1、會(huì)計(jì)確認(rèn)理論缺陷及其改進(jìn) 認(rèn)維度拓展與多維確認(rèn)觀基于確鄭偉山東財(cái)經(jīng)大學(xué)摘要：會(huì)計(jì)確認(rèn)維度可理解為認(rèn)識(shí)、分析和描述會(huì)計(jì)確認(rèn)的視角，這種視角應(yīng)是多層次、 多角度的，但是，現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論體系恰恰缺乏這種維度上的完整性和認(rèn)識(shí)上 的系統(tǒng)性，由此導(dǎo)致會(huì)計(jì)確認(rèn)概念的狹隘、確認(rèn)標(biāo)淮的單一和平面化，進(jìn)而造成會(huì) 計(jì)確認(rèn)理論乃至整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架經(jīng)常陷入一種難以從根木上擺脫的困境。 因此，需要確立多維視角，從確認(rèn)對(duì)象、0標(biāo)、范圍、時(shí)間、標(biāo)準(zhǔn)等多個(gè)維度出發(fā)， 構(gòu)建基本邏輯一致、能夠涵蓋所有確認(rèn)環(huán)節(jié)和不同確認(rèn)對(duì)象、基于完整財(cái)務(wù)報(bào)告 范圍的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論框架。同時(shí)，基于不同的財(cái)務(wù)報(bào)告fi標(biāo)和對(duì)象維度，將會(huì)形成 一種多層

2、次、差異化的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系，由此推動(dòng)財(cái)務(wù)報(bào)告向多重報(bào)告體系和 平行報(bào)告模式轉(zhuǎn)化。上述會(huì)計(jì)確認(rèn)理論和財(cái)務(wù)報(bào)告模式的改變，凸顯出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 學(xué)科體系再次解構(gòu)重塑的必要，當(dāng)今會(huì)計(jì)理論發(fā)展和會(huì)計(jì)環(huán)境演變的某些新特征 都預(yù)示著這一歷史性節(jié)點(diǎn)的到來(lái)。關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)確認(rèn)維度;多維確認(rèn);表外確認(rèn);分層確認(rèn);確認(rèn)鏈;平行報(bào)吉;基金：山東省社科規(guī)劃項(xiàng)目（12ckjj02）on the defects and improvement of accounting recognitiontheorybased on the expansion ofrecognition dimension and multidimens

3、ional recognition viewzheng weiabstract：the dimension of accounting recognition can be considered as the perspectives to understand,analysis and describe accounting recognition, which should be a multi-level and multi-angle concept. however, it seems thats what exactly the existing accounting recogn

4、ition theory lacks of, which resulting to a narrowed concept of accounting recognition and sets of over-simplified and limited recognition standards. as the consequence, the theory of accounting recognition and even the whole financial accounting conceptual framework have been trapped into a dilemma

5、 which is quite difficult to get solved completely. therefore, its necessary to establish a multidimensional accounting recognition perspective, including all the basic factors of accounting recognition, such as the objects, the objectives,the scope, time and standards as well, in order to bui id an

6、 theoretical framework of accounting recognition based on the view of the full range of financial reports, with some consistent basic logic，and covering all recognition levels and different objects. such a framework, with different financial reporting objectives, will lead to a multiple reporting sy

7、stem and parallel-reporting pattern, in which it highlights some necessity of the deconstruction of financial accounting system. the new characteristic in theoretical development and environmental evolution of accounting shows that, the historic moment of such reconstruction is approaching.一、會(huì)計(jì)確認(rèn)維度概

8、念的提出及研宄背景所謂會(huì)計(jì)確認(rèn)維度，是指認(rèn)識(shí)、分析和描述會(huì)計(jì)確認(rèn)概念的視角，這種視角可以是 多方位、多層次、多角度的。維度是一個(gè)來(lái)源于數(shù)學(xué)的概念，是指描述某一對(duì)象 的獨(dú)立參數(shù)的個(gè)數(shù)，它是一種用來(lái)判斷和說(shuō)明事物的多元化的條件和概念，而不 是一個(gè)固定的數(shù)字。借鑒這一觀念，會(huì)計(jì)確認(rèn)的維度也可以是多元而非單一的。研宄會(huì)計(jì)確認(rèn)維度問(wèn)題的基本背景是，現(xiàn)奮的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論存在某些根本性缺陷， 制約和阻礙了高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定所需的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的完善，造成這一局 而的主要原因之一，就在于對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)維度的重視和認(rèn)識(shí)不足，更具體地說(shuō)，是 對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的研究缺乏多維視角，導(dǎo)致會(huì)計(jì)確認(rèn)理論不夠完整、系統(tǒng)而缺乏足夠 科學(xué)

