。企業(yè)所得稅稅務稽查方法 特殊業(yè)務稽查方法輔導邯鄲市地方稅務局稽查局 楊 芳 2009年3月14日 注冊稅務師，邯鄲市地稅局稽查局檢查三科副科長。聯系電話15130008001一、調整賬務簡明知識 ？ 二、收入檢查重點問題三、扣除檢查應注意的問題 四、考試技巧及注意事項一、為什么要調整賬務？保持會計核算的真實、防止稅款明補暗退。 同時稅務稽查管理稅務處理決定的執(zhí)行中“被執(zhí)行人應按照稅務處理決定的要求，將繳庫憑證的復印件連同稅務稽查調整賬務記錄復印件報送執(zhí)行部門” 考試中要注意審題，看屬于哪一年的業(yè)務，考慮用當年適用的稅收政策；答題要求是否要求調整賬務。什么情況下要調整賬務？如何調整？ 存在屬于會計差錯的情況。要按照會計政策會計估計變更和會計差錯更正準則調整賬務。 檢查以前年度，使用的重要會計科目“以前年度損益調整”。原則：錯什么、調什么，差什么、補什么。 查獲的可在稅前扣除的流轉稅、印花稅處理也通過“以前年度損益調整科目”一并調整。 最后將“以前年度損益調整”全部轉到“利潤分配-未分配利潤”科目。什么情況下調整應納稅所得額？如果屬于影響企業(yè)所得稅應納稅所得額的事項，包括：1、影響應納稅所得額的會計差錯；2、稅法與會計規(guī)定不一致情形，3、本次檢查應補繳的可以稅前扣除的流轉稅。二、收入檢查重點問題回顧企業(yè)所得稅收入總額的構成：企業(yè)收入總額是指以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，具體包括：銷售貨物收入，提供勞務收入，轉讓財產收入，股息、紅利等權益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權使用費收入，接受捐贈收入，其他收入。 會計核算對企業(yè)總收入的劃分：1、營業(yè)收入，包括銷售貨物收入、提供勞務收入及租金收入和特許權使用費收入。會計科目包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入。業(yè)務招待費、廣告宣傳費稅前扣除限額的基數。2、資本利得，包括轉讓財產收入和政府補助、接受捐贈收入等。對應會計科目包括營業(yè)外收入和投資收益。3、投資持有收益，包括債權投資的利息收入和股權投資的股息紅利，對應的會計科目是投資收益。4、其他收入中，資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付賬款、債務重組收入、補貼收入、違約金收入確認為收入。二已作壞賬處理后又收回的應收賬款和匯兌收益，分別沖減資產減值損失和財務費用。一般按照權責發(fā)生制原則確認收入例外規(guī)定：1、對于利息收入、租金收入、特許權使用費收入、以分期收款方式銷售貨物按照合同約定。2、對于股息紅利等權益性投資收益，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入的實現。3、企業(yè)從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務或者提供其他勞務等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。 4、 接受捐贈收入，按照實際收到捐贈資產的日期確認收入的實現。1、對于利息、租金、特許權使用費收入，按照合同約定。舉例：例：甲公司向乙公司出租房產一處，租期三年，每年租金100萬元，合同約定甲公司于租賃開始日一次性收取300萬元。收取時會計處理如下： 借：銀行存款300萬 第一年作：借：遞延收益100萬 貸：遞延收益300萬， 貸：其他業(yè)務收入100萬。 其余兩年結轉收入分錄同上。稅收處理：于合同約定的應付租金的日期確認收入實現，在合同約定的收款日確認計稅收入300萬元，以后兩年每年各納稅調減100萬元。 2、分期收款銷售舉例：2008年7月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型機械設備，合同約定的銷售價格為2000萬元，分5次于次年開始每年底等額收取。該大型設備成本為1560萬元。在現銷方式下，該大型設備的銷售價格為1600萬元。（1）2008年7月1日銷售實現借：長期應收款 2340 貸：主營業(yè)務收入 1600 貸：應交稅金-應交增值稅（銷項稅額）340 貸：未實現融資收益 400借：主營業(yè)務成本 1560 貸：庫存商品 1560（2）2009年底收取貨款：借：銀行存款 468（2340/5） 貸：長期應收款 468借：未實現融資收益 126 貸：財務費用 126企業(yè)的所得稅處理為：（1）2008年稅收不確認收入的實現，應當調整減少當期的收入1600萬元。應當調整減少當期的成本1560萬元，2009年稅收確認實現收入400萬元（468/1.17），應當調整增加當期的收入400萬元，應當調整增加當期的成本312萬元(1560/5)，確認的融資收益應當調整減少當期的利息收入。檢查收入總的原則:檢查收入的真實、完整、準確、及時。主要涉稅問題是：收入核算不真實、不完整、不及時以及確認計量錯誤。