摘要：房地產(chǎn)作為我國國民經(jīng)濟的支柱產(chǎn)業(yè)，其涉及的稅種多，稅務政策極為復雜，稅務清算周期長，涉稅金額大，是稅務風險的高發(fā)行業(yè)。隨著國家稅收制度的不斷完善和金稅系統(tǒng)的不斷升級，房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生稅務風險的概率變得更大，粗放式的管理模式已不再適應行業(yè)的發(fā)展。稅務風險識別與控制作為房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部控制的一個重要方面，是企業(yè)實施精細化管理的有力工具，為提高企業(yè)價值創(chuàng)造能力和長期穩(wěn)定發(fā)展提供了重要保障。通過稅務風險管控，可以使企業(yè)在投資前對風險進行有效識別，在開發(fā)過程中對風險進行合理評估并采取相應的控制措施，最終在提高企業(yè)經(jīng)濟效益的同時營造良好的企業(yè)運營環(huán)境、建立優(yōu)秀的企業(yè)信譽，在保障國家利益的同時，使企業(yè)利益最大化。本文首先對房地產(chǎn)企業(yè)的重點稅種，如契稅、土地使用稅、增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等稅種存在的常見稅務風險進行了識別，其次分析了稅務風險發(fā)生的原因，最后提出了房地產(chǎn)企業(yè)稅務風險管控的相應措施，以促進房地產(chǎn)行業(yè)健康有序發(fā)展。關鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；稅務風險識別；稅務風險管控房地產(chǎn)企業(yè)稅負率高，涉稅金額較大，是國家稅收的重要組成部分，也是國家稅務部門監(jiān)督管理的重點行業(yè)。稅務風險貫穿于房地產(chǎn)開發(fā)項目的全過程，任何一個環(huán)節(jié)發(fā)生稅務風險，均會給企業(yè)帶來經(jīng)濟損失。如果房地產(chǎn)企業(yè)在發(fā)生稅務風險時不能夠及時有效的采取處理措施，稅務風險就會越來越大，最終使稅務風險轉(zhuǎn)化為企業(yè)的經(jīng)營風險，給企業(yè)帶來不可估量的損失，因此房地產(chǎn)企業(yè)強化稅務風險的識別與管控研究對其高效穩(wěn)定發(fā)展有著十分深遠的意義。一、房地產(chǎn)企業(yè)常見的稅務風險隨著金稅三期的全面應用，金稅四期的開發(fā)完成，國家基本實現(xiàn)了稅收管理的全面信息化，使稅務機關能全面對企業(yè)進行稅務識別、風險推送、納稅管理和評估、稅務選案和納稅稽查，對房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目的基本信息、經(jīng)營數(shù)據(jù)和合同發(fā)票等原始資料做到了動態(tài)監(jiān)控，同時也對房地產(chǎn)企業(yè)的稅務風險自我識別和管控能力提出了更高的要求。房地產(chǎn)企業(yè)重點稅種常見風險如下：（一）契稅常見風險契稅主要發(fā)生在土地取得階段，其納稅義務發(fā)生時間為土地出讓合同簽訂的當天，計稅依據(jù)包括土地出讓金、土地補償費、安置補償費、城市基礎設施配套費等應交付的全部貨幣和實物，其中城市基礎設施配套費在企業(yè)計算繳納契稅時經(jīng)常被忽略，容易發(fā)生少交稅款的風險。（二）城鎮(zhèn)土地使用稅常見風險城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅義務發(fā)生時間是自合同約定交付土地時間的次月起，合同未約定交付土地時間的，從合同簽訂的次月起開始繳納。實務中，部分房地產(chǎn)企業(yè)在取得土地向政府部門支付土地價款后，設立項目公司對受讓土地進行開發(fā)，房地產(chǎn)企業(yè)、項目公司、政府部門三方需簽訂變更協(xié)議或補充合同，將土地受讓人變更為項目公司。在這種情況下，房地產(chǎn)企業(yè)常主觀認為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅義務發(fā)生時間為變更協(xié)議或補充合同簽訂的次月，產(chǎn)生了延遲納稅并補繳滯納金的風險，增加了企業(yè)的稅務成本。