標準成本、彈性預(yù)算和差異分析2024/3/15

學(xué)習目標LEARNINGGOALS（4/4）01020304解釋戰(zhàn)略、計劃和預(yù)算間的關(guān)系說明全面預(yù)算管理流程掌握全面預(yù)算的概念、分類及其作用理解全面預(yù)算的編制原理第一節(jié)成本標準0.5秒延遲符，無意義，可刪除.公司會設(shè)定自己想要實現(xiàn)的不同類型的標準。標準可以是仔細確定的價格、數(shù)量、服務(wù)水平或成本。制造業(yè)企業(yè)的標準通常以單位產(chǎn)品為基礎(chǔ)制定。成本標準是一項操作或服務(wù)所應(yīng)耗費的成本,或者是在所有事項都按計劃運行的情況下(如按預(yù)期時間和預(yù)期產(chǎn)能運行),一個實體預(yù)期會發(fā)生的成本。預(yù)算編制人員利用標準成本制定預(yù)算,并隨環(huán)境的變化相應(yīng)更新標準成本指標。4一、標準的類型制定標準的人員與形式實現(xiàn)可能權(quán)威式標準參與式標準理想標準當前可實現(xiàn)的標準劃分依據(jù)6二、直接材料與直接人工標準成本（一）直接材料標準成本直接材料標準成本由質(zhì)量、數(shù)量以及價格確定（其中，質(zhì)量是第一決定要素）。質(zhì)量水平由產(chǎn)品的目標市場決定。該標準由工程師、生產(chǎn)經(jīng)理以及管理會計人員根據(jù)生產(chǎn)設(shè)施、產(chǎn)品質(zhì)量、制造成本以及所利用的設(shè)備等因素確定。價格的設(shè)定需要參考所有前期數(shù)據(jù)，包括質(zhì)量、數(shù)量以及供應(yīng)鏈成本。供應(yīng)鏈成本取決于是否每次都選擇價格最低的供應(yīng)商(價格會變化)或者與一個可信賴的供應(yīng)商建立合作關(guān)系(價格會比較穩(wěn)定)等因素。7（二）直接人工標準成本產(chǎn)品復(fù)雜性、人工技能水平、設(shè)備的類型和條件以及制造工藝都會影響直接人工標準成本。管理會計人員、工程師、生產(chǎn)經(jīng)理、工會、人力資源管理以及其他因素也會影響直接人工的標準成本。直接人工標準成本以薪酬總額加上福利為基礎(chǔ),并非僅包括凈薪酬。8三、標準設(shè)定中的支持信息1．作業(yè)分析：作業(yè)分析是作業(yè)成本法的一部分，它是指確認、整理以及分析完成一項工作或操作所需要的作業(yè)?？梢酝ㄟ^調(diào)查直接參與該項操作的人員以確定最有效的資源以及其他投入的組合。2．歷史數(shù)據(jù)：大多數(shù)公司的數(shù)據(jù)庫中都會記錄下過往期間的相關(guān)數(shù)據(jù)。這些數(shù)據(jù)是真實的，因此在衡量業(yè)績改進時是非常有用的基準，而且通常容易低成本收集。3．市場預(yù)期與戰(zhàn)略決策：市場預(yù)期與戰(zhàn)略決策能夠決定產(chǎn)品的最大可允許成本水平,這與目標成本法類似。目標成本法是一種產(chǎn)品設(shè)計技術(shù),即在生產(chǎn)結(jié)束時產(chǎn)品的總成本不能超過特定目標成本。4

