1、知識改變世界 會計成就未來,趙 耀 電話會計準則實施中重點難點問題探討,第一講：我國企業(yè)會計準則體系概述,一、我國企業(yè)會計準則體系的基本架構圖； 二、資產(chǎn)負債表觀理念的體現(xiàn)；,一、我國企業(yè)會計準則體系的基本架構圖,基本準則,財務報告目標,會計基本假設,會計信息質量要求,會計要素的確認和計量原則,具體準則,一般業(yè)務準則,特殊行業(yè)的特殊業(yè)務準則,報告準則,第一層次,第二層次,應用指南,準則解釋,附錄：會計科目及主要帳務處理,第三層次,解釋公告(企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見),立法法 2000.3.15 1、法律 2、行政法規(guī) 3、行政部門規(guī)章 4、行政部門規(guī)范性文件

2、,基本準則的性質： 第一，它是準則的準則； 第二，它能為具體準則提供基本概念并指引方向，所以，它是所有具體準則的基礎，為具體準則的制定提供理論上的依據(jù)； 第三，它不同于所有具體準則，兩者并不處于同一層次，基本準則顯然高于具體準則，因為可用來指導、評估和發(fā)展具體準則； 第四，顯而易見，基本準則既具有上述特點，那么它就不是站在企業(yè)會計準則體系之外，而是在該體系之中，并處于頂尖地位，它不僅是法規(guī)，而且是比具體準則更重要、更基本的法規(guī)。,問：中國境內企業(yè)設在境外的子公司在境外發(fā)生的有關交易或事項，境內不存在且受相關法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會計準則未作規(guī)范的，如何進行處理？是否可以直接按國際財務

3、報告準則進行核算？,答：中國境內企業(yè)設在境外的子公司在境外發(fā)生的交易或事項，境內不存在且受法律法規(guī)等限制或交易不常見，企業(yè)會計準則未作出規(guī)范的，可以將境外子公司已經(jīng)進行的會計處理結果，在符合企業(yè)會計準則-基本準則的原則下，按照國際財務報告準則進行調整后，并入境內母公司合并財務報表的相關項目。,企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見（2007年2月1日） 企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見（2007年4月30日） 企業(yè)會計準則實施問題專家工作組意見（2008年1月21日）,問：專家工作組意見的法律效力如何？ 答：財政部會計準則委員會成立了“企業(yè)會計準則實施問題專家工作組”。專家工作組由財政部會計司、

4、證監(jiān)會、銀監(jiān)會、保監(jiān)會、國務院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會、國家稅務總局相關人員組成。 專家工作組將定期召開會議，針對企業(yè)在執(zhí)行財政部2006年發(fā)布的 “新會計準則”過程中提出的有關問題進行研究，在達成一致意見后向社會公布，以便及時指導上市公司、會計師事務所等有關方面正確地理解和執(zhí)行新會計準則。 專家工作組意見不是以“文件” 的形式發(fā)布的，不是法律法規(guī)的組成部分。,企業(yè)會計準則解釋第1號（2007年11月16日） （財會200714號） 企業(yè)會計準則解釋第2號（2008年8月7日） （財會200811號） 注：企業(yè)會計準則解釋的基本內容是在專家工作組意見的基礎上形成的，主要是為解決專家工作組意見的法

5、律效力問題。,需要說明： 1、執(zhí)行新準則體系的企業(yè)不再執(zhí)行原有準則和企業(yè)會計制度、金融企業(yè)會計制度，這在我國會計發(fā)展的歷史上還是第一次，從會計規(guī)定的表現(xiàn)形式上也實現(xiàn)了與國際準則的充分協(xié)調。,問：執(zhí)行新會計準則體系的企業(yè)是否就不再執(zhí)行財政部以前發(fā)布的文件？ 答：財會字 號的文件的不再執(zhí)行，財企字 號、財建 號、財農(nóng)字 號的文件仍需要執(zhí)行。,2、會計科目和主要賬務處理的定位更科學 會計準則主要規(guī)范會計要素的確認、計量和報告，應當嚴格執(zhí)行；在符合會計準則確認、計量和報告的前提下，會計記錄方法可以靈活，包括會計科目的名稱以及主要賬務處理，因此，將會計科目及主要賬務處理作為指南的附錄。,目前的會計科目和

6、主要賬務處理，依據(jù)企業(yè)會計準則中確認和計量的原則制定，涵蓋了各類企業(yè)的交易或者事項。 企業(yè)在不違反企業(yè)會計準則確認、計量和報告規(guī)定的前提下，可根據(jù)本企業(yè)的實際情況自行增設、分拆、合并會計科目，對于不存在的交易或者事項可不設置相關會計科目。,問：執(zhí)行企業(yè)會計準則后，企業(yè)的待攤費用和預提費用如何核算？在資產(chǎn)負債表中如何列示？,答：資產(chǎn)負債觀要求不符合資產(chǎn)、負債定義及其確認條件的資產(chǎn)、負債項目不能夠在資產(chǎn)負債表中體現(xiàn)。 “待攤費用”和“預提費用”有些不符合資產(chǎn)、負債的定義，因此， “待攤費用”和“預提費用”不再在資產(chǎn)負債表中體現(xiàn)。,企業(yè)會計準則應用指南中未單獨設置“待攤費用”、“預提費用”科目。 但

7、是，企業(yè)在日常核算過程中發(fā)生與預提和待攤性質相關的支出，可以根據(jù)需要自行增設這兩個科目。 在編制資產(chǎn)負債表時，對于符合待攤和預提性質科目的余額，應作為“其他流動資產(chǎn)”或“其他流動負債”列示。,方案二，原待攤費用也可以通過“預付賬款”、“其他應收款”科目核算，原預提費用可以通過“應付利息”、“其他應付款”等科目核算。 例，對符合資產(chǎn)、負債定義的內容，如預付的報刊雜志費等可以在“預付款項”進行反映。原企業(yè)短期借款利息的預提，新準則規(guī)定通過“應付利息”科目核算。,3、同時發(fā)行A股和H股的上市公司，應當如何運用會計政策及會計估計？ 答：內地企業(yè)會計準則和香港財務報告準則實現(xiàn)等效后，同時發(fā)行A股和H股的

