0引言隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展，績效問題逐漸受到關(guān)注，由此產(chǎn)生了績效管理理念和績效評價，逐漸演變成績效審計。績效審計的定義也經(jīng)歷了一系列演化，2014年內(nèi)部審計協(xié)會發(fā)布的具體準則將績效審計描述為“內(nèi)部審計機構(gòu)和內(nèi)部審計人員對本組織經(jīng)營管理活動的效率和效果進行的審查和評價”。績效審計的實施主體以企業(yè)內(nèi)部審計部門為主，僅有少數(shù)事業(yè)單位探索性地開展了績效評價等與績效審計相關(guān)的業(yè)務(wù)，具有“以事后審計為主、事前和事中的關(guān)注較少”“財務(wù)分析為主”“評價的深度與廣度有限”等特點。結(jié)合既往研究，本文認為高校內(nèi)部績效審計是依據(jù)國家的法律法規(guī)，檢查學校收到的各類資金使用情況、科學性和節(jié)約的程度，對高校的占有資源依照相應(yīng)的審計標準和體系進行經(jīng)濟性和社會性的分析和考量，確定高校各類資源的分配和利用效率的監(jiān)督和管理活動。是高校內(nèi)部審計機構(gòu)實施的監(jiān)督和評價活動，是優(yōu)化高校治理的重要手段之一，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當根據(jù)審計結(jié)果協(xié)助高校管理層不斷調(diào)整管理思路、管理方式，以彌補高校內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，進而促進高校建設(shè)和發(fā)展。本文從高校實施績效審計的必要性著手，分析實施績效審計的難點，從完善制度等角度探索高校應(yīng)當如何落實績效審計，推動高校內(nèi)部績效審計的發(fā)展。1高校實施績效審計的動因20世初，西方國家圍繞支出項目的既定目標，對目標實際執(zhí)行結(jié)果與效果之間的關(guān)聯(lián)性開展研究，即最初的績效審計，以期利用研究結(jié)果助力政府財政支出科學化和資源利用效益最大化。教育系統(tǒng)也在嘗試對各類學校進行績效審計，2020年修訂后的《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計工作規(guī)定》(中華人民共和國教育部令第47號)(以下簡稱《規(guī)定》)指出，審計的范圍應(yīng)當包括資金、資產(chǎn)、資源的管理和效益情況；辦學、科研、后勤保障等主要業(yè)務(wù)活動的管理和效益情況[1]，《規(guī)定》契合績效審計“3E”理念，為高校內(nèi)部審計機構(gòu)指明了審計關(guān)注點——辦學效益。因此，高校有必要立足于實現(xiàn)資源優(yōu)化配置的根本目標落實內(nèi)部績效審計，監(jiān)督高校的整體運作狀態(tài)，確保高校在良性軌道上運作和發(fā)展。1.1符合發(fā)展趨勢，革新審計理念2015年教育財政性經(jīng)費投入3.14萬億元，2019年該金額增至4萬億元，同比增長27.39%，不斷增加高等教育財政性經(jīng)費投入，高校可支配的經(jīng)費隨之逐年增加，但資金的流向、資源管理、效益產(chǎn)出情況的評價機制相對較少。盡管現(xiàn)行準則或相關(guān)法律法規(guī)沒有明確要求高校內(nèi)部審計機構(gòu)必須開展績效審計，但績效審計能夠提高高校資金使用的透明度，幫助利益相關(guān)方了解學校的資源使用情況?？冃徲嫾婢哓攧?wù)審計、重要政策跟蹤審計的優(yōu)點，能夠突破“信息繭房”，減少信息不對稱問題，符合近年來高校治理的發(fā)展趨勢。同時內(nèi)部審計能夠推動革新現(xiàn)有工作理念，推動高校內(nèi)部審計工作人員改變工作方式方法，促進內(nèi)部審計工作路徑和方法多元化，爭取達到事前指導、事中糾偏、事后監(jiān)督的效果。