．標桿分析：標桿分析是一個持續(xù)、系統(tǒng)化的衡量過程,它通過與最優(yōu)業(yè)績相比較來衡量產(chǎn)品、服務(wù)以及各項事物的優(yōu)劣。第二節(jié)彈性預(yù)算和差異分析10一、彈性預(yù)算（一）固定預(yù)算固定預(yù)算(staticbudget)又叫總預(yù)算,它假定作業(yè)水平是固定的。也就是說,總預(yù)算的編制只針對一個某一特定類型的作業(yè)水平。（二）彈性預(yù)算彈性預(yù)算(flexiblebudget),有時也叫變動預(yù)算,是一種對銷售量和其他成本動因作業(yè)的變動進行調(diào)整的預(yù)算。11（三）彈性預(yù)算公式彈性預(yù)算是建立在相關(guān)成本動因的收入及成本性態(tài)(在相關(guān)范圍內(nèi))假設(shè)基礎(chǔ)上的。彈性預(yù)算將由作業(yè)量變動引起的對每一成本和收入的影響變化結(jié)果合并在一起。圖13-1列示了威寶公司的簡單彈性預(yù)算,它只有一個成本動因,就是產(chǎn)出單位。威寶公司的成本彈性預(yù)算公式為：總成本=70000+21.80×銷售量（其中,70000為每月的固定成本總額;21.80為產(chǎn)品的單位變動成本）。12（四）作業(yè)彈性預(yù)算作業(yè)彈性預(yù)算(activity-basedflexiblebudget)是以每一個作業(yè)和與作業(yè)相對應(yīng)的成本動因為基礎(chǔ)編制預(yù)算的。每一個作業(yè)中,成本的發(fā)生依賴于一個適當?shù)某杀緞右?。與普通彈性預(yù)算的主要區(qū)別在于一些生產(chǎn)成本相對于產(chǎn)量來說是固定的,但相對于“準備”作業(yè)成本動因而言卻是變動的。13（五）利用彈性預(yù)算評價財務(wù)業(yè)績彈性預(yù)算是按照實際作業(yè)水平編制的,彈性預(yù)算與實際結(jié)果的任何差異不應(yīng)該歸于作業(yè)水平,它們必須歸于實際成本或收入與彈性預(yù)算量的背離——其原因是定價或者成本控制。這種彈性預(yù)算與實際結(jié)果之間的差異叫做彈性預(yù)算差異(flexible-budgetvariance)。相反,任何總預(yù)算與彈性預(yù)算之間的不符或者差異是由于作業(yè)水平,而非成本控制。這種總預(yù)算量與彈性預(yù)算量之間的差異叫做銷售數(shù)量差異(salevolumevariance)。14二、差異原因的分解在評價業(yè)績時,有必要區(qū)分效果(effectiveness)——目標、目的或指標的實現(xiàn),和效率(efficiency)——為獲得某一特定產(chǎn)出而使用投入物的程度。業(yè)績可以表現(xiàn)為效果、效率、效果和效率兩者兼?zhèn)?或者兩者皆無。（一）彈性預(yù)算差異彈性預(yù)算差異衡量的是在實際作業(yè)水平下經(jīng)營的效率。公式：彈性預(yù)算差異總額=實際結(jié)果總額-彈性預(yù)算總額(計劃結(jié)果)彈性預(yù)算差異總額產(chǎn)生于實際的銷售價格、發(fā)生的變動成本以及固定成本。其差異反映經(jīng)營是否有效率,構(gòu)成了定期業(yè)績評價的基礎(chǔ)。當然,解釋彈性預(yù)算差異的最佳人選是業(yè)務(wù)經(jīng)理。。15（二）銷售數(shù)量差異銷售數(shù)量差異(sales-volumevariance)衡量的是經(jīng)理完成計劃銷售目標的效果。公式：銷售數(shù)量差異總額=(實際銷售量-總預(yù)算銷售量)×預(yù)算單位邊際貢獻市場營銷部經(jīng)理通常對達到固定預(yù)算要求的銷售量水平負有主要責任。當然,銷售量變動可能由于許多因素引起。但不管怎樣,市場營銷部經(jīng)理都需要解釋為什么實際銷售作業(yè)不同于計劃水平。16（三）例外管理將差異分解成彈性預(yù)算差異和銷售預(yù)算差異,使得公司能基于這些差異制定商業(yè)決策。