)，在外幣買賣結(jié)算日進展會計計量時，由于結(jié)算日匯率不同于發(fā)生日匯率而產(chǎn)生的實踐利得或損失。未實現(xiàn)匯兌損益：外幣買賣的發(fā)生和結(jié)算不在同一會計期間內(nèi)，在外幣買賣結(jié)算日之前的會計期末編制會計報表時，由于期末編報日匯率不同于發(fā)生日匯率而產(chǎn)生的賬面利得或損失。1/23/202413交易外幣兌換外幣借貸的收付外幣賬戶調(diào)整外幣報表折算外幣購銷交易思索：以下幾種情況各屬于那種匯兌損益？匯兌損益類型已實現(xiàn)匯兌損益已實現(xiàn)匯兌損益未實現(xiàn)匯兌損益未實現(xiàn)匯兌損益已實現(xiàn)或未實現(xiàn)匯兌損益1/23/202414

二、能否確認匯兌損益的兩種觀念〔一〕單項買賣觀念單項買賣觀念，是以結(jié)算時間為基準(zhǔn)，作為確定會計賬務(wù)處置方法的觀念。特點：〔1〕將外幣買賣的發(fā)生和以后的結(jié)算視為一筆買賣整體的兩個階段?！?〕在這筆買賣的兩個階段之間發(fā)生的匯率變動對這筆買賣的影響，作為購貨本錢或銷售收入處置?！?〕不確認匯兌損益。1/23/202415

【例5-1】假設(shè)2000年12月10日某英國進口商從美國出口商處賒購商品，賬款商定按美圓結(jié)算，計US$20000。當(dāng)日匯率￡0.75/US$1，賬款期限60天，2000年12月31日匯率為￡0.73/US$1，2001年2月8日結(jié)算時，匯率為￡0.76/US$1。本例中，英國進口商的會計處置為：1〕2000年12月10日賒購商品時，按當(dāng)日匯率暫記其英鎊等值入賬。借：庫存商品￡15000貸：應(yīng)付賬款(US$20000)￡150001/23/202416借:應(yīng)付賬款￡400貸:庫存商品￡400(2)2000年12月31日，按當(dāng)日匯率調(diào)整應(yīng)付賬款的英鎊等值，同時調(diào)整購貨本錢，調(diào)整額為：US$20000×〔￡0.73/US$1—￡0.75/US$1〕=—￡400。1/23/202417〔３〕2001年2月8日結(jié)算時，按當(dāng)日匯率調(diào)整應(yīng)付賬款的英鎊等值，同時調(diào)整購貨本錢，調(diào)整額為：US$20000×〔￡0.76/US$1—￡0.73/US$1〕=￡600。借：庫存商品￡600貸：應(yīng)付賬款￡600按當(dāng)日匯率支付美圓負債：借:應(yīng)付賬款(US$20000)￡15200貸:銀行存款(US$20000)￡152001/23/202418(二)兩項買賣觀兩項買賣觀念，是以購銷時間為基準(zhǔn)確定購貨本錢和銷售收入。特點：〔1〕這種觀念以為，進口商或出口商分擔(dān)外匯匯率動搖的風(fēng)險是財務(wù)決策而非購銷業(yè)務(wù)決策，因此，由于匯率變動引起的匯兌損益不能作為購貨本錢和銷售收入的調(diào)整額。1/23/202419〔2〕這種觀念下所確認的購貨本錢或銷售收入決議于購銷買賣成立時日的匯率，匯率變動所發(fā)生的匯兌損益，不改動購人資產(chǎn)的本錢或銷售收入，而是計入“匯兌損益〞賬戶反映?！?〕已實現(xiàn)的匯兌損益，計入當(dāng)期損益；假設(shè)買賣日和結(jié)算日跨越兩個會計期間，那么在會計年度末〔結(jié)賬日〕，按期末匯率把外幣賬款調(diào)整為本國貨幣等值，并把這一調(diào)整額確以為未實現(xiàn)的匯兌損益。1/23/202420在兩項買賣觀念下，對未實現(xiàn)匯兌損益，又有兩種不同的處置方法：〔１〕當(dāng)期確認法。將結(jié)賬日未實現(xiàn)的匯兌損益當(dāng)期立刻確認，并作為外幣買賣發(fā)生期的損益計入當(dāng)期的利潤表中；〔２〕遞延法。將結(jié)賬日的未實現(xiàn)匯兌損益，反映在“遞延匯兌損益〞賬戶，不立刻確認未實現(xiàn)的匯兌損益，待外幣賬款結(jié)算時，才把遞延的匯兌損益計入當(dāng)期損益。1/23/202421

