PAGE避稅行為的法律規(guī)制初探摘要稅收是當(dāng)?shù)卣@得自籌資金的一種方式,大部分城市建設(shè)的行為都需要依靠稅收提供的資金來維持。有的企業(yè)或個(gè)人為了自身的利益，采取避稅的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，這樣的現(xiàn)象是非常的普遍，這種行為也被大家默許，不利于社會(huì)的積極發(fā)展，對(duì)社會(huì)公眾的利益造成一定的影響。本文通過在網(wǎng)絡(luò)上下載與避稅相關(guān)的文獻(xiàn)資料進(jìn)行參考，根據(jù)實(shí)際生活中發(fā)生的相關(guān)案例進(jìn)行分析。研究了避稅的相關(guān)問題，包括避稅的基本概括，避稅與逃稅、節(jié)稅的區(qū)別、避稅行為的法理分析。對(duì)主觀方面提出完善納稅人的申報(bào)制度，對(duì)行為方面提高稅務(wù)隊(duì)伍的綜合素質(zhì)，對(duì)效果方面加強(qiáng)與第三方機(jī)構(gòu)的溝通和合作，妥善解決避稅行為產(chǎn)生的問題。關(guān)鍵詞：避稅；行為；問題；建議；

ABSTRACTTaxisawayforthelocalgovernmenttoobtainselffinancing.Mostoftheurbanconstructionactivitiesneedtorelyonthefundsprovidedbytaxtomaintain.Someenterprisesorindividualstaketaxavoidanceeconomicactivitiesfortheirowninterests.Thiskindofphenomenonisverycommon.Thiskindofbehaviorisalsotacitlyapprovedbyeveryone,whichisnotconducivetothepositivedevelopmentofsocietyandhasacertainimpactontheinterestsofthepublic.Inthispaper,throughdownloadingtheliteraturerelatedtotaxavoidanceontheInternetforreference,accordingtotheactuallifeoftherelevantcases.Thispaperstudiestherelatedproblemsoftaxavoidance,includingthebasicgeneralizationoftaxavoidance,thedifferencesbetweentaxavoidanceandtaxevasion,taxsaving,andthejurisprudentialanalysisoftaxavoidancebehavior.Weshouldimprovethetaxpayer'sdeclarationsystemonthesubjectiveaspect,improvethecomprehensivequalityofthetaxteamonthebehavioraspect,strengthenthecommunicationandcooperationwiththethirdpartyorganizationontheeffectaspect,andproperlysolvetheproblemscausedbytaxavoidance.Keywords:Taxavoidance;behavior;problem;suggestion

目錄TOC\o"1-5"\h\z\u303941緒論 1255701.1研究的目的及意義 118291.2國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀 1224251.2.1國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)綜述 121031.2.2國(guó)外文獻(xiàn)綜述 2241582避稅的相關(guān)概述 3312572.1避稅的含義 325022.2避稅與相關(guān)概念的比較 3148032.2.1節(jié)稅與避稅 3136592.2.2逃稅與避稅 3258292.3避稅行為的法律屬性 4246613規(guī)制避稅行為的法理分析 5160173.1權(quán)利與義務(wù)對(duì)立統(tǒng)一的要求 597673.2權(quán)利與權(quán)力均衡博弈的要求 5196373.3不同法律原則協(xié)調(diào)統(tǒng)一的要求 5216483.3.1稅收法定主義與量能課稅原則矛盾統(tǒng)一的要求 5205083.3.2形式法治原則與實(shí)質(zhì)法治原則對(duì)立統(tǒng)一的要求 6212613.4對(duì)法律漏洞進(jìn)行法律解釋的要求 673444規(guī)制避稅行為的現(xiàn)狀及存在的問題 8283694.1規(guī)制避稅行為的現(xiàn)狀 8143334.2規(guī)制避稅行為存在的問題 8306574.2.1主觀要件方面的問題 863534.2.2行為要件方面的問題 9158694.2.3效果要件方面的問題 10309925避稅行為法律規(guī)制的建議 12156145.1主觀要件方面的規(guī)制 12294265.1.1增強(qiáng)納稅主體納稅主動(dòng)性 12267035.1.2加強(qiáng)對(duì)避稅行為的處罰力度 12115775.1.3建立完善的納稅人自行申報(bào)制度 13285255.2行為要件方面的規(guī)制 13138665.2.1加強(qiáng)和完善稅收相關(guān)法律 13146795.2.2加強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法 14274755.2.3提高隊(duì)伍素質(zhì) 1476255.3效果要件方面的規(guī)制 14318335.3.1采用實(shí)質(zhì)重于形式的原則鑒別避稅行為 15208025.3.2加強(qiáng)第三方機(jī)構(gòu)的相互溝通與合作 1518793結(jié)論 1625153參考文獻(xiàn) 178705致謝 18PAGE161緒論1.1研究的目的及意義稅收對(duì)于每個(gè)國(guó)家的發(fā)展至關(guān)重要。