8、上市公司，除部分長期資產(chǎn)減值損失的轉回以及關聯(lián)方披露兩項差異外，對于同一交易事項，應當在A股和H股財務報告中采用相同的會計政策、運用相同的會計估計進行確認、計量和報告，不得在A股和H股財務報告中采用不同的會計處理。,2007年報分析： 53家披露年報的A+H股公司，按IFRS列示的凈利潤比按新準則列示的凈利潤多290.43億元，凈利潤差異率4.69%，其中6家公司完全無差異；按IFRS列示的凈資產(chǎn)比按新準則列示的凈資產(chǎn)多1,086.73億元，凈資產(chǎn)差異率2.84%，其中10家公司完全無差異。,二、資產(chǎn)負債表觀理念在新會計準則體系中的體現(xiàn),1、何謂資產(chǎn)負債表觀？ （1）資產(chǎn)負債表觀是指會計準則制

9、訂者在制定規(guī)范某類交易或事項的會計準則時，應首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負債的計量;然后，再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負債的變化來確認收益。 在資產(chǎn)負債觀下，利潤表成為資產(chǎn)負債表的附屬產(chǎn)物。 （2）資產(chǎn)負債表觀認為，企業(yè)的收益是企業(yè)期末凈資產(chǎn)比期初凈資產(chǎn)的凈增長額，而凈資產(chǎn)又是由資產(chǎn)減去負債計算得到的，因此： 收益=期末凈資產(chǎn)價值-期初凈資產(chǎn)價值-投資者投入+向投資者分配,補：所有者權益變動表 體現(xiàn)企業(yè)綜合收益企業(yè)在某一期間與所有者之外的其他方面進行交易或發(fā)生其他事項所引起的凈資產(chǎn)變動，全面反映了企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績和財務業(yè)績 綜合收益=凈利潤+直接計入所有者權益的利得和損失 其中：凈利潤=收入-費

10、用+直接計入當期損益的利得和損失,企業(yè)已實現(xiàn)并已確認的收益,企業(yè)未實現(xiàn)但根據(jù)會計準則的規(guī)定已確認的收益,2、“資產(chǎn)負債表觀”理念的實質是，在分析企業(yè)的財務狀況、考核業(yè)績時，關鍵是看凈資產(chǎn)是否增加，即股東財富是否增加。 在資產(chǎn)負債表觀下，利潤代表凈資產(chǎn)的增加，虧損代表凈資產(chǎn)的減少，企業(yè)會計準則第18號所得稅等準則中的理念即來源于此。 對現(xiàn)金流量的關注以及資產(chǎn)減值會計在一定程度上也體現(xiàn)了資產(chǎn)負債表觀，從理念角度要求不追求虛假利潤，要求將企業(yè)的發(fā)展落在實處，即企業(yè)凈資產(chǎn)的增加。,現(xiàn)金流管理現(xiàn)狀： 九個鍋一個蓋，鍋鍋有蓋； 借東墻補西墻，墻墻有洞 橫批：互相倒騰,科學發(fā)展觀,可持續(xù)發(fā)展,投資者持續(xù)投資

11、,按資產(chǎn)負債表觀提供信息,防止企業(yè)短期行為,避免超分配,4、新準則體現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)負債表觀的會計政策（舉例） （1）CAS2 長期股權投資 *權益法VS成本法 （2）CAS4 固定資產(chǎn) 固定資產(chǎn)成本考慮預計棄置費用因素。 （3）CAS6 無形資產(chǎn) *開發(fā)支出部分資產(chǎn)化 （4）CAS8 資產(chǎn)減值 *準確計量資產(chǎn)價值、防止資產(chǎn)虛增 （5）CAS9 職工薪酬 *預提辭退福利 CAS11 股份支付 *按公允價值計量并計入成本費用 （6）CAS13 或有事項 *充分確認預計負債 （7）CAS18 所得稅 *確認遞延所有稅費用，準確計量稅后利潤,中國石油：確認棄置義務 履行社會責任 中國石油依據(jù)新準則將上市公

12、司所擔負社會責任引入會計系統(tǒng)的最好體現(xiàn)。 2007年12月31日、 2007年6月30日、2006年12月31日、2005年12月31日和2004年12月31日，中國石油確認為預計負債的資產(chǎn)棄置義務分別為247.61億元、 191.86億元、184.81億元、141.87億元和0億元。,案例,中國銀行首次執(zhí)行日，計提內退員工內退期間的工資及福利義務，由此減少股東權益53.16億元(2006年12月31日); 2007年12月31日,49.97億元。 2007年報中“符合預計負債確認條件的辭退補償”項目涉及149家上市公司，調減年初股東權益114.39億元，占比為-0.28%。其中滬市計提辭退福

13、利減少83億元。,第二講：存貨準則,企業(yè)會計準則第1號存 貨,準則主要內容 一、存貨的初始計量 二、存貨的后續(xù)計量,（一）存貨的初始計量,存貨按成本初始計量，存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。,新變化1：新準則取消了現(xiàn)行準則及制度特別針對商品流通企業(yè)存貨采購成本的計量原則，將存貨采購成本的計量原則予以統(tǒng)一。 原先企業(yè)會計制度和原存貨準則均規(guī)定商品流通企業(yè)商品存貨的采購成本不包含進貨費用，但考慮到新準則本次不再區(qū)分行業(yè)，所以該規(guī)定已經(jīng)取消。,商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應計入所購商品成本。 在實務中，企業(yè)也可以將發(fā)

