第十一章

會(huì)計(jì)調(diào)整

學(xué)習(xí)目標(biāo)

◆明確會(huì)計(jì)調(diào)整的概念及內(nèi)容

◆掌握會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更、會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正

和報(bào)告日后事項(xiàng)等進(jìn)行調(diào)整的要求和方法。主要參考法規(guī)

◆政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號—會(huì)計(jì)調(diào)整

◆政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號—會(huì)計(jì)調(diào)整第一節(jié)

會(huì)計(jì)政策及其變更

一、會(huì)計(jì)調(diào)整和會(huì)計(jì)政策的概念

（一）會(huì)計(jì)調(diào)整的概念

●會(huì)計(jì)調(diào)整是指政府會(huì)計(jì)主體因按照法律、行政法規(guī)和政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度的要求，或者在特定情況下對其原采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)、發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)、發(fā)生的報(bào)告日后事項(xiàng)等所作的調(diào)整

●會(huì)計(jì)調(diào)整包括：會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更、會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正和報(bào)告日后事項(xiàng)等

●政府會(huì)計(jì)主體應(yīng)當(dāng)根據(jù)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度的規(guī)定，結(jié)合自身實(shí)際情況，確定其具體的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)，并履行其內(nèi)部報(bào)批程序，或按規(guī)定報(bào)送有關(guān)方面批準(zhǔn)或備案

●會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（二）會(huì)計(jì)政策的概念

●會(huì)計(jì)政策指政府會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的特定原則、基礎(chǔ)以及所采用的具體會(huì)計(jì)處理方法。

●特定原則。指政府會(huì)計(jì)主體按照政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度所制定的、適合于本政府會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)處理原則，如應(yīng)收賬款是否計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)是否計(jì)提攤銷等

●基礎(chǔ)。指政府會(huì)計(jì)主體為了將會(huì)計(jì)原則應(yīng)用于交易或事項(xiàng)而采用的基礎(chǔ)，如計(jì)量屬性，包括歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值和名義金額等

●具體會(huì)計(jì)處理方法。指政府會(huì)計(jì)主體從政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度規(guī)定的諸多可選擇的會(huì)計(jì)處理方法中所選擇的、適合于本政府會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)處理方法，如長期股權(quán)投資持有期間核算的成本法、權(quán)益法二、會(huì)計(jì)政策的變更

（一）會(huì)計(jì)政策變更的條件

●對相同或者相似的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用相同的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

●會(huì)計(jì)政策在每一會(huì)計(jì)期間和前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致

滿足下列條件之一的，可以變更會(huì)計(jì)政策:

(1)法律、行政法規(guī)或者政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度等要求變更

如：新頒布《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號—投資》規(guī)定，政府會(huì)計(jì)主體持有的長期股權(quán)投資核算由成本法變更為權(quán)益法

對原不計(jì)提折舊固定資產(chǎn)、變更為計(jì)提折舊等

(2)會(huì)計(jì)政策變更能夠提供有關(guān)政府會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況等更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息

如：政府會(huì)計(jì)體因加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息化建設(shè)，能做到較準(zhǔn)確、快速地計(jì)算各種發(fā)出存貨的成本，故決定將發(fā)出存貨成本的計(jì)算由加權(quán)平均法變更為個(gè)別計(jì)價(jià)法等

（二）不屬于會(huì)計(jì)政策變更的情況

下列各項(xiàng)不屬于會(huì)計(jì)政策變更:(1)本期發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。

如：政府會(huì)計(jì)主體因處置長期股權(quán)投資，減少在被投資單位的持股數(shù)額，致使該政府會(huì)計(jì)主體從有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策變?yōu)闊o權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，按照相關(guān)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，原采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資應(yīng)改為成本法核算則不屬于會(huì)計(jì)政策變更。

(2)對初次發(fā)生的或者不重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。

如：對低值易耗品攤銷方法由現(xiàn)采用的一次攤銷法變更為五五攤銷法。因?yàn)榈椭狄缀钠返南臄?shù)量比較少，其攤銷方法的變更，對政府會(huì)計(jì)主體的盈余數(shù)額影響不大，不屬于重要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)。三、會(huì)計(jì)政策變更的處理方法

（一）追溯調(diào)整法

●追溯調(diào)整法。指對某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，視同該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。

●按照政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度規(guī)定對會(huì)計(jì)政策變更進(jìn)行處理

●未做出規(guī)定的通常采用追溯調(diào)整法進(jìn)行處理。

●采用追溯調(diào)整法時(shí)，應(yīng)當(dāng)將會(huì)計(jì)政策變更的累積影響調(diào)整最早前期有關(guān)凈資產(chǎn)項(xiàng)目的期初余額，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；涉及收入、費(fèi)用等項(xiàng)目的，應(yīng)當(dāng)將會(huì)計(jì)政策變更的影響調(diào)整受影響期間的各個(gè)相關(guān)項(xiàng)目。

1.會(huì)計(jì)政策變更的累積影響

指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的最早前期各個(gè)受影響的凈資產(chǎn)項(xiàng)目以及其他相關(guān)項(xiàng)目的期初應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。舉例說明如下:

事業(yè)單位因施行新的《政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》與原施行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》比較，而發(fā)生的會(huì)計(jì)政策變化，要求追溯調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響有

（1）補(bǔ)提應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備

按照規(guī)定應(yīng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額，借記“累計(jì)盈余”賬戶，貸記“壞賬準(zhǔn)備”賬戶。