能夠直觀的反映出當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)狀況。并且國(guó)家的一些基本的開支也需要依靠稅收獲得的資金來支付。避稅的行為是一種非常消極的行為。不利于當(dāng)?shù)氐陌l(fā)展和建設(shè)，也損害了公眾的利益和感情，對(duì)企業(yè)及個(gè)人的信譽(yù)都會(huì)產(chǎn)生一定影響，還會(huì)造成當(dāng)?shù)氐陌l(fā)展水平發(fā)生不平衡的現(xiàn)象，違背了納稅的公平公正的性質(zhì)。因此，為了社會(huì)的健康發(fā)展，提高當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)水平。本文通過避稅行為的主要條件進(jìn)行分析，根據(jù)實(shí)際情況提出相應(yīng)的對(duì)策，減少避稅事件的發(fā)生。對(duì)于避稅的行為，很多專家學(xué)者都有各自的看法，一部分人認(rèn)為應(yīng)該設(shè)立相關(guān)的監(jiān)督機(jī)制，對(duì)避稅的行為進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督，有效的維護(hù)社會(huì)的安定及人民團(tuán)體。另一部分人認(rèn)為對(duì)避稅的行為要重新做出明確的定義，增加人們對(duì)避稅的了解。對(duì)于避稅的相關(guān)行為要重現(xiàn)進(jìn)行解釋。通過不同的角度分析避稅的實(shí)際狀況。在實(shí)際的生活中使避稅工作的獲得社會(huì)的認(rèn)可，做到公平正義的實(shí)現(xiàn)稅收，通過國(guó)外的一些避稅案例進(jìn)行分析，結(jié)合我國(guó)的實(shí)際稅收發(fā)展?fàn)顩r，為我國(guó)的避稅行為提供切實(shí)可行的依據(jù)。1.2國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀1.2.1國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)綜述（1）避稅構(gòu)成要件之爭(zhēng)關(guān)于避稅行為的主要內(nèi)容包括三個(gè)方面。首先是關(guān)于避稅行為的基本情況進(jìn)行說明，避稅事件發(fā)生時(shí)產(chǎn)生社會(huì)效果，通過法律漏洞可能實(shí)現(xiàn)其自己的目的。其次是主觀方面引發(fā)的必然結(jié)果，通過主觀的行為對(duì)其他事物的發(fā)展產(chǎn)生的嚴(yán)重影響。最后是客觀世界的反應(yīng)，既對(duì)社會(huì)的穩(wěn)定、經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、文化的傳播會(huì)帶來那些積極或消極方面的引導(dǎo)[1]（2）有關(guān)避稅條款由于我國(guó)關(guān)于規(guī)避條款的發(fā)展正處于初級(jí)階段，因此沒有達(dá)到歐洲的發(fā)達(dá)水平。對(duì)規(guī)避條款的理解缺乏深入的研究和完善。劉開銳、宋興義在《中國(guó)一般反避稅立法框架研究》著作中對(duì)規(guī)避條款的基本概念，適用的方式和范圍，引進(jìn)的法典、涉及到的相關(guān)書籍信息、處罰的辦法和稅收產(chǎn)生的后果都做了詳細(xì)的說明。在其他資料的研究下，對(duì)規(guī)避條款的相關(guān)規(guī)定也在逐漸完善中，包括案例的分析都列有詳細(xì)的說明屬于那條法律體系。關(guān)于特別反避稅條款的事項(xiàng)中，重點(diǎn)分析的內(nèi)容是避稅行為。萬尚慶、李勝利在《論國(guó)際避稅與反避稅立法》通過避稅的各種類型進(jìn)行劃分，根據(jù)性質(zhì)有效的詮釋了避稅的行為，這是最早的一篇關(guān)于避稅行為的研究[3]。陳少英教授在《公司涉稅法論》將避稅的主角轉(zhuǎn)移到企業(yè)當(dāng)做，對(duì)企業(yè)采取避稅的行為有六中方式，然后深入分析企業(yè)選擇避稅的原因。1.2.2國(guó)外文獻(xiàn)綜述（1）有關(guān)避稅的定性韓國(guó)的金九粒教授認(rèn)為“對(duì)于避稅的行為要區(qū)分出故意和無意的差別，故意避稅既為了減少企業(yè)的支出而進(jìn)行的避稅行為，在性質(zhì)上屬于主動(dòng)發(fā)生的避稅行為。而北野教授認(rèn)為“避稅的概念可以分為廣義和狹義，廣義的避稅概念涉及的范圍廣泛。假裝避稅的行為就是廣義的避稅。狹義的避稅行為的將廣義的概念更加細(xì)分化。也是生活中經(jīng)常遇到的偷稅漏稅的行為。”歐洲法系的稅法學(xué)者維列夫·加比利認(rèn)為：避稅行為是一種合法的行為，有效的減輕了企業(yè)的負(fù)擔(dān)，雖然無法被法律所承認(rèn)，但是也沒有造成嚴(yán)重的刑事案件。避稅行為的性質(zhì)北田野教師在財(cái)務(wù)學(xué)中指出“避稅行為的發(fā)生具體時(shí)間的行為”，他對(duì)避稅的行為堅(jiān)持認(rèn)為在法律關(guān)系中，對(duì)避稅行為沒有明確說明其行為能力屬于違法活動(dòng)，因此可以作為正常的行為發(fā)展。權(quán)志易教授在《稅法原理》關(guān)于避稅的行為有自己獨(dú)特的見解，雖然達(dá)到了法律不能對(duì)其處罰規(guī)制的目的，但卻沒有相關(guān)的條款對(duì)其處罰，即在法律上卻沒有法加以適用的情形[5]。因此，對(duì)于避稅的行為每個(gè)學(xué)者用自己獨(dú)特的視角看待，關(guān)于避稅的性質(zhì)也沒有明確的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。通過避稅行為的實(shí)際發(fā)生狀況進(jìn)行考量。如果將避稅行為歸納為納稅關(guān)系中的合法行為，就無法說明當(dāng)?shù)卣疁p少稅收的根本原因。筆者更偏向?qū)⒈芏愋袨榉值竭`法行為的類別，由于避稅行為本身破壞了市場(chǎng)的公平行，使經(jīng)濟(jì)的水平發(fā)展喪失平衡力，因此歸納為違法行為更加合適。

