2025年注冊會計師考試《會計》特殊業(yè)務(wù)會計處理題型實戰(zhàn)案例解析試題（附答案）甲公司為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率13%，2024年發(fā)生以下特殊業(yè)務(wù)，部分業(yè)務(wù)延續(xù)至2025年。假設(shè)不考慮除增值稅外的其他稅費，各資產(chǎn)公允價值均能可靠計量，不考慮貨幣時間價值及其他因素。2024年3月1日，甲公司與乙公司簽訂非貨幣性資產(chǎn)交換協(xié)議。甲公司以其持有的一項生產(chǎn)設(shè)備（原價800萬元，累計折舊200萬元，已計提減值準(zhǔn)備50萬元，公允價值650萬元）和一批庫存商品（成本300萬元，已計提存貨跌價準(zhǔn)備20萬元，公允價值350萬元），交換乙公司持有的一項專利技術(shù)（原價1200萬元，累計攤銷300萬元，公允價值900萬元）和一項交易性金融資產(chǎn)（賬面價值600萬元，其中成本550萬元、公允價值變動50萬元，公允價值680萬元）。甲公司另向乙公司支付銀行存款100萬元作為補價。交換后，甲公司取得的專利技術(shù)用于行政管理，交易性金融資產(chǎn)作為短期投資管理；乙公司取得的生產(chǎn)設(shè)備作為固定資產(chǎn)核算，庫存商品作為原材料管理。2024年6月1日，甲公司因流動資金緊張，無法按期償還丙銀行于2023年6月1日發(fā)放的3年期貸款本金2000萬元及到期利息100萬元（已計提）。經(jīng)協(xié)商，丙銀行同意甲公司以以下方式清償債務(wù)：（1）以一項自用辦公樓抵償部分債務(wù)，該辦公樓原價1500萬元，累計折舊500萬元，公允價值1200萬元；（2）以持有的丁公司5%股權(quán)抵償剩余債務(wù)，該股權(quán)為甲公司2023年1月1日以銀行存款800萬元取得，分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)（其他權(quán)益工具投資），2023年末公允價值850萬元，2024年6月1日公允價值900萬元。債務(wù)重組協(xié)議生效日為2024年6月30日，當(dāng)日甲公司辦妥辦公樓產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)并完成股權(quán)過戶登記。2024年9月1日，甲公司與控股股東旗下子公司戊公司簽訂合并協(xié)議，甲公司以發(fā)行1000萬股普通股（每股面值1元，市價5元）為對價，取得戊公司80%股權(quán)。合并日戊公司個別報表中所有者權(quán)益賬面價值為6000萬元（股本4000萬元，資本公積1000萬元，盈余公積500萬元，未分配利潤500萬元），可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為6500萬元（增值部分為一項管理用固定資產(chǎn)，尚可使用年限10年，采用直線法折舊）。合并前甲公司與戊公司受同一最終控制方控制已超過1年，合并過程中甲公司支付券商傭金100萬元，評估審計費用50萬元。2024年10月1日，甲公司將2023年1月1日從己公司租入的一棟廠房（租賃期5年，年租金120萬元，每年末支付）以轉(zhuǎn)租賃方式出租給庚公司，租賃期3年（2024年10月1日至2027年9月30日），年租金150萬元，每年末支付。原租賃合同中，己公司將該廠房分類為經(jīng)營租賃；甲公司原租賃確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)360萬元（按直線法攤銷，尚可使用年限4年），租賃負債——未確認(rèn)融資費用50萬元（租賃負債——租賃付款額賬面余額400萬元）。轉(zhuǎn)租賃期間，甲公司預(yù)計仍能正常向己公司支付租金。要求1：判斷甲公司與乙公司的資產(chǎn)交換是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，并計算甲公司換入專利技術(shù)和交易性金融資產(chǎn)的入賬價值，編制甲公司相關(guān)會計分錄。要求2：計算甲公司2024年6月30日債務(wù)重組損益，并編制甲公司與債務(wù)重組相關(guān)的會計分錄。要求3：判斷甲公司合并戊公司的類型，計算長期股權(quán)投資初始入賬金額，編制甲公司合并日相關(guān)會計分錄（含合并費用處理）。要求4：判斷甲公司對轉(zhuǎn)租賃業(yè)務(wù)的分類，計算2024年度因轉(zhuǎn)租賃應(yīng)確認(rèn)的損益，并編制甲公司2024年10月1日轉(zhuǎn)租賃的相關(guān)會計分錄。