14、生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用先進行歸集,期末，按照所購商品的存銷情況進行分攤。對于已銷售商品的進貨費用,計入主營業(yè)務成本；對于未售商品的進貨費用,計入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當期銷售費用。,借：進貨費用 貸：銀行存款等 借：主營業(yè)務成本 貸：進貨費用 “進貨費用”科目的期末余額反映在資產(chǎn)負債表“存貨” 項目。,新變化2：存貨發(fā)生的借款費用 經(jīng)過相當長時間才能達到可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生的借款費用可以資本化，計入存貨成本。 即允許為生產(chǎn)大型機器設備、船舶等生產(chǎn)周期較長的資產(chǎn)所借入的款項所發(fā)生的利息資本化，計

15、入存貨價值，而不再直接計入損益，也就是可資本化的資產(chǎn)不再限于使用專門借款購建的固定資產(chǎn)。,新變化3：投資者投入存貨的成本，一般按照合同或協(xié)議約定的價值入賬，但合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。 注意： 對投資者投入的資產(chǎn)，所有資產(chǎn)準則的要求是一致的，即一般原則是按照投資者之間協(xié)議約定的價值，但不公允的除外，此時應按資產(chǎn)的公允價值入賬。 固定資產(chǎn)P20、無形資產(chǎn) P30,（二）存貨的后續(xù)計量,1、發(fā)出存貨成本的確定 （1）四種方法 先進先出法 移動加權平均法 月末一次加權平均法 個別計價法 注意：取消后進先出法，只能使用此處所列的四種方法。,說明： （1）同一個企業(yè)內部，完全有可能出現(xiàn)兩種不同的

16、計價方法，但不可能針對同一產(chǎn)品或類似產(chǎn)品。 （2）在實際工作中,越來越多的企業(yè)采用計算機信息系統(tǒng)進行會計處理,個別計價法可以廣泛應用于發(fā)出存貨的計價,并且個別計價法確定的存貨成本最為準確。計劃成本法等近似計算方法逐漸取消。,2、周轉材料 周轉材料，指企業(yè)能夠多次使用、但不符合固定資產(chǎn)定義的材料，如為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝物，各種工具、管理用具、玻璃器皿、勞動保護用品以及在經(jīng)營過程中周轉使用的容器等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉材料。 但是，周轉材料符合固定資產(chǎn)定義的，應當作為固定資產(chǎn)處理。,（1）周轉材料應當采用一次轉銷法或者五五攤銷法進行攤銷； （3）企業(yè)

17、（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉材料等，可以采用一次轉銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進行攤銷。,2008年最新解釋： （3）企業(yè)的周轉材料符合存貨的定義和確認條件的，按照使用次數(shù)分次計入成本費用，余額較小的，可在領用時一次計入成本費用，以簡化核算，但為加強實物管理，應當在備查簿上進行登記。,說明：由于準則和指南均有五五攤銷法的規(guī)定，講解不具有法律效力，刪除五五攤銷法，可以理解為不提倡采用，但尚未能禁止。新講解對周轉材料的成本結轉為通常采用分次攤銷法，只在余額較小時采用一次攤銷法。,3、期末計量 按成本與可變現(xiàn)凈值孰低進行期末計量。 注意：對于存貨的期末計量與資產(chǎn)減值準則（CAS

18、8第四條）區(qū)分，存貨的減值不強調減值跡象。,（1）可變現(xiàn)凈值的確定 A、商品存貨*： 可變現(xiàn)凈值估計售價估計銷售費用及稅金 B、材料存貨*： 可變現(xiàn)凈值 估計售價估計完工成本估計銷售稅費,（2）估計售價的選擇 合同價格 此處的合同應當是不可撤銷合同，即撤銷合同的損失將大于履行合同的損失。 一般銷售價格 一般銷售價格與銷售地、銷售對象存在相關性，是指該存貨在其主要銷售地對通常的銷售對象的售價,（3）跌價準備轉回的條件 a.原先對該類存貨計提過跌價準備。 b.影響以前期間對該類存貨計提跌價準備的因素已經(jīng)消除，而不是其他因素造成的可變現(xiàn)凈值高于成本。 c. 在原先計提的跌價準備金額范圍內轉回。,（4

19、）存貨跌價準備的結轉 存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結轉銷售成本時，應同時結轉對其已計提的存貨跌價準備。 借：主營業(yè)務成本（或其他業(yè)務成本） 存貨跌價準備 貸：庫存商品,第三講：長期股權投資準則,企業(yè)會計準則第2號長期股權投資,準則主要內容 一、規(guī)范范圍 二、成本法和權益法核算范圍 三、權益法核算 四、成本法與權益法的轉換,金融工具：指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并 形成其他單位的金融負債或權益性工具的合同 投資企業(yè)的投資 被投資單位的權益,一、規(guī)范范圍-分類問題,子公司投資 權益性投資 聯(lián)營企業(yè)投資 合營企業(yè)投資 重大影響以下無活躍市場、 無法取得公允價值的投資 重大影響以下，有活躍市價 的投資,規(guī)范范

20、圍概括:兩個層次、四類投資 （1）對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資 （2）重大影響以下、在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的權益性投資,除上述情況以外，企業(yè)持有的其他權益性及債權性投資，應當按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的相關規(guī)定核算，包括為交易目的持有的投資，以及對被投資單位在重大影響以下、且在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權益性投資等。,小結：長期股權投資準則與金融資產(chǎn)準則的關系,對被投資方影響程度 重大影響及以上： 重大影響以下,有報價,22號準則,問：企業(yè)持有上市公司限售股權（不包括股權分置改革持有的限售股權，下同）且對上市公司不具有控制、共同控制或重大