2避稅的相關(guān)概述2.1避稅的含義目前對(duì)避稅的看法不一致，美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家D.格林沃爾德對(duì)避稅的理解是：避稅是納稅主體使用法律未禁止的方法和手段即換用了另一種稅率和方法，利用不同的計(jì)算方法以期達(dá)到減少稅負(fù)的目的?！吨袊?guó)稅務(wù)全書》對(duì)避稅的解釋是：避稅是故意為減輕應(yīng)該繳納的稅收而進(jìn)行的迂回、隱蔽的活動(dòng)[6]。避稅行為本身就是將自身應(yīng)該履行的義務(wù)，通過隱秘的手段，使其正?；?、合法化的行為，與自己的決策有非常大的關(guān)系。2.2避稅與相關(guān)概念的比較2.2.1節(jié)稅與避稅節(jié)稅（TaxiSaving）是一種稅務(wù)籌劃，是指可能的納稅義務(wù)人為了減少自身的稅負(fù)，在稅法和相關(guān)經(jīng)濟(jì)法規(guī)規(guī)定的范圍內(nèi)，通過一些專業(yè)性的事前謀劃，使稅負(fù)降到最低的一種合法方式，是一種更高層次的避稅。節(jié)稅往往未雨綢繆，在事先規(guī)劃的納稅方案中，納稅主體通常會(huì)根據(jù)自身的情況綜合判斷并選擇哪一項(xiàng)作為稅收方案選擇合理、依法納稅[7]。2.2.2逃稅與避稅根據(jù)我國(guó)的相關(guān)法律規(guī)定，逃稅行為是一種違法行為，主要發(fā)生的對(duì)象是以實(shí)施財(cái)務(wù)、金融相關(guān)活動(dòng)的主體。在實(shí)際生活中，通過篡改憑證、虛假填制報(bào)表的行為。在工作中，由于他人指示或者自身原因過于自信導(dǎo)致疏忽大意，本應(yīng)該繳納的稅款出現(xiàn)少繳的行為，整個(gè)過程稱為廣義的逃稅。逃稅的行為本身就是一種鉆空子，耍聰明，耍手段的行為，為了逃稅不惜鉆法律的空子，還對(duì)相關(guān)的執(zhí)法人員進(jìn)行受賄，可謂無所不用其極。然而，通過逃稅行為獲得微薄的利潤(rùn)，其造成的損失實(shí)際上更多。而避稅行為，與逃稅相比從程序上看，雖然也是減少納稅的金額，但兩則的關(guān)系還是有本質(zhì)的差別，逃稅是一種違法行為，沒有得到法律的認(rèn)可行為。然而避稅則是在沒有違反法律的情況下，將繳納稅額的金額減少到的最低限度，有效的節(jié)約企業(yè)的資金。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，繳納稅款的多少，就成為十分重要的問題。2.3避稅行為的法律屬性關(guān)于避稅行為的法律屬性，大部分由大陸法系學(xué)者研究，一般分為避稅合法說、違法說、脫法說。筆者認(rèn)為避稅行為應(yīng)歸為違法說.首先，脫法說雖然可以合理解釋避稅“表面上合法實(shí)質(zhì)卻違法”的雙重屬性，但是卻與脫法的含義相違背，脫法說是指在立法時(shí)故意或有意地留下一條“空白地帶”，不讓法律進(jìn)行規(guī)制調(diào)整的部分。1其次，避稅違反了稅法的立法初衷與立法的原則。稅收立法的宗旨應(yīng)該是維護(hù)保證稅收收入的完整以便更好地服務(wù)民眾。而避稅行為的加劇則會(huì)很大程度的破壞立法的初衷；稅收立法的原則應(yīng)該是稅負(fù)公平，即每一個(gè)公民都應(yīng)按照法律的規(guī)定平等納稅，從而保障社會(huì)公平，但是避稅行為則是很大程度上違反了稅法的原則，因此，避稅具有一定程度的違法[8]。結(jié)合上述情況，納稅者在法律中找到?jīng)]有明確的規(guī)定內(nèi)容，在法律中所產(chǎn)生的空白區(qū)域投機(jī)取巧采取避稅的行為，其目的是為了減少企業(yè)的管理資金。而法律空白區(qū)產(chǎn)生是由于立法在制定法律過程中被忽略的部分，所以，避稅并不是脫離法律的監(jiān)管區(qū)域。筆者將避稅定義為違法行為是基于一下幾個(gè)方面。首先避稅行為是介于違法與不違法的行動(dòng)之間，不直接觸犯法律的底線。但是又在法律的邊緣試探。其本質(zhì)還是為了逃避履行繳納稅款的義務(wù)。其次。對(duì)避稅的行為在法律條紋中也沒有明確規(guī)定處罰條件。但是對(duì)于一般違法行為，法律會(huì)給予不同程度地嚴(yán)懲。因此，筆者認(rèn)為，避稅行為定性為違法說較為合理。

3規(guī)制避稅行為的法理分析3.1權(quán)利與義務(wù)對(duì)立統(tǒng)一的要求權(quán)利與義務(wù)是法律規(guī)范的核心，權(quán)利與義務(wù)是法的價(jià)值的集中體現(xiàn)，任何一項(xiàng)權(quán)利的實(shí)現(xiàn)都不能離開義務(wù)的履行，人們通過義務(wù)的履行也獲得了相應(yīng)的權(quán)利。權(quán)利與義務(wù)的對(duì)立統(tǒng)一要求對(duì)避稅行為作出規(guī)制。其原因如下：權(quán)利與義務(wù)的概念起源于國(guó)家的建立，統(tǒng)治階級(jí)為了維護(hù)及鞏固統(tǒng)治階級(jí)的利益，創(chuàng)造了不同的法律來壓制、奴役人民，其中稅法就是統(tǒng)治階級(jí)的重要工具之一。