收入確認有關文件：1、企業(yè)所得稅法及實施條例2、國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知國稅函【2008】875號 對于銷售折扣，仍執(zhí)行國稅函發(fā)【1997】 472號文件規(guī)定。要求在一張發(fā)票上注明折扣額。國稅函【2008】875號文件關于銷售商品、提供勞務規(guī)定與收入會計準則規(guī)定相比較：少了“經濟利益很可能流入企業(yè)”，關于銷售貨物多了“銷售合同已經簽訂”。原因：企業(yè)的經營風險國家不承擔！主要問題舉例一、隱匿收入。部分或全部收入計入賬外賬、計入往來、計入資本公積、計入盈余公積、計入利潤分配等。 借：銀行存款 貸：其他應付款、資本公積、盈余公積、利潤分配等。 如果屬于營業(yè)收入，注意流轉稅（全國考試，沒有地方教育附加?。Ｈ绶课葑赓U收入，涉及營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、房產稅。如果給定了合同，注意印花稅。等。 調整賬務： 借：其他應付款、資本公積等 貸：以前年度損益調整例如：2008年8月31日：188號憑證會計摘要：收房屋出租租金會計分錄： 借：銀行存款 120，000 貸：其他應付款-藍天公司 120，000原始附件：銀行進賬單（現金交款書一張），銀行存款120，000元。開具自制收據一張，標明：“房屋租金120，000元”。2008年8月簽署的“房屋租賃合同”一份。核查備注：出租房屋系某市南方廣告公司08年6月購入的寫字樓，并自2008年8起出租給藍天房屋中介公司使用，租期2年，年租金60，000元，公司在租賃開始時預收兩年租金120，000元。核查有關賬戶，發(fā)現該房產已按規(guī)定提取折舊。自公司取得該房屋產權后，未繳納任何稅金檢查分析：根據會計準則，屬經營租賃，出租人應按照直線法將租金費用分攤至租賃期內的每一期，確認每一期的租金收入。企業(yè)所得稅稅法規(guī)定，租金收入應當按照合同規(guī)定承租人應付租金日期確認收入。根據財稅【2003】16號文規(guī)定，預收收入按照財務會計確認收入時間為準，因此營業(yè)稅應當分期確認收入，繳納營業(yè)稅。2008年應確認的營業(yè)稅營業(yè)額為60000/125=25000元。應補營業(yè)稅=250005%=1250元應補城建稅=12507%=87.5元應補教育費附加=12503%=37.5元應補房產稅=2500012%=3000元應補租賃合同印花稅=12萬10元/萬=120元。以上合計4495元，應調減應納稅所得額4495元。企業(yè)所得稅法規(guī)定，租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。應調增應納稅所得額120，000元。賬務調整：借：其他應付款-藍天公司25，000 貸：以前年度損益調整25，000借：以前年度損益調整4495 貸：應交稅費-應交營業(yè)稅1250 -應交城建稅87.5 -應交印花稅120 -應交房產稅3000 -應交教育費附加37.5二、取得收入直接沖減成本費用?；蛞詻_減了成本的收入記賬。主要表現：借：銀行存款、應收賬款等貸：管理費用、銷售費用、生產成本等注意：收入、費用都少計，不用調賬了！但應注意如果涉及流轉稅的收入少計，應補營業(yè)稅及附加。三、視同銷售檢查 視同銷售是指會計上不做銷售核算，而在稅收上作為銷售、確認收入記繳稅金或勞務的轉移行為。 （一）、視同銷售的會計處理 新準則按照是否有商業(yè)性質，分兩種情況： 1、不具有商業(yè)性質的，成本轉賬，售價計稅，不需要確認相應的會計收入、成本和損益。（如對外捐贈、非廣告性的贊助、不具有商業(yè)實質的非貨幣性資產交換等） 2、具有商業(yè)性質的，如債務重組、具有商業(yè)實質的非貨幣性資產交換、非貨幣薪酬等，需要確認相應的損益： （1）、視同銷售的標的為存貨的，應當作為銷售處理，以公允價值確認收入，同時結轉相應的成本； （2）、視同銷售的標的為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出；（在此要注意營業(yè)稅問題）。 （3）、視同銷售的標的為長期股權投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。（二）視同銷售的稅收規(guī)定企業(yè)所得稅法第25條：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。 投資呢？已經包含在非貨幣性資產交換中了。（三）比較：執(zhí)行新稅法和新準則下的視同銷售，會計處理與稅收規(guī)定基本一致了。重要文件：國家稅務總局關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知（國稅函【2008】828號）1、不具有商業(yè)性質的視同銷售（不會帶來經濟利益流入）（1）自產自用。