對于城鎮(zhèn)土地使用稅納稅義務的終止時間，財稅〔2008〕152號規(guī)定為房產(chǎn)、土地的實物或者權利狀態(tài)發(fā)生變化的當月末。這一規(guī)定在實際操作中各企業(yè)理解不一，部分企業(yè)按照商品房買賣合同簽訂時間，部分按照買賣合同中約定的房屋交付時間，還有的按照房屋實際交付時間。實務中，稅務機關基本認可的時間點為房屋實際交付時間。企業(yè)在進行城鎮(zhèn)土地使用稅繳納時，如未重點關注其納稅義務終止時間，就會因提前終止時間而產(chǎn)生不必要的處罰和滯納金。（三）增值稅常見風險增值稅貫穿于房地產(chǎn)開發(fā)的全周期，其發(fā)生稅務風險的概率相對較高。增值稅比較常見的風險有以下幾點：首先，財稅〔2016〕36號文規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人在銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目時，以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得土地后成立項目公司對受讓土地進行開發(fā)的，要確保項目公司的全部股權由受讓土地的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持有，土地價款方可按照規(guī)定從銷售額中扣除。實務中，房地產(chǎn)企業(yè)為了緩解資金壓力，往往會選擇引入新的合作方共同成立項目公司對受讓土地進行合作開發(fā)。這種開發(fā)模式雖然暫時緩解了企業(yè)的資金壓力，但也由于土地價款的扣除問題給企業(yè)帶來了巨大的潛在稅務風險。其次，實務中多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)為了加快去化速度，緩解資金壓力，在進行銷售時會承諾客戶贈送精裝或者贈送人防車位的使用權，或以房抵工程款，這些都屬于視同銷售行為，應繳納增值稅。對于這種視同銷售的行為，企業(yè)如果忽視了納稅義務，就會帶來長期的稅務風險，加重企業(yè)的稅務成本。最后，房地產(chǎn)企業(yè)在預售階段要按照一定的稅率進行增值稅、土地增值稅和企業(yè)所得稅的預繳。在進行三稅預繳申報時，企業(yè)辦稅人員如未認真審核三稅計稅基礎鉤稽關系的正確性，無法確保三稅計稅基礎邏輯關系的合理性，就會存在一定的稅務風險。（四）土地增值稅常見風險土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)最為復雜的稅種，其風險發(fā)生的可能性存在于項目開發(fā)的各個環(huán)節(jié)，但風險引發(fā)的結(jié)果往往出現(xiàn)在清算階段。首先，國稅〔2016〕70號公告將土地增值稅的計稅依據(jù)明確為預收款減去應預繳增值稅稅款。實務中有部分房地產(chǎn)企業(yè)在計算土地增值稅計稅依據(jù)時仍按照預收款除以增值稅稅率，造成了少交稅款的風險。其次，對于精裝交房的開發(fā)項目，其商品房買賣合同中的交付標準應與企業(yè)實際發(fā)生的裝修合同成本支出保持一致。實務中，有些房地產(chǎn)企業(yè)為了避免實際交房時因交付標準引發(fā)的客戶投訴問題，在商品房買賣合同中刻意回避精裝交付標準，使企業(yè)的裝修成本在土地增值稅清算時無法扣除。再次，紅線外市政支出是房地產(chǎn)企業(yè)向當?shù)卣U納的項目建設用地邊界外的市政道路及配套管網(wǎng)等基礎設施建設費，是項目交付使用所必須發(fā)生的。對于紅線外支出能否在土地增值稅清算時作為開發(fā)成本扣除的問題，一直以來存在較大爭議。部分房地產(chǎn)企業(yè)不能夠提供相關作證資料，比如政府收取市政基礎設施建設費的正式書面文件，無法證明此項支出的必要性和真實性，保證完善的證據(jù)鏈，也未與稅務機關積極溝通協(xié)調(diào)，導致不能實現(xiàn)稅前扣除。