論基于公允價(jià)值的政府資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)價(jià)研究

論文關(guān)鍵詞：政府資產(chǎn)計(jì)價(jià)政府負(fù)債計(jì)價(jià)歷史成本原則公允價(jià)值

論文摘要：本文介紹了我國(guó)政府會(huì)計(jì)中資產(chǎn)與負(fù)債的范疇及政府資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)價(jià)的必要性，對(duì)現(xiàn)有政府資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)價(jià)存在的局限性進(jìn)行了探討，指出在政府資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)價(jià)中引入公允價(jià)值將成為未來(lái)發(fā)展趨勢(shì)。

一、政府資產(chǎn)與負(fù)債范疇

資產(chǎn)是最基本和最重要的會(huì)計(jì)要素，資產(chǎn)的定義決定著會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告的基本原則。FASB將聯(lián)邦資產(chǎn)定義為聯(lián)邦政府所控制的具有經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能的資源。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASB)認(rèn)為經(jīng)濟(jì)利益包括服務(wù)潛能，實(shí)際上是從企業(yè)角度去理解服務(wù)潛能，認(rèn)為服務(wù)潛能是能為企業(yè)直接或間接帶來(lái)現(xiàn)金流或現(xiàn)金等價(jià)物的一種能力或潛力。《國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)》將資產(chǎn)定義為，由于過(guò)去事項(xiàng)而由主體控制的，預(yù)計(jì)將導(dǎo)致未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能流入主體的資源。因?yàn)椋膊块T主要目標(biāo)不是創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益，而是為包括社會(huì)公眾在內(nèi)的利益相關(guān)方提供各項(xiàng)服務(wù)，為了這些社會(huì)政策目的而持有的資產(chǎn)并不能帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，但是能夠幫助主體實(shí)現(xiàn)這些目標(biāo)，也即這些資源包含“服務(wù)潛能”。所以，國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)委員會(huì)(IPSASB)定義的資產(chǎn)在強(qiáng)調(diào)能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的同時(shí)，還將能夠提供服務(wù)潛能的資源也作為資產(chǎn)。國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)委員會(huì)將服務(wù)潛能解釋為一種與實(shí)體目標(biāo)或任務(wù)相一致的生產(chǎn)物品，提供服務(wù)或執(zhí)行任務(wù)的能力，而不僅是指能產(chǎn)生現(xiàn)金流的能力。美國(guó)政府會(huì)計(jì)的資產(chǎn)為基金資產(chǎn)和普通固定資產(chǎn)。美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(GASB)在會(huì)計(jì)原則概要中指出：資產(chǎn)是已經(jīng)獲得的經(jīng)濟(jì)資源，被實(shí)體所擁有和控制用以產(chǎn)生將來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。

國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)委員會(huì)(IPSASB)將負(fù)債定義為：主體因過(guò)去事項(xiàng)而承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，該義務(wù)的履行預(yù)計(jì)將導(dǎo)致含有經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能的資源流出主體。對(duì)于公共部門主體而言，許多義務(wù)是通過(guò)具有服務(wù)潛能的資源來(lái)履行或清償?shù)?。GASB認(rèn)為負(fù)債是過(guò)去的交易行為和事項(xiàng)的結(jié)果，它帶來(lái)支付(現(xiàn)金)或應(yīng)提供服務(wù)的責(zé)任。我國(guó)《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：負(fù)債是一級(jí)財(cái)政所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量，需要以資產(chǎn)償付的債務(wù)。包括應(yīng)付及暫收款項(xiàng)、按法定程序及核定的預(yù)算舉借的債務(wù)、借入財(cái)政周轉(zhuǎn)金等。《行政單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：負(fù)債是行政單位承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量，需要以資產(chǎn)償付的債務(wù)。包括應(yīng)繳預(yù)算款、應(yīng)繳財(cái)政專戶款、暫存款等。財(cái)政會(huì)計(jì)中有流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債的劃分，行政單位只有流動(dòng)負(fù)債，不存在長(zhǎng)期負(fù)債。我國(guó)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(試行)》規(guī)定：負(fù)債是事業(yè)單位所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量，需要以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)。包括借入款項(xiàng)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、其他應(yīng)付款、各種應(yīng)繳款項(xiàng)等，事業(yè)單位所有的負(fù)債基本都是流動(dòng)負(fù)債?！睹耖g非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“負(fù)債是指過(guò)去的業(yè)務(wù)活動(dòng)所形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出非營(yíng)利組織，包括流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債。”