（2）按照權(quán)益法調(diào)整長期股權(quán)投資賬面余額按照規(guī)定計(jì)算應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位所有者權(quán)益份額，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面余額，借記或貸記“長期股權(quán)投資—新舊制度轉(zhuǎn)換調(diào)整”賬戶，貸記或借記“累計(jì)盈余”賬戶

（3）確認(rèn)長期債券投資期末應(yīng)收利息

按照規(guī)定計(jì)算長期債券投資的應(yīng)收利息金額，借記“長期債券投資”賬戶［到期一次還本付息］或“應(yīng)收利息”賬戶［分期付息、到期還本］，貸記“累計(jì)盈余”賬戶。

（4）補(bǔ)提固定資產(chǎn)折舊

按照規(guī)定應(yīng)補(bǔ)提的折舊金額，借記“累計(jì)盈余”賬戶，貸記“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”賬戶。

注：在原賬的“固定資產(chǎn)”賬戶中，核算了按照新制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)記入“公共基礎(chǔ)設(shè)施”“保障性住房”賬戶內(nèi)容的，應(yīng)當(dāng)比照固定資產(chǎn)補(bǔ)提折舊的規(guī)定補(bǔ)提相關(guān)折舊

（5）補(bǔ)提無形資產(chǎn)攤銷

按照規(guī)定應(yīng)計(jì)提的攤銷金額，借記“累計(jì)盈余”賬戶，貸記“無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷”賬戶。

（6）確認(rèn)長期借款期末應(yīng)付利息

按照規(guī)定補(bǔ)記長期借款應(yīng)付利息金額，對其中資本化的部分，借記“在建工程”賬戶，對其中費(fèi)用化的部分，借記“累計(jì)盈余”賬戶，按照全部長期借款應(yīng)付利息金額，貸記“長期借款”賬戶［到期一次還本付息］或“應(yīng)付利息”賬戶［分期付息、到期還本］。

2.會(huì)計(jì)政策變更的影響

指按照變更后的會(huì)計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的各個(gè)受影響的項(xiàng)目變更后的金額與現(xiàn)有金額之間的差額。舉例說明如下

事業(yè)單位施行新的《政府會(huì)計(jì)制度-行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》而發(fā)生的會(huì)計(jì)政策變化，要求追溯調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更的影響有：

（1）應(yīng)收賬款、應(yīng)收股利、在途物品

將未入賬的應(yīng)收賬款、應(yīng)收股利、在途物品依據(jù)規(guī)定登記新賬時(shí)，按照確定的入賬金額，分別借記“應(yīng)收賬款”“應(yīng)收股利”“在途物品”賬戶，貸記“累計(jì)盈余”賬戶

（2）公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、文物資源、保障性住房將未入賬的公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲備物資、文物資源、保障性住房依據(jù)規(guī)定登記新賬時(shí)，按照確定的初始入賬成本，借記“公共基礎(chǔ)設(shè)施”“政府儲備物資”“文物資源”“保障性住房”賬戶，貸記“累計(jì)盈余”賬戶

（3）受托代理資產(chǎn)

將未入賬的受托代理資產(chǎn)依據(jù)規(guī)定登記新賬時(shí)，按照確定的受托代理資產(chǎn)入賬成本，借記“受托代理資產(chǎn)”賬戶，貸記“受托代理負(fù)債”賬戶

（4）盤盈資產(chǎn)

將未入賬的盤盈資產(chǎn)依據(jù)規(guī)定登記新賬時(shí)，按照確定的盤盈資產(chǎn)及其成本，分別借記有關(guān)資產(chǎn)賬戶，按照盤盈資產(chǎn)成本的合計(jì)金額，貸記“累計(jì)盈余”賬戶

（5）預(yù)計(jì)負(fù)債

按照規(guī)定確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債登記新賬時(shí)，按照確定的預(yù)計(jì)負(fù)債金額，借記“累計(jì)盈余”賬戶，貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”賬戶

（6）應(yīng)付質(zhì)量保證金

將未入賬的應(yīng)付質(zhì)量保證金依據(jù)規(guī)定登記新賬時(shí)，按照確定未入賬的應(yīng)付質(zhì)量保證金金額，借記“累計(jì)盈余”賬戶，貸記“其他應(yīng)付款”賬戶[扣留期在1年以內(nèi)（含1年）]、“長期應(yīng)付款”賬戶[扣留期超過1年]。

（二）未來適用法

●未來適用法是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更當(dāng)期及以后各期發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的方法

●會(huì)計(jì)政策變更的影響或者累積影響不能合理確定的，采用未來適用法處理。

●采用未來適用法時(shí)，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的影響或者累積影響，也無需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)

業(yè)務(wù)核算案例：參見教材【例11-1】【例11-2】【例11-3】掌握相關(guān)賬戶的使用

第二節(jié)

會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更一、會(huì)計(jì)估計(jì)的概念

●會(huì)計(jì)估計(jì)是指政府會(huì)計(jì)主體對結(jié)果不確定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷

如，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限等。二、會(huì)計(jì)估計(jì)的變更

（1）據(jù)以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。

固定資產(chǎn)計(jì)提折舊年限的調(diào)整、無形資產(chǎn)計(jì)提攤銷年限的調(diào)整均屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更。

