【tips】本文是由梁老師精心收編整理，值得借鑒學(xué)習(xí)！【老會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)】新收入準(zhǔn)則下帳務(wù)處理難點(diǎn)解析《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)收入》在商品銷售收入和提供勞務(wù)收入計(jì)量原則的規(guī)定上發(fā)生了較大變化。原來的收入準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品收入和提供勞務(wù)的總收入采用名義金額計(jì)量。而新準(zhǔn)則要求采用公允價(jià)值計(jì)量。因此，在應(yīng)用新的收入準(zhǔn)則時(shí)，銷售商品收入的確認(rèn)和計(jì)量是一個(gè)難點(diǎn)，本文欲舉例對(duì)此問題作一說明。

一、實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)收入》規(guī)定，合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額，應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款與其公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。

例1：某公司于20×7年1月1日采用分期收款方式銷售大型設(shè)備，合同價(jià)格為1000萬元，分5年于每年年末收取。假定該大型設(shè)備不采用分期收款方式時(shí)的銷售價(jià)格為800萬元，不考慮增值稅。該應(yīng)收款項(xiàng)的收取時(shí)間較長(zhǎng)，相當(dāng)于對(duì)客戶提供信貸，具有融資性質(zhì)，應(yīng)按800萬元確認(rèn)收入，合同價(jià)格1000萬元與800萬元的差額應(yīng)當(dāng)作為未實(shí)現(xiàn)融資收益，在5年內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。根據(jù)1元年金現(xiàn)值系數(shù)表，該公司計(jì)算得出年金200萬元、期數(shù)5年、現(xiàn)值800萬元的折現(xiàn)率為7．93%，即為該筆應(yīng)收款項(xiàng)的實(shí)際利率。該筆應(yīng)收款項(xiàng)賬面余額，減去未實(shí)現(xiàn)融資收益賬面余額后的差額，即為應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本，攤余成本和實(shí)際利率7．93%的乘積即為當(dāng)期應(yīng)沖減的財(cái)務(wù)費(fèi)用，其計(jì)算過程見表格。（見附件）

企業(yè)采用遞延方式分期收款、實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的銷售商品或提供勞務(wù)滿足收入確認(rèn)條件的，按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款借記長(zhǎng)期應(yīng)收款科目，按公允價(jià)值貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入等科目，按專用發(fā)票上注明的增值稅額貸記應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)科目，按其差額貸記未實(shí)現(xiàn)融資收益科目。按期采用實(shí)際利率法計(jì)算確定利息收入時(shí)，借記未實(shí)現(xiàn)融資收益科目，貸記財(cái)務(wù)費(fèi)用等科目。相關(guān)賬務(wù)處理如下(不考慮增值稅因素)：

(1)銷售成立時(shí)

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款10000000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入8000000

未實(shí)現(xiàn)融資收2000000

(2)第1年末

收取款項(xiàng)時(shí)：

借：銀行存款2000000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款2000000

計(jì)算確定利息收入時(shí)：

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益634000

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用634000

(3)第2-4年的賬務(wù)處理略。

(4)第5年末

借：銀行存款2000000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款2000000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益148000

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用148000

二、附有銷售退回條件的銷售

根據(jù)新收入準(zhǔn)則，附有銷售退回條件的商品銷售，根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨可能性且確認(rèn)與退貨相關(guān)負(fù)債的，應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入；不能合理估計(jì)退貨可能性的，應(yīng)在售出商品退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售退回的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)沖減當(dāng)期銷售收入。

例2：某公司7月1日售出2000件商品，單位售價(jià)250萬元，單位成本200萬元，增值稅發(fā)票已開出。協(xié)議約定，購貨方應(yīng)于8月1日前付款，12月31日前有權(quán)退貨，即該公司銷貨附有退回條件，該公司根據(jù)經(jīng)驗(yàn)，估計(jì)退貨率為20%。假定銷售退回實(shí)際發(fā)生時(shí)可沖減增值稅額，該公司可以合理估計(jì)退貨可能性，則會(huì)計(jì)處理如下：

(1)7月1日銷售成立時(shí)

借：應(yīng)收賬款585000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)85000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400000

貸：庫存商品400000

(2)同時(shí)按估計(jì)退貨率20%確認(rèn)銷售退回

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本80000

其他應(yīng)付款20000

根據(jù)新收入準(zhǔn)則，此筆賬務(wù)處理按估計(jì)退貨率20%計(jì)算出應(yīng)沖減的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本數(shù)額，其差額暫計(jì)入其他應(yīng)付款科目。由于此時(shí)沒有發(fā)生真正的銷售退回業(yè)務(wù)，因此，不能沖減增值稅額。