某水泥企業(yè)將成本為100萬元、不含稅銷售價格為150萬元的水泥用于本企業(yè)在建工程，如果不考慮增值稅外的其他稅費，會計處理為：借：在建工程 1255，000 貸：庫存商品 1000，000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 255，000如果是2008年以前業(yè)務，需納稅調整。如果是2008年及以后的業(yè)務，只能是增值稅規(guī)定下的視同銷售了，企業(yè)所得稅法上不再視同銷售了。不需納稅調整。思考：各自形成的固定資產計稅基礎是多少？（2）對外捐贈贊助、廣告樣品：用于捐贈贊助對于將貨物財產勞務用于捐贈贊助，財務制度及新準則均沒有視同銷售的規(guī)定。會計處理一般按產品的賬面價值及應繳流轉稅借計營業(yè)外支出，而新法規(guī)定上述行為應作視同銷售處理，一方面將不含流轉稅的產品公允價值與賬面價值的差額調增應納稅所得，另一方面，上述會計核算的營業(yè)外支出可能不得全額在稅前扣除，從而形成永久性差異。 用于捐贈或贊助舉例：企業(yè)自產貨物成本為17萬，對外售價20萬，用于捐贈。 借：營業(yè)外支出20.4 貸：庫存商品17 應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）3.4分析：（1）增值稅，銷項稅額=2017%=3.4萬元（2）所得稅：（20-17）25%視同銷售，應調增應納稅所得額3萬元。營業(yè)外支出：17+3.4=20.4捐贈直接捐贈和贊助支出：不得扣除，可能產生永久性差異。調增應納稅所得額20.4萬元。間接捐贈：限額（以會計利潤12%）對于將貨物財產勞務用于廣告、樣品財務制度及新準則均沒有視同銷售的規(guī)定。會計處理一般根據具體用途，按產品的賬面價值及應繳流轉稅借計“營業(yè)費用-廣告費、業(yè)務宣傳費”等科目，而新稅法規(guī)定上述行為應作視同銷售處理，一方面將不含流轉稅的產品公允價值與賬面價值的差額調增應納稅所得，另一方面，上述營業(yè)費用在稅前扣除時不得超過銷售營業(yè)收入的15%。企業(yè)以外購資產作為廣告、樣品時，也可按購入時的價格確認視同銷售收入。 稅法要求視同銷售的樣品，應該是在宣傳促銷中所有權發(fā)生了轉移的商品，企業(yè)內部樣品室陳列的樣品不存在所有權轉移問題，會計核算仍為庫存商品賬戶余額，不做視同銷售。 2、具有商業(yè)性質的視同銷售如：用于職工福利、交際應酬、股利分配等借：應付職工薪酬-非貨幣福利 （職工福利） 應付股利（股利分配） 管理費用（交際應酬） 貸：主營業(yè)務收入 應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）借：主營業(yè)務成本 貸：庫存商品注意的是：如果會計處理錯誤，應調整賬務，按照：公允價值-賬面價值的差額調增應納稅所得額。注意：如果換出的是無形資產或不動產，還應該注意營業(yè)稅及附加。四、視同銷售-商品抵債業(yè)務檢查企業(yè)債務重組業(yè)務所得稅處理辦法（總局6號令） 分解理論！后面單獨舉例。正確的處理：甲企業(yè)2008年2月與乙公司達成債務重組協議，甲以一批庫存商品抵償所欠乙公司一年前發(fā)生的債務180.8萬元，該批庫存商品的賬面成本為130萬元，市場不含稅銷售價為140萬元，該批商品的增值稅稅率為17%。計算甲企業(yè)該筆業(yè)務應納企業(yè)所得稅。 【答案】視同銷售收益=140（視同銷售收入）-130（視同銷售成本）=10萬元債務重組收益=（180.8（應收款項）140（公允價值）14017%（額外負擔稅費）=17（萬元）甲企業(yè)的該項重組業(yè)務應繳納企業(yè)所得稅2725%=6.75（萬元）例如：2008年3月5日，記帳憑證18號會計分錄：借：應付賬款-A公司 6000，000 貸：庫存商品 4000，000 應交稅費-應交稅費（銷項稅額）850，000 資本公積-其他資本公積 1150，000（經查，該筆業(yè)務屬于債務重組，同類商品售價5000，000元） 分析：該企業(yè)用非現金資產進行債務重組，未按照稅法規(guī)定將此業(yè)務分解成公允價值銷售貨物和抵償債務兩項業(yè)務。 銷售貨物所得=5000000-4000000 =1000，000元； 債務重組所得=6000000-5000000-850000 =150，000元， 調增應納稅所得額1150，000元。調整帳務：借：資本公積1150000 貸：以前年度損益調整1150000附或有條件的債務重組債務重組日的會計分錄：借：應付賬款65 400貸：應付賬款債務重組50 000預計負債 1 000營業(yè)外收入債務重組利得14 400這種情況下，要調增應納稅所得額1000元。預計負債稅法上不承認。五、非貨幣性資產交換根據非貨幣行資產交換準則，認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常以補價占整個資產交換金額的比例是否低于25%作為參考。高于25%的，視為貨幣性資產交換，適用收入準則等相關規(guī)定。1、以換出資產賬面價值計量，不具有商業(yè)實質。