21、影響的，應當如何進行會計處理？,答：企業(yè)持有上市公司限售股權且對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應當按照企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的規(guī)定， 將該限售股權劃分為可供出售金融資產(chǎn)，除非滿足該準則規(guī)定條件劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。 對于首次執(zhí)行日之前持有的上市公司限售股權且對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，企業(yè)應當在首次執(zhí)行日進行追溯調整。,問：企業(yè)在股權分置改革過程中持有的限售股權如何進行處理？ 答：企業(yè)在股權分置改革過程中持有對被投資單位在重大影響以上的股權，應當作為長期股權投資，視對被投資單位的影響程度分別采用成本法或權益法核算； 企業(yè)

22、在股權分置改革過程中持有對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權，應當劃分為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值與賬面價值的差額，在首次執(zhí)行日應當追溯調整，計入資本公積。,企業(yè)在確定上市公司限售股權公允價值時，應當遵循企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量的相關規(guī)定，對于存在活躍市場的，應當根據(jù)活躍市場的報價確定其公允價值；不存在活躍市場的，應當采用估值技術確定其公允價值，估值技術應當是市場參與者普遍認同且被以往市場實際交易價格驗證具有可靠性的估值技術，采用估值技術時應當盡可能使用市場參與者在金融工具定價時所使用的所有市場參數(shù)。 上市公司限售股權的公允價值通常應當以其公開交易的流通股股票的公開

23、報價為基礎確定，除非有足夠的證據(jù)表明該公開報價不是公允價值的，應當對該公開報價作適當調整，以確定其公允價值。,證監(jiān)會會計字200721號 關于證券投資基金執(zhí)行企業(yè)會計準則估值業(yè)務及份額計價有關事項的通知。,限售股權公允價值的確定 實務中，在明確表示存在限售股權的百余家上市公司中，4成上市公司僅提及“以公允價值計量”而未提供進一步的細節(jié)。,二、成本法和權益法核算范圍,1. 權益法 （1）對聯(lián)營企業(yè)投資重大影響 重大影響的確定：參與被投資單位決策的情況 持股比例及表決權比例 考慮潛在表決權 （2）對合營企業(yè)投資共同控制,需要說明的是，新準則下的權益法用的是復雜權益法，所謂復雜權益法把投資企業(yè)對被投

24、資企業(yè)的投資視同合并處理，又稱單線合并法。 復雜權益法不僅需要攤銷購買時投資的公允價值與帳面價值之間的差額，而且需要扣除內部交易形成的未實現(xiàn)損益。,2.成本法 （1）對子公司投資控制 （2）對被投資單位的影響力在重大影響以下，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的投資,問題：企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對子公司長期股權投資，應在首次執(zhí)行日是否進行追溯調整？ 答：企業(yè)在首次執(zhí)行日以前已經(jīng)持有的對子公司長期股權投資，應在首次執(zhí)行日進行追溯調整，視同該子公司自最初即采用成本法核算。,具體調整方法，即“視同該子公司自取得時即采用變更后的會計政策，對其原賬面核算的成本、原攤銷的股權投資差額、按

25、照權益法確認的損益調整及股權投資準備等均進行追溯調整”。也就是分為以下步驟： 第一步，將截至首次執(zhí)行日前原先按照權益法核算所形成的“損益調整”、“投資準備”兩個明細科目的余額沖回，相應調整以前期間的投資收益和資本公積，并根據(jù)投資收益的調整情況追溯調整法定盈余公積；,第二步，如果原先股權投資差額反映于“長期股權投資”科目中的（無論是借差還是貸差，也無論是否系同一控制下的企業(yè)合并形成），在首次執(zhí)行日前按照企業(yè)會計制度已經(jīng)攤銷過股權投資差額（按當時的規(guī)定計入投資收益）的，將以前累計攤銷的股權投資差額沖回，使“長期股權投資股權投資差額”明細科目的余額恢復到當初的原值。相應調整以前期間的投資收益，并相應

26、追溯調整以前年度的盈余公積。,經(jīng)過上述兩步追溯調整后，“長期股權投資對子公司投資”應該只剩下兩個明細科目，即投資成本和股權投資差額（原值），也就是初始投資成本。 第三步：“投資成本”保持不變，對股權投資差額的原值按照38號準則第五條的規(guī)定進行銜接處理，即把同一控制下企業(yè)合并形成的股權投資差額和非同一控制下企業(yè)合并形成的股權投資貸方差額予以沖銷并調整首次執(zhí)行日的留存收益；非同一控制下企業(yè)合并形成的股權投資借方差額并入“投資成本”，明細科目，以后在母公司報表層面上不再攤銷。,實務中主要問題： （1）部分公司在編制2007年年度報告時，發(fā) 現(xiàn)按成本法對子公司進行追溯調整后，公司未分配利潤出現(xiàn)了較大幅

27、度的下降或變?yōu)樨摂?shù)，對公司利潤分配造成了影響。 （2）部分公司對于按權益法核算的聯(lián)營企業(yè) 不分紅即可確認投資收益計入未分配利潤進行利潤分配，而子公司不分紅則無法確認投資收益的規(guī)定，感到較難理解。,（3）對子公司投資執(zhí)行新準則后采用成本法，部分企業(yè)在會計報表附注中披露仍采用權益法核算 注意： 對子公司的權益法調整應在合并報表的工作底稿中做，對母公司的賬簿和個別會計報表均不產(chǎn)生影響。,三、權益法核算的有關問題,（一）投資成本的調整 1、比較投資成本與投資時占被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額 投資成本大：商譽，不調整投資成本 投資成本?。翰铑~計入當期損益,例：A公司以2000萬元取得B公司30的

28、股權，取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為6000萬元。如A公司能夠對B公司施加重大影響，則A公司應進行的會計處理為： 借：長期股權投資 2000 貸：銀行存款等 2000,初始投資成本調整應予關注的問題： 該初始投資成本的調整僅適用于對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)投資 對子公司投資采用成本法核算，取得時不需要對初始投資成本進行調整（商譽或應計入損益的金額體現(xiàn)在合并報表中）,（二）投資收益的確認 1、統(tǒng)一會計政策及會計期間 2、投資收益的經(jīng)濟含義 被投資單位資產(chǎn)、負債（公允價值計量）中歸屬于投資方的部分產(chǎn)生的收益 3、取得投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)公允價值與賬面價值不同的，應對被投資單位賬面凈利