1.2前移審計關(guān)口，發(fā)揮預(yù)警作用高校內(nèi)部績效審計的理念先進性一定程度上能夠推動審計關(guān)口前移，起到預(yù)警作用，實現(xiàn)審計的“免疫”功能。高校內(nèi)部審計部門雖然已經(jīng)通過貫徹預(yù)算管理理念等方式前移審計關(guān)口，但是項目實施時點表明總體上是著眼于“事后審計”，依靠審計整改進行“糾偏”，無法在事前防范風險，從源頭堵塞漏洞的力度欠缺。內(nèi)部績效審計能夠克服傳統(tǒng)審計的缺點，在日常業(yè)務(wù)活動中充分調(diào)查，從多個維度開展內(nèi)部審計工作，延伸調(diào)查時機，及時對政策執(zhí)行情況、內(nèi)部控制建設(shè)與落實情況進行檢查，前移內(nèi)部審計監(jiān)督關(guān)口，發(fā)現(xiàn)問題并及時給出建議，在高校內(nèi)部建設(shè)與管理中起到預(yù)警作用。在績效審計理念的指導下，高校內(nèi)部審計工作人員不僅僅是事后的問題發(fā)現(xiàn)者，也可以在事前和事中階段發(fā)現(xiàn)資金使用、資產(chǎn)配置等方面的風險，及時降低風險，成為政策落實的推動者、內(nèi)部控制的完善者，共同構(gòu)筑“免疫防線”，完善高校內(nèi)部治理。1.3強化考核評價，優(yōu)化資源配置通過實施內(nèi)部績效審計，一定程度上擴大了高校內(nèi)部審計工作的考核與評價范圍，將內(nèi)部審計考核和評價的范疇從單一經(jīng)濟業(yè)務(wù)擴展到?jīng)Q策的科學性與落實成效等方面，內(nèi)部審計機構(gòu)根據(jù)既定的績效評價標準出具鑒證意見，提升了高校內(nèi)部考核與評價的地位，提高了高校管理者和資源使用者的重視程度。內(nèi)部績效審計考核評價結(jié)果為優(yōu)化資源配置提供了可行的參照標準，結(jié)合以往研究，我們可以推定內(nèi)部績效審計的考核與評價機制有利于提高高校各類資源的使用效益，促進學校的發(fā)展。高校的主要任務(wù)和目標是培養(yǎng)人才、進行科學研究?；谏鲜瞿繕?，績效審計可以通過衡量資源的投入量與產(chǎn)出成果量之間的關(guān)系判斷資源投入是否符合節(jié)約的要求。內(nèi)部績效審計有利于管理者了解經(jīng)濟與非經(jīng)濟類指標的使用效益，進而找到優(yōu)化資源配置的方法。經(jīng)濟類指標以資金的使用效益為重點，關(guān)注資金的來源與配套的管理辦法，審視資金使用是否合理，如基礎(chǔ)設(shè)施方面，可以通過了解工程項目驗收成果、已驗收建筑物的使用效率進行判斷；非經(jīng)濟類指標包括但不限于教學質(zhì)量、人力資源質(zhì)量、校名校譽等，可以參考其他領(lǐng)域的指標體系進行評價，如本科生教學質(zhì)量評估方面可采用教育部學科評估成果、師生比等指標；科研方面可結(jié)合論文數(shù)量、影響力等要素進行分析。通過結(jié)合各項指標，為發(fā)現(xiàn)問題、解決問題提供了前提，結(jié)合相關(guān)指標定量、定性分析，明確高校各類資源情況，尋找效益創(chuàng)造點、風險點，實現(xiàn)效益水平提升的目標。2實施績效審計的制約因素高校雖然有實施績效審計的動因，也面臨制度、審計評價標準、從業(yè)人員的專業(yè)水平等客觀因素的制約。2.1制度缺位，重視程度不足有關(guān)的法律法規(guī)等文件制度沒有明確要求高校內(nèi)部審計部門開展績效審計，現(xiàn)階段的績效審計制度建設(shè)不夠成熟，內(nèi)部審計機構(gòu)普遍對績效審計的重視程度不足，僅有少數(shù)實踐活動中關(guān)注了財政資金的績效成果及預(yù)算執(zhí)行情況，對高校整體的資源使用情況的績效審計開展較少。由于制度缺位，內(nèi)部績效審計工作缺少法律法規(guī)層面的強制性約束，行業(yè)規(guī)范性質(zhì)的指導力度不足，對于具體如何實施缺少詳細指引?！