借：固定資產、無形資產等 貸：庫存商品 應交稅費-應交增值稅（銷項稅額） 注意：即便會計處理正確，稅法規(guī)定應視同銷售，調增應納稅所得額，如果換出的是無形資產或不動產，還應該注意營業(yè)稅及附加。例如：12月31日257號憑證摘要：用閑置房產換取設備分錄：借：固定資產216，000 累計折舊 24，000貸：固定資產 240，000后附憑證：轉讓合同一份，載明用閑置房產換取關聯企業(yè)順發(fā)機械廠生產設備兩臺，合同沒有列明價格。經職業(yè)判斷，該交易沒有商業(yè)實質。該房產系2006年建造。12月轉讓閑置房產，房產公允價格為28萬元。經專業(yè)評估機構評估，重置成本為30萬元，九成新。問題分析：非貨幣性資產交換，根據稅法規(guī)定應當視同銷售。轉讓房產應當繳納營業(yè)稅及附加、土地增值稅、印花稅。計算分析：印花稅：購進和銷售都應納稅280000(5+3)/10000=224元營業(yè)稅=2800005%=14000元城建稅=140007%=980元教育費附加=140003%=420元地方教育附加=140001%=140元 注意：全國考試沒有地方教育附加以上稅費合計：15764元扣除項目合計30000090%+15764=285764元扣除項目金額大于銷售額，沒有增值額，不要繳納土地增值稅。應調增應納稅所得額=280000-216000=64000元。換入固定資產計稅基礎應為280000+15764=295764元。固定資產會計基礎為216000+15764=231764固定資產會計基礎小于計稅基礎64000元，形成可抵扣暫時性差異。賬務調整：與轉讓資產有關的稅金計入購進資產價值。借：固定資產15764貸 ：應交稅費-應交營業(yè)稅14000 -應交城建稅980 -應交教育費附加420 -應交地方教育附加140 -應交印花稅224 例如：某稽查局對某機床制造有限公司2008年度的納稅情況進行檢查，發(fā)現記賬憑證的會計分錄如下：借：工程物資 250，000貸：庫存商品-拋光機 250，000記賬憑證所附出庫單一份和貨物交換協議書一份。出庫單反映3月8日發(fā)出機床一臺，收貨方是某鋁制品有限公司。協議書簽訂的內容是該公司以成本為250，000元的機床一臺交換某鋁制品有限公司的作價351，000元的鋁合金門窗一批。再采用審閱法檢查該公司的銷售發(fā)票，獲知當月機床的平均銷售價格為300，000元（不含稅）。分析：該公司以機床交換鋁合金門窗，為具備商業(yè)實質、公允價值能夠計量的非貨幣性資產交換業(yè)務，應補增值稅51000元（30000017）；應補企業(yè)所得稅12500元（300000250000）25。應補的增值稅應計入工程物資中。六、技術轉讓所得。企業(yè)所得稅法所稱符合條件的技術轉讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個納稅年度內，居民企業(yè)轉讓技術所有權所得不超過500萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過500萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。注意轉讓的是所有權！營業(yè)稅規(guī)定:對于技術轉讓、技術開發(fā)業(yè)務和與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務所取得的收入免征營業(yè)稅！ 注意：這里是所得超過500萬元，不是收入。借：銀行存款無形資產減值準備累計攤銷貸：無形資產應交稅費應交營業(yè)稅（免）營業(yè)外收入（或借：營業(yè)外支出）例如：2008年12月22日，記帳憑證23號會計分錄：借：銀行存款10000，000 貸：無形資產-專利技術 3000，000 營業(yè)外收入-處置非流動資產損益7000，000經查該企業(yè)轉讓的專利技術收入中包含技術培訓收入300，000元。分析：企業(yè)技術轉讓所得=（10000，000-300，000-3000，000）=6700，000元，因此應調減應納稅所得額5850000元（其中5000，000元免稅，850，000元（6700，000-5000，000）50%）屬減半。如果是使用權，屬于特許權使用費收入（企業(yè)所得稅）轉讓無形資產（營業(yè)稅），會計上計入“其他業(yè)務收入”。 無形資產的出租1、應當按照有關收入確認原則確認所取得的轉讓收入借：銀行存款貸：其他業(yè)務收入2、將發(fā)生的與該轉讓有關的相關費用計入其他業(yè)務成本借：其他業(yè)務成本貸：累計攤銷銀行存款3、發(fā)生的相關稅費 （營業(yè)稅免稅）借：營業(yè)稅金及附加貸：應交稅費應交營業(yè)稅另外注意：專利權轉讓、專利實施許可所書立的合同，適用于“產權轉移書據”征收印花稅。非專利技術轉讓所書立的合同適用于技術合同征收印花稅。七、建造合同收入完工百分比法的運用（1）完工進度的確定累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例根據實際測定的完工進度確定 當期確認的合同收入合同總收入完工進度以前會計期間累計已確認的收入當期確認的合同費用合同預計總成本完工進度以前會計期間累計已確認費用后的金額當期確認的合同毛利當期確認的合同總收入當期確認的合同費用對于建造合同問題的歸納，應記住以下五筆會計分錄。