1/23/202422

當(dāng)期確認法和遞延法的比較中可以看出：〔1〕在匯率變動逆轉(zhuǎn)的情況下，遞延法起到“收益平穩(wěn)化〞的作用〔同時，也遭到反對“收益平穩(wěn)化〞的會計界人士的批判〕；〔2〕在匯率單向變動的情況下，假設(shè)遞延的是未實現(xiàn)匯兌收益，企業(yè)可從中獲得納稅〔所得稅〕利益，假設(shè)遞延的是未實現(xiàn)匯兌損失，就會在納稅方面帶來不利的影響。1/23/202423

〔三〕對兩種觀念的簡要評價及相關(guān)國際慣例對單項買賣觀的批判：〔1〕從會計計量的角度來說，外幣折算只是原來的外幣金額的重新表述，既然如此，那么以本國貨幣(記賬本位幣)計量的購貨本錢或銷售收入，也應(yīng)在購銷買賣實現(xiàn)時確認；而按照單項買賣觀，只是將其作為暫記數(shù)，這就不符合在購、銷買賣成立時確認資產(chǎn)價值和收入實現(xiàn)的公認會計原那么，也與處置國內(nèi)購、銷業(yè)務(wù)的會計慣例不一致；

1/23/202424〔2〕把匯率變動影響反映為對購貨本錢和銷售收入的調(diào)整而不是反映為外幣買賣中的匯率變動風(fēng)險，把購銷買賣與匯率風(fēng)險混淆在一同，不利于對賒購賒銷的財務(wù)決策效應(yīng)進展必要的分析與考核；〔3〕單項買賣觀念下的會計處置程序，相對于兩項買賣觀念來說也比較繁瑣。假設(shè)外幣買賣跨越兩個會計年度，還需求追溯調(diào)整以前年度損益以及調(diào)整所得稅，這就不如兩項買賣觀在會計處置上明晰、簡便。正是由于上述緣由，單項買賣觀念逐漸被兩項買賣觀念取代。1/23/202425

國際慣例：〔1〕國際會計準(zhǔn)那么委員會：1993年修訂后重新發(fā)布的第21號國際會計準(zhǔn)那么<外匯匯率變動影響的會計處置>建議按照兩項買賣觀念處置外幣買賣，并且主張在絕大多數(shù)情況下應(yīng)該采用未實現(xiàn)匯兌損益的當(dāng)期確認法。1/23/202426

〔2〕美國財務(wù)會計準(zhǔn)那么委員會：1975年發(fā)布的第8號財務(wù)會計準(zhǔn)那么公告<外幣買賣會計和外幣會計報表折算>要求對外幣買賣的會計處置采用兩項買賣觀念。該公告詳細規(guī)定：在買賣發(fā)生日，應(yīng)將由于該買賣所引起的一切資產(chǎn)、負債、收入和費用，按當(dāng)時匯率換算為本國貨幣〔美圓〕；在資產(chǎn)負債表編制日，須將買賣引起的外幣應(yīng)收應(yīng)付款按結(jié)賬日匯率換算；凡以歷史本錢反映的資產(chǎn)，按歷史匯率換算，以市場價錢反映的資產(chǎn)按資產(chǎn)負債表編制日的匯率換算；發(fā)生的匯兌損益，應(yīng)在匯率變動的當(dāng)期利潤表中予以確認。在1981年12月公布的用以替代第8號公告的第52號財務(wù)會計準(zhǔn)那么公告<外幣折算>中，同樣一定了兩項買賣觀念。1/23/202427

〔3〕英國會計規(guī)范委員會：1983年發(fā)布的第20號規(guī)范會計慣例公告<外幣折算>在外幣買賣的會計處置上非常類似于美國的第52號財務(wù)會計準(zhǔn)那么公告。對長期外幣債務(wù)債務(wù)工程上的未實現(xiàn)匯兌損益，主張應(yīng)將其確以為當(dāng)期的損益而不應(yīng)遞延攤銷。只需在對該外幣工程能否兌換存在疑問的情況下，才可以基于穩(wěn)健原那么，不把未實現(xiàn)的匯兌利得或超越以往的未實現(xiàn)匯兌損失的部分，確以為當(dāng)期損益。1/23/202428目前，兩項買賣觀念是國際通行的會計慣例，世界絕大多數(shù)國家在會計準(zhǔn)那么中均要求采用兩項買賣觀念。對于未實現(xiàn)匯兌損益，多數(shù)國家采用當(dāng)期確認法，如英、美、加拿大等四十多個國家；允許在遞延和不遞延之間進展選擇的有德國、法國、瑞典、日本、澳大利亞等國；瑞士的會計慣例是采用遞延法；荷蘭那么要求把匯兌損益記作急鋼苯恿腥牘啥ㄒ妗我國外幣買賣的會計處置與國際會計慣例根本一致，在外幣業(yè)務(wù)的處置上采用了兩項買賣觀，在未實現(xiàn)匯兌損益的處置上采用了當(dāng)期確認法。1/23/202429