因此，如果不對(duì)避稅行為進(jìn)行法律規(guī)制，國(guó)家不及時(shí)出臺(tái)相應(yīng)的稅收法律予以規(guī)制，納稅主體的權(quán)利就會(huì)受損。故權(quán)利義務(wù)對(duì)立統(tǒng)一要求對(duì)避稅行為進(jìn)行法律規(guī)制。3.2權(quán)利與權(quán)力均衡博弈的要求權(quán)利，是指統(tǒng)治階級(jí)為了維護(hù)自身的統(tǒng)治。賦予被統(tǒng)治階級(jí)一些權(quán)力和利益，以維護(hù)自身利益。而權(quán)力一般有以下兩個(gè)含義，第一個(gè)就是占主導(dǎo)地位的階級(jí)所具有的強(qiáng)制力量；另一個(gè)含義就是其行使自身的職務(wù)所擁有的權(quán)力。納稅人選擇何種方式納稅就是其擁有的一種權(quán)利，可以稱之為納稅人的避稅權(quán)，與國(guó)家擁有的規(guī)制避稅的權(quán)力相互抗衡。筆者認(rèn)為權(quán)力與權(quán)利的平衡應(yīng)該做到以下幾點(diǎn)：第一，權(quán)利的行使應(yīng)該在權(quán)力規(guī)定的范圍內(nèi)，包括依據(jù)權(quán)力通過的各種法規(guī)、條例和程序等等，權(quán)利的行使應(yīng)該有一個(gè)度，這個(gè)度就是依據(jù)權(quán)力設(shè)定的度，如果權(quán)利的行使主體超過了權(quán)力規(guī)定的度，那么對(duì)人們的集體權(quán)利所代表的利益將會(huì)是一種侵犯；第二，權(quán)利的行使必須制約權(quán)力，權(quán)力行使的廣度必須足以與權(quán)力的力度抗衡1。就本文來說，納稅人選擇何種方式進(jìn)行納稅其實(shí)是一種權(quán)利，如果納稅人肆意進(jìn)行避稅活動(dòng)，3.3不同法律原則協(xié)調(diào)統(tǒng)一的要求法律原則是進(jìn)行一切活動(dòng)的準(zhǔn)則和標(biāo)準(zhǔn)，任何活動(dòng)都應(yīng)以法律原則為基礎(chǔ)，避稅行為也不列外。下面，筆者結(jié)合避稅行為應(yīng)遵循的法律原則，從法理學(xué)的角度分析規(guī)制避稅行為的必要性。3.3.1稅收法定主義與量能課稅原則矛盾統(tǒng)一的要求稅收法定原則簡(jiǎn)單來說就是稅收必須由稅法明文規(guī)定，凡稅法規(guī)定的條款均應(yīng)依法納稅，不能沒有法律的依據(jù)隨意征稅。稅收法定主義規(guī)定的要點(diǎn)有以下兩方面；第一，稅收的立法權(quán)必須由立法機(jī)關(guān)如人大規(guī)定，其它機(jī)構(gòu)和部門無權(quán)規(guī)定。這就從源頭控制了稅法的來源有利于遏制政府部門隨意征稅的現(xiàn)象；第二，稅負(fù)的征收必須依據(jù)法律的明文規(guī)定。這樣規(guī)定有助于嚴(yán)格控制隨意征稅行為。而量能課稅原則是稅收公平原則的核心內(nèi)容，量能課稅的實(shí)質(zhì)是依據(jù)納稅主體的經(jīng)濟(jì)能力征收稅負(fù)，能力越大稅負(fù)越多，能力越小，繳納的稅負(fù)越少。量能課稅原則更加重視稅負(fù)的公平性，更多的傾向一種橫向公平[9]。避稅的納稅主體依據(jù)稅法漏洞規(guī)避稅收負(fù)擔(dān)從形式來看并未違反稅收法定主義，符合稅收法定主義。筆者認(rèn)為稅收法定主義與量能課稅原則的對(duì)立統(tǒng)一要求國(guó)家對(duì)避稅行為作出一定的法律規(guī)制措施。3.3.2形式法治原則與實(shí)質(zhì)法治原則對(duì)立統(tǒng)一的要求稅法的實(shí)質(zhì)法治原則追求的是一種“好法”，其原則的目的在于其所追求的實(shí)質(zhì)正義。其精神集中體現(xiàn)于法正義精神而不是稅法的片面條文規(guī)定。當(dāng)稅法的明文規(guī)定不足以涵蓋形式法治原則規(guī)定的所有違法行為時(shí)，即一些稅法漏洞尚未規(guī)定的違反行為不能通過稅法的規(guī)定加以規(guī)制和懲罰時(shí)，就需要借助實(shí)質(zhì)法治的原則進(jìn)行規(guī)制，實(shí)質(zhì)課稅原則有助于量能課稅原則的實(shí)現(xiàn)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)稅收公平原則。對(duì)于避稅行為，筆者認(rèn)為對(duì)避稅行為這一法律尚未明文規(guī)定的損害國(guó)家和個(gè)人利益行為，應(yīng)該通過實(shí)質(zhì)法治原則來加以規(guī)制，實(shí)質(zhì)法治原則更注重對(duì)于實(shí)質(zhì)公平的違反，規(guī)制的方式可以是頒布明文的法律規(guī)定加以懲罰或者是對(duì)稅法漏洞進(jìn)行法律解釋來補(bǔ)充規(guī)制[10]。避稅行為是對(duì)本來已經(jīng)建立的合理的社會(huì)秩序的一種破壞。避稅行為若僅用形式法治原則進(jìn)行評(píng)判，則雖然其并為違法，但卻有失公平正義，是不合理的，此時(shí)需要借助實(shí)質(zhì)法治原則綜合評(píng)判。3.4對(duì)法律漏洞進(jìn)行法律解釋的要求事物都是在矛盾中不斷發(fā)展的，稅收法律制度本質(zhì)上是解決的社會(huì)的內(nèi)部矛盾，社會(huì)發(fā)展的變革帶來矛盾的不斷變化，尤其是在當(dāng)下時(shí)代，社會(huì)在飛速發(fā)展，矛盾的形態(tài)的狀態(tài)也更加多變，法律作為人類意識(shí)的能動(dòng)行為，是對(duì)社會(huì)條件的改造，因此法律更應(yīng)當(dāng)具有時(shí)效性，才能有效解決社會(huì)中出現(xiàn)的問題，稅收法律也理應(yīng)朝著時(shí)代性而發(fā)展，找準(zhǔn)稅收法律與現(xiàn)實(shí)生活的矛盾，再從這些矛盾本身出發(fā)，探尋出解決這些矛盾的有效途徑。