29、潤進行調整后確認投資收益,例：甲公司于207年1月10日購入乙公司30的股 份，購買價款為2200萬元，并自取得投資之日起派 人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資當日，乙 公司凈資產(chǎn)公允價值為6000萬元，除下表所列項目 外，乙公司其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值 相同。,賬面原價 已提折舊或攤銷 公允價值 乙公司 甲公司取得 預計使用年限 投資后剩余 使用年限 存貨 500 700 固定資產(chǎn) 1200 240 1600 20 16 無形資產(chǎn) 700 140 800 10 8 小計 2400 380 3100,例：假定乙公司于207年實現(xiàn)凈利潤600萬元，其中在 甲公司取得投資時的賬面存貨有

30、80對外出售。甲公司 與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資 產(chǎn)、無形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預計凈殘值 均為0。,存貨賬面價值與公允價值的差額應調減的利潤(700-500)80%160萬元 固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值差額應調整增加的折舊額160016-12002040萬元 無形資產(chǎn)公允價值與賬面價值差額應調整增加的攤銷額8008-7001030萬元 調整后的凈利潤 600（160+40+30）*（1-25%）427.5萬元 甲公司應享有份額427.530%128.25萬元,4、企業(yè)在確認由聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資產(chǎn)生的投資收益時，對與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)發(fā)生的內部交易損益如何處理？

31、 答：企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資，按照企業(yè)會計準則第2號長期股權投資的規(guī)定，應當采用權益法核算，在按持股比例等計算確認應享有或應分擔被投資單位的凈損益時，應當考慮以下因素：投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的內部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分，應當予以抵銷，在此基礎上確認投資損益。,【例】A公司2008年1月取得B公司30%有表決權股份，能夠對B公司施加重大影響。 假定A公司取得該項投資時，B公司各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同。2008年8月20日，B公司將其成本為800萬元的商品以1000萬元的價格出售給A公司，A公司將取得的商品作為存貨。 至200

32、8年12月31日，A公司將上述商品對外出售40%，2009年A公司將剩余商品對外全部出售。 B公司2008年實現(xiàn)凈利潤為2000萬元，2009年實現(xiàn)凈利潤2200萬元。,【答案】 2008年內部交易存貨中未實現(xiàn)內部銷售利潤 =（1000-800）60%=120萬元 2008年應確認的投資收益 =（2000-120）30%=564萬元 借：長期股權投資B公司（損益調整） 564 貸：投資收益 564,2009年內部交易損益已經(jīng)實現(xiàn)，2009年應確認的投資收益=（2200+120）30%=696萬元 借：長期股權投資B公司（損益調整） 696 貸：投資收益 696,4、超額虧損的確認 （1）首先減

33、記長期股權投資的賬面價值； （2）其他實質上構成凈投資的長期權益項目 （3）合同或協(xié)議約定的其他責任義務； （4）除按上述順序已確認的投資損失外仍有額外損失的，應在賬外備查登記。 被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，超過賬外未確認的損失后，按上述相反順序恢復有關項目的賬面價值。,5、對于被投資單位除凈損益外所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下： 借：長期股權投資 貸：資本公積 處置投資時： 借：資本公積 貸：投資收益,四、核算方法之間的轉換,1. 成本法轉權益法 第一種情形：由于新購入股權等原因導致長期股權投資的核算由成本法轉為權益法，應當區(qū)分原持有股權及新增股權兩部分進行處理： A.原持有

34、股權部分 B.新增股權部分 例：5%25%,原持有股權部分 1.比較初始投資成本與投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額 2.確認投資后被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，一方面應調整長期股權投資的賬面價值，同時對于原取得投資時至追加投資當期期初按照原持股比例應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益，應調整留存收益，對于追加投資當期期初至追加投資交易日之間應享有被投資單位的凈損益，應計入當期損益 3.確認投資后至新增投資時被投資單位除凈損益等以外其他原因導致的可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動,解釋：因為增資將成本法轉為權益法的，追溯調整時除了需要調整被投資方損益變動影響的金額外，還需要考慮其他權益變動引

35、起的變動金額。即，兩次投資之間被投資方凈資產(chǎn)公允價值公有變動，這個變動可以理解為兩部分： 一部分是因損益變動引起的，另一部分是其他權益變動引起的（注意這里的“其他權益變動”調整既含被投資單位已經(jīng)在所有者權益中確認的部分，也含被投資單位沒有在所有者權益中確認的可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動。），在追溯調整時這兩部分變動均需要考慮調整。,新增股權部分 比較初始投資成本與取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，屬于投資過程中體現(xiàn)的商譽，不調整長期股權投資賬面價值；屬于投資過程中體現(xiàn)的負商譽，應調整增加長期股權投資的賬面價值，同時確認為投資當期損益,例： A公司于205年2月取得B公司10%的

36、股權，成本為600萬元，取得時B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為5600萬元（假定公允價值與賬面價值相同）。 因對被投資單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，A公司對其采用成本法核算。本例中A公司按照凈利潤的10提取盈余公積。,206年1月10日，A公司又以1200萬元的價格取得B公司12的股權，當日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為8000萬元。取得該部分股權后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權投資轉為采用權益法核算。 假定A公司在取得對B公司10的股權后，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為600萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤

37、外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。,（1）206年1月10日 借：長期股權投資 1200 貸：銀行存款 1200 （2）對長期股權投資賬面價值的調整確認該部分長期股權投資后，A公司對B公司投資的賬面價值為1800萬元，其中與原持股比例相對應的部分為600萬元，新增股權的成本為1200萬元。,針對原持有投資部分的會計處理為： 借：長期股權投資 60 貸： 盈余公積 6 利潤分配未分配利潤 54 借：長期股權投資 180 貸：資本公積其他資本公積 180,借：長期股權投資 60 貸： 盈余公積 6 利潤分配未分配利潤 54 借：長期股權投資 180 貸：資本公積其他資本公積 180 合并：