(3)假設(shè)8月1日收到全部貨款

借：銀行存款585000

貸：應(yīng)收賬款585000

(4)若12月31日前退回400件商品(退貨率為20%)

借：庫存商品80000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17000

其他應(yīng)付款20000

貸：銀行存款117000

由于在銷售時(shí)已將可能發(fā)生的銷售退回沖減了主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本科目，所以，此時(shí)作上述賬務(wù)處理即可。

(5)假如12月31日前退回460件商品(退貨率超過20%)，應(yīng)沖減超過估計(jì)退貨率部分60件商品的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

借：庫存商品92000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)19550

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入15000(115000-100000)

其他應(yīng)付款20000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本12000(92000-80000)

銀行存款134550

(6)假如12月31日前退回320件(退貨率低于20%)，應(yīng)將以前多沖減的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本轉(zhuǎn)回

借：庫存商品64000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)13600

主營(yíng)業(yè)務(wù)成本16000(80000-64000)

其他應(yīng)付款20000

貸：銀行存款93600

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入20000(100000-80000)

例3：承例2。若該公司無法根據(jù)經(jīng)驗(yàn)估計(jì)退貨率，假定銷售退回實(shí)際發(fā)生時(shí)可沖減增值稅額，則該公司會(huì)計(jì)處理如下：

(1)7月1日發(fā)出商品

借：應(yīng)收賬款85000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)85000

借：發(fā)出商品400000

貸：庫存商品400000

(2)8月1日收到全部貨款

借：銀行存款585000

貸：應(yīng)收賬款85000

預(yù)收賬款500000

由于此時(shí)不能確認(rèn)銷售收入，所以將銷售款計(jì)入預(yù)收賬款科目。

(3)若12月31日前沒有退貨

借：預(yù)收賬款500000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400000

貸：發(fā)出商品400000

(4)若12月31日前退貨500件

借：預(yù)收賬款500000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)21250

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入375000

銀行存款146250

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本300000

庫存商品100000

貸：發(fā)出商品400000

三、售后回購

采用售后回購方式銷售商品的，不應(yīng)確認(rèn)收入，回購價(jià)格大于原售價(jià)的差額，應(yīng)在回購期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。

例4：某公司于2月1日向某企業(yè)銷售商品，售價(jià)為75萬元，增值稅12．75萬元，成本為63萬元，按合同規(guī)定，該公司應(yīng)于7月31日以78．6萬元購回該批商品，該業(yè)務(wù)屬于采用售后回購方式融資，則該公司賬務(wù)處理如下：

(1)2月1日向某企業(yè)銷售商品

借：銀行存款877500

貸：庫存商品630000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)127500

應(yīng)付賬款120000

(2)回購價(jià)格大于原售價(jià)之間的差額，應(yīng)在售后回購期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用6000[(786000-750000)÷6]

貸：應(yīng)付賬款6000

(3)7月31日購回商品

借：庫存商品786000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)133620

貸：銀行存款919620

借：應(yīng)付賬款150000

財(cái)務(wù)費(fèi)用6000

貸：庫存商品156000(786000-630000)

四、售后租回

采用售后租回方式銷售商品的，不應(yīng)確認(rèn)收入，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用或租金費(fèi)用的調(diào)整。

例5：某公司于5月1日向某企業(yè)銷售商品，售價(jià)為150萬元，增值稅25．5萬元，成本為138萬元，按合同規(guī)定，該公司銷售該商品后以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入該商品，租金每月1．36萬元，租期一年，則該公司賬務(wù)處理如下：

(1)5月1日向某企業(yè)銷售商品

借：銀行存款1755000

貸：庫存商品1380000

應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)255000

其他應(yīng)付款120000

(2)租入該商品每月支付租金時(shí)

借：管理費(fèi)用13600

貸：銀行存款13600

同時(shí)分?jǐn)傇撋唐肥蹆r(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額

借：其他應(yīng)付款10000

貸：管理費(fèi)用10000

五、應(yīng)用新收入準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生的影響

新收入準(zhǔn)則引入公允價(jià)值計(jì)量模式，短期內(nèi)推遲了部分企業(yè)確認(rèn)收入的時(shí)間，特別是采用分期收款方式銷售商品(實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì))的企業(yè)，由于收款期較長(zhǎng)(比如，超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度)，對(duì)收入須采用未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行計(jì)量，從而減少了當(dāng)期損益和權(quán)益。但是從長(zhǎng)期看不影響企業(yè)的損益和權(quán)益狀況，但改變企業(yè)的收入結(jié)構(gòu)，減少了銷售商品的收入