〔一〕長期外幣借款上未實現(xiàn)匯兌損益的會計處置——遞延攤銷法【例】甲公司對長期外幣借款上的未實現(xiàn)匯兌損益采用遞延攤銷法。該公司1998年1月1日向銀行借入3年期8%港元借款HK$100000。匯率情況如下：1998年1月1日為RMB￥1.2/HK$1；1998年12月31日為RMB￥1.11/HK$1；1999年12月31日為RMB￥1.14/HK$1；2000年12月.31日為RMB￥1.2/HK$1。假設(shè)甲公司到期一次還本付息，利息費用在支付時一次確以為當(dāng)期費用。三、外幣買賣其他事項的會計處置1/23/2024301/23/202431外幣余額匯率人民幣等值銀行存款一英鎊￡50000RMB￥11．50／￡1RMB￥575000銀行存款一美圓US$150000RMB￥8．25／US$1RMB￥1237500應(yīng)收賬款一英鎊￡40000RMB￥11．50／￡1RMB￥460000應(yīng)付賬款一美圓US$60000RMB￥8．25／US$1RMB￥495000長期借款一美圓US$200000RMB￥8．25／US$1RMB￥1650000遞延匯兌損益〔損失〕RMB￥125000【例】我國A公司2006年10月1日各外幣工程及遞延匯兌損益的賬面余額如下：〔一〕匯兌損益的逐筆確認法1/23/202432設(shè)以上匯率均為中間價，各外幣工程本月初賬面余額的人民幣等值已按9月30日〔上期末〕的匯率進展調(diào)整。除長期借款外，一切工程上的未實現(xiàn)匯兌損益，均計入當(dāng)月?lián)p益；對長期銀行借款上的未實現(xiàn)匯兌損益，那么采用遞延攤銷法，此項借款距到期日尚有10個月。10月份發(fā)生的外幣買賣如下：〔1〕10月2日賒銷商品給英國進口商，應(yīng)收貨款￡30000。當(dāng)日匯率RMB￥11．45／￡1?！?〕10月8日向美出口商賒購商品，應(yīng)付貨款US＄70000。當(dāng)日匯率RMB￥8．28／US$1。1/23/202433〔3〕10月14日償付美國出口商上月結(jié)欠賬款US＄60000。當(dāng)日匯率RMB￥8．23／US$1?！?〕10月18日收到英國進口商償付上月結(jié)欠賬款￡40000。當(dāng)日匯率RMB￥11．48／￡1?！?〕10月20日賒銷商品給英國進口商，應(yīng)收貨款￡20000。當(dāng)日匯率RMB￥11．5／￡1。〔6〕10月22日收到英國出口商償付本月2日貨款￡30000。當(dāng)日匯率RMB￥11．5／￡1.〔7〕10月25日償付美國出口商本月8日貨款US$70000。當(dāng)日匯率RMB￥8．25／US$1。