（1）已發(fā)生的工程成本：借：工程施工合同成本貸：原材料、應付職工薪酬等（2）結算金額的賬務處理：借：應收賬款貸：工程結算（3）實際收到工程款的賬務處理：借：銀行存款貸：應收賬款（4）按完工百分比法確認收入、結轉成本：借：主營業(yè)務成本工程施工合同毛利（通常在借方）貸：主營業(yè)務收入（5）將工程結算與工程施工對沖：借：工程結算貸：工程施工合同成本合同毛利若某年合同預計總成本超過了合同總收入的金額，則當年確認收入的分錄為：借：主營業(yè)務成本貸：主營業(yè)務收入工程施工合同毛利如果年末合同預計總成本大于合同總收入，應將剩余的為完成工程預計損失確認為當前費用=預計總損失（1-完工程度） 借：資產減值損失 貸：存貨跌價準備完工時：借：存貨跌價準備 貸：主營業(yè)務成本八、其他收入注意預期未退包裝物押金收入確認和計量舉例：注意要將增值稅剔除。2008年2月份取得包裝物的押金收入11.7萬元，3個月后逾期，則逾期的押金收入增加應稅收入應該是11.7/（1+17%）=10萬元，當然，也是用10萬元計算銷項稅額。實行新準則的企業(yè)，對盤盈資產作為前期會計差錯處理，通過“以前年度損益調整”科目處理，在計稅時，應對盤盈資產價值作納稅調增，其未來成本或折舊也可在稅前扣除。 九、不征稅收入不征稅收入1.財政撥款。2.依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金。3.國務院規(guī)定的其他不征稅收入。注意是否符合！重要文件：財政部 國家稅務總局關于財政性資金 行政事業(yè)性收費 政府性基金有關企業(yè)所得稅政策問題的通知（財稅【2008】151號） 政府補助會計準則有兩種會計處理：收益法和資本法。收益法是將政府補助計入當期收益或遞延收益。 稅法規(guī)定計入收到當期收入總額中！對遞延收益，先調增后調減。 企業(yè)自政府取得的各類補助，以應稅為原則、免稅為例外 ！ 先征后返的流轉稅，在實際收到時計入營業(yè)外收入科目。除非稅法明文規(guī)定免征企業(yè)所得稅 ，其他都應作為應稅收入。 如：國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知（財稅【2008】1號）規(guī)定，軟件生產企業(yè)實行增值稅即征即退政策退還得稅款，由企業(yè)用于研究開發(fā)軟件產品和擴大再生產，不作為企業(yè)所得稅應稅收入，不予征收企業(yè)所得稅。財稅【2008】38號規(guī)定，自2008年1月1日起，核力發(fā)電企業(yè)取得的增值稅退稅款，專項用于換本付息，不征收企業(yè)所得稅。十、免稅收入1.國債利息收入。（不包括轉讓收入）注意：對于到期一次還本付息的債券，當年按照權責發(fā)生制原則確認的利息收入，應調減應納稅所得額。如果在到期前轉讓，不可以將轉讓收益中包含的利息收入剔除，國債利息收入的免稅待遇，應歸屬于國債到期的持有兌現人。2.符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性收益。是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。3.在中國境內設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯系的股息、紅利等權益性投資收益。2、3中，該收益都不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。例如：2008年投資收益全年貸方發(fā)生額950000元。其中，從上海浦東的聯營公司（適用稅率15%）分回利潤850000元；2007年1月購買金融債券1000000元，利率10%，三年后一次還本付息，本年確認收益100000元。稅務處理：從上海浦東的聯營公司分回利潤符合居民企業(yè)間股息紅利免稅政策，應調減應納稅所得額850000元。購買的金融債券按照合同約定三年后還本付息，當年不確認所得，應調減應納稅所得額100000元。4.符合條件的非營利組織的收入。（8項）十一、關于債券投資指企業(yè)購入并準備持有到期的各種債券，如國債等。反映在：”持有至到期投資中”科目中。（如果不準備持有到期，準備近期出售，則在“交易性金融資產”科目核算。如果不準備持有到期，但準備持有一年以上，反映在“可供出售的金融資產”科目核算。）會計上對債券利息收入的確認，堅持的是權責發(fā)生制，不考慮是否實際收到，稅法規(guī)定按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。因此對于此次還本付息的債券來說，會計上確認的利息收入，應納稅調減。在約定年度再全額確認所得額?！跋日{減，再調增”。企業(yè)2008年1月1日購買5年期國債，準備持有到期，面值10萬元，票面利率8%，到期一次還本付息14萬元。