38、借：長期股權投資 240 貸：資本公積其他資本公積 180 盈余公積 6 利潤分配未分配利潤 54,對于新取得的股權，其成本為1200萬元，取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額960萬元（800012）之間的差額為投資作價中體現(xiàn)出的商譽，該部分商譽不要求調整長期股權投資的成本,第二種情形：對子公司投資因出售股權由成本法轉為權益法核算 （1）確認出售股權損益 （2）剩余采用權益法核算的長期股權投資，比較其成本與企業(yè)合并時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額確定商譽或應計入損益的金額（留存收益） （3）核算方法轉換之間應享有被投資單位的損益（留存收益）及

39、其他權益變動調整，其中，對于原取得投資時至處置投資當期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利和利潤）中應享有的份額，調整留存收益，對于處置投資當期期初至處置投資之日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調整當期損益；,解析：減資由成本法轉為權益法的，出售日與最初購買日之間，被投資方凈資產(chǎn)的公允價值變動，一方面追溯調整損益變動影響的金額，而對于其他權益變動引起的變動僅為被投資企業(yè)已經(jīng)在賬面所有者權益中確認的部分調整“資本公積”。 財政部會計司專家解釋原因是：原來處于控制之下，好比同一控制下企業(yè)合并，既然處于控制之下，資本市場造成的純粹的公允價值變動就不需要調整，這是兩種情形引

40、起成本法轉權益法追溯調整處理的區(qū)別。,可以這樣理解：由于減資使得成本法改為權益法，此時也要進行追溯調整。初始投資日和減資日之間被投資方所有者權益賬面價值的變動額中，除被投資方實現(xiàn)凈損益部分，投資方直接調整相關的損益外；對于所有者權益賬面價值的其他變動，除非告知被投資方可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動使得資本公積增加/減少等，此筆變動額投資方需要調整資本公積。,未告知被投資方資本公積賬面價值有增減變動，但確實所有者權益公允價值有變化的，我們認為是資產(chǎn)在評估過程中產(chǎn)生的增值或減值等，投資方不做調整。,例：A公司原持有B公司60的股權，其賬面余額為6000萬 元，未計提減值準備。206年12月6日，A公

41、司將其持有的對 B公司20的股權出售給某企業(yè)，出售取得價款3600萬元，當 日被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值總額為16000萬元。A公 司原取得對B公司60股權時，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值 總額為9000萬元。 自取得對B公司長期股權投資后至處置投資前，B公司實現(xiàn)凈利潤5000萬元。假定B公司一直未進行利潤分配。除所實現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。本例中A公司按凈利潤的10提取盈余公積。,例：在出售20的股權后，A公司對B公司的持股比例為40，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權投資應由成本法改為按照權益法進行核算。 確認

42、長期股權投資處置損益 借：銀行存款 3600 貸：長期股權投資 2000 投資收益 1600,例：取得投資以后被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的變動中應享有的份額為2800萬元(16000-9000)40%，其中2000萬元（500040）為被投資單位實現(xiàn)的凈損益，應調整增加長期股權投資的賬面價值，同時調整留存收益。企業(yè)應進行以下會計處理： 借：長期股權投資 2000 貸：盈余公積 200 利潤分配未分配利潤 1800,2、權益法轉為成本法： （1）增加比例，聯(lián)營、合營轉對子公司投資 （即分步實現(xiàn)合并,參照20號準則處理） （2）出售投資，比例下降； 以轉換時長期股權投資的賬面價值作為按照成本法

43、核算的基礎-不追溯調整,例：甲公司持有乙公司30%的有表決權股份，因能夠對乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，采用權益法核算。206年10月，甲公司將該項投資中的50對外出售，出售以后，無法再對乙公司施加重大影響，且該項投資不存在活躍市場，公允價值無法可靠確定，轉為采用成本法核算。 出售時，該項長期股權投資的賬面價值為3200萬元，其中投資成本2600萬元，損益調整為600萬元，出售取得價款1800萬元。,例： 甲公司確認處置損益相關的會計分錄： 借：銀行存款 1800 貸：長期股權投資 1600 投資收益 200 處置投資后，該項長期股權投資的賬面價值為1600萬元，其中包括投資成本1300萬

44、元，原確認的損益調整300萬元。,第四講：投資性房地產(chǎn)準則,企業(yè)會計準則第3號投資性房地產(chǎn),準則主要內容 一、核算范圍 二、后續(xù)計量模式的應用 三、出售的會計處理,一、投資性房地產(chǎn)的范圍,目的是為賺取租金或資本增值，或兩者兼有； 能夠單獨計量和出售（或轉讓）。 注：“能夠單獨計量和出售（或轉讓）”包括：成本可以可靠計量；可隨時對外轉讓；產(chǎn)權可以分割。,問：已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，但暫時空置能否作為投資性房地產(chǎn)？ 答：已出租的投資性房地產(chǎn)租賃期屆滿，因暫時空置但繼續(xù)用于出租的，仍作為投資性房地產(chǎn)。,問：企業(yè)計劃用于出租但尚未出租的空置建筑物能否作為投資性房地產(chǎn)？ 答：這里的“空置建筑物”