9、性。因此，在對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論進(jìn)行系統(tǒng)反思的過(guò)程中，需要拓寬研宄視域， 引入會(huì)計(jì)確認(rèn)維度的概念,并立足于多維視角構(gòu)建立體的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論體系。這 不但有利于會(huì)計(jì)確認(rèn)理論研究的深入，而且對(duì)于拓展整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的研 允，推動(dòng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論整體創(chuàng)新發(fā)展都具有非?，F(xiàn)實(shí)的意義。但是，在本文前期 研究中，通過(guò)對(duì)“會(huì)計(jì)確認(rèn)維度”和“會(huì)計(jì)確認(rèn)理論體系”等概念為關(guān)鍵詞 的文獻(xiàn)檢索，幾乎沒有發(fā)現(xiàn)任何直接相關(guān)的文獻(xiàn),說(shuō)明這一研究視角尚處于近乎 空白的狀態(tài)，相對(duì)于會(huì)計(jì)確認(rèn)領(lǐng)域存在的諸多復(fù)雜而現(xiàn)實(shí)的問(wèn)題，更加凸顯了研 宄的迫切性。與此同時(shí)，確立會(huì)計(jì)確認(rèn)的多維度概念，嘗試構(gòu)建多維立體的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論框架， 已經(jīng)具備一定的

10、理論基礎(chǔ)和現(xiàn)實(shí)條件。近年來(lái)，以概念框架為核心的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基 礎(chǔ)理論研究持續(xù)深化，以彩色報(bào)告、綜合報(bào)告為代表的財(cái)務(wù)報(bào)告理論不斷創(chuàng)新， 加之以可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語(yǔ)言(xbrl)為標(biāo)志的會(huì)計(jì)信息化突破性應(yīng)用，都為會(huì) 計(jì)確認(rèn)觀念創(chuàng)新及思路拓展提供了必耍的理論準(zhǔn)備和研宄基礎(chǔ)，使基于多維視角 的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論體系構(gòu)建具有了現(xiàn)實(shí)性。二、相關(guān)文獻(xiàn)回顧與綜述“確認(rèn)” 一詞作為正式的會(huì)計(jì)概念，最早出現(xiàn)于20世紀(jì)30年代。paton ( 1938) 首先提出了 “收入確認(rèn)”的概念，并討論了在賬戶屮確認(rèn)收入的時(shí)機(jī)選擇。其 后，paton and littleton ( 1940 )對(duì)收入確認(rèn)提出了兩種確認(rèn)基礎(chǔ)即“銷售 基礎(chǔ)”

11、和“現(xiàn)金基礎(chǔ)”。這是與今天廣泛使用的“會(huì)計(jì)確認(rèn)”一詞和似的最早 概念，但是無(wú)論在內(nèi)涵還是在外延上，與今天相比顯然都有較大差異。推動(dòng)“確 認(rèn)” 一詞在會(huì)計(jì)上被廣泛接受和使用的是美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(atcpa)下屬的會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(apb,1970)，在其提出的第4號(hào)研宂報(bào)告屮集屮闡述了 會(huì)計(jì)的普遍適用原則，其中首先提出的就是“初始記賬原則”，包括決定進(jìn)入 會(huì)計(jì)處理系統(tǒng)的數(shù)據(jù)資料，進(jìn)入的時(shí)機(jī)，記錄的數(shù)額等，初步確立了與目前廣泛應(yīng) 用的會(huì)計(jì)確認(rèn)一詞類似的思想，但是該報(bào)告并未明確提出會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念。明確 提出并界定會(huì)計(jì)確認(rèn)概念的權(quán)威文獻(xiàn)，是美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb, 1984) 發(fā)布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

12、概念公告第5號(hào)(sfac no. 5)。在該公告屮，會(huì)計(jì)確 認(rèn)被定義為“將某一項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、營(yíng)業(yè)收入、費(fèi)用等正式地記入 或列入某一主體財(cái)務(wù)報(bào)表的過(guò)程”，并提出了會(huì)計(jì)確認(rèn)的四項(xiàng)基本標(biāo)準(zhǔn)，b卩“可 定義性，可計(jì)量性，相關(guān)性和可靠性”。此后的研究文獻(xiàn)使用的會(huì)計(jì)“確認(rèn)”一 詞，基本都接受或默認(rèn)了 sfacno. 5中的概念,并且大多在這一概念基礎(chǔ)上，圍繞 會(huì)計(jì)確認(rèn)的原則、標(biāo)準(zhǔn)等展開討論。因此可以說(shuō)，已有研宂大多將會(huì)計(jì)確認(rèn)視作 一個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表層面的概念，也就是將其理解為決定財(cái)務(wù)報(bào)表耍素進(jìn)入或退出報(bào)表 的過(guò)程，在會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方面，大多側(cè)重于初始確認(rèn)也就是進(jìn)入報(bào)表的環(huán)節(jié)?？傮w 上看，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)確認(rèn)理