（2）由于取得新信息、積累更多經(jīng)驗(yàn)以及后來的發(fā)展變化，可能需要對會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行修訂。

應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例的調(diào)整屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更。

●會(huì)計(jì)估計(jì)變更應(yīng)以掌握的新情況、新進(jìn)展等真實(shí)、可靠的信息為依據(jù)。

三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更的處理方法

●會(huì)計(jì)估計(jì)變更采用未來適用法處理

●不需要追溯計(jì)算前期產(chǎn)生的影響或者累積影響，但應(yīng)當(dāng)對變更當(dāng)期和未來期間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行處理

●會(huì)計(jì)估計(jì)變更僅影響變更當(dāng)期的，其影響應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期予以確認(rèn)；會(huì)計(jì)估計(jì)變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間的，其影響應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期和未來期間分別予以確認(rèn)

業(yè)務(wù)核算案例：參見教材【例11-4】掌握相關(guān)賬戶的使用

四、會(huì)計(jì)政策變更與會(huì)計(jì)估計(jì)變更的判定

●對某項(xiàng)變更難以區(qū)分為會(huì)計(jì)政策變更或者會(huì)計(jì)估計(jì)變更的，按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更的處理方法進(jìn)行處理。

●以會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的特定原則、基礎(chǔ)以及所采用的具體會(huì)計(jì)處理方法是否發(fā)生變更，判別該變更是會(huì)計(jì)政策變更還是會(huì)計(jì)估計(jì)變更，具體情況為（教材說明及舉例）

（1）以會(huì)計(jì)處理所遵循的特定原則是否發(fā)生變更作判別基礎(chǔ)

（2）以采用的計(jì)量基礎(chǔ)是否發(fā)生變更作為判別基礎(chǔ)

（3）以采用的具體會(huì)計(jì)處理方法是否發(fā)生變更作為判別基礎(chǔ)

（4）根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法所選擇的，為取得與資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目有關(guān)的金額或數(shù)值所采用的處理方法是會(huì)計(jì)估計(jì)，不是會(huì)計(jì)政策。其相應(yīng)的變更，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更，不屬于會(huì)計(jì)政策變更。第三節(jié)

會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正一、會(huì)計(jì)差錯(cuò)的概念與判別

●會(huì)計(jì)差錯(cuò)。指政府會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)核算時(shí)，在確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤，包括計(jì)算或記錄錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)產(chǎn)生的錯(cuò)誤、財(cái)務(wù)舞弊等

●會(huì)計(jì)差錯(cuò)可區(qū)分為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。

重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)是指政府會(huì)計(jì)主體發(fā)現(xiàn)的使本期編制的報(bào)表不再具有可靠性的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

●重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的判斷通常從以下兩個(gè)方面來進(jìn)行。

（1）從會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)方面判斷。

（2）從會(huì)計(jì)差錯(cuò)的金額方面判斷。

（3）政府會(huì)計(jì)主體濫用會(huì)計(jì)政策及其變更、會(huì)計(jì)估計(jì)及其變更的，一般作為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)予以更正。

●不能確定為重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的為非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的處理方法

●政府會(huì)計(jì)主體在本報(bào)告期(簡稱本期，下同)發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)當(dāng)按照以下原則處理:

(一)本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，調(diào)整本期報(bào)表(包括財(cái)務(wù)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表，下同)相關(guān)項(xiàng)目(二)本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

●本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)，區(qū)分重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行不同的會(huì)計(jì)處理

1.本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)

●影響收入、費(fèi)用或者預(yù)算收支的，將其對收入、費(fèi)用或者預(yù)算收支的影響或者累積影響調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期期初的相關(guān)凈資產(chǎn)項(xiàng)目或者預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余，并調(diào)整其他相關(guān)項(xiàng)目期初數(shù)

●不影響收入、費(fèi)用或者預(yù)算收支的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)

●與前期相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的影響或者累積影響不能合理確定的，比照非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的規(guī)定進(jìn)行處理。

2.本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)

●將其影響數(shù)調(diào)整相關(guān)項(xiàng)目的本期數(shù)

（三）在報(bào)告日至報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)1.發(fā)現(xiàn)的報(bào)告期以前期間的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，視同本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，比照本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行處理。2.發(fā)現(xiàn)的報(bào)告期間的會(huì)計(jì)差錯(cuò)及報(bào)告期以前期間的非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，按照報(bào)告日后事項(xiàng)中的調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行處理。

業(yè)務(wù)核算案例：參見教材【例11-5】【例11-6】掌握相關(guān)賬戶的使用

（四）按規(guī)定編制比較財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

1.對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，調(diào)整各該期間的收入或者費(fèi)用以及其他相關(guān)項(xiàng)目；

對于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間以前的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期間所涉及的各項(xiàng)凈資產(chǎn)項(xiàng)目的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的金額也應(yīng)一并調(diào)整。

2.比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間和以前的非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)，以及影響或者累積影響不能合理確定的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)。調(diào)整相關(guān)項(xiàng)目的本期數(shù)。

業(yè)務(wù)核算案例：參見教材【例11-7】掌握相關(guān)賬戶的使用

第四節(jié)

報(bào)告日后事項(xiàng)一、報(bào)告日后事項(xiàng)的概念與分類

●報(bào)告日后事項(xiàng)是指自報(bào)告日至報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的事項(xiàng)，包括調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)兩類。