解析1：根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》，非貨幣性資產(chǎn)交換指交易雙方主要以非貨幣性資產(chǎn)進行的交換，補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例低于25%。甲公司支付補價100萬元，換出資產(chǎn)公允價值總額=650+350=1000萬元，換入資產(chǎn)公允價值總額=900+680=1580萬元，補價占換入資產(chǎn)公允價值的比例=100/1580≈6.33%＜25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。甲公司換入資產(chǎn)總成本=換出資產(chǎn)公允價值+支付的補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費-可抵扣的增值稅進項稅額。換出生產(chǎn)設(shè)備增值稅銷項稅額=650×13%=84.5萬元，換出庫存商品增值稅銷項稅額=350×13%=45.5萬元，合計130萬元；換入專利技術(shù)增值稅進項稅額=900×6%=54萬元（注：專利技術(shù)屬無形資產(chǎn)，一般納稅人銷售無形資產(chǎn)稅率6%），換入交易性金融資產(chǎn)無進項稅。因此，換入資產(chǎn)總成本=1000+100+130-54=1176萬元。換入資產(chǎn)按公允價值比例分配：專利技術(shù)公允價值900萬元，交易性金融資產(chǎn)680萬元，合計1580萬元。專利技術(shù)分配比例=900/1580≈56.96%，入賬價值=1176×56.96%≈670萬元；交易性金融資產(chǎn)分配比例=680/1580≈43.04%，入賬價值=1176×43.04%≈506萬元（尾數(shù)調(diào)整，670+506=1176）。甲公司會計分錄：借：固定資產(chǎn)清理550（800-200-50）累計折舊200固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備50貸：固定資產(chǎn)800借：無形資產(chǎn)——專利技術(shù)670交易性金融資產(chǎn)506應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）54貸：固定資產(chǎn)清理550主營業(yè)務(wù)收入350應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）130（84.5+45.5）銀行存款100資產(chǎn)處置損益100（650-550）借：主營業(yè)務(wù)成本280（300-20）存貨跌價準(zhǔn)備20貸：庫存商品300解析2：根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》，甲公司以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)將所清償債務(wù)賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。債務(wù)賬面價值=2000+100=2100萬元；辦公樓賬面價值=1500-500=1000萬元，公允價值1200萬元；其他權(quán)益工具投資賬面價值=850萬元（2023年末公允價值），2024年6月1日公允價值900萬元。債務(wù)重組損益=債務(wù)賬面價值-（辦公樓公允價值+其他權(quán)益工具投資公允價值）=2100-（1200+900）=0萬元。但需分別計算資產(chǎn)處置損益和金融資產(chǎn)處置損益：辦公樓處置損益=1200-1000=200萬元（計入資產(chǎn)處置損益）；其他權(quán)益工具投資處置時，原計入其他綜合收益的公允價值變動50萬元（850-800）轉(zhuǎn)入留存收益。會計分錄：借：固定資產(chǎn)清理1000累計折舊500貸：固定資產(chǎn)1500借：應(yīng)付賬款——丙銀行2100其他綜合收益50（850-800）貸：固定資產(chǎn)清理1000其他權(quán)益工具投資——成本800——公允價值變動50資產(chǎn)處置損益200（1200-1000）盈余公積5（50×10%）利潤分配——未分配利潤45（50×90%）（注：債務(wù)重組協(xié)議生效日，債務(wù)賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)公允價值相等，故無債務(wù)重組利得或損失）解析3：甲公司與戊公司受同一最終控制方控制且超過1年，屬于同一控制下企業(yè)合并。