13、論并未將會(huì)計(jì)確認(rèn)的各個(gè)環(huán)節(jié)作為一個(gè)整體來(lái)設(shè)計(jì)一套 協(xié)調(diào)一致的原則體系，也未與計(jì)量、披露等概念充分結(jié)合進(jìn)行系統(tǒng)研究。進(jìn)一步 分析會(huì)發(fā)現(xiàn)，這種狀況與會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念界定、或者認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)確認(rèn)的視角過(guò)于狹 隘有關(guān)。對(duì)于現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論的弊端，有不少學(xué)者提出了質(zhì)疑。早在上世紀(jì)70年代 初,sorter ( 1969)就曾對(duì)傳統(tǒng)“價(jià)值法”會(huì)計(jì)模式下的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量模式 提出激烈批評(píng)，并倡導(dǎo)采用“事項(xiàng)法”會(huì)計(jì)模式，將企業(yè)所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)分為不同 類型的“事項(xiàng)”，要求會(huì)計(jì)反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過(guò)程而非最終結(jié)果。這種觀點(diǎn)已經(jīng) 隱含了對(duì)多重確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的需耍，但由于與當(dāng)時(shí)的主流會(huì)計(jì)思想和實(shí)務(wù)中慣用的傳 統(tǒng)會(huì)計(jì)模式差距過(guò)于明顯，因此

14、一直未能在實(shí)務(wù)層面得到充分發(fā)展。葛家澍和劉 峰( 2003)曾指出，目前對(duì)于會(huì)計(jì)確認(rèn)的界定存在一個(gè)不足，即報(bào)表之外的事項(xiàng) 不作為確認(rèn)的對(duì)象，并提出應(yīng)擴(kuò)大會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念范疇，將部分表外信息納入確 認(rèn)范圍。其后，葛家澍和劉峰(2011)又從劃分財(cái)務(wù)報(bào)告體系的角度，提出對(duì)財(cái) 務(wù)報(bào)表與其他財(cái)務(wù)報(bào)告采用不同的會(huì)計(jì)程序：對(duì)于作為財(cái)務(wù)報(bào)告中心的財(cái)務(wù)報(bào) 表，運(yùn)用“確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)”等程序，以確保如實(shí)反映客觀實(shí)際；而在其他財(cái)務(wù)報(bào)告中則運(yùn)用“估計(jì)、判斷與模型、預(yù)測(cè)”，以提高滿足決策需求的“有用 性”。顯然，這種設(shè)想主要意在擴(kuò)展會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念外延，即納入確認(rèn)的對(duì)象范圍， 而會(huì)計(jì)確認(rèn)的內(nèi)涵并不發(fā)生實(shí)質(zhì)改變，因?yàn)楸硗庑?/p>

15、息或“其他”財(cái)務(wù)報(bào)告仍然 “不受確認(rèn)要求的限制”，也就是說(shuō)確認(rèn)的概念仍然限定于財(cái)務(wù)報(bào)表層面。其實(shí)， 區(qū)分財(cái)務(wù)報(bào)表和其他財(cái)務(wù)報(bào)告、或者表內(nèi)信息與表外信息的界限，并不一定完全 根據(jù)是否運(yùn)用“確認(rèn)、計(jì)量”還是“估計(jì)、判斷”等程序，畢竟表內(nèi)信息也有 很多是需要以估計(jì)和判斷為基礎(chǔ)的，反過(guò)來(lái)，表外附注或其他財(cái)務(wù)報(bào)告的信息，并 不完全是因?yàn)檫m用估計(jì)、判斷或預(yù)測(cè)程序才排除于報(bào)表之外的，也有一些是對(duì)報(bào) 表確認(rèn)的項(xiàng)目所做的補(bǔ)充說(shuō)明。換個(gè)角度看，某種程度上會(huì)計(jì)確認(rèn)本身就是一種 判斷，而宄竟哪些項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)列報(bào)，或者經(jīng)由其他財(cái)務(wù)報(bào)告披露， 其實(shí)也需要事先確立某種明確而一致的標(biāo)準(zhǔn)，甚至可以說(shuō)這種劃分本身就是以