購買時:借：持有至到期投資-成本100000 貸：銀行存款 100000年末：借：持有至到期投資-應計利息8000 貸：投資收益8000應調減應納稅所得額8000元。如：2年后將尚未到期的一次還本付息的國債對外處置，取得轉讓收入120000元。會計處理如下：借：銀行存款120000 貸：持有至到期投資-成本100000 -應計利息16000 投資收益 4000稅法上確認的轉讓所得為12萬-10萬=2萬元，納稅調增16000元，并且不得享受國債利息收入免稅的待遇。國債利息收入的免稅待遇，應歸屬于國債到期的持有兌現人！十二、關于股權投資收益由于：1、符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性收益免稅；注意事項：免稅的投資收益應當同時符合以下條件：1、投資的對象必須是居民企業(yè)；2、投資方式應當是直接投資或投資公開發(fā)行并上市流通的股票持有時間在12個月以上。不符合以上兩個條件的投資收益，不能免予征收企業(yè)所得稅。2、國稅函【2008】264號規(guī)定，轉讓損失當年不超過當年實現的股權投資收益和股權轉讓所得的才可以扣除。因此建議： 在題中出現權益法核算股權投資收益為負數的情況，直接調增應納稅所得額；如果為正數，直接全部調減應納稅所得額； 再看有無股權投資轉讓情況，若有，再計算股權轉讓所得：轉讓所得= 轉讓收入-投資計稅基礎。 因為稅法規(guī)定，企業(yè)對外投資期間，投資資產的成本在計算應納稅所得額時不得扣除，企業(yè)轉讓或者處置投資資產時，投資資產的成本準予扣除。 轉讓所得的處理：若大于零，則調增應納稅所得額；若小于零，不調減了，因為已經前面調減了。A公司2008年利潤表中“投資收益”-1650萬元構成如下：（1）對B公司投資，采用權益法核算，年末根據B公司2008年虧損額計算的分擔額： 借：投資收益450萬元 貸：長期股權投資-損益調整 450萬元（2）轉讓對C公司投資，分錄如下：借：銀行存款 1000萬元 長期投資減值準備100萬元 投資收益 1200萬元 貸：長期股權投資-成本 1800萬元 -損益調整 300萬元 -其他權益變動 200萬元經查：投資成本1800萬元均為現金出資。針對此類問題：（1）調增應納稅所得額450萬元。（2）先調增應納稅所得額1200萬元。 涉及投資轉讓: 轉讓所得=1000萬元（收入）-1800萬元（計稅基礎）=-800萬元。 轉讓當期沒有其他投資收益和轉讓所得，因此該轉讓損失當期不能扣除。因此共應調增應納稅所得額1650萬元。 （向以后納稅年度結轉扣除。企業(yè)股權投資轉讓損失連續(xù)向后結轉5年仍不能從股權投資收益和股權投資轉讓所得中扣除的，準予在該股權投資轉讓年度后第6年一次性扣除）十三、公允價值變動損益財稅【2007】80號文件規(guī)定：企業(yè)以公允價值計量的金融資產、金融負債、以及投資性房地產等，持有期間公允價值變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額。一般情況下：計稅基礎=會計成本+購入時已到付息期但尚未領取的利息（或購入時已宣告但尚未發(fā)放的現金股利）+交易費用 例如：企業(yè)通過證券交易所購買上市公司股票，2007年4月購買價款1000萬元，2007年12月31日收盤價1200萬元，在2008年2月以700萬元賣出（相關稅費略）企業(yè)已經做出如下會計處理：2007年4月購買時借：交易性金融資產-成本10000，000 貸：銀行存款10000，0002007年12月31日確認公允價值變動時：借:交易性金融資產-公允價值變動 2000，000 貸：公允價值變動損益2000，000同時：借：公允價值變動損益2000，000 貸：本年利潤2000，000 年末要調減應納稅所得額200萬元。 2008年2月轉讓交易性金融資產時：借：銀行存款7000000 投資收益5000000 貸：交易性金融資產-成本10000000 -公允價值變動2000000 同時：借：本年利潤5000，000 貸：投資收益5000，0002008年稅收上確認處置損失為300萬元。調增應納稅所得額200萬元。十四、清算所得企業(yè)所得稅法第五十五條所稱清算所得，是指企業(yè)的全部資產可變現價值或者交易價格減除資產凈值、清算費用、相關稅費等后的余額。參考：企業(yè)所得稅法實施條例注釋。 企業(yè)清算所得企業(yè)的全部資產可變現價值或者交易價格資產凈值清算費用相關稅費注意：這里的資產凈值與稅法實施條例第74條規(guī)定不同。74條規(guī)定：指有關資產、財產的計稅基礎減除已經按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額。某居民企業(yè)因經營不善，已嚴重虧損多年，于2008年6月底被法院宣布破產，實施破產清算。經過清算后，賬面存貨和固定資產變現收入1850萬元，變現時收取各類債權實際收到150萬元，沒有收到債權損失50萬元；清算資產盤盈50萬元全部變現50萬元，無法償還的債務50萬元，發(fā)生清理費用40萬元，計算該企業(yè)清算時應繳納的企業(yè)所得稅額？