A.普雷姆詹德指出，政府負(fù)債除了常見(jiàn)的應(yīng)付賬款、其他長(zhǎng)期負(fù)債、短期負(fù)債外，還應(yīng)包括或有負(fù)債。或有負(fù)債大致可分為兩大類：正式確認(rèn)的或有負(fù)債和無(wú)法量化的或有負(fù)債(A.普雷姆詹德，1996)。如果將我國(guó)政府或有負(fù)債分為顯性或有負(fù)債和隱性或有負(fù)債，大致有如下內(nèi)容構(gòu)成：由于政府擔(dān)保行為而形成的顯性負(fù)債：政府擔(dān)保的公共部門的“準(zhǔn)國(guó)債”，為了加快基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，國(guó)家允許某些政府部門和金融機(jī)構(gòu)發(fā)行由政府擔(dān)保的債券；財(cái)政對(duì)各種政策性貸款的保護(hù)性國(guó)家擔(dān)保，政策性銀行在資金來(lái)源上過(guò)于依賴中央銀行行政性金融債券，這隱藏了巨大的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；國(guó)家擔(dān)保體系的政府擔(dān)保。政府隱性或有負(fù)債：計(jì)劃外債務(wù)、隱性外債，個(gè)別地方政府在財(cái)力有限的情況下，為了追逐“政績(jī)”而形成的債務(wù)；對(duì)公共部門的虧損、欠債的救助；解決銀行破產(chǎn)危機(jī)、各種基金破產(chǎn)危機(jī)的或有負(fù)債；政府為維護(hù)幣值、匯率穩(wěn)定形成的負(fù)債，如當(dāng)國(guó)內(nèi)外金融危機(jī)時(shí)，中央財(cái)政參與的救援計(jì)劃；公共危機(jī)或自然災(zāi)害形成的負(fù)債，如“非典”時(shí)期國(guó)家啟動(dòng)的救援方案所需資金。

筆者認(rèn)為，現(xiàn)行制度對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的規(guī)范存在范圍狹小的弊端。隨著政府會(huì)計(jì)改革的不斷深化及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的滲入，政府資產(chǎn)和負(fù)債的界定范圍應(yīng)有所擴(kuò)大。借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，一些新的概念如環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、隱蔽性負(fù)債等應(yīng)納入政府會(huì)計(jì)范疇。同時(shí)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，政府出現(xiàn)新的要素如投資資產(chǎn)、權(quán)利資產(chǎn)等也應(yīng)納入政府會(huì)計(jì)范疇。由此可見(jiàn)，我國(guó)政府資產(chǎn)應(yīng)包括政府公共資產(chǎn)、政府投資資產(chǎn)、政府公共資源資產(chǎn)、政府遺產(chǎn)，政府權(quán)利資產(chǎn)等；政府負(fù)債除現(xiàn)行制度規(guī)范的以外，還應(yīng)反映國(guó)外負(fù)債、環(huán)境負(fù)債、隱蔽負(fù)債、或有負(fù)債、市場(chǎng)失效負(fù)債等。

二、政府資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)價(jià)