16、一 種確認(rèn)或判斷為起點(diǎn)的。此外，區(qū)分不同類型的信息,也未必非要通過(guò)區(qū)分表內(nèi)和 表外兩種形式，還可以提供兩套或多套基于不同程序的財(cái)務(wù)報(bào)告(甚至還有可能是兩種不同的會(huì)計(jì)體系)這樣既可提供具有不同特性、能夠滿足不同需求的信息，又可避免在一套報(bào)告屮出現(xiàn)應(yīng)用不同概念棊礎(chǔ)或會(huì)計(jì)程序帶來(lái)的不一致性但是無(wú)論具體采取哪一種思路，首先都要解決相同的基本問(wèn)題會(huì)計(jì)確認(rèn)概念與范圍的界定。另一方面，有些學(xué)者注意到基于報(bào)表層面的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念在范圍和標(biāo)準(zhǔn)上偏于狹 隘的弊端，質(zhì)疑現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)原則制約了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,并試圖突破既有確認(rèn) 標(biāo)準(zhǔn)的束縛，提高財(cái)務(wù)報(bào)告的信息含量。不過(guò)，這些研究并不從修正這種確認(rèn)概念 和原則入手，而是在

17、接受和維持現(xiàn)有確認(rèn)概念的前提下，根據(jù)是否符合這些確認(rèn) 原則來(lái)決定不同的信息披露層次或方式，其中比較典型的就是wallman ( 1996) 提出的“彩色報(bào)告”或分層報(bào)告模式。不難看出，彩色報(bào)告觀念與會(huì)計(jì)確認(rèn)概 念之間存在著密切聯(lián)系。按照f(shuō)asb ( 1984)在其概念框架公告中提出的確認(rèn)標(biāo) 準(zhǔn)，即“可定義、可計(jì)量、相關(guān)性和可靠性”要求，很多需要反映的交易和事項(xiàng) 都無(wú)法全部滿足，也就不能納入財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)范圍，但這樣一來(lái)，又可能將某些 重耍信息遺漏或弱化。為此，彩色報(bào)告理論劃分了滿足上述確認(rèn)標(biāo)淮的不同程度 或?qū)哟?，并?jù)以決定有關(guān)信息列報(bào)或披露的形式。值得注意的是,彩色報(bào)告理論采 用的也是fasb

18、概念框架中的狹義會(huì)計(jì)確認(rèn)概念，即仍然將會(huì)計(jì)確認(rèn)定義在財(cái)務(wù) 報(bào)表層面，只是從財(cái)務(wù)報(bào)告上分層設(shè)計(jì)。不過(guò)，拋卻概念界定方面的局限，這種構(gòu) 想之中其實(shí)己經(jīng)蘊(yùn)含了多層次會(huì)計(jì)確認(rèn)的意味。還有的研宄從某些具體資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)著手，在分析中直觀地注意到現(xiàn)有會(huì)計(jì) 確認(rèn)理論在不同確認(rèn)環(huán)節(jié)之間未能充分銜接和相互協(xié)調(diào)的現(xiàn)象，其典型表現(xiàn)就是 初始確認(rèn)與終止確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)不完全相應(yīng)，而ii在確認(rèn)原則或標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)上主要集 屮在初始確認(rèn)環(huán)節(jié)，沒有將后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)納入系統(tǒng)考慮，更沒有將計(jì)量、披 露等相關(guān)概念與確認(rèn)結(jié)合為有機(jī)銜接的整體，由此進(jìn)一步質(zhì)疑這種會(huì)計(jì)確認(rèn)概念 的內(nèi)涵合理性，并提出有必要對(duì)其重新審視，和在廣義的概念基礎(chǔ)上構(gòu)

19、建一種更 為完整的會(huì)計(jì)確認(rèn)體系(鄭偉,2011)，但是對(duì)于具體如何定義廣義的會(huì)計(jì)確認(rèn) 概念或拓展會(huì)計(jì)確認(rèn)的視角，這方面研究并未形成明確的結(jié)論。對(duì)相關(guān)研宄的回顧和梳理表明，理論界已經(jīng)認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)確認(rèn)理論不完善所引發(fā)的 問(wèn)題，并對(duì)此進(jìn)行了多角度的探討，而且在研宄中也意識(shí)到現(xiàn)有確認(rèn)概念的狹隘， 但是總體上看，已有研宄并未充分挖掘問(wèn)題的根源，也沒有揭示出會(huì)計(jì)確認(rèn)視角單一、片面這一根本性缺陷，并就此展開系統(tǒng)性反思。因此，明確會(huì)計(jì)確認(rèn)的多維 度特征，立足于多維視角重新審視和定義會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念，進(jìn)而解決現(xiàn)有會(huì)計(jì)確 認(rèn)模式存在的問(wèn)題，是一種可能帶來(lái)根本性突破和值得嘗試的新思路。三、現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論的維度特征及主