1/23/202434〔8〕10月28日從英鎊存款中支出￡20000，兌換后轉(zhuǎn)入美圓存款。當(dāng)日匯率，美圓銀行買入價為US＄l.348／￡l，賣出價US$1.360／￡1。對人民幣中間價為RMB￥8．24／US$l，RMB￥11．25／￡1。〔9〕10月30日向美出口商賒購商品，應(yīng)付貨款US＄10000，當(dāng)日匯率RMB￥8．27／US$1.10月31日當(dāng)日匯率英鎊為RMB￥11．3／￡1，美圓為RMB￥8．2／US＄1。1/23/202435(1)10月2日：借：應(yīng)收賬款〔￡30000*RMB￥11．45／￡1〕RMB￥343500貸：主營業(yè)務(wù)收入RMB￥343500(2)10月8日：借：物資采購〔US$70000*RMB￥8．28／US$1〕RMB￥579600貸：應(yīng)付賬款RMB￥579600(3)10月14日：借：應(yīng)付賬款〔US$60000*RMB￥8．25／US$1〕RMB￥495000根據(jù)上述業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)作分錄如下〔為簡便起見，不思索增值稅〕：1/23/202436貸：銀行存款〔US$60000*RMB￥8．23／US$1〕RMB￥493800匯兌損益RMB￥1200(4)10月18日：借：銀行存款〔￡40000*RMB￥11．48／￡1〕RMB￥459200匯兌損益RMB￥800貸：應(yīng)收賬款〔￡40000*RMB￥11．50／￡1〕RMB￥4600001/23/202437(5)10月20日：借：應(yīng)收賬款〔￡20000*RMB￥11．50／￡1〕RMB￥230000貸：主營業(yè)務(wù)收入RMB￥230000(6)10月22日：借：銀行存款〔￡30000*RMB￥11．50／￡1〕RMB￥345000貸：應(yīng)收賬款〔￡30000〕RMB￥343500匯兌損益RMB￥15001/23/202438(7)10月25日：借：應(yīng)付賬款〔US＄70000〕RMB￥579600貸：銀行存款〔US＄70000*RMB￥8．25／US$1〕RMB￥577500匯兌損益RMB￥2100(8)10月28日：借：銀行存款〔US＄27200*RMB￥8．24／US$1〕RMB￥224128匯兌損益RMB￥872貸：銀行存款〔￡20000〕RMB￥225000兌得美圓金額=￡20000×US$1.36／￡1=US＄27200

1/23/202439(9)10月30日：借：庫存商品〔US$10000*RMB￥8．27／US$1〕RMB￥82700貸：應(yīng)付賬款RMB￥82700(10)10月31日，按期末匯率匯總調(diào)整各外幣賬戶，差額計入?yún)R兌損益，計算過程見表5—3到表5—6。借：應(yīng)付賬款〔US＄〕RMB￥700匯兌損益RMB￥31588貸：銀行存款〔￡〕RMB￥24200銀行存款〔US＄〕RMB￥3288應(yīng)收賬款〔￡〕RMB￥48001/23/202440(11)10月31日，按期末匯率調(diào)整長期銀行借款賬戶，并按10個月攤銷未實現(xiàn)匯兌損益。借：長期借款〔US＄200000〕RMB￥10000貸：遞延匯兌損益RMB￥10000借：匯兌損益RMB￥11500貸：遞延匯兌損益RMB￥11500調(diào)整額=US＄200000×〔RMB￥8．2／US$1—RMB￥8．25／US$1〕=-RMB￥10000攤銷額=〔125000-10000〕÷10=RMB￥115001/23/202441(12)10月31日，將本期匯兌損益凈額轉(zhuǎn)入財務(wù)費用賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶無余額。借：財務(wù)費用RMB￥39960貸：匯兌損益RMB￥399601/23/2024421/23/2024431/23/2024441/23/2024451/23/202446四、新會計準(zhǔn)那么對外幣買賣的會計處置〔一〕初始確認外幣買賣該當(dāng)在初始確認時，采用買賣發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與買賣發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，該當(dāng)采用買賣發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合同商定匯率和即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性工程的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。通常指當(dāng)期平均匯率或加權(quán)平均匯率等1/23/202447例：國內(nèi)某企業(yè)記賬本位幣為人民幣，屬于增值稅普通納稅企業(yè)。2007年5月12日，從國外購入某原資料，合計50000美圓，當(dāng)日即期匯率1美圓=7.8元人民幣，按照規(guī)定計算應(yīng)交進口關(guān)稅39000元人民幣，支付的進口增值稅72930元人民幣，貨款尚未支付，進口關(guān)稅及增值稅已用銀行存款支付。借：原資料〔US$50000*RMB￥7.8／US$1+39000〕429000應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅〔進項稅額〕72930貸：應(yīng)付賬款——美圓〔US$50000*RMB￥7.8／US$1〕390000銀行存款1119301/23/202448甲公司記賬本位幣為人民幣。2007年12月12日，與外商簽署投資合同，當(dāng)日收到外商投入資本20000美圓，當(dāng)日匯率為1美圓=7.8元人民幣，假定投資合同商定匯率為1美圓=8.2元人民幣。借:銀行存款〔US$20000*RMB￥7.8／US$1〕156000貸：實收資本1560001/23/202449〔二〕期末調(diào)整或結(jié)算1．貨幣性工程企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負債。例如，現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長期應(yīng)收款、短期借款、應(yīng)付賬款、其他應(yīng)付款、長期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款等。貨幣性工程，采用資產(chǎn)負債表日即期匯率折算。因資產(chǎn)負債表日即期匯率與初始確認時或者前一資產(chǎn)負債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌差額，計入當(dāng)期損益。