●報(bào)告日即年度報(bào)告日，通常為12月31日。

●報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日一般為財(cái)政部門審核通過后，單位負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)報(bào)告報(bào)出的日期。二、報(bào)告日后調(diào)整事項(xiàng)的處理方法

●調(diào)整事項(xiàng)。在報(bào)告日以后獲得新的或者進(jìn)一步的證據(jù)，有助于對報(bào)告日存在狀況的有關(guān)金額作出重新估計(jì)，應(yīng)當(dāng)作為調(diào)整事項(xiàng)，據(jù)此對報(bào)告日的報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。

調(diào)整事項(xiàng)包括已證實(shí)資產(chǎn)發(fā)生了減損、已確定獲得或者支付的賠償、財(cái)務(wù)舞弊或者差錯(cuò)等。

報(bào)告日以后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，具體處理要求為：

（一）按規(guī)定的結(jié)賬日進(jìn)行結(jié)賬，不得提前或者延遲，對于報(bào)告日后調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)按照《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號—會(huì)計(jì)調(diào)整》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,即，報(bào)告日以后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)如同報(bào)告所屬期間發(fā)生的事項(xiàng)一樣進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，對報(bào)告日已編制的報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期末數(shù)或者本期數(shù)作相應(yīng)的調(diào)整，并對當(dāng)期編制的報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)或者上期數(shù)進(jìn)行調(diào)整。

1.在發(fā)生調(diào)整事項(xiàng)的期間進(jìn)行賬務(wù)處理

(1)涉及盈余調(diào)整的事項(xiàng)，通過“以前年度盈余調(diào)整”賬戶核算。

調(diào)整增加以前年度收入或調(diào)整減少以前年度費(fèi)用的事項(xiàng)，記入“以前年度盈余調(diào)整”賬戶的貸方；反之，記入“以前年度盈余調(diào)整”賬戶的借方。

(2)涉及預(yù)算收支調(diào)整的事項(xiàng)，通過“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“財(cái)政撥款結(jié)余”“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“非財(cái)政撥款結(jié)余”等賬戶下“年初余額調(diào)整”明細(xì)賬戶核算

調(diào)整增加以前年度預(yù)算收入或調(diào)整減少以前年度預(yù)算支出的事項(xiàng)，記入“年初余額調(diào)整”明細(xì)賬戶的貸方；反之，記入“年初余額調(diào)整”明細(xì)賬戶的借方

(3)不涉及盈余調(diào)整或預(yù)算收支調(diào)整的事項(xiàng)，調(diào)整相關(guān)賬戶

●有關(guān)調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理案例，可參見第八章凈資產(chǎn)中“以前年度盈余調(diào)整”和第九章預(yù)算結(jié)余中“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“財(cái)政撥款結(jié)余”“非財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“非財(cái)政撥款結(jié)余”等賬戶下“年初余額調(diào)整”的相關(guān)內(nèi)容說明。

2.調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表和附注相關(guān)項(xiàng)目的金額

(1)報(bào)告日編制的會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期末數(shù)或(和)本年發(fā)生數(shù)

(2)調(diào)整事項(xiàng)發(fā)生當(dāng)期編制的會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)或(和)上年數(shù)

(3)經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報(bào)表附注內(nèi)容的，還應(yīng)做出相應(yīng)調(diào)整或說明

(二)在報(bào)告日至報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)現(xiàn)的報(bào)告期以前期間的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)

根據(jù)《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號—會(huì)計(jì)調(diào)整》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

1.按照上述(一)關(guān)于報(bào)告日后調(diào)整事項(xiàng)賬務(wù)處理的規(guī)定，在發(fā)現(xiàn)差錯(cuò)的期間進(jìn)行賬務(wù)處理

2.調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表和附注相關(guān)項(xiàng)目的金額

(1)影響收入、費(fèi)用或者預(yù)算收支的，應(yīng)當(dāng)將會(huì)計(jì)差錯(cuò)對收入、費(fèi)用或者預(yù)算收支的影響或者累積影響調(diào)整報(bào)告期期初、期末會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)凈資產(chǎn)項(xiàng)目或者預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余項(xiàng)目，并調(diào)整其他相關(guān)項(xiàng)目的期初、期末數(shù)或(和)本年發(fā)生數(shù);不影響收入、費(fèi)用或者預(yù)算收支的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整報(bào)告期相關(guān)項(xiàng)目的期初、期末數(shù)。

(2)調(diào)整發(fā)現(xiàn)差錯(cuò)當(dāng)期編制的會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)或(和)上年數(shù)。

(3)經(jīng)過上述調(diào)整后，如果涉及報(bào)表附注內(nèi)容的，還應(yīng)作出相應(yīng)調(diào)整或說明。三、報(bào)告日后非調(diào)整事項(xiàng)的處理方法

在報(bào)告日以后才發(fā)生或者存在的事項(xiàng)，不影響報(bào)告日的存在狀況，但如不加以說明，將會(huì)影響報(bào)告使用者做出正確估計(jì)和決策，這類事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為非調(diào)整事項(xiàng)，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以披露，如自然災(zāi)害導(dǎo)致的資產(chǎn)損失、外匯匯率發(fā)生重大變化等。第五節(jié)

會(huì)計(jì)信息披露一、會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)信息的披露

具體內(nèi)容參見本書第十章中財(cái)務(wù)報(bào)表附注的相關(guān)內(nèi)容。二、會(huì)計(jì)調(diào)整事項(xiàng)信息的披露