20、要缺陷由于對(duì)確認(rèn)維度的認(rèn)識(shí)不足，異致研宄視角的單一和平面化，現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論 存在某些明顯的缺陷，其中比較突出的表現(xiàn)在：確認(rèn)概念和范圍不夠完整，確認(rèn) 環(huán)節(jié)不夠平衡、協(xié)調(diào)，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)缺乏普遍適用性和系統(tǒng)性。（一）確認(rèn)概念狹隘導(dǎo)致確認(rèn)范圍不完整 如前所述，目前會(huì)計(jì)確認(rèn)基本被限定為一個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表層面的概念，也就是將會(huì)計(jì) 確認(rèn)理解為決定財(cái)務(wù)報(bào)表要素進(jìn)入或退出報(bào)表的過(guò)程。按照這一概念，形成了某 些會(huì)計(jì)慣例：通常，在某些交易或事項(xiàng)不符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)但可能對(duì)企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利 益產(chǎn)牛.影響時(shí)，可通過(guò)在表外披露其相關(guān)信息，使信息使用者能夠評(píng)價(jià)由此所產(chǎn) 生的風(fēng)險(xiǎn)、報(bào)酬或可能的現(xiàn)金流量等；反之，如果企業(yè)終止確認(rèn)了某些資產(chǎn)或負(fù)

21、 債，但是保留/某種形式的繼續(xù)涉入，也就是仍然保留著該資產(chǎn)或負(fù)債可能帶來(lái) 的某些風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬時(shí)，也可通過(guò)表外披露增加財(cái)務(wù)報(bào)告的有用性。這種慣例可概 括為：不符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的信息就在表外披露，進(jìn)一步說(shuō)，是否滿足確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是決 定一項(xiàng)交易或事項(xiàng)在表內(nèi)列示還是在表外披露的關(guān)鍵。在這種慣例背后似乎隱含著以下互為因果的觀念：第一，表外信息是對(duì)表內(nèi)信息 的補(bǔ)充，因此其質(zhì)量要求和重要性都低于表內(nèi)信息；第二，表外信息披露無(wú)需像 表內(nèi)列報(bào)一樣遵循一套嚴(yán)格的標(biāo)準(zhǔn)和程序。但事實(shí)上，一項(xiàng)交易或事項(xiàng)在表內(nèi)確 認(rèn)還是表外披露，只是體現(xiàn)了有關(guān)信息是否符合現(xiàn)有的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并不能作 為判斷其是否重要的依據(jù)。比如，很多金融工具的虛

22、擬性特征決定了其在交易初 始階段不能完全滿足現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，因此無(wú)法作為金融資產(chǎn)或負(fù)債在報(bào)表中 確認(rèn)，只能以表外披露方式揭示有關(guān)信息，但是從決策相關(guān)性上看，這些表外信息 的價(jià)值可能顯著高于表內(nèi)確認(rèn)部分。類似現(xiàn)象說(shuō)明，是否符合現(xiàn)有確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)并不 足以代表有關(guān)信息的重要性，反倒是現(xiàn)有確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)本身的技術(shù)性缺陷可能導(dǎo)致某 些信息的重要性被掩蓋。其次，即便是在表外披露，也需要遵循一定的原則或標(biāo)準(zhǔn)， 比如哪些交易和事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)納入披露范圍，應(yīng)采用哪些估計(jì)手段或適用怎樣的判斷 依據(jù)等，從這個(gè)意義上，會(huì)計(jì)確認(rèn)不應(yīng)僅限于財(cái)務(wù)報(bào)表范疇，而應(yīng)當(dāng)是一個(gè)同樣 適用于表外信息的廣義概念。如閣1所示，目前表外附注的內(nèi)容可大致歸