45、，指的企業(yè)新購入、自行建造或開發(fā)完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營活動且經(jīng)整理后達到可經(jīng)營出租狀態(tài)的建筑物；但不包括開發(fā)后準備經(jīng)營出租但尚未開發(fā)完工的建筑物。 企業(yè)持有以備經(jīng)營出租的，企業(yè)管理當局作出正式書面決議，明確將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內不再發(fā)生變化的，可作為投資性房地產(chǎn)。,關注：投資性房地產(chǎn)的劃分與企業(yè)的經(jīng)營性質無關 日常經(jīng)營活動主營業(yè)務收入 除主營業(yè)務外的其他經(jīng)營活動其他業(yè)務收入,二、后續(xù)計量模式的選擇,1、通常應當采用成本模式進行計量； 2、只有符合規(guī)定條件的，可以采用公允價值模式進行計量（國際趨同的結果）； 注:傾向于成本計量模式 3、同一企業(yè)只能采用一種模式

46、對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。,4、成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更，將轉換時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益（未分配利潤）。 5、已采用公允價值模式的，不得轉為成本模式。 因為采用公允價值計量模式的前提就是公允價值能夠持續(xù)、可靠地取得，因此只要條件繼續(xù)得到滿足，就不存在轉換后續(xù)計量模式的問題。 注意：限制條款，防止通過轉換操縱利潤。,執(zhí)行中的問題分析： 1、公司確定與交易事項相關資產(chǎn)、負債的公允價值,無論是依據(jù)活躍市場的交易價格或是采用估值技術,A股、H股財務報告應作一致的判斷,不得在A股財務報告采用一個價值,在H股財務報告中采用另一價值

47、。,2、投資性房地產(chǎn),企業(yè)會計準則規(guī)定可以采用成本模式計量,符合條件時也可以采用公允價值模式計量。 公司在A股、H股財務報告中應當采用一致的會計政策,不應在A股財務報告中采用成本模式,在H股財務報告中采用公允價值模式;也不得在A股財務報告中采用公允價值模式,在H股財務報告中采用成本模式。本規(guī)定發(fā)布之前未按上述原則處理的,應當進行追溯調整,案例分析： 北辰實業(yè)A股報表用成本模式，H股報表用公允價值模式，北辰實業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式內外有別。 在公允價值計量模式下，投資性房地產(chǎn)不提折舊或攤銷，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。,因此，兩種計量模式對凈利潤的影響體現(xiàn)在兩塊：其一，是否計

48、提折舊或攤銷。 北辰實業(yè)境內外會計準則差異調節(jié)表顯示，因為不對投資性房地產(chǎn)計提折舊，其H股報表凈利潤較A股增加3460.5萬元。 其二，是否將公允價值變動部分計入損益。因為確認了投資性房地產(chǎn)公允價值變動損益，北辰實業(yè)H股報表凈利潤較A股增加1139萬元。北辰實業(yè)A股報表凈利潤為46183萬元，上述兩塊共增加4599.5萬元，增幅不到10%。,公允價值如何取得？ 答：投資性房地產(chǎn)的公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的當事人之間自愿進行房地產(chǎn)交換的價格應當反映資產(chǎn)負債表日的市場狀況。 確定投資性房地產(chǎn)的公允價值時： 可以參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場價格（市場公開報價）； 無法取得同類或

49、類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場價格的，可以參照活躍市場上同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價格，并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素；,也可以基于預計未來獲得的租金收益和相關現(xiàn)金流量予以計量。 企業(yè)可以采用具有相關資質和經(jīng)驗的資產(chǎn)評估師評估確定投資性房地產(chǎn)的公允價值。 注：事實上是允許采用估值技術確定投資性房地產(chǎn)的公允價值，進一步消除了與IAS 40 在公允價值應用上的差異。,公允價值的應用： （1）應該區(qū)分不同類別的資產(chǎn)，根據(jù)計量特性，對其公允價值計量方法需要制訂相應的操作指引。 （2）財政部應在加強對評估機構管理的基礎上，研究以評估值作為公允價值的可行性，并需要制訂相應規(guī)則。 （3）證監(jiān)會對上市公司采用公

50、允價值的內部控制程序以及信息披露需要制訂特別規(guī)定。,2007年年報分析： 1570家上市公司中，存在投資性房地產(chǎn)的有630家上市公司，占1570家的40.13%。這些公司絕大多數(shù)對投資性房地產(chǎn)采用了成本計量模式。 僅18家上市公司（占有此類業(yè)務公司數(shù)的2.86%）采用公允價值對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。投資性房地產(chǎn)公允價值計量產(chǎn)生的公允價值變動凈收益為22.79億元，占有此類業(yè)務18家公司凈利潤的2.61%，占1570家上市公司凈利潤的0.23%。,根據(jù)上述18家公司披露的年報，投資性房地產(chǎn)公允價值計量的方法主要有房地產(chǎn)評估價格（10家上市公司）、第三方調查報告（2家上市公司）、與擬購買方初步

51、商定的談判價下限（1家上市公司）及參考同類同條件房地產(chǎn)的市場價格（2家上市公司）等。這些公允價值的運用尚需進一步研究。另有3家上市公司未披露投資性房地產(chǎn)公允價值的具體確定方法。,問：公允價值模式下，公允價值變動形成的收益或權益能否用于利潤分配或轉贈資本？ 答：證監(jiān)會在會計部函(2008)50號中要求“以公允價值計量的相關資產(chǎn)，其公允價值變動形成的收益，暫不得用于利潤分配。,問：已經(jīng)采用公允價值對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量的某企業(yè)，有證據(jù)表明一項房地產(chǎn)在完成建造后首次成為投資性房地產(chǎn)時，該投資性房地產(chǎn)的公允價值不能持續(xù)可靠取得的，怎樣處理？,答：企業(yè)選擇公允價值模式就應當對其所有投資性房地產(chǎn)采用公