例外管理既關(guān)注不利差異,也關(guān)注有利差異。對有利差異應(yīng)做進一步的追溯,以確定是績效真的特別出色,還是先前設(shè)定的標準過低。如果能長時間保持出色的績效,則應(yīng)將該績效納入標準實務(wù)中。17（四）制定標準預(yù)期成本或者標準成本是計劃和控制系統(tǒng)的基石。預(yù)期成本(expectedcost)是最可能實現(xiàn)的成本。標準成本(standardcost)是經(jīng)過仔細研究設(shè)計確定的應(yīng)該達到的單位成本。常常與預(yù)期成本同義,但一些公司有意將標準成本定得高于或者低于預(yù)期成本,這樣做的目的是為了產(chǎn)生預(yù)期的激勵效果。（五）不同差異的相互影響對于任何一家組織來說,其經(jīng)營都是緊密相連的,一個經(jīng)營領(lǐng)域的業(yè)績水平常常影響其他領(lǐng)域的業(yè)績。這種影響的表現(xiàn)形式多種多樣:一個領(lǐng)域的改進會導(dǎo)致其他領(lǐng)域的改進,反之亦然。同樣,一個領(lǐng)域的未達標準的業(yè)績可能與其他領(lǐng)域較高的業(yè)績相抵消。1819（六）何時調(diào)查差異差異應(yīng)該什么時候調(diào)查呢?經(jīng)理們承認,即使每一件事情都按照計劃運作,差異也不可能正好等于零。他們預(yù)計出“正?！辈町惖姆秶?這一范圍是以經(jīng)濟分析為基礎(chǔ)確定的。經(jīng)濟分析指出在值得為調(diào)查付出努力之前差異必須達到多大。對某些關(guān)鍵性項目來說,任何偏差可能都需要調(diào)查。而對大多數(shù)項目來說,與預(yù)算的差異達到了最小金額或者最小百分比,調(diào)查才是值得進行的。（七）與前期結(jié)果的比較一些組織將最近一個預(yù)算期的實際結(jié)果與上一年同期的結(jié)果進行比較,而不使用彈性預(yù)算標準。第三節(jié)彈性預(yù)算差異分解21一、直接材料和直接人工差異（以威寶公司為例）威寶公司直接材料標準成本為10元,直接人工標準成本為8元。如表13-6所示,這些單位成本由兩個部分構(gòu)成:投入的標準數(shù)量和投入的標準價格。表13-6直接材料、直接人工標準數(shù)據(jù)

單位產(chǎn)出的預(yù)期標準投入量單位投入的預(yù)期標準價格單位產(chǎn)出的預(yù)期標準成本直接材料5千克每千克2元10元直接人工0.5小時每小時16元8元22為了更加充分地顯示差異分析的過程,我們將重新考慮威寶公司的直接材料成本和直接人工成本,如表13-7所示。并且假設(shè)為生產(chǎn)7000件產(chǎn)品實際發(fā)生了如下支出:直接材料:威寶公司購買并使用材料36800千克,實際單位成本為每千克1.90元,實際成本總額為69920元。直接人工:威寶公司使用人工3750小時,實際小時價格(工資率)為每小時16.40元,實際人工成本總額為61500元。直接材料和直接人工彈性預(yù)算差異分別為80元有利差異和5500元不利差異:表13-7直接材料和直接人工成本的彈性預(yù)算差異分析