23、納為三 方面，即財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)政策說(shuō)明、對(duì)報(bào)表項(xiàng)目的進(jìn)一步解釋和未在報(bào) 表中列示的重要事項(xiàng)，其中，會(huì)計(jì)政策說(shuō)明不需要確認(rèn)，對(duì)報(bào)表項(xiàng)目的說(shuō)明應(yīng)體現(xiàn) 報(bào)表確認(rèn)的相同原則，未在報(bào)表列示的重要事項(xiàng)也需要遵循一定的原則來(lái)保證信 息的一致性與有用性，但在現(xiàn)有的狹義會(huì)計(jì)確認(rèn)概念之下，顯然缺乏建立類似原 則的依據(jù)。圖1現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)概念的范圍及缺陷下載原圖確認(rèn)概念過(guò)于狹隘，導(dǎo)致信息披露缺乏必要的標(biāo)準(zhǔn)，更欠缺嚴(yán)密一致的概念基礎(chǔ) 和理論依據(jù)，其結(jié)果是表外信息的不斷增多成了簡(jiǎn)單的數(shù)量累積，卻缺乏規(guī)范的 u徑和質(zhì)量保證，其有用性也很難令人滿意。近些年來(lái),會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中以報(bào)表附注為 主體的表外披露內(nèi)容越來(lái)越多，但是有

24、益信息含量并未同步增加，反而常常受到 信息使用者的質(zhì)疑和詬病，很大程度上原因就在于此。而對(duì)表外披露不斷膨脹導(dǎo) 致的信息泛化和過(guò)載，投資者真正需耍的“有價(jià)值”信息經(jīng)常淹沒在円益泛濫 的信息汪洋之中，對(duì)相關(guān)信息的篩選和使用要求越來(lái)越高，除了部分專業(yè)機(jī)構(gòu)之 類的信息使用者外，大量不具備足夠?qū)I(yè)分析能力的普通信息使用者、特別是中 小投資者為代表的利益相關(guān)者往往難以應(yīng)付海量的信息而不堪重負(fù)，如果再缺乏 嚴(yán)謹(jǐn)?shù)脑瓌t綦礎(chǔ)來(lái)保證信息披露的水準(zhǔn)和明晰性，想要有效利用信息就更加困難, 這樣增加信息披露不但未能提高、反而可能降低其價(jià)值和關(guān)性。上述不盡合理的實(shí)務(wù)慣例，是以財(cái)務(wù)報(bào)表為邊界的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念的必然結(jié)果，而 這

25、種概念上的束縛顯然源于會(huì)計(jì)確認(rèn)視角的狹隘或者說(shuō)維度的單一。一直以來(lái)， 會(huì)計(jì)確認(rèn)都被習(xí)慣性地限定在財(cái)務(wù)報(bào)表層面，作為一個(gè)反映有關(guān)項(xiàng)r由進(jìn)入到退 出報(bào)表的直線式過(guò)程，成為一種平面化的概念，同時(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)對(duì)象的理解也只 有報(bào)表項(xiàng)目這個(gè)單一維度，而不是針對(duì)廣義的會(huì)計(jì)信息。正是被這種不完整的認(rèn) 識(shí)維度和概念朿縛了思路，導(dǎo)致會(huì)計(jì)確認(rèn)的范圍受限，完整的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系也難 以建立起來(lái)，為了應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量（有用性）和披露數(shù)量（充分性）之間的 矛盾，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中便產(chǎn)生了 “不能確認(rèn)即披露”的替代方法，但是顯然，這只是 一種避重就輕的權(quán)宜之計(jì)，實(shí)際是在回避而并未真正解決會(huì)計(jì)確認(rèn)的問(wèn)題。（二）不同確認(rèn)環(huán)節(jié)之間缺乏平衡

26、性、協(xié)調(diào)性和整體性從時(shí)間維度上看，會(huì)計(jì)確認(rèn)的過(guò)程可分為三個(gè)基木環(huán)節(jié)，即初始確認(rèn)、后續(xù)確認(rèn)和 終止確認(rèn)。在這三個(gè)環(huán)節(jié)中，0前的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論和相關(guān)規(guī)范主要偏重于初始確 認(rèn)，對(duì)其他兩個(gè)環(huán)節(jié)則沒有給予同樣的重視和充分研究，更沒有將各個(gè)確認(rèn)環(huán)節(jié) 捏合為一個(gè)系統(tǒng)性的完整概念（鄭偉，2011），因此，在各個(gè)確認(rèn)環(huán)節(jié)之間明顯 存在著不平衡和不協(xié)調(diào)，制約了會(huì)計(jì)確認(rèn)理論的完整性和實(shí)務(wù)有效性。首先，從 現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念就可看出，“列入財(cái)務(wù)報(bào)表的過(guò)程”這一定義顯然是對(duì)初 始確認(rèn)的概括；其次，從會(huì)計(jì)確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)上看，目前主要也是圍繞初始確認(rèn)環(huán)節(jié)， 后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)被簡(jiǎn)單理解為初始確認(rèn)項(xiàng)目的然延續(xù)和終結(jié)，因此缺乏 明確