吨腥A人民共和國審計法》為高校內(nèi)部審計工作提供了參照依據(jù)；內(nèi)部審計協(xié)會關(guān)于績效審計的具體準則偏重于經(jīng)營績效審計，與高等學校內(nèi)部績效審計的關(guān)注點有差距；部門規(guī)章方面，《規(guī)定》雖提及關(guān)注資產(chǎn)與資金的使用“效益”，但未明確要求教育系統(tǒng)各單位開展績效審計。制度缺位使多數(shù)高校沒有認識到內(nèi)部績效審計工作的重要性，僅有少數(shù)高校內(nèi)部審計部門制定了本學校的內(nèi)部績效審計制度，輻射范圍有限。制度的缺失一定程度上制約了績效審計實踐發(fā)展。2.2審計評價標準缺位科學的評價標準是內(nèi)部績效審計工作的核心，也是內(nèi)部績效審計評價的依據(jù)和保障工作質(zhì)量的基礎(chǔ)。基于科學合理的評價標準形成的結(jié)果才有說服力，并能夠在揭露問題的基礎(chǔ)上尋求解決途徑?，F(xiàn)階段績效審計工作的難點之一是評價機制缺位、評價標準不明確，具體到高校層面則評價標準缺位的矛盾更加突出，高等教育這一公共資源的特殊性，致使高校內(nèi)部審計機構(gòu)只能參考經(jīng)營實體的績效考量標準，但不同學校的辦學規(guī)模、人員結(jié)構(gòu)、學科分布、地理位置等因素的差異都會對評價指標產(chǎn)生影響。需要結(jié)合經(jīng)濟性與非經(jīng)濟性指標、定量與定性指標建立科學合理的績效評價標準，提升評價的科學性，部分內(nèi)部績效審計在實施的過程中只關(guān)注審計事項結(jié)果，對于所審計事項在目標設(shè)定、工作進度等方面關(guān)注較少，難免影響審計質(zhì)量。2.3從業(yè)人員專業(yè)勝任能力有待提高績效審計對象應(yīng)采取何種評價指標、如何設(shè)計審計實施程序，有賴于績效審計工作人員的職業(yè)判斷?？冃徲媽椖砍蓡T的計算機水平、分析和溝通能力的要求更高，現(xiàn)有從業(yè)人員的專業(yè)勝任能力有待提升。2.3.1知識結(jié)構(gòu)單一通過公開渠道收集到2020—2023年75所教育部直屬高校內(nèi)部審計人員招聘公告19份，招聘名額22個，其中13個崗位描述提到了專業(yè)需求，要求對口專業(yè)為財務(wù)、會計、審計等專業(yè)(部分招工程審計人員的對口專業(yè)要求為土木工程相關(guān))，提及能夠熟練使用計算機或者具有編程能力；3個崗位描述中允許對口專業(yè)的要求為計算機、信息技術(shù)。綜合近幾年的招聘需求和有關(guān)專業(yè)的高校教育課程設(shè)置情況，可以合理推測高校內(nèi)部審計缺少計算機、數(shù)學等專業(yè)出身的從業(yè)人員。2.3.2審計力量有限高校內(nèi)部審計機構(gòu)審計力量有限，一是人員數(shù)量有限；二是部分內(nèi)部審計機構(gòu)人員的年齡存在斷層現(xiàn)象，知識更新速度整體較慢，傳幫帶作用有限；三是部分高校審計任務(wù)重，審計人員難以兼顧審計數(shù)量與質(zhì)量。2.3.3審計獨立性固有缺陷為保證績效審計的效果，對審計獨立性有一定的要求。高校內(nèi)部審計機構(gòu)與被審計對象之間通常是長期的同事關(guān)系，僅靠回避制度無法完全消除個人情感因素的影響，需要采取進一步措施提升審計獨立性。3實施績效審計的路徑探析社會各界對高等學校在依法辦學過程中的經(jīng)濟活動關(guān)注度不斷上升。關(guān)注點包括但不限于制度的完善程度、業(yè)務(wù)活動的合規(guī)性。學校內(nèi)部的各類利益相關(guān)者都希望學校有限的人力、物力、財力得到合理和有效使用，內(nèi)、外因素“合力”督促高校負責人要充分重視內(nèi)部績效審計工作[2]。