分析當(dāng)前的稅務(wù)法律體系，不難發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)行的稅收法律制度，滯后于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和科技水平的增長(zhǎng)，社會(huì)中科技和經(jīng)濟(jì)發(fā)展，引領(lǐng)眾多領(lǐng)域出現(xiàn)了新的變化，但法律對(duì)其中的行為沒有明確的規(guī)范作用，這就造成了稅收法律出現(xiàn)了漏洞，投機(jī)者利用這些法律漏洞，獲取了巨大經(jīng)濟(jì)利益，國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展會(huì)因此失衡，財(cái)政收入下降，社會(huì)分配制度公平性下降。因此，稅收法律制度應(yīng)當(dāng)有更強(qiáng)的時(shí)效性，填補(bǔ)以往的法律空白和漏洞，用以規(guī)范社會(huì)發(fā)展帶來的變化。

4規(guī)制避稅行為的現(xiàn)狀及存在的問題4.1規(guī)制避稅行為的現(xiàn)狀從20世紀(jì)80年代開始，隨著我國(guó)的改革開放政策的不斷實(shí)施，跟隨著外商而來的不僅僅是新時(shí)代的商機(jī)和市場(chǎng)，同時(shí)避稅行為也被悄悄帶入國(guó)內(nèi)。相較于西方國(guó)家而言，我國(guó)的防避稅機(jī)制不夠建全，，法律法規(guī)的建立不夠完善，起步明顯晚于西方國(guó)家。對(duì)于這個(gè)小節(jié)，筆者將通過對(duì)建立相應(yīng)的法律法規(guī)防止避稅的效力，哪些已有法律適用于現(xiàn)在的避稅行為，現(xiàn)已有的關(guān)于避稅方面的法律法規(guī)有哪些缺陷，如何對(duì)避稅行為進(jìn)行執(zhí)法以及如何制定與避稅有關(guān)的規(guī)制條款等五個(gè)方面綜合討論和分析如何將我國(guó)已有的避稅行為進(jìn)行削減，包括以下幾個(gè)方面：建立相應(yīng)的法律法規(guī)防止避稅要從改革開放引進(jìn)外商進(jìn)入中國(guó)市場(chǎng)開始，隨著外商在我國(guó)收入的增加，避稅行為慢慢凸顯出來。為了減少外商避稅行為的不斷出現(xiàn)，我國(guó)第一部關(guān)于規(guī)制避稅的立法即刻出臺(tái)，同時(shí)另外兩部法律《稅收征管法》和《個(gè)人所得稅法》也在有所涉及關(guān)于防止避稅相應(yīng)的方面。然而，隨后頒布的規(guī)制條款大部分是以條例、規(guī)章的形式出現(xiàn)，立法機(jī)關(guān)的層級(jí)比較低是避稅規(guī)制中的普遍現(xiàn)象。由于我國(guó)在避稅方面起步相較于西方國(guó)家而言晚了很多，因此吸取和借鑒國(guó)外的優(yōu)秀避稅經(jīng)驗(yàn)成為我國(guó)建立相應(yīng)法律法規(guī)的首要選擇。相較于西方國(guó)家的一般避稅與特殊避稅條款，我國(guó)的反避稅條款在內(nèi)容方面通過綜合2019年劉軒溢出版的刊物中得出如下分析：我國(guó)的反避稅條款缺少比較系統(tǒng)的完善的一般規(guī)制條款，不能全面涵蓋較大部分的避稅行為，同時(shí)大部分以轉(zhuǎn)讓定價(jià)為主的特殊條款組成了我國(guó)的避稅條款。其次，相較于西方國(guó)家而言，我國(guó)的相關(guān)典型避稅行為的規(guī)制條款并不能完全將避稅行為進(jìn)行覆蓋，相差甚遠(yuǎn)，應(yīng)該不斷吸取國(guó)外的優(yōu)秀經(jīng)驗(yàn)不斷進(jìn)步，將我國(guó)的已有避稅條款不斷完善。[12]4.2規(guī)制避稅行為存在的問題4.2.1主觀要件方面的問題首先，避稅對(duì)一個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展乃至民眾的生活都至關(guān)重要，它影響居民的生活水平和幸福感。任何行為都是人們內(nèi)在意識(shí)的外化表達(dá)，避稅行為也不例外。而如今避稅行為日益增多和猖獗很大原因是由于納稅主體的主觀避稅意識(shí)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中納稅主體都是趨利避害的主體，會(huì)朝著最有利于自身利益的方向發(fā)展。故納稅人有企圖規(guī)避稅負(fù)的意圖是不可避免的，納稅主體的納稅意識(shí)不夠高是避稅活動(dòng)日益凸顯的一個(gè)關(guān)鍵因素。因此，在實(shí)踐中應(yīng)降低納稅人主觀方面的規(guī)避意圖，而這正是規(guī)制避稅行為的一個(gè)重要問題。稅收是國(guó)家財(cái)政收入的主要手段，調(diào)節(jié)著國(guó)家的經(jīng)濟(jì)秩序和分配公平，是維護(hù)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的重要保障，偷稅漏稅行為不僅會(huì)降低國(guó)家收入，更加破化市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和分配制度的公平合理。如何有效打擊避稅行為，規(guī)范市場(chǎng)稅收秩序，從構(gòu)成要件方面出發(fā)應(yīng)有如下考慮：二是從現(xiàn)行的法律法規(guī)來看，對(duì)比避稅行為的打擊力度不足?！顿Y本論》里有名言:有50%的利潤(rùn),它就鋌而走險(xiǎn)。避稅行為對(duì)于避稅者來說，雖然有很大風(fēng)險(xiǎn)，但一旦避稅行為實(shí)施成果，代表著避稅者能夠獲得巨大的利益，因此，避稅者不惜承擔(dān)違法的風(fēng)險(xiǎn)也想避稅。