27、的專門標(biāo)準(zhǔn)。這種對(duì)后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)的簡(jiǎn)單化理解可以概括為：當(dāng)一個(gè) 項(xiàng)h達(dá)到初始確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)并進(jìn)入報(bào)表后，發(fā)生的變動(dòng)作為該項(xiàng)h存續(xù)期間內(nèi)的后續(xù) 計(jì)量問(wèn)題，而終止確認(rèn)則意味著有關(guān)項(xiàng)目不再滿足初始確認(rèn)條件，即“自動(dòng)”退 出報(bào)表（或理解成金額變?yōu)榱悖５聦?shí)上，后續(xù)確認(rèn)并非單純的金額調(diào)整，也 就是說(shuō)并不一定都屬于計(jì)量范疇，比如，已確認(rèn)報(bào)表項(xiàng)目可能發(fā)生部分轉(zhuǎn)移或處 置的情況，這就與終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)糾纏在一起，特別是對(duì)于某些存在“粘性”特征 的金融工具，情況將更加復(fù)雜；另一方面，終止確認(rèn)也并不是已確認(rèn)報(bào)表項(xiàng)目 “自動(dòng)”退出那樣簡(jiǎn)單，尤其是對(duì)于衍生金融工只等項(xiàng)目，在初始確認(rèn)之后隨著 有關(guān)合同條款和履約情況的變化（

28、比如發(fā)生金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移），是否仍然符 合初始確認(rèn)條件經(jīng)常很難認(rèn)定，有時(shí)僅根據(jù)這一條件根本并不足以判斷已確認(rèn)項(xiàng) 目是否發(fā)生了實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)移。因此，在后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)階段簡(jiǎn)單套用初始確認(rèn)的 標(biāo)準(zhǔn)，不但在理論上不夠嚴(yán)謹(jǐn)，在實(shí)務(wù)上也缺乏足夠的可操作性。由于未能對(duì)后續(xù)確認(rèn)給予足夠重視和充分研究，目前在后續(xù)確認(rèn)環(huán)節(jié)并不存在嚴(yán) 謹(jǐn)?shù)脑瓌t或標(biāo)準(zhǔn)體系，己有的大多只是一些操作性的技術(shù)規(guī)范,這些規(guī)范主要來(lái) 白對(duì)實(shí)務(wù)的歸納，其至有時(shí)就是對(duì)某種現(xiàn)實(shí)壓力的妥協(xié)，因而缺乏充分的理論依 據(jù)和一致性。不僅如此，現(xiàn)有的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論雖然在時(shí)序上將后續(xù)確認(rèn)視為初始 確認(rèn)狀態(tài)的延續(xù)，但在標(biāo)準(zhǔn)上卻并未與初始確認(rèn)充分銜接和協(xié)調(diào)，更沒能形成理

29、 論上內(nèi)在一致的嚴(yán)密體系。因此，實(shí)務(wù)中經(jīng)常可以看到這樣的現(xiàn)象：僅僅因?yàn)樗?處確認(rèn)階段不同，即使性質(zhì)完全相同的項(xiàng)0也可能采用了看似孤立且彼此不同的 確認(rèn)原則，并且這些原則經(jīng)常發(fā)生缺乏嚴(yán)謹(jǐn)邏輯的反復(fù)變動(dòng)，這種現(xiàn)象在衍生金 融工具、人力資源、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等一些“特殊”項(xiàng)目的確認(rèn)上尤為常見。以金融 資產(chǎn)減值為例，從2009年開始，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（iasb）先后三次發(fā)布了關(guān) 于金融工具減值的征求意見，從提出以“預(yù)期損失模型”取代“己發(fā)生損失模 型”的動(dòng)議，到以“兩分法”彌補(bǔ)預(yù)期損失模型的缺陷，再到以“三階段”計(jì) 量模式進(jìn)一步細(xì)化和簡(jiǎn)化預(yù)期損失模型的應(yīng)用，iasb付出的努力和成本可謂巨 大，但是到目前為止