最后，房地產(chǎn)企業(yè)成本合同的結(jié)算進度滯后于項目開發(fā)進度和銷售去化速度，使項目實際支付的成本大于清算時扣除的成本，導致企業(yè)多繳納土地增值稅和企業(yè)所得稅。（五）企業(yè)所得稅常見風險首先，實務中大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)在取得土地后，往往通過成立項目公司對受讓土地進行開發(fā)，在競拍土地階段投入的地價款往往作為股東借款投入項目公司，對于這部分借款所產(chǎn)生的利息，在企業(yè)所得稅稅前扣除時，除了應考慮金融企業(yè)同期同類貸款的利率之外，還應重點關注房地產(chǎn)企業(yè)對項目公司的債權性投資和權益性投資的比例是否符合財稅〔2008〕121號的規(guī)定，部分企業(yè)未注意此類問題。其次，財務核算的準確性決定了納稅申報的正確性。部分房地產(chǎn)企業(yè)缺乏完善的財務核算制度，企業(yè)財務人員在進行核算時，人為調(diào)整各業(yè)態(tài)的成本歸集方法和成本分配比例，采用不同的成本分攤方法，對企業(yè)所計征的稅額有著明顯的差異。有些企業(yè)按照利潤指標考核需求，隨意調(diào)整借款利息的資本化和費用化，造成企業(yè)漏繳、少繳稅款，使企業(yè)面臨補繳稅款、加收滯納金甚至是被處罰的風險，既增加了企業(yè)的稅務成本，又影響了企業(yè)的納稅信用評級。二、房地產(chǎn)企業(yè)稅務風險發(fā)生原因分析（一）辦稅人員專業(yè)水平受限，業(yè)務與財務脫離，導致業(yè)務與稅務處理不相符房地產(chǎn)企業(yè)稅收是在業(yè)務發(fā)生的過程中產(chǎn)生的，招標文件的實質(zhì)性條款決定了合同標的、價款、施工要求和材料設備供應、發(fā)包承包方式、施工期間市場風險及國家政策調(diào)整等客觀原因造成的價格調(diào)整變動、合同結(jié)算條款等，而經(jīng)濟合同的簽訂狀況決定了企業(yè)的業(yè)務流程，業(yè)務流程決定了稅務處理方式。目前，房地產(chǎn)企業(yè)的決策管理層和各職能部門均認為稅收是由財務部門的賬務決定的，缺乏對稅務風險管控的正確認識及完善的稅務管控制度。由于業(yè)務部門與財務部門之間缺乏有效溝通，導致有些業(yè)務在發(fā)生時，財務沒有及時對其進行涉稅分析和風險管控，給企業(yè)造成了涉稅風險。房地產(chǎn)企業(yè)稅種多，稅收政策復雜且更新速度較快，對辦稅人員的專業(yè)水平和綜合素質(zhì)要求較高。如果職能部門缺乏基本的稅務風險意識，辦稅人員對企業(yè)的經(jīng)濟合同和業(yè)務流程分析不到位，業(yè)務財務不能融合，就會致使企業(yè)應稅事項不能得到正確且及時有效的處理，給企業(yè)帶來潛在的稅務風險。目前部分房地產(chǎn)企業(yè)的辦稅人員由財務核算人員兼職，其對稅收政策的解讀不夠精準、對稅收政策的更新不敏感，且缺乏與主管稅務機關的有效溝通，對企業(yè)發(fā)生的一些特殊業(yè)務進行稅務處理時容易出現(xiàn)錯誤。在房地產(chǎn)企業(yè)中，集核算、管理和稅務于一體的綜合性人才非常稀缺，這種綜合性人才的缺乏以及稅務管控制度的不完善，也是房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生稅務風險的根本原因之一。（二）財務核算不嚴謹，合同發(fā)票管理不規(guī)范房地產(chǎn)企業(yè)簽訂的經(jīng)濟合同作為企業(yè)的法律憑證，是企業(yè)進行財務核算和納稅申報的根本依據(jù)。實務中，企業(yè)財務人員在進行合同審批時，往往僅關注合同金額有沒有進行價稅分離，忽略了合同中的實質(zhì)性條款，以及合同簽訂是否與招標文件一致。其在進行成本費用支付和核算時，往往也比較關注是否超合同額支付，忽略了合同的實質(zhì)性條款是否和發(fā)票內(nèi)容一致，及是否與企業(yè)的賬務處理及稅務處理一致，企業(yè)的資金流向是否與合同簽訂方一致。企業(yè)的合同流、發(fā)票流、資金流涉及到成本費用能否在企業(yè)所得稅和土地增值稅稅前扣除，“三流不合一”也是房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生稅務風險的一個重要方面。