(一)會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容和理由、會(huì)計(jì)政策變更的影響，以及影響或者累積影響不能合理確定的理由

(二)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和理由、會(huì)計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)

(三)重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的內(nèi)容和重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的更正方法、金額，以及與前期相關(guān)的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)影響或者累積影響不能合理確定的理由

(四)與報(bào)告日后事項(xiàng)有關(guān)的下列信息:1.財(cái)務(wù)報(bào)告的批準(zhǔn)報(bào)出者和批準(zhǔn)報(bào)出日。

2.每項(xiàng)重要的報(bào)告日后非調(diào)整事項(xiàng)的內(nèi)容，及其估計(jì)對政府會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況的影響；無法作出估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)說明其原因。

◆思考題（共5題）

◆自測與技能訓(xùn)練

第一部分基礎(chǔ)知識自測

一、單項(xiàng)選擇題（5題）二、多項(xiàng)選擇題（5題）三、分析判斷題（5題）

第二部分實(shí)務(wù)技能訓(xùn)練實(shí)務(wù)訓(xùn)練一實(shí)務(wù)訓(xùn)練二第十二章合并財(cái)務(wù)報(bào)表

學(xué)習(xí)目標(biāo)◆明確合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概念、編制主體與合并程序◆掌握部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表與合并收入費(fèi)用表

的編制方法主要參考法規(guī)

◆政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號—財(cái)務(wù)報(bào)表的編制與列報(bào)

◆政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表第一節(jié)

合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概念與合并主體

（一）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的概念

◆合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映合并主體和其全部被合并主體形成的報(bào)告主體整體財(cái)務(wù)狀況與運(yùn)行情況的財(cái)務(wù)報(bào)表

◆合并財(cái)務(wù)報(bào)表是相對于政府會(huì)計(jì)中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而言的

◆合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少包括：

（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表（2）合并收入費(fèi)用表

（3）附注。

（二）合并主體與被合并主體

◆合并主體是指有一個(gè)或一個(gè)以上被合并主體的政府會(huì)計(jì)主體。合并主體通常也是合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制主體

◆被合并主體是指符合規(guī)定的納入合并主體合并范圍的會(huì)計(jì)主體

（三）被合并主體應(yīng)提供的相關(guān)資料

（1）向合并主體提供財(cái)務(wù)報(bào)表，包括：資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用表和附注等。

（2）采用的與政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度規(guī)定的統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策不一致的會(huì)計(jì)政策及其影響金額；

（3）與合并主體、其他被合并主體之間發(fā)生的所有內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的相關(guān)資料；

（4）編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要提供的其他資料。

◆為準(zhǔn)確完整地編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，各合并主體和被合并主體在日常的會(huì)計(jì)核算中，與合并范圍內(nèi)其他政府會(huì)計(jì)主體相互之間發(fā)生的涉及合并抵銷的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)，要進(jìn)行相應(yīng)的明細(xì)核算和輔助核算。

◆經(jīng)常發(fā)生的內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一會(huì)計(jì)處理，并明確內(nèi)部抵銷規(guī)則。

◆建立符合單位實(shí)際的定期對賬機(jī)制，梳理并核對內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)，及時(shí)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和調(diào)整。

二、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的分類與編制主體

（一）部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表

●指以政府部門（單位）本級作為合并主體，將部門（單位）本級及其合并范圍內(nèi)全部被合并主體的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合并后形成的，反映部門（單位）整體財(cái)務(wù)狀況與運(yùn)行情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。

●部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表是政府部門財(cái)務(wù)報(bào)告的主要組成部分。

●部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表由各部門（單位）負(fù)責(zé)編制，其編制主體為各相關(guān)部門（單位），各下級預(yù)算單位為被合并主體。

（二）本級政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表

●指以本級政府財(cái)政作為合并主體，將本級政府財(cái)政及其合并范圍內(nèi)全部被合并主體的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合并后形成的，反映本級政府整體財(cái)務(wù)狀況與運(yùn)行情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。

●本級政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表是本級政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的主要組成部分。

●本級政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表由本級政府財(cái)政部門負(fù)責(zé)編制，其編制主體為政府的財(cái)政部門。

●本級政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并主體是本級政府財(cái)政部門，被合并主體是本級政府所屬的部門（單位）等。

●本級政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍通常以財(cái)政預(yù)算撥款關(guān)系為基礎(chǔ)進(jìn)行確定。

（三）行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表

●指以行政區(qū)本級政府作為合并主體，將本行政區(qū)內(nèi)各級政府的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行合并后形成的，反映本行政區(qū)政府整體財(cái)務(wù)狀況與運(yùn)行情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。

●行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表是行政區(qū)政府財(cái)務(wù)報(bào)告的主要組成部分。

●行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表由本級政府財(cái)政部門負(fù)責(zé)編制，其編制主體為本行政區(qū)最高一級政府財(cái)政部門。

●各級政府財(cái)政部門既要負(fù)責(zé)編制本級政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表，也要負(fù)責(zé)本級政府所轄行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。

●行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并主體是本級行政區(qū)政府，被合并主體是本級政府所屬下級政府。行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍通常以行政隸屬關(guān)系為基礎(chǔ)進(jìn)行確定?？h級以上政府應(yīng)當(dāng)編制本行政區(qū)政府合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