長期股權(quán)投資初始入賬金額=合并日被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并報表中的賬面價值×持股比例。題目中戊公司個別報表所有者權(quán)益賬面價值6000萬元，假設(shè)最終控制方合并報表中無其他調(diào)整（題目未提），則初始成本=6000×80%=4800萬元。發(fā)行普通股面值總額=1000×1=1000萬元，資本公積（股本溢價）=4800-1000=3800萬元。合并費用中，券商傭金沖減資本公積，評估審計費用計入管理費用。會計分錄：借：長期股權(quán)投資4800貸：股本1000資本公積——股本溢價3800借：資本公積——股本溢價100管理費用50貸：銀行存款150解析4：原租賃為經(jīng)營租賃（己公司分類為經(jīng)營租賃），但甲公司作為承租人，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》，轉(zhuǎn)租賃分類應(yīng)基于原租賃的類型。由于原租賃中己公司作為出租人分類為經(jīng)營租賃，甲公司作為中間承租人，應(yīng)根據(jù)轉(zhuǎn)租賃的性質(zhì)判斷：若轉(zhuǎn)租賃的租賃期覆蓋了原租賃的幾乎全部剩余租賃期（原剩余租賃期4年，轉(zhuǎn)租賃3年，占比75%，通常認(rèn)為“幾乎全部”為75%以上），則甲公司應(yīng)將轉(zhuǎn)租賃分類為融資租賃；否則為經(jīng)營租賃。本題中轉(zhuǎn)租賃期3年占原剩余租賃期4年的75%，達到“幾乎全部”，因此甲公司應(yīng)將轉(zhuǎn)租賃分類為融資租賃。2024年度因轉(zhuǎn)租賃應(yīng)確認(rèn)的損益包括：（1）原使用權(quán)資產(chǎn)攤銷：2024年10-12月攤銷額=360/4×3/12=22.5萬元（計入成本）；（2）轉(zhuǎn)租賃租金收入：2024年10-12月確認(rèn)收入=150×3/12=37.5萬元（計入租賃收入）；（3）原租賃負債利息費用：2024年10-12月利息費用=（租賃負債賬面余額400-未確認(rèn)融資費用50）×實際利率（題目未給，假設(shè)按直線法簡化處理，原租賃期5年，已使用1年9個月，剩余3年3個月，本題中簡化為不考慮利息，或題目假設(shè)未確認(rèn)融資費用按直線法攤銷，2024年剩余未確認(rèn)融資費用50萬元，當(dāng)年攤銷50/（3×12+3）×3≈3.85萬元，計入財務(wù)費用）。但題目要求簡化處理，可能僅考慮使用權(quán)資產(chǎn)攤銷與租金收入的差額：37.5-22.5=15萬元。2024年10月1日轉(zhuǎn)租賃分錄：借：應(yīng)收融資租賃款——租賃收款額450（150×3）貸：使用權(quán)資產(chǎn)360（原賬面價值，剩余4年，已使用1年9個月，剩余4年即48個月，已使用21個月，剩余27個月，賬面價值=360×27/60=162萬元？此處需修正：原租賃期5年（60個月），已使用21個月（2023.1-2024.9），剩余39個月，使用權(quán)資產(chǎn)按直線法攤銷，每月攤銷360/60=6萬元，剩余賬面價值=360-6×21=360-126=234萬元。轉(zhuǎn)租賃時，應(yīng)終止確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)，并確認(rèn)應(yīng)收融資租賃款。正確處理：轉(zhuǎn)租賃分類為融資租賃，甲公司應(yīng)終止確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)，并確認(rèn)應(yīng)收融資租賃款。應(yīng)收融資租賃款的入賬價值為轉(zhuǎn)租賃收款額的現(xiàn)值（題目假設(shè)公允價值等于現(xiàn)值），即150×3=450萬元（簡化處理）。未實現(xiàn)融資收益=450-234=216萬元。會計分錄：借：應(yīng)收融資租賃款——租賃收款額450貸：使用權(quán)資產(chǎn)234（360-6×21）未實現(xiàn)融資收益216（注：原租賃負債仍需繼續(xù)確認(rèn)，甲公司需繼續(xù)向己公司支付租金，本題不要求處理原租賃負債的后續(xù)計量）202