我國(guó)當(dāng)前的法律，對(duì)比避稅行為的打擊力度不強(qiáng)，對(duì)避稅者的行為震撼程度有限，避稅者敢于承擔(dān)此類風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步加大對(duì)避稅行為的處罰力度，讓避稅者承擔(dān)難以承受的處罰后果，讓意圖避稅者望而生畏！三是納稅申報(bào)制度有待健全。當(dāng)前的納稅申報(bào)制度智能化程度不高，稅務(wù)部門承擔(dān)著大部分基礎(chǔ)性工作，程序較為繁瑣，對(duì)稅務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)要求交稿，同時(shí)還依靠納稅人的納稅自覺性才能實(shí)現(xiàn)，這些條件顯得滯后和非智能化，限制了納稅人的納稅積極性。對(duì)于申報(bào)制度的，當(dāng)前還停留于管服難分，申報(bào)過程大量依靠人工開展，缺乏與現(xiàn)代結(jié)合的智能化，這樣的申報(bào)制度對(duì)納稅人和稅務(wù)機(jī)構(gòu)都是一種拖累，通過現(xiàn)代化手段，將稅收申報(bào)制度變得智能化，服務(wù)好納稅人，是納稅申報(bào)制度改進(jìn)的重要方向。4.2.2行為要件方面的問題從實(shí)際情況來看，當(dāng)前對(duì)稅收的規(guī)范中在行為仍然存在一些問題亟待解決，根據(jù)要件方面的劃分，主要有以下內(nèi)容：第一種重要情況是，法律法規(guī)的嚴(yán)肅度和高度不足，對(duì)違法犯罪打擊程度不強(qiáng)，主要體現(xiàn)在立法層級(jí)較低（僅有極個(gè)別的法律，其余均為規(guī)章及條例），雖然二十世紀(jì)八十年代改革開放后，我國(guó)政府已經(jīng)對(duì)于出現(xiàn)的避稅行為做出了一些限制和懲罰。但是做出處罰的幾乎都是一些條例和規(guī)章，僅僅有三部法律，因此在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中也出現(xiàn)了一些不好的影響與后果，如避稅日益猖獗導(dǎo)致國(guó)家財(cái)政的流失和國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展緩慢，同時(shí)政府有可能為了大量引進(jìn)外資而自行發(fā)布一些規(guī)章或辦法為納稅主體提供稅收優(yōu)惠。由此，納稅主體的避稅行為得以“助長(zhǎng)”。另外，稅法中的漏洞較多也是一個(gè)突出問題。漏洞較多有損避稅規(guī)制的震懾力，納稅主體因而會(huì)通過各種隱蔽手段降低稅負(fù)。稅法漏洞較多則會(huì)讓納稅人有了可乘之機(jī)，從而實(shí)現(xiàn)避稅的經(jīng)濟(jì)效果。其次，執(zhí)法效率和社會(huì)支持程度不高。從執(zhí)法效率來看，多部門擁有稅收的執(zhí)法職能，構(gòu)建了一個(gè)稅收?qǐng)?zhí)法體系，但同時(shí)，一些部門的職能重疊，工作不能順利開展；與此同時(shí)，對(duì)一些審計(jì)等一些重要環(huán)節(jié)沒有劃分屬性，對(duì)其是否屬于執(zhí)法行為沒有明確定義。從社會(huì)支持程度來看，稅收?qǐng)?zhí)法部門在執(zhí)法領(lǐng)域得到的社會(huì)支持不足，專業(yè)機(jī)構(gòu)、普通大眾對(duì)執(zhí)法的幫助作用均少有體現(xiàn)，稅收?qǐng)?zhí)法部門孤軍奮戰(zhàn)。最后，由于避稅是一個(gè)涉及領(lǐng)域廣泛的問題，僅僅憑借法律、稅務(wù)或是經(jīng)濟(jì)方面單一的知識(shí)很難甄別和發(fā)現(xiàn)。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，避稅行為也變得更加多樣化和隱蔽，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)難以發(fā)現(xiàn)。然而在實(shí)際的稅務(wù)活動(dòng)中，大部分的稅務(wù)稽查工作者的綜合分析素質(zhì)和專業(yè)知識(shí)不高也是規(guī)制避稅行為的一大問題，如果納稅主體用采用了經(jīng)濟(jì)手段使得其行為繞過法律的規(guī)制地帶則稅務(wù)稽查者很難發(fā)現(xiàn)其行為，并進(jìn)行規(guī)制。而避稅行為正因?yàn)橛须[蔽性、迂回性、不易被發(fā)現(xiàn)等特點(diǎn)，它是納稅主體異常的選擇不正常的方式納稅，而不選擇正常的納稅方式繳納應(yīng)繳的稅負(fù)，以達(dá)到稅負(fù)規(guī)避的目的，因此很難發(fā)現(xiàn)。故筆者認(rèn)為避稅的稅務(wù)工作者的專業(yè)素質(zhì)亟需提高。4.2.3效果要件方面的問題避稅行為之所以難以掌控，主要在于難以發(fā)現(xiàn)和鑒別，通過日常的經(jīng)濟(jì)行為和業(yè)務(wù)無法甄別其中真假，避稅行為往往通過合法途徑進(jìn)行著非法的行為，其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)獨(dú)立于其經(jīng)濟(jì)行為，依靠表面的經(jīng)濟(jì)行為來掩藏想要避稅的目的。從這角度來看，想要發(fā)現(xiàn)和鑒別稅收的真實(shí)經(jīng)濟(jì)行為，往往需要專業(yè)的業(yè)務(wù)水平和技能，普通的稅務(wù)工作人員難以達(dá)到，因此，對(duì)稅務(wù)工作人員進(jìn)行專業(yè)技能和法律知識(shí)的培訓(xùn)，增加業(yè)務(wù)能力和專業(yè)水平，是有效的規(guī)范途徑。與稅務(wù)機(jī)構(gòu)專業(yè)性相比的另一個(gè)途徑來看，是前文提及的社會(huì)支持的另一層表現(xiàn)，即時(shí)稅務(wù)機(jī)構(gòu)與其他專業(yè)組織的合作情況，稅務(wù)部門想要在通過高度專業(yè)化的水準(zhǔn)進(jìn)而解決問題，難度頗大，短時(shí)間內(nèi)難以實(shí)現(xiàn)，而專業(yè)組織正是解決這一弊端的上佳策略，通過與專業(yè)組織合作，既擴(kuò)面了稅務(wù)機(jī)構(gòu)的專業(yè)范圍，同時(shí)依靠合作，展現(xiàn)出更深層次的專業(yè)化水準(zhǔn)，這樣的方式對(duì)于對(duì)抗避稅行為有強(qiáng)有力的促進(jìn)作用。通過將本身的專業(yè)性和與專業(yè)機(jī)構(gòu)的合作，共同對(duì)避稅行為進(jìn)行規(guī)范，建立科學(xué)合理的避稅行為體系，為提出科學(xué)合理建議做出積極準(zhǔn)備。