合并財(cái)務(wù)報(bào)表的分類與編制主體如表12-1三、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的一般合并程序

（一）事項(xiàng)調(diào)整

●合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)以合并主體和其被合并主體的財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)，結(jié)合其他有關(guān)資料加以編制

●對需要進(jìn)行調(diào)整的個(gè)體財(cái)務(wù)報(bào)表，首先進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的個(gè)體財(cái)務(wù)報(bào)表作為編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)

1.采用的記賬基礎(chǔ)不相一致的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的調(diào)整

合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制。合并主體和其合并范圍內(nèi)被合并主體個(gè)體財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)編制

2.采用的會(huì)計(jì)政策不相一致的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的調(diào)整

編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)將合并主體和其全部被合并主體視為一個(gè)會(huì)計(jì)主體，遵循政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度規(guī)定的統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策

（二）逐項(xiàng)合并

將合并主體和被合并主體個(gè)體財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行逐項(xiàng)合并,計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各相關(guān)項(xiàng)目抵銷前的合計(jì)金額

（三）抵銷事項(xiàng)

抵銷合并主體和被合并主體之間、被合并主體相互之間發(fā)生的債權(quán)債務(wù)、收入費(fèi)用等內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。計(jì)算合并財(cái)務(wù)報(bào)表各相關(guān)項(xiàng)目抵銷后的合計(jì)金額，即合并財(cái)務(wù)報(bào)表各相關(guān)項(xiàng)目的應(yīng)填列金額四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍變化的處理

（一）在報(bào)告期內(nèi)因劃轉(zhuǎn)而納入合并范圍的被合并主體

合并主體應(yīng)當(dāng)將其報(bào)告期內(nèi)的收入、費(fèi)用項(xiàng)目金額包括在本期合并收入費(fèi)用表的本期數(shù)中。合并資產(chǎn)負(fù)債表期初數(shù)不作調(diào)整

（二）在報(bào)告期內(nèi)因劃轉(zhuǎn)不再納入合并范圍的被合并主體

其報(bào)告期內(nèi)的收入、費(fèi)用項(xiàng)目金額不包括在本期合并收入費(fèi)用表的本期數(shù)中。合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)不作調(diào)整

上述兩種情況引起的合并范圍變化，合并主體應(yīng)當(dāng)確保劃轉(zhuǎn)雙方的會(huì)計(jì)處理協(xié)調(diào)一致，確保不重復(fù)、不遺漏，并在合并財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對劃轉(zhuǎn)情況及其影響進(jìn)行充分披露

（三）在報(bào)告期內(nèi)被合并主體撤銷的合并處理

其期初資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)項(xiàng)目金額應(yīng)當(dāng)包括在合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)中。其期初至撤銷日的收入、費(fèi)用項(xiàng)目金額應(yīng)當(dāng)包括在本期合并收入費(fèi)用表的本期數(shù)中。其期初至撤銷日的收入、費(fèi)用項(xiàng)目金額所引起的凈資產(chǎn)變動(dòng)金額應(yīng)當(dāng)包括在合并資產(chǎn)負(fù)債表的期末數(shù)中第二節(jié)

部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表一、部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍

（一）部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍確定的一般原則

●部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍一般應(yīng)當(dāng)以財(cái)政預(yù)算撥款關(guān)系為基礎(chǔ)予以確定。有下級預(yù)算單位的部門（單位）為合并主體，其下級預(yù)算單位為被合并主體。

●合并主體應(yīng)當(dāng)將其全部被合并主體納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。

●通常情況下，納入本部門預(yù)決算管理的行政事業(yè)單位和社會(huì)組織（包括社會(huì)團(tuán)體、基金會(huì)和社會(huì)服務(wù)機(jī)構(gòu)），都應(yīng)當(dāng)納入本部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。

（二）除滿足一般原則要求外，以下會(huì)計(jì)主體也應(yīng)當(dāng)納入部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍

1.部門（單位）所屬的未納入部門預(yù)決算管理的事業(yè)單位

2.部門（單位）所屬的納入企業(yè)財(cái)務(wù)管理體系執(zhí)行企業(yè)類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的事業(yè)單位

3.財(cái)政部規(guī)定的應(yīng)當(dāng)納入部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的其他會(huì)計(jì)主體

（三）以下會(huì)計(jì)主體不納入部門（單位）合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍

1.部門（單位）所屬的企業(yè)，以及所屬企業(yè)下屬的事業(yè)單位

2.與行政機(jī)關(guān)脫鉤的行業(yè)協(xié)會(huì)、商會(huì)

3.部門（單位）財(cái)務(wù)部門按規(guī)定單獨(dú)建賬核算的會(huì)計(jì)主體，如工會(huì)經(jīng)費(fèi)、黨費(fèi)、團(tuán)費(fèi)和土地儲備資金、住房公積金等資金（基金）會(huì)計(jì)主體

4.掛靠部門（單位）的沒有財(cái)政預(yù)算撥款關(guān)系的社會(huì)組織以及非法人性質(zhì)的學(xué)術(shù)團(tuán)體、研究會(huì)等

單位內(nèi)部非法人獨(dú)立核算單位的核算及合并問題，按照《政府會(huì)計(jì)制度》及相關(guān)補(bǔ)充規(guī)定執(zhí)行

（四）部門(單位)合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍中所屬事業(yè)單位的確認(rèn)