有關(guān)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體現(xiàn)在國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)委員會(huì)(IPSASB)和美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(GASB)的具體規(guī)定中，會(huì)計(jì)確認(rèn)規(guī)定了資產(chǎn)和負(fù)債列入財(cái)務(wù)狀況表中的標(biāo)準(zhǔn)。IPSASB規(guī)定資產(chǎn)的初始計(jì)量金額可以參照公允價(jià)值予以確定。從現(xiàn)行國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定來(lái)看，其對(duì)會(huì)計(jì)要素的計(jì)量在不同程度上采用了歷史成本，現(xiàn)行成本、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值等計(jì)量基礎(chǔ)。IPSASB根據(jù)公共部門主體提供擁有大量只提供服務(wù)潛能不產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)，如國(guó)會(huì)大樓、國(guó)家公園等資產(chǎn)，制定《國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)》將這類資產(chǎn)的“使用價(jià)值”定義為資產(chǎn)剩余服務(wù)潛能的現(xiàn)值，并規(guī)定了折余重置成本法、復(fù)原成本法和服務(wù)單位法三種可供選擇的方法計(jì)量非現(xiàn)金產(chǎn)出資產(chǎn)的使用價(jià)值。GASB則采用了公允價(jià)或可實(shí)現(xiàn)凈值(金融資產(chǎn))，歷史成本(固定資產(chǎn))未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)價(jià)(長(zhǎng)期負(fù)債)。在我國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)規(guī)范中，政府會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)范圍較窄。就資產(chǎn)來(lái)講，如《財(cái)總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》只涉及貨幣性資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，根本沒(méi)有涉及到利用財(cái)政預(yù)算資金形成的非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)價(jià)?！缎姓挝粫?huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》僅涉及到普通固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，并且主要采用歷史成本計(jì)量屬性，所反映的政府資產(chǎn)價(jià)值既不全面又缺乏真實(shí)公允，因而存在諸多不足。隨著政府會(huì)計(jì)改革的深入，有必要完善政府會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)模式。

我國(guó)政府會(huì)計(jì)的最高目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是政府向人民及其代表即人民代表大會(huì)提供有助于其評(píng)價(jià)政府公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的信息。基于這一目標(biāo)，政府資產(chǎn)與負(fù)債的管理就是政府履行人民委托管理政府資源的一種公共管理責(zé)任，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的信息不僅應(yīng)能全面反映資產(chǎn)存量的價(jià)值信息和舉借債務(wù)的比率，而且能反映反映資產(chǎn)與負(fù)債的變動(dòng)信息，以便對(duì)政府資產(chǎn)與負(fù)債的管理情況進(jìn)行績(jī)效分析，以此評(píng)價(jià)政府履行公共受托責(zé)任管理資產(chǎn)的情況。會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)，由確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告四個(gè)環(huán)節(jié)組成，確認(rèn)和計(jì)量在會(huì)計(jì)核算中起主導(dǎo)作用，只有正確的確認(rèn)加上可靠的計(jì)量，才能保證財(cái)務(wù)信息的客觀公正。隨著政府公共部門改革的深入，政府會(huì)計(jì)的核算體系應(yīng)更規(guī)范，政府資產(chǎn)與負(fù)債的會(huì)計(jì)計(jì)量，確認(rèn)與報(bào)告體系有待建立和完善。原有的資產(chǎn)與負(fù)債計(jì)量模式有必要改革。如對(duì)國(guó)有資產(chǎn)中非經(jīng)營(yíng)性國(guó)有資產(chǎn)應(yīng)有一套完整的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)一些新型政府資產(chǎn)與負(fù)債應(yīng)納入應(yīng)計(jì)范疇，并對(duì)原有的計(jì)價(jià)方式作出調(diào)整，如部分事業(yè)單位國(guó)定資產(chǎn)折舊方法的選擇等。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，由于資金來(lái)源、投資去向的多樣化、資金運(yùn)行的復(fù)雜性、國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境的多變性，正確揭示政府債務(wù)，防范各種財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，成為政府會(huì)計(jì)的重要內(nèi)容。從改革預(yù)算會(huì)計(jì)來(lái)看，應(yīng)加強(qiáng)提供財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的信息，揭示和披露或有負(fù)債和隱性負(fù)債成為當(dāng)務(wù)之急。作為公共資金的提供者，社會(huì)公眾關(guān)心資金的使用效果，各級(jí)政府應(yīng)對(duì)公共資金使用效果進(jìn)行解釋、說(shuō)明，以解脫其承擔(dān)的受托責(zé)任。政府會(huì)計(jì)對(duì)政府所掌管的經(jīng)濟(jì)資源及投入、確認(rèn)、記錄和報(bào)告，如實(shí)反映各級(jí)政府和部門履行政府職責(zé)和實(shí)現(xiàn)政府職能的情況，可作為政府績(jī)效評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)。同時(shí)政府績(jī)效考核目標(biāo)之一是國(guó)有資產(chǎn)的保值增值，政府資產(chǎn)計(jì)價(jià)對(duì)象的擴(kuò)大和完善的資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的建立，有助于有效的管理政府資產(chǎn)，避免國(guó)有資產(chǎn)的流失，提高資產(chǎn)使用效率，進(jìn)而達(dá)到國(guó)有資產(chǎn)保值增值的目標(biāo)。三、政府資產(chǎn)計(jì)量屬性的局限性及公允價(jià)值的引入