5避稅行為法律規(guī)制的建議5.1主觀要件方面的規(guī)制趨利避害性是生物特有的行為，不但影響納稅人主動(dòng)選擇避稅行為，還使市場(chǎng)也倍受影響。參與納稅活動(dòng)的納稅人同樣也想減少在稅務(wù)方面的支出，以便減少經(jīng)營(yíng)成本，提高經(jīng)營(yíng)收入，在市場(chǎng)上占有更多的市場(chǎng)份額。納稅人意圖在稅務(wù)方面進(jìn)行避稅行為，本質(zhì)上主要還是由于被外界客觀環(huán)境影響。改變客觀外界環(huán)境對(duì)避稅行為的認(rèn)識(shí)，能在主觀要件條件下減少納稅人主動(dòng)進(jìn)行避稅的行為，因此如何改變外界條件成為首要擺在稅務(wù)方面的需要解決的問題。針對(duì)改變外界客觀環(huán)境，筆者由三個(gè)方面討論后提出了自己的看法和建議。5.1.1增強(qiáng)納稅主體納稅主動(dòng)性避稅對(duì)一個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展至關(guān)重要，影響國(guó)家的財(cái)政收入。筆者認(rèn)為，當(dāng)前極為緊迫的任務(wù)就是改變納稅人現(xiàn)有的納稅主動(dòng)性不強(qiáng)，依法納稅覺悟不夠。筆者建議從以下方面提高納稅主體的依法納稅意識(shí)（1）擴(kuò)大稅收的宣傳。首先應(yīng)該加大稅法知識(shí)的宣傳，多途徑地全面宣傳稅收相關(guān)知識(shí)，把微博、微信、短信、QQ等多媒體同稅法進(jìn)企業(yè)、進(jìn)校園等現(xiàn)實(shí)途徑有效結(jié)合起來，及時(shí)普及最新的稅法新政策如最新的個(gè)稅改革、環(huán)境稅和房產(chǎn)稅的實(shí)行。讓國(guó)家的稅務(wù)制度走入人們的生活，了解依法繳納個(gè)人稅務(wù)是公民應(yīng)盡的義務(wù)，同時(shí)也能讓納稅行為深入人心。納稅所得主要依舊是是用于社會(huì)的建設(shè)，取之于民，用之于民，稅收的增加能夠加快社會(huì)的不斷建設(shè)，豐富著民眾的社會(huì)文化生活，民眾的生活滿意程度得到顯著提高。（2）加大對(duì)不按稅務(wù)制度進(jìn)行納稅的違法行為的處罰力度。加大對(duì)偷稅漏稅這類的違法行為的懲治，對(duì)違規(guī)企業(yè)和個(gè)人進(jìn)行曝光，在企業(yè)或個(gè)人的誠信名單中進(jìn)行記錄，不斷震懾和警醒對(duì)違法納稅行為有著想法并準(zhǔn)備實(shí)施的人員或企業(yè)。減少后續(xù)的逃稅或騙稅等違法現(xiàn)象[13]。5.1.2加強(qiáng)對(duì)避稅行為的處罰力度我國(guó)對(duì)避稅行為的處罰力度不大也成為了納稅人選擇避稅的主要原因。當(dāng)納稅人選擇進(jìn)行避稅行為被稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)時(shí)，處罰僅為繳納所避金額相應(yīng)比例的罰款或者補(bǔ)繳相應(yīng)稅款等，不需要被納入誠信黑名單中。加大對(duì)避稅行為的懲罰力度是有關(guān)稅務(wù)部門首要考慮的問題之一，制定更加嚴(yán)厲的避稅懲罰機(jī)制和法律法規(guī)，將不依法納稅的人員納入誠信黑名單。其次，加大對(duì)稅務(wù)部門的監(jiān)管力度，從根本上杜絕執(zhí)法人員自身濫用職權(quán)幫助避稅的可能，讓依法治稅、依規(guī)制稅的落到實(shí)處。以上兩方面共同對(duì)納稅人規(guī)避稅負(fù)起到威懾作用，建立稅法在民眾生活中的威信力，從而減少避稅行為的發(fā)生。5.1.3建立完善的納稅人自行申報(bào)制度現(xiàn)在實(shí)行的納稅制度主要為納稅人自行申報(bào)制度，在這個(gè)制度下納稅人能夠獲得更為優(yōu)質(zhì)的服務(wù)，稅務(wù)部門能夠獲得更加有效的稅收監(jiān)管，同時(shí)稅務(wù)稽查部門也能更加強(qiáng)有力的實(shí)行自身的職責(zé)。納稅人依照相應(yīng)的法律規(guī)定自行核算應(yīng)該繳納的稅額，并通過稅務(wù)部門填寫稅收收款數(shù)額，最后完成稅務(wù)的繳納。在這個(gè)過程中，納稅人，稅務(wù)部門和稅務(wù)稽查三方互不交集，能夠?qū)Χ悇?wù)實(shí)行更為嚴(yán)格的管控。因此筆者從納稅人，稅務(wù)部門和稅務(wù)稽查部門三個(gè)方提出三點(diǎn)建議：（1）建全和完善納稅申報(bào)程序。納稅人通過相關(guān)法律法規(guī)自行申報(bào)納稅，這對(duì)于納稅人的而言有著相對(duì)困難的設(shè)定，納稅程序如何科學(xué)合理的運(yùn)行是接下來的主要方向。（2）合理規(guī)范申報(bào)納稅方式。稅務(wù)部門如何正確的在地方根據(jù)相應(yīng)的法律法規(guī)制定合理的納稅方式是稅務(wù)部門的未來提高工作效率的首要選擇。（3）因地制宜合理設(shè)置納稅申報(bào)點(diǎn)。如何在農(nóng)村和城市中合理和分散設(shè)置納稅分布點(diǎn)，是稅務(wù)稽查部門的考量方向。