部門(單位)所屬事業(yè)單位，其所屬關(guān)系根據(jù)以下原則確認(rèn)：

（1）存在財(cái)政預(yù)算撥款關(guān)系的事業(yè)單位，以財(cái)政預(yù)算撥款關(guān)系為基礎(chǔ)確認(rèn)所屬關(guān)系

（2）實(shí)行經(jīng)費(fèi)自理的事業(yè)單位，按照《事業(yè)單位法人證書》所列舉辦單位確認(rèn)所屬關(guān)系，納入該舉辦單位的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制范圍；

涉及兩個(gè)或兩個(gè)以上舉辦單位的，按排序第一的舉辦單位確認(rèn)，納入該舉辦單位的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制范圍；

舉辦單位之間有協(xié)議、章程或管理辦法約定的，按約定執(zhí)行，不得重復(fù)編報(bào)。二、部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表

（一）部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式與反映的信息1.部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表的格式

●應(yīng)當(dāng)與《政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》中規(guī)定的資產(chǎn)負(fù)債表格式保持一致

2.部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表反映的信息

（1）資產(chǎn)類

●至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列示反映下列信息的項(xiàng)目：

貨幣資金、短期投資、財(cái)政應(yīng)返還額度、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款凈額、預(yù)付賬款、應(yīng)收股利、應(yīng)收利息、其他應(yīng)收款凈額、存貨、待攤費(fèi)用、一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、長期債券投資、固定資產(chǎn)凈值、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)凈值、研發(fā)支出、公共基礎(chǔ)設(shè)施凈值、政府儲備物資、文物資源、保障性住房凈值、長期待攤費(fèi)用、待處理財(cái)產(chǎn)損溢、受托代理資產(chǎn)

●應(yīng)當(dāng)包括流動(dòng)資產(chǎn)、非流動(dòng)資產(chǎn)的合計(jì)項(xiàng)目

（2）負(fù)債類

●至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列示反映下列信息的項(xiàng)目：

短期借款、應(yīng)交增值稅、其他應(yīng)交稅費(fèi)、應(yīng)繳財(cái)政款、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、應(yīng)付政府補(bǔ)貼款、應(yīng)付利息、預(yù)收款項(xiàng)、其他應(yīng)付款、預(yù)提費(fèi)用、一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債、長期借款、長期應(yīng)付款、預(yù)計(jì)負(fù)債、受托代理負(fù)債

●包括流動(dòng)負(fù)債、非流動(dòng)負(fù)債和負(fù)債的合計(jì)項(xiàng)目

（3）凈資產(chǎn)類

●至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)列示反映下列信息的項(xiàng)目：

累計(jì)盈余、專用基金、權(quán)益法調(diào)整

●包括凈資產(chǎn)的合計(jì)項(xiàng)目

（4）總計(jì)金額

列示資產(chǎn)總計(jì)項(xiàng)目、負(fù)債和凈資產(chǎn)總計(jì)項(xiàng)目

（二）部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表的合并流程

●部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)以部門（單位）本級和其被合并主體符合要求的個(gè)體資產(chǎn)負(fù)債表或合并資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)，在抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)對合并資產(chǎn)負(fù)債表的影響后，由部門（單位）本級合并編制

●部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表的合并流程如下：

（教材說明）

（1）收集調(diào)整合并基礎(chǔ)材料

（2）設(shè)置合并工作底稿

參見表12-2

（3）計(jì)算個(gè)體資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目合計(jì)金額

（4）抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的影響金額

（5）計(jì)算抵銷后的各項(xiàng)目合并金額

（6）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表

(三)抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理

●需要抵銷的內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)如下：

（1）部門（單位）本級和其被合并主體之間、被合并主體相互之間的債權(quán)（含應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備）、債務(wù)項(xiàng)目

（2）部門（單位）本級和其被合并主體之間、被合并主體相互之間其他業(yè)務(wù)或事項(xiàng)對部門（單位）合并資產(chǎn)負(fù)債表的影響

●抵銷合并主體和被合并主體之間、被合并主體相互之間發(fā)生的債權(quán)債務(wù)等內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，需要在合并工作底稿上編制相應(yīng)的抵銷分錄

抵銷部門內(nèi)部單位之間的債權(quán)(含應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備)和債務(wù)項(xiàng)目。在編制抵銷分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的金額，借記“短期借款”“應(yīng)付票據(jù)”“應(yīng)付賬款”“預(yù)收賬款”“其他應(yīng)付款”“長期應(yīng)付款”等項(xiàng)目，貸記“應(yīng)收票據(jù)”、“應(yīng)收賬款凈額”“預(yù)付賬款”“其他應(yīng)收款凈額”等項(xiàng)目

其中，債權(quán)方對應(yīng)收款項(xiàng)已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的,還應(yīng)當(dāng)分別以下情況編制抵銷分錄：

①初次編制合并報(bào)表的。按照內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額，借記“應(yīng)收賬款凈額——壞賬準(zhǔn)備”“其他應(yīng)收款凈額——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“其他費(fèi)用”項(xiàng)目。