三、房地產(chǎn)企業(yè)稅務風險管控（一）建立涉稅內(nèi)控制度，重視企業(yè)的納稅自查良好的涉稅內(nèi)控制度是企業(yè)降低稅務風險的主要途徑，房地產(chǎn)企業(yè)全體人員應樹立業(yè)務、財務、法務協(xié)同控制稅務風險的意識。多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部控制制度都是由法務部門構(gòu)建和設計的，對涉稅制度的構(gòu)建不夠全面。為了制定完善的內(nèi)部控制制度包括涉稅制度，應由企業(yè)法務部門協(xié)同財務部門和各業(yè)務部門，建立從經(jīng)濟業(yè)務到涉稅處理的包含事前、事中和事后全面控制的內(nèi)部管理制度。企業(yè)應通過建立完善的內(nèi)部控制制度來規(guī)范企業(yè)的各項經(jīng)營活動，提高管理者和業(yè)務人員的稅務風險意識，從而達到降低稅務風險的目的。定期進行納稅自查，排查賬務和合同中的納稅盲點，是企業(yè)控制稅務風險的一種有效手段。為了防范稅務風險，企業(yè)應定期對已簽訂的合同或協(xié)議進行自查，重點審查合同中的業(yè)務實質(zhì)條款和價格條款，這些條款決定了納稅義務的發(fā)生時間和納稅金額。企業(yè)還應定期進行賬務自查，企業(yè)進行賬務核算的依據(jù)是會計準則，而企業(yè)稅費的繳納依據(jù)是國家制定的各項稅收政策，對于同一項經(jīng)濟業(yè)務的計量和核算，會計和稅務可能會出現(xiàn)差異。因此企業(yè)應定期進行賬務自查，重點審查對經(jīng)濟業(yè)務的核算是否與合同的實質(zhì)性條款一致以及是否對稅會差異進行了相應的納稅調(diào)整。（二）培養(yǎng)優(yōu)秀項目團隊，暢通企業(yè)內(nèi)部溝通平臺及稅企溝通平臺房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)務的復雜性決定了其涉稅處理的復雜性，導致其對開發(fā)團隊的綜合素質(zhì)有較高的要求。目前房地產(chǎn)企業(yè)的稅務高端人才仍然比較稀缺，房地產(chǎn)企業(yè)應培養(yǎng)專業(yè)的稅務團隊和稅務人才，對房地產(chǎn)行業(yè)的稅收政策進行學習梳理，使企業(yè)每一項經(jīng)濟業(yè)務的涉稅行為都有據(jù)可依，最終構(gòu)建標準化的稅務管理流程。企業(yè)還可以通過聘請專業(yè)的中介機構(gòu)，對企業(yè)財稅部門進行定期的涉稅專業(yè)培訓，并且強制要求業(yè)務部門參與，以提高業(yè)務部門的稅務風險控制意識，同時財務部門也應隨時關注經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生的動向，使業(yè)務財務部門溝通機制暢通，為企業(yè)進行正確納稅提供有效保障。房地產(chǎn)企業(yè)還應積極與主管稅務機關進行溝通交流，尤其是對于一些特殊業(yè)務的涉稅處理依據(jù)和行業(yè)最新稅收政策要精準把握，保持良好的稅企溝通機制，降低企業(yè)涉稅風險。（三）法務、財務、稅務協(xié)同管控稅務風險房地產(chǎn)企業(yè)應從法務、財務和稅務三個維度對每一項經(jīng)濟業(yè)務的法律風險、財務風險和稅務風險進行管控，形成法務、財務和稅務三者融合的管控思維。具體而言就是企業(yè)的每一項經(jīng)濟業(yè)務首先應符合民商法的規(guī)定，然后再在符合《企業(yè)會計準則》和稅法規(guī)定的基礎上進行賬務和稅務處理。企業(yè)的法務部門首先應該從民商法的角度審核企業(yè)簽訂的各項經(jīng)濟合同是否合法。財務部門應按照《企業(yè)會計準則》的要求，根據(jù)經(jīng)濟合同的實質(zhì)性條款對發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務進行正確的會計核算，確保企業(yè)的合同流、發(fā)票流和資金流三流合一。企業(yè)的稅務部門應在法務和財務風險管控的基礎上，將經(jīng)濟業(yè)務與稅收政策相結(jié)合，使企業(yè)做到合法納稅，避免企業(yè)多繳、少繳和延期繳稅的