清算前企業(yè)資產負債表如下：企業(yè)的全部資產可變現價值=（1850賬面固定資產存貨變現+150實收應收款項+50盤盈資產變現）-（100+180+100+200-50無法償還的債務）=1520萬元；資產凈值=資產總額-全部債務=1500資產總值-（100+180+100+200)所有債務=920萬元；企業(yè)清算所得企業(yè)的全部資產可變現價值或者交易價格資產凈值清算費用相關稅費=1520-920-40=560萬元。二、扣除檢查應注意的問題 1、超限額扣除。屬于稅法規(guī)定與會計規(guī)定不一致，調整應納所得額，不用調賬。 2、重復扣除。 3、會計差錯。要調整賬務。 4、提前或滯后扣除費用。 5、稅法與會計規(guī)定不一致。關于扣除主要問題舉例一、工資薪金扣除。會計上在“應付職工薪酬”科目核算。關鍵是合理的判定。重要文件：國稅函【2009】3號國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知 二、職工福利費扣除。會計上在“應付職工薪酬”科目核算。重要文件：國稅函【2009】3號國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知國稅函【2008】264號國家稅務總局關于做好2007年企業(yè)所得稅匯算清繳工作的補充通知規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費，首先應當沖減以前年度的結余金額，不足部分才能在當期所得稅前扣除 三、工會經費、職工教育費工會經費。會計上在“應付職工薪酬”科目核算。不超過工資總額2%，強調實際支付。教育經費。會計上在“應付職工薪酬”科目核算。不超過工資總額2.5%，超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。產生遞延所得稅資產。 對期初余額的處理：2008年實際發(fā)生的職工教育經費，超過工資薪金總額的2.5%部分沖減期初余額。 有關文件：財建【2006】317號（用途）特殊規(guī)定：職工教育經費的稅前扣除比率，國務院財政、稅務主管部門有特殊規(guī)定的，從其規(guī)定。 財稅【2008】1號：支出的培訓費全額扣除國家稅務總局關于企業(yè)技術創(chuàng)新有關企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知（財稅【2006】88號） 對當年提取并實際使用的才可以扣除。超支部分允許向以后年度結轉扣除。例如：2009年6月檢查發(fā)現：2008年，應付工資賬戶，全年貸方發(fā)生額15000，000元，借方發(fā)生額10000，000元。 應付福利費貸方期初余額1200，000元，借方發(fā)生額2100，000元。期末貸方余額為0元。工會經費借方發(fā)生額180，000元，附有工會組織的專用收據。職工教育經費借方發(fā)生額為500，000元。分析：應付工資借方發(fā)生額10000000元，允許稅前扣除，應調增應納稅所得額15000000-10000000=5000，000元；應付福利費，稅前扣除限額1000000014%=1400000元，企業(yè)期初貸方有余額1200000元。企業(yè)當年發(fā)生2100000元，超過期初貸方余額900000元，應屆定為當年的福利費支出，同時其小于福利費扣除限額1400000元，因此允許扣除的福利費支出為900，000元。工會經費，稅前扣除限額=100000002%=200000元，企業(yè)上交了180000元，沒有超過限額，可以全額扣除。職工教育經費，稅前允許扣除=100000002.5%=250000元，企業(yè)實際發(fā)生500000元，應調增應納稅所得額=500000-250000=250000元，余額在以后年度結轉扣除。形成遞延所得稅資產。產生應納稅暫時差異，應確認遞延所得稅資產25000025%=62500元借：遞延所得稅資產62500 貸：以前年度損益調整62500四、業(yè)務招待費扣除。會計中在管理費用中核算。稅法規(guī)定：實施條例43條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5。注意1：銷售（營業(yè)收入）包括稅法中的視同銷售收入。申報表-收入明細表中， “銷售（營業(yè)）收入合計”：金額為本表第213行。本行數據作為計算業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費支出扣除限額的計算基數。第2行營業(yè)收入，包括主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入，第13行視同銷售收入，包括（1）非貨幣性交易視同銷售收入、（2）貨物、財產、勞務視同銷售收入、（3）其他視同銷售收入。其中，營業(yè)收入中：讓渡資產使用權收入，指讓渡無形資產（商標權、專利權、專有技術使用權、版權、專營權）而取得的使用費收入以及租賃業(yè)務為基本業(yè)務的出租固定資產、無形資產、投資性房地產在營業(yè)收入中核算取得的租金收入。注意2：先計算扣除限額。