實際成本(1)彈性預(yù)算(2)彈性預(yù)算差異(3)直接材料69920元70000元80元F直接人工61500元56000元5500元U23直接材料和直接人工彈性預(yù)算總額（(2)列）是指在預(yù)期效率下的耗費量,它們通常被稱為準許的標準成本總額,計算如下:彈性預(yù)算或準許的標準成本總額=達到的產(chǎn)出數(shù)量×單位產(chǎn)出準許的投入 ×投入的單位標準價格準許的標準直接材料成本=7000件產(chǎn)品×5千克×2.00元/每千克 =70000元準許的標準直接人工成本=7000×0.5×16.00 =56000(元)24二、價格差異與用量差異我們通過比較價格和用量差異來計量這兩個方面將每一項彈性預(yù)算差異分解為以下兩個部分:價格差異(pricevariance)——與標準成本相比較,衡量企業(yè)對其投入生產(chǎn)的材料和人工的單位價格的控制程度,等于實際投入價格和標準投入價格之差與實際投入數(shù)量的乘積。用量差異(usagevariance)——與標準用量相比較,衡量企業(yè)對其投入生產(chǎn)的實際材料數(shù)量與人工數(shù)量的控制程度,等于實際投入的數(shù)量和達到實際產(chǎn)出應(yīng)該投入的數(shù)量之差與投入的預(yù)期價格的乘積。也叫做數(shù)量差異(quantityvariance)或者效率差異(efficiencyvariance)。25威寶公司的價格差異為:直接材料價格差異=(實際價格-標準價格)×實際使用量 =(1.90-2.00)×36800 =3680(元)(有利差異)直接人工價格差異=(實際價格-標準價格)×實際使用量 =(16.40-16.00)×3750 =1500(元)(不利差異)威寶公司的用量差異為:直接材料用量差異=(實際使用量-準許標準量)×標準價格 =[36800-(7000×5)]×2 =(36800-35000)×2 =3600(元)(不利差異)直接人工用量差異=(實際使用量-準許標準量)×標準價格 =[3750-(7000×0.5)]×16 =(3750-3500)×16 =4000(元)(不利差異)26威寶公司差異分析的過程如右圖所示需要注意的是,直接人工價格差異和用量差異合計等于直接人工彈性預(yù)算差異。進一步說,直接材料價格和用量差異合計等于直接材料彈性預(yù)算差異。直接材料彈性預(yù)算差異=3680(有利差異)+3600(不利差異)=80(元)(有利差異)直接人工彈性預(yù)算差異=1500(不利差異)+4000(不利差異)=5500(元)(不利差異)27三、價格差異與用量差異的解釋價格因素與用量因素相比更不容易受到立即的控制,主要受外部因素影響,如總的經(jīng)濟情況會影響價格。即使當價格因素被視為管理當局無法控制的因素時,分離它們也有助于集中分析投入的有效使用。價格和用量差異是有用的,它們可以為投入的責任者提供反饋信息。但是這些差異不應(yīng)該是用于決策、控制或評價的唯一信息。差異本身并不能說明預(yù)算營業(yè)利潤達到或失敗的原因。但是它們提出問題、提供線索并引導(dǎo)注意。28圖13-3表明了人工價格和用量差異的計算。標準成本(或彈性預(yù)算)是標準用量乘以標準價格。價格差異是實際單位價格與標準單位價格的差額乘以實際用量。用量差異是標準價格乘以實際用量與標準用量(達到的產(chǎn)出水平準許標準用量)的差額。(注意為清晰起見,圖形描繪的僅僅是不利差異。)29四、存貨的影響在上述對寶威公司案例的分析其實被簡化了，因為有兩點其實未考慮在內(nèi)：(1)沒有產(chǎn)成品存貨——任何生產(chǎn)的產(chǎn)品都在同期被售出,(2)沒有直接材料存貨——材料在同期間購買并耗用。當有產(chǎn)成品存貨時,銷售數(shù)量差異是售出產(chǎn)品量的固定預(yù)算與彈性預(yù)算之間的差額。相反,彈性預(yù)算成本差異比較的是生產(chǎn)的產(chǎn)品量的實際成本與彈性預(yù)算成本。當有直接材料存貨時，一般情況經(jīng)理希望迅速得到反饋并希望盡早確認差異。對直接材料價格而言,確認差異的時間是材料購買之前而不是材料購買使用之時,材料使用的時間比購買要晚得多。