②連續(xù)編制合并報(bào)表的。先按照上期抵銷的內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備的金額,借記“應(yīng)收賬款凈額——壞賬準(zhǔn)備”“其他應(yīng)收款凈額——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目,貸記“累計(jì)盈余——年初”項(xiàng)目。再按照本期個(gè)體資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)相對應(yīng)壞賬準(zhǔn)備的增加額,借記“應(yīng)收賬款凈額——壞賬準(zhǔn)備”“其他應(yīng)收款凈額——壞賬準(zhǔn)備”項(xiàng)目,貸記“其他費(fèi)用”項(xiàng)目。本期個(gè)體資產(chǎn)負(fù)債表中期末內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)所對應(yīng)壞賬準(zhǔn)備金額減少的,做相反分錄。注意：例2-1的程序步驟

（1）收集調(diào)整合并基礎(chǔ)材料、設(shè)置合并工作底稿和計(jì)算個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目合計(jì)金額

（2）抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的影響金額、計(jì)算抵銷后的各項(xiàng)目合并金額

（3）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表

（4）合并資產(chǎn)負(fù)債表工作底稿（局部）編制方法業(yè)務(wù)核算案例：參見教材【例12-1】掌握具體合并步驟和抵銷分錄的編制方法三、部門（單位）合并收入費(fèi)用表

（一）部門（單位）合并收入費(fèi)用表的格式與反映的信息1.部門（單位）合并收入費(fèi)用表的格式

●應(yīng)當(dāng)與《政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》中規(guī)定的收入費(fèi)用表格式基本一致，都包括收入類、費(fèi)用類和本年盈余各項(xiàng)目，但存在一定的不同之處，主要有：

①個(gè)體收入費(fèi)用表按月度、年度編報(bào)，列報(bào)金額包括各項(xiàng)目的本月數(shù)和本年累計(jì)數(shù)，合并收入費(fèi)用表按年編報(bào)，列報(bào)金額包括各項(xiàng)目的本年數(shù)和上年數(shù)

②從業(yè)務(wù)活動(dòng)經(jīng)濟(jì)性質(zhì)方面列報(bào)費(fèi)用的構(gòu)成情況

③合并收入費(fèi)用表的重要項(xiàng)目需要填列附表，說明該項(xiàng)目的明細(xì)情況，方便報(bào)表使用者更好地理解報(bào)表信息

2.部門（單位）合并收入費(fèi)用表反映的信息

●部門（單位）合并收入費(fèi)用表中的收入，應(yīng)當(dāng)按照收入來源進(jìn)行分類列示，至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)反映下列信息項(xiàng)目：

本期收入、財(cái)政撥款收入、事業(yè)收入、上級補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入、非同級財(cái)政撥款收入、投資收益、捐贈(zèng)收入、利息收入、租金收入、其他收入等項(xiàng)目

●部門（單位）合并收入費(fèi)用表中的費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)性質(zhì)進(jìn)行分類列示，至少應(yīng)當(dāng)單獨(dú)反映下列信息項(xiàng)目：本期費(fèi)用、工資福利費(fèi)用、商品和服務(wù)費(fèi)用、對個(gè)人和家庭補(bǔ)助費(fèi)用、對企事業(yè)單位補(bǔ)貼費(fèi)用、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用、公共基礎(chǔ)設(shè)施折舊（攤銷）費(fèi)用、保障性住房折舊費(fèi)用、計(jì)提專用基金、所得稅費(fèi)用、資產(chǎn)處置費(fèi)用、上繳上級費(fèi)用、對附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用、其他費(fèi)用等項(xiàng)目

●部門（單位）合并收入費(fèi)用表應(yīng)當(dāng)列示本期盈余項(xiàng)目

本期盈余，是指部門（單位）某一會(huì)計(jì)期間收入合計(jì)金額減去費(fèi)用合計(jì)金額后的差額。

部門（單位）合并收入費(fèi)用表的格式如表12-3所示。（二）部門（單位）合并收入費(fèi)用表的合并流程

●部門（單位）合并收入費(fèi)用表應(yīng)當(dāng)以部門（單位）本級和其被合并主體符合要求的個(gè)體收入費(fèi)用表或合并收入費(fèi)用表為基礎(chǔ)，在抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)對合并收入費(fèi)用表的影響后，由部門（單位）本級合并編制。

●部門（單位）合并收入表的合并流程如下：

（教材說明）

（1）收集調(diào)整合并基礎(chǔ)材料。

（2）設(shè)置合并工作底稿

參見表12-4、表12-5

（3）計(jì)算個(gè)別收入費(fèi)用表各項(xiàng)目合計(jì)金額

（4）抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的影響金額

（5）計(jì)算抵銷后的各項(xiàng)目合并金額

（6）編制合并收入費(fèi)用表

（三）抵銷內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理

編制部門（單位）合并收入費(fèi)用表，需要抵銷的內(nèi)部業(yè)務(wù)或事項(xiàng)如下：

(1)抵銷部門內(nèi)部單位之間的上級補(bǔ)助收入和對附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用項(xiàng)目

在編制抵銷分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照上級單位對附屬單位補(bǔ)助的金額，借記“上級補(bǔ)助收入”項(xiàng)目，貸記“對附屬單位補(bǔ)助費(fèi)用”項(xiàng)目

(2)抵銷部門內(nèi)部單位之間的上繳上級費(fèi)用和附屬單位上繳收入項(xiàng)目

在編制抵銷分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照附屬單位向上級單位上繳的金額，借記“附屬單位上繳收入”“其他收入”(行政單位使用)項(xiàng)目，貸記“上繳上級費(fèi)用”項(xiàng)目

(3)抵銷部門內(nèi)部單位之間除(2)(3)