如若設(shè)立申報(bào)點(diǎn)過多，則會(huì)使稅務(wù)部門內(nèi)骨干成員相對(duì)不能集中，稽查部門工作量顯著增加，不便于納稅主體自行申報(bào)納稅。5.2行為要件方面的規(guī)制前文已經(jīng)對(duì)避稅的行為要件進(jìn)行了概述。即納稅人有選擇有利于自身法律形式的自由。前文分析過了規(guī)制避稅行為的現(xiàn)狀及問題，即現(xiàn)有的法律漏洞對(duì)規(guī)制避稅的制約和稅收?qǐng)?zhí)法環(huán)境不規(guī)范、稅務(wù)人員專業(yè)素質(zhì)不夠高。下面筆者提出自己的一些規(guī)制建議。5.2.1加強(qiáng)和完善稅收相關(guān)法律完善相關(guān)法律法規(guī)是實(shí)施對(duì)避稅行為的一項(xiàng)重要的措施。國(guó)內(nèi)的稅法漏洞頻出，在根源上抑制避稅行為顯然是不太可能的，只有不斷拓寬法律在稅法方面的覆蓋率，增強(qiáng)稅收立法的層級(jí)，以及完善法律內(nèi)的一些漏洞，才能盡量抑制避稅行為的成規(guī)模出現(xiàn)，影響國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境。避稅行為經(jīng)是濟(jì)層面的行為，雖然在法律層面不造成違法行為，但損害著國(guó)家的長(zhǎng)遠(yuǎn)的經(jīng)濟(jì)利益，不利于快速發(fā)展經(jīng)濟(jì)。對(duì)此，筆者認(rèn)為：（1）擴(kuò)大稅法的征稅范圍。我國(guó)的立法機(jī)關(guān)應(yīng)將避稅行為明確納入稅法嚴(yán)懲規(guī)制的范圍，以減少避稅行為對(duì)國(guó)家或民眾生活的不利影響。（2）提高稅法的立法層級(jí)。僅僅有三部法律，其余均為規(guī)章和條例。法律層級(jí)過低的一個(gè)最大缺點(diǎn)就是對(duì)納稅主體的威懾力不強(qiáng)。因此筆者認(rèn)為稅收應(yīng)該立法改進(jìn)完善的重要方面是提升稅收法規(guī)或規(guī)章的法律層次，增加稅收法律的威信力。5.2.2加強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法執(zhí)法部門對(duì)于稅收工作應(yīng)該落實(shí)到實(shí)處，不能離開執(zhí)法過程的高度紀(jì)律性。建立健全各項(xiàng)稅收部門執(zhí)法考核制度，按季或按月對(duì)執(zhí)法人員的執(zhí)法業(yè)績(jī)進(jìn)行考核，與執(zhí)法人員的收入相聯(lián)合，不斷提高執(zhí)法工作人員的執(zhí)法積極性。同時(shí)單一稅務(wù)部門的執(zhí)法顯然容易被影響，多部門聯(lián)合監(jiān)督，將執(zhí)法過程中的每一個(gè)步驟，每一項(xiàng)任務(wù)都認(rèn)真踏實(shí)做到公正透明，這樣才能全程把控，將公正執(zhí)法落到實(shí)處。執(zhí)法人員也應(yīng)當(dāng)在執(zhí)法過程中對(duì)納稅人主動(dòng)進(jìn)行溝通，對(duì)納稅人在納稅過程中的疑惑環(huán)節(jié)和納稅問題進(jìn)行答疑解惑，同時(shí)給予適當(dāng)?shù)恼咛崾?，積極構(gòu)建和諧有好的征納稅的關(guān)系。執(zhí)法人員的主動(dòng)服務(wù)性不斷得到增強(qiáng)，納稅人的納稅意愿更加強(qiáng)烈，國(guó)家的稅收政策才能不斷落到實(shí)處。5.2.3提高隊(duì)伍素質(zhì)不斷培養(yǎng)和提高稅收部門的隊(duì)伍組成人員的平均素質(zhì)是執(zhí)法部門的一項(xiàng)尤為重要的工作。當(dāng)納稅人企圖通過某些不合理行為不按稅務(wù)規(guī)定進(jìn)行納稅時(shí)，稅法法律無法及時(shí)有效對(duì)納稅人進(jìn)行懲罰，能否靈活調(diào)整納稅人的不合理行為，是執(zhí)法人員專業(yè)能力的體現(xiàn)之一。專業(yè)能力在對(duì)納稅人是否正確納稅鑒別方面有著顯而易見的體現(xiàn)，專業(yè)人員對(duì)避稅行為甄別能力越強(qiáng)，避稅行為將在執(zhí)法部門內(nèi)就能得到較為迅速的抑制，從而減少對(duì)國(guó)家或個(gè)人造成的經(jīng)濟(jì)損失。同時(shí)建立建全相應(yīng)的稅務(wù)稽查部門，能夠減少稅務(wù)執(zhí)法人員對(duì)避稅行為造成的不良行為后果。5.3效果要件方面的規(guī)制國(guó)家規(guī)定的納稅行為，行為人想要規(guī)避，必然通過違規(guī)、違法手段而開展，這樣的手段通常是隱蔽的、不為人知的方式，從常規(guī)的工作來看，這些方式往往是合法合規(guī)的，但其實(shí)質(zhì)是避稅、偷稅行為，想要解決這些問題，我們可以從效果要件入手，有針對(duì)性的把避稅行為規(guī)范化。5.3.1采用實(shí)質(zhì)重于形式的原則鑒別避稅行為無論是會(huì)計(jì)角度還是審計(jì)角度，都有著實(shí)質(zhì)性原則要求，因此，無論在核算時(shí)或是審計(jì)時(shí)，都明確要求經(jīng)濟(jì)行為的實(shí)質(zhì)高于法律形式，看清楚普通的交易背后的實(shí)質(zhì)，是稅務(wù)機(jī)構(gòu)和稅務(wù)人員必備的本領(lǐng)。如：當(dāng)某經(jīng)濟(jì)企業(yè)L公司與另一家企業(yè)K公司，連續(xù)簽訂多個(gè)購物合同，合同交易范圍包括K公司一切普通資產(chǎn)和固定資產(chǎn)，每一個(gè)合同都合法合規(guī)，都按要求繳納稅費(fèi)，這一切的行為看似合乎情理，但這些合同實(shí)質(zhì)上已經(jīng)將K公司并入L公司，實(shí)質(zhì)上是企業(yè)并購行為，而企業(yè)并購的稅