52、允價值模式進行后續(xù)計量。 在極少數(shù)情況下，已經(jīng)采用公允價值對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量的企業(yè)，有證據(jù)表明某項房地產(chǎn)在完成建造或開發(fā)活動后或改變用途后首次成為投資性房地產(chǎn)時，該投資性房地產(chǎn)的公允價值不能持續(xù)可靠取得的，應當對該投資性房地產(chǎn)采用成本模式計量直至處置，并且假設無殘值。,（三）出售的會計處理（公允價值模式）,1、2006年的講解 借:銀行存款 貸:其他業(yè)務收入 借:其他業(yè)務成本 貸:投資性房地產(chǎn) 成本 公允價值變動,借:公允價值變動損益 貸:其他業(yè)務收入 借:資本公積其他資本公積 貸:其他業(yè)務收入,2、2008年版的講解 借：銀行存款 公允價值變動損益 資本公積其他資本公積 其他業(yè)務成本

53、 貸：投資性房地產(chǎn)成本 公允價值變動 其他業(yè)務收入,【舉例】甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議,將其原先自用的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)使用,租賃期開始日為207年4月15日。207年4月15日,該寫字樓的賬面余額50000萬元,已累計折舊5000萬元，公允價值為47000萬元。207年12月31日,該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為48000萬元。208年6月租賃期屆滿,企業(yè)收回該項投資性房地產(chǎn),并以55000萬元出售,出售款項已收訖。假設甲企業(yè)采用公允價值模式計量，不考慮相關稅費。 甲企業(yè)的賬務處理如下:,2006版的講解： 借:銀行存款 55000 貸:其他業(yè)務收入 55000 借:其他業(yè)務成本 480

54、00 貸:投資性房地產(chǎn) 成本 47000 公允價值變動 1000 借:公允價值變動損益 1000 貸:其他業(yè)務收入 1000 借:資本公積其他資本公積 2000 貸:其他業(yè)務收入 2000,2008年版講解 借：銀行存款 55000 公允價值變動損益 1000 資本公積 2000 其他業(yè)務成本 45000 貸：投資性房地產(chǎn)成本 470000 公允價值變動 1000 其他業(yè)務收入 55000,問：企業(yè)如有持有待售的投資性房地產(chǎn)如何進行確認、計量和報告？ 答：符合持有待售條件的無形資產(chǎn)等其他非流動資產(chǎn)，比照上述原則處理，但不包括遞延所得稅資產(chǎn)、企業(yè)會計準則第22號-金融工具確認和計量規(guī)范的金融資產(chǎn)

55、、以公允價值計量的投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)、保險合同中產(chǎn)生的合同權利。,企業(yè)會計準則第3號固定資產(chǎn),（一）固定資產(chǎn)的確認 （二）固定資產(chǎn)的初始計量 （三）固定資產(chǎn)的后續(xù)計量 （四）持有待售的固定資產(chǎn),（一）固定資產(chǎn)的確認,固定資產(chǎn)，是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)： （1）為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的； （2）使用壽命超過一個會計年度。,需要注意的兩個問題： 1、明確了確認的成分法(部件法) 固定資產(chǎn)的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經(jīng)濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產(chǎn)。,例如，飛機的引擎，如果其與飛機機身具有不同的使用壽命

56、，從而適用不同的折舊率或折舊方法，則企業(yè)應將其單獨確認為固定資產(chǎn)。,2、周轉材料（低值易耗品） 在實務中，通常確認為存貨。但符合固定資產(chǎn)定義和確認條件的,比如企業(yè)(民用航空運輸)的高價周轉件等,應當確認為固定資產(chǎn)。,3.環(huán)保設備等 企業(yè)由于安全或環(huán)保的要求購入設備等，雖然不能直接給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益，但有助于企業(yè)從其他相關資產(chǎn)的使用獲得未來經(jīng)濟利益，也應確認為固定資產(chǎn)。,（二）固定資產(chǎn)的初始計量,1、分期付款購買固定資產(chǎn) 購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照企業(yè)會計準則第1

57、7號借款費用應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。,舉例：分期付款購買固定資產(chǎn) 資料1：假定A公司207年1月1日從C公司購入N型機器作為固定資產(chǎn)使用，該機器已收到。 購貨合同約定，N型機器的總價款為1000萬元，分3年支付， 207年12月31日支付500萬元，208年12月31日支付300萬元， 209年12月31日支付200萬元。,資料2：假定A公司3年期銀行借款年利率為6%。 分析： 第一步，計算總價款的現(xiàn)值 500/（1+6%）+300/（1+6%）2+200/（1+6%）3 =471.70+267.00+167.92 =906.62（萬元）,第二步，確定總價款與現(xiàn)值的差額

58、 1000 - 906.62 =93.38（萬元） 第三步，編制會計分錄 借：固定資產(chǎn)/在建工程 906.62 未確認融資費用 93.38 貸：長期應付款 1000,按實際利率法分攤： 第1年年末： 906.62*6%=54.40 第2年年末： 906.62（50054.4）*6%=27.66 第3年年末： 906.62（50054.4）（30027.66）*6%=11.32 或：93.3854.4027.66=11.32 借：財務費用/在建工程 54.40 貸：未確認融資費用 54.40,2、借款費用 要點：經(jīng)過相當長的時間。 就這一點而言，新準則實際上是縮小了借款費用可資本化的固定資產(chǎn)的范圍。,【例】ABC公司于207年1月l且起，用銀行借款開工建設一幢簡易廠房，廠房于當年2月15日完工，達到預定可使用狀態(tài)。 在本例中，盡管公司借款用于固定資產(chǎn)的建造，但是由于該固定資產(chǎn)建造時間較短，不屬于需要經(jīng)過相當長時間的購建才能達到預定可使用狀態(tài)的資產(chǎn)，因此，所發(fā)生的相關借款費用不應予以資本化計入在建工程成本，而應當根據(jù)發(fā)生額計入當期財務費用。,3、棄置費用 （ 1）一般企業(yè)的固定資產(chǎn)無需考慮棄置費用，只考慮處置費用。 （2）棄置費用僅針對特殊行業(yè)的特殊固定資產(chǎn)。 （3）考慮貨幣時間價值的影響計算現(xiàn)值 （4）煤礦等礦產(chǎn)企業(yè)以后也要考慮棄置費用，看政府文件要求。,4