實際發(fā)生數60%與限額比，取小者作為可以扣除數。計算出可以扣除的金額后，用實際發(fā)生的業(yè)務招待費-可以扣除數=調增數。？銷售（營業(yè)）收入是企業(yè)申報表中收入，還是經調整會計差錯后的收入呢？：調整后的銷售（營業(yè)）收入數！例如：2008年“管理費用業(yè)務招待費”累計發(fā)生額150000元，全部計入營業(yè)成本，經查，年末申報企業(yè)所得稅時未作任何調整。 另：基本資料中給定的營業(yè)收入總額1000萬元。參考答案：業(yè)務招待費扣除限額=1000萬元0.5%=5萬元業(yè)務招待費扣除數=15萬元60%=9萬元5萬元實際允許扣除的業(yè)務招待費=5萬元應當調整應納稅所得額=15萬5=10萬元五、廣告宣傳費會計上在銷售費用中核算。稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。產生遞延所得稅。注意：銷售（營業(yè)）收入包括稅法中的視同銷售收入。銷售（營業(yè)）收入是企業(yè)申報表中收入，還是經調整會計差錯后的收入呢？同樣是后者！注意廣告宣傳費與非廣告性贊助支出的區(qū)別，后者不允許扣除。廣告性質 的贊助支出作為業(yè)務宣傳費。非法廣告和宣傳費用不得扣除！六、公益性捐贈扣除會計處理：在“營業(yè)外支出”科目中核算稅法規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。重要文件：財稅2008160號 年度利潤0！首先是否屬于公益性捐贈。計算扣除限額，比較。注意2008年可以全額扣除的公益性捐贈。分別是：向四川地震災區(qū)公益性捐贈可以全額扣除。文件：財稅2008104號這里的利潤是申報表中的利潤，還是經本次檢查調整賬務后的利潤的？調整后的！2008年5月26日：47號憑證憑證摘要：向汶川地震災區(qū)捐款會計分錄：借：營業(yè)外支出公益救濟捐贈 500，000 貸：銀行存款 500，000原始憑證：南方市民政局收款收據一張，表明款項500000元。轉賬支票存根一張，票面金額為500，000元。核查備注：核查企業(yè)“營業(yè)外支出”賬，累計發(fā)生捐贈支出600，000元，其中公益捐贈為500，000元，非公益捐贈為100，000元。核查，企業(yè)的所有捐贈支出均在稅前扣除，未作稅前扣除調整。參考答案：向四川地震災區(qū)捐款可以全額扣除。非公益捐贈10萬元不得在稅前扣除。應調增應納稅所得額=10萬元=100，000元七、產品質量保證金會計上提取的質量保證金稅前不能扣除，稅法與會計有差異。借：銷售費用-產品質量保證 500，000 貸：預計負債-產品質量保證500，000應調增應納稅所得500，000元。八、研究開發(fā)費加計扣除內部研究開發(fā)費用的會計處理： 通過設置“研發(fā)支出”科目來核算，下設“費用化支出”和“資本化支出”兩個明細科目。賬務處理如下：（1） 發(fā)生研發(fā)支出：借：研發(fā)支出費用化支出 資本化支出貸：原材料 應付職工薪酬 銀行存款 （2）該專利技術已經達到預定用途：借：管理費用無形資產 貸：研發(fā)支出費用化支出資本化支出實施條例規(guī)定：企業(yè)所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發(fā)費用的加計扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術、新產品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規(guī)定據實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。注意：擅自擴大列支范圍 文件：國稅發(fā)2008116號例：2008年管理費用-研究開發(fā)費全年借方發(fā)生額7000，000元；管理費用-無形資產攤銷800，000元（此項攤銷費用為開發(fā)新產品形成無形資產的部分）分析：新產品新工藝的研究開發(fā)費允許加計扣除，應調減應納稅所得額700000050%=3500，000元。新產品新工藝的研究開發(fā)費形成資產的，攤銷額允許加計扣除，調減應納稅所得額=80000050%=400，000元。九、借款費用稅法規(guī)定：企業(yè)在生產經營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。企業(yè)為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。相關文件：財稅200780號因此稅法與會計規(guī)定一致了。必須掌握借款費用準則關于利息資本化的基本知識。會計中在財務費用或在建工程中核算借款利息資本化金額的確定在借款費用資本化期間內，每一會計期間的利息（包括折價或溢價的攤銷）資本化金額，應當按照下列方法確定：（一）為購建或者生產符合資本化條件的資產而借入專門借款的，應當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費