根據(jù)《教育部關(guān)于加強直屬高等學校內(nèi)部審計工作的意見》(教財〔2015〕2號)，“高校主要負責人應(yīng)直接領(lǐng)導內(nèi)部審計工作，定期聽取審計工作報告，及時研究解決審計工作中遇到的問題和困難，把審計結(jié)果作為相關(guān)決策的重要依據(jù)[3]”，高校負責人應(yīng)當充分認識到內(nèi)部績效審計工作的重要性，借助內(nèi)部績效審計工作來促進學校科學地管理與決策。高等學校內(nèi)部審計部門也應(yīng)當加大內(nèi)部績效審計人員的教育培訓力度，不斷提高業(yè)務(wù)能力，提升內(nèi)部審計影響力。有關(guān)管理部門可以探索將高校內(nèi)部績效審計工作納入高校黨政負責人考核體系中[4]，實施考核和問責，提升內(nèi)部績效審計的地位?？冃Ю砟罱鼛啄觊_始進入高校管理者的視野，已經(jīng)在預(yù)算體系和財務(wù)管理中得到了初步應(yīng)用，下一步可以應(yīng)用在科研經(jīng)費審計、領(lǐng)導干部經(jīng)濟責任審計等類型的審計項目中，促進各個維度上的效益平衡，可以從以下幾個角度尋找可行的路徑。3.1完善制度，提高重視程度應(yīng)當完善績效審計相關(guān)的制度，明確高校內(nèi)部審計機構(gòu)實施績效審計的必要性，出臺配套的實施準則，為高校開展績效審計工作提供制度保障。推動高校相關(guān)層面提高對內(nèi)部績效審計工作的重視程度。高校內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當完善審計制度，從源頭規(guī)范績效審計工作，從體制層面明確績效審計工作“應(yīng)該做”的重要地位，確立績效審計對高校長遠發(fā)展的重要性。3.2加強研究，建立評價指標體系如前文所述，績效評價指標是審計的重要依據(jù)，績效審計工作落實的難點之一是缺少科學可靠的評價指標。完善制度是解決“怎么做”問題的開篇，建立適應(yīng)高校實際情況的內(nèi)部績效審計指標體系則是績效審計工作“怎么做”的落腳點。建立科學的評價指標體系，內(nèi)部審計機構(gòu)可以從以下方面著手:一是借助高校內(nèi)部學術(shù)資源豐富的優(yōu)勢，做好基礎(chǔ)理論研究，總結(jié)一級指標；二是在審計調(diào)查中對審計對象做好充分的調(diào)查和研究，梳理項目結(jié)束后形成的有關(guān)資料，建立指標庫，形成合理的指標體系。評價指標不必過于具體，但應(yīng)該具有一定的靈活性和普適性，為內(nèi)部審計機構(gòu)提供工作依據(jù)和指引。對于科研項目等專項審計或者是經(jīng)濟責任審計，審計組可以參照法律法規(guī)、被審計單位的年度工作要點、工作目標、財務(wù)預(yù)算等資料制訂相應(yīng)的細化目標。對于附屬學校、醫(yī)院等獨立法人單位指標概況，高校內(nèi)部審計機構(gòu)除工作計劃等評價標準外，也可以參考規(guī)模相似的同行業(yè)單位的指標、經(jīng)驗和做法等數(shù)據(jù)，對經(jīng)營效果進行評價和管理，確保該體系兼具個性和共性、定量和定性指標，使得指標體系能夠有效適應(yīng)績效審計工作的需求。3.3提升能力，加強隊伍建設(shè)高校內(nèi)部審計隊伍是落實“怎么做”的核心力量，實施內(nèi)部績效審計需要提升從業(yè)人員業(yè)務(wù)能力，加強隊伍建設(shè)。首先，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)當科學設(shè)置招錄計劃，放松專業(yè)限制，吸收具有計算機等專業(yè)背景的人才，解決專業(yè)相對單一的問題。其次，應(yīng)當注重對從業(yè)人員的培訓，更新內(nèi)部審計機構(gòu)從業(yè)人員的知識結(jié)構(gòu)，強化專項法律法規(guī)的培訓，促使內(nèi)部審計工作人員在工作中不斷學習，主動向復合型人才方向發(fā)展，從而提高內(nèi)部審計從業(yè)人員的技能水平和專業(yè)勝任能力。此外，高校內(nèi)部審計機構(gòu)可以利用行業(yè)專家的