因此,材料價格差異通常以購買量為基礎(chǔ)并在購買之時計算。材料用量差異仍然以使用量為基礎(chǔ)。30五、間接費用差異分析（一）變動間接費用差異變動間接費用彈性預(yù)算差異分為支出差異和效率差異。1.支出差異支出差異(variable-overheadspendingvariance)是實際變動間接費用與實際成本動因作業(yè)水平下的預(yù)算變動間接費用額之間的差額。支出差異=實際變動間接費用-(實際使用直接人工小時×標準變動間接費用率)31

32（二）固定間接費用差異固定間接費用差異分為彈性預(yù)算差異和產(chǎn)量差異。1.彈性預(yù)算差異彈性預(yù)算(fixed-overheadflexible-budgetvariance)數(shù)也就是計劃期初編制的固定預(yù)算中的數(shù)量。對于固定成本來講,不需要調(diào)整實際產(chǎn)量與預(yù)期產(chǎn)量之間的差異。因為在相關(guān)范圍內(nèi),固定成本不受業(yè)務(wù)量水平變化的影響。固定間接費用彈性預(yù)算差異=實際固定間接費用-彈性預(yù)算數(shù)332.效率差異因為沒有效率差異,固定間接費用支出差異(fixed-overheadspendingvariance)在數(shù)量上等于固定間接費用彈性預(yù)算差異。支出差異=彈性預(yù)算差異3.產(chǎn)量差異固定間接費用產(chǎn)量差異(fixed-overheadvolumevariance),主要是因為用于控制(通過彈性預(yù)算)的會計處理與用于產(chǎn)品成本計算(通過分配率)的會計處理之間產(chǎn)生的矛盾。對于變動間接費用來說,彈性預(yù)算中的預(yù)期變動間接費用與分配至產(chǎn)品的變動間接費用是相同的。相反,已分配至產(chǎn)品的固定間接費用則不同于彈性預(yù)算的固定間接費用。34分配的固定間接費用=實際產(chǎn)量×固定間接費用分配率固定間接費用分配率=預(yù)算的固定間接費用/預(yù)期產(chǎn)量產(chǎn)量差異=(實際產(chǎn)量-預(yù)期產(chǎn)量)×固定間接費用分配率35六、標準成本差異的處理標準成本法的倡導(dǎo)者認為,差異受當前控制支配,特別是在制定當前可達到標準時。因此,差異不能被存貨化,不應(yīng)該加在存貨成本上,應(yīng)該作為對當期損益的調(diào)整。持反對意見者認為應(yīng)當在差異產(chǎn)生當期將其分配到有關(guān)的存貨成本和銷售成本上。七、差異分析在非制造業(yè)中的應(yīng)用前文討論主要關(guān)于制造業(yè)中的差異計算,事實上,相關(guān)概念僅需要稍作修改就能應(yīng)用于服務(wù)業(yè)。在服務(wù)業(yè)中,材料價格差異和材料用量差異并不會很顯著,因為直接材料在服務(wù)業(yè)公司的總成本中占比很小。因此,人工差異和間接費用差異對服務(wù)業(yè)公司而言更為重要。我們要做什么14決策指南（重點回顧）決策指南1.標準可分為哪些類型?1.按照參與制定標準的人員與形式可分為權(quán)威式標準與參與式標準。2.按照標準的實現(xiàn)可能可分為理想標準和當前可實現(xiàn)的標準。2.固定預(yù)算與彈性預(yù)算有什么區(qū)別?固定預(yù)算又叫做總預(yù)算,它假定作業(yè)水平是固定的,其編制只針對一個某一特定類型作業(yè)水平;彈性預(yù)算也叫變動預(yù)算,是一種對銷售量和其他成本動因作業(yè)的變動進行調(diào)整的預(yù)算。彈性預(yù)算在形式上