歷史成本作為被廣泛采用的最基本的計(jì)量屬性有其優(yōu)越性，如歷史成本易取得、可驗(yàn)證、較為客觀等。但隨著資本市場(chǎng)的快速發(fā)展和金融創(chuàng)新，高科技和人力資源的影響加大，歷史成本有著難以逾越的局限性。如果物價(jià)波動(dòng)幅度較大，按歷史成本計(jì)量計(jì)量本期收益及期末資產(chǎn)，所提供的會(huì)計(jì)信息就難以被物價(jià)處于變動(dòng)的市場(chǎng)接受。在歷史成本計(jì)量計(jì)量模式下，高新技術(shù)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等無(wú)形資產(chǎn)由于沒(méi)有歷史成本而無(wú)法計(jì)量，從而不能在報(bào)表中得以體現(xiàn)，會(huì)計(jì)信息難以充分披露。衍生金融工具的應(yīng)用使傳統(tǒng)的歷史成本計(jì)量模式不能及時(shí)準(zhǔn)確的揭示和披露風(fēng)險(xiǎn)信息。一方面，衍生金融工具是一種預(yù)期合約，由于交易事項(xiàng)尚未發(fā)生，自然無(wú)歷史成本可言。另一方面，任何一項(xiàng)金融工具從合約的簽訂到最后的交易實(shí)現(xiàn)要經(jīng)過(guò)一段時(shí)間，在此期間衍生金融工具的市價(jià)在不斷發(fā)生變化。如果用歷史成本就無(wú)法反映衍生金融工具的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按照取得或構(gòu)建時(shí)實(shí)際成本計(jì)價(jià)，除國(guó)家另有規(guī)定者外，不得自行調(diào)節(jié)其賬面價(jià)值。當(dāng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生變化時(shí)，其賬面價(jià)值就不能真實(shí)公允的反映政府資產(chǎn)的價(jià)值情況，這樣在政府會(huì)計(jì)改革中就會(huì)出現(xiàn)政府資產(chǎn)無(wú)償或低價(jià)轉(zhuǎn)讓等資產(chǎn)流失現(xiàn)象。隨著政府會(huì)計(jì)改革的深入，資產(chǎn)計(jì)價(jià)對(duì)象的擴(kuò)大，原有計(jì)量屬性無(wú)法完整地對(duì)政府資產(chǎn)計(jì)價(jià)，如政府公共資源大多由自然力作用形成，往往沒(méi)有或只有較低的歷史成本，若按帳面價(jià)值反映是極低的。此外，政府公共資源是有生命力或活動(dòng)力的，其價(jià)值在不斷的變化，只用歷史成本是無(wú)法完整反映其價(jià)值。就必須改革原有計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，引入新的計(jì)價(jià)模式。同樣政府或有負(fù)債履約的時(shí)間和需償付的金額并不確定，會(huì)隨著未來(lái)有關(guān)事件的發(fā)生或者不發(fā)生而改變，因此，如果嚴(yán)格按照歷史成本計(jì)量模式，這些在未來(lái)履約而且支付時(shí)間或者金額不確定的負(fù)債將難以入賬并反映在資產(chǎn)負(fù)債表中。

所謂公允價(jià)值會(huì)計(jì)，是指以公允價(jià)值作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASB)將公允價(jià)值界定為：在一項(xiàng)公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換一項(xiàng)資產(chǎn)或清償一項(xiàng)債務(wù)所使用的金額。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)2000年頒布的第七號(hào)概念公告中對(duì)公允價(jià)值的定義是：公允價(jià)值是指在當(dāng)前交易中，自愿的雙方買入(承擔(dān))或賣出(清償)一項(xiàng)資產(chǎn)(負(fù)債)所使用的金額。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義是：在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。這個(gè)定義充分考慮了我國(guó)的基本國(guó)情，并與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義接近，符合我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。謝詩(shī)芬(2001)提出，公允價(jià)值是一種全新復(fù)合型會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，并非特指某一種計(jì)量屬性，而可以表現(xiàn)為多種形式。只要是用公允價(jià)值(包括現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值、未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值)作為資產(chǎn)和負(fù)債的主要計(jì)量屬性的會(huì)計(jì)模式都應(yīng)屬于公允價(jià)值會(huì)計(jì)。相對(duì)于歷史成本信息，公允價(jià)值信息更多地反映了市場(chǎng)對(duì)會(huì)計(jì)主體資產(chǎn)或整體價(jià)值的評(píng)價(jià)，可以與“資產(chǎn)負(fù)債表”較好地吻合，更具有相關(guān)性。因此，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將其作為會(huì)計(jì)計(jì)量的重要基礎(chǔ)。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值計(jì)量屬性是適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的正確選擇，也是適應(yīng)我國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同的迫切要求。隨著經(jīng)濟(jì)全球化，我國(guó)經(jīng)濟(jì)日益融入世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大環(huán)境中，我國(guó)政府的各項(xiàng)制度與規(guī)定在充分考慮我國(guó)國(guó)情的前提下與國(guó)際規(guī)則趨同的趨勢(shì)越來(lái)越明顯。會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)計(jì)量的基本工具，自然也不應(yīng)與國(guó)際準(zhǔn)則相差太大，否則會(huì)在一定程度上使我國(guó)的會(huì)計(jì)信息在國(guó)際上失去可比性。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入公允價(jià)值以后，也應(yīng)考慮政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域是否采用公允價(jià)值的問(wèn)題。

隨著政府資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)價(jià)對(duì)象范圍的擴(kuò)大，采用單一的歷史成本計(jì)量屬性已不能滿足現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)要求。政府部門或公共部門許多資產(chǎn)的取得，通常沒(méi)有發(fā)生實(shí)際成本。如果要完整反映政府部門或公共部門的資產(chǎn)狀況，毫無(wú)疑問(wèn)需要研究引入除實(shí)際成本之外的其他會(huì)計(jì)計(jì)量屬性(陸建橋，2005)。公允價(jià)值反映的是在特定時(shí)點(diǎn)和特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的定價(jià)。公允價(jià)值具有動(dòng)態(tài)性，能夠比歷史成本更及時(shí)、全面、真實(shí)地反映資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值變動(dòng)。政府資產(chǎn)計(jì)價(jià)采用公允價(jià)值能更好的反映政府資產(chǎn)的增值或減值情況，使政府管理資產(chǎn)的行為符合國(guó)家和人民的利益，便于監(jiān)管和評(píng)價(jià)，使政府的行為和目標(biāo)有利于達(dá)到政府資產(chǎn)管理、使用和配置的最優(yōu)化。公允價(jià)值的引入有還利于解決由于政府資產(chǎn)計(jì)價(jià)對(duì)象范圍擴(kuò)大所造成的計(jì)價(jià)難題。謝詩(shī)芬(2004)提出公允價(jià)值計(jì)量是中國(guó)引入綠色GDP與環(huán)境會(huì)計(jì)審計(jì)的重要前提。由于環(huán)境資產(chǎn)往往沒(méi)有或只有較低的歷史成本，其價(jià)值在不斷的變化，只有在交易的時(shí)候才能相對(duì)確定其價(jià)值，故采用歷史成本計(jì)量不利于恰當(dāng)計(jì)量環(huán)境資源。現(xiàn)行計(jì)量環(huán)境資產(chǎn)價(jià)值的方法包括直接市場(chǎng)法和替代市場(chǎng)法。直接市場(chǎng)法度量被評(píng)價(jià)的環(huán)境質(zhì)量到環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)之間的變動(dòng)，然后直接運(yùn)用貨幣價(jià)格對(duì)這一變動(dòng)的條件或結(jié)果進(jìn)行測(cè)算。環(huán)境資產(chǎn)計(jì)價(jià)不論是采用直接市場(chǎng)法還是替代市場(chǎng)法，所使用的都是市價(jià)，而市價(jià)是公允價(jià)值中最基本的一種計(jì)量屬性。政府公共資源也屬于環(huán)境資產(chǎn)，這樣就可以對(duì)各種公共資源資產(chǎn)采用科學(xué)合理