30、，始終沒能得到期望中的廣泛認(rèn)可。對(duì)此，很多研宂分別從 1asb建議模型的觀念基礎(chǔ)、可操作性、成本效益、后續(xù)影響等方面進(jìn)行了分析。 其實(shí)，拋卻預(yù)期損失模型木身的理論和實(shí)務(wù)缺陷，僅從會(huì)計(jì)確認(rèn)角度看，iasb的 建議就存在明顯漏洞，而il由此埋下了重大的理論隱患。在tasb的幾份征求意見 稿屮，本來(lái)有一個(gè)貫穿前后的基本邏輯,那就是最初的預(yù)期信用損失應(yīng)包含在金 融工具的定價(jià)之中（具體是在金融資產(chǎn)的收益率中），因此金融資產(chǎn)初始確認(rèn) 時(shí)就應(yīng)確認(rèn)“首円損失”，并在實(shí)際利率的計(jì)算當(dāng)中將該預(yù)期損失包含在內(nèi)， 在后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)對(duì)預(yù)期信用損失的重新評(píng)估修正對(duì)預(yù)計(jì)現(xiàn)金流量的估 計(jì)，并將金融資產(chǎn)定價(jià)中未包含的預(yù)

31、期信用損失的后續(xù)變化作為利得或損失計(jì)入 損益。在這種觀念k,資產(chǎn)的概念始終緊扣“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”這一核心，相應(yīng)的， 金融資產(chǎn)的性質(zhì)和計(jì)量在不同階段都具有相同的概念基礎(chǔ)，遵循相同的原則，由 此使初始確認(rèn)和后續(xù)確認(rèn)保持了難得的一致性2;但是，首円損失觀念本身的理 論基礎(chǔ)并不完善3,其可操作性也一直受到質(zhì)疑，面對(duì)實(shí)務(wù)界降低操作難度和成 本的強(qiáng)烈要求，在2013年征求意見稿中，tasb對(duì)預(yù)期損失模型進(jìn)行了多方面簡(jiǎn)化, 其屮一個(gè)突出的方面就是不再要求將預(yù)期信用損失反映在折現(xiàn)率屮分期攤銷，但 這樣一來(lái)，卻就此失去了概念體系上的完整性，后續(xù)確認(rèn)也再次與初始確認(rèn)割裂 開來(lái)，資產(chǎn)減值作為已確認(rèn)資產(chǎn)的價(jià)值變動(dòng)，仍然

32、只是單純的后續(xù)計(jì)量問(wèn)題，而不 是完整的后續(xù)確認(rèn)的一部分，從而失去了與初始確認(rèn)、終止確認(rèn)的聯(lián)系，在標(biāo)準(zhǔn)上 也不再具有觀念基礎(chǔ)上的一致性。事實(shí)上,資產(chǎn)減值不止是己確認(rèn)資產(chǎn)的價(jià)值變 動(dòng)，有時(shí)也包括性質(zhì)的（可能是部分的）變化,也就是既包括量變，又包括質(zhì)變， 從這個(gè)意義上說(shuō)，將減值視為后續(xù)確認(rèn)的一部分，比作為單純的計(jì)量范疇更為完 整（如果從廣義上看，甚至?xí)?jì)計(jì)量本身也可視為會(huì)計(jì)確認(rèn)的組成部分）。由 此可見，從會(huì)計(jì)確認(rèn)角度看，iasb改進(jìn)金融工只減值的努力未能保持概念基礎(chǔ)的 前后銜接和系統(tǒng)性，所以始終在理論一致性與實(shí)務(wù)可接受性之間搖擺，也就難以 從根本上保證方法的合理性。進(jìn)一步分析可以發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理

33、論在不同確認(rèn)環(huán)節(jié)上的“厚此薄彼”，以 及不同確認(rèn)環(huán)節(jié)在標(biāo)準(zhǔn)上的和對(duì)孤立和分裂，也是由于對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)概念的理解過(guò)于狹隘所致，而這同樣與會(huì)計(jì)確認(rèn)的維度過(guò)于單一有關(guān)。如果說(shuō)以財(cái)務(wù)報(bào)表為邊 界的認(rèn)識(shí)使會(huì)計(jì)確認(rèn)成為一個(gè)平面化的概念，那么在各個(gè)確認(rèn)環(huán)節(jié)上的不平衡則 使會(huì)計(jì)確認(rèn)被進(jìn)一步壓縮在初始確認(rèn)的范圍內(nèi)，成為一個(gè)非常有限的“點(diǎn)”而 失去了完整性。（三）確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)缺乏普遍適用性和系統(tǒng)性同樣是由于維度的不完整制約了會(huì)計(jì)確認(rèn)的視角和思路，特別是使會(huì)計(jì)確認(rèn)局限 于財(cái)務(wù)報(bào)表范疇和初始確認(rèn)環(huán)節(jié)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)在完整性和預(yù)見性方面有所 欠缺，不具備廣泛適用于各類確認(rèn)對(duì)象的普遍性。尤其值得注意的是，現(xiàn)有會(huì)計(jì) 確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)總體

34、是在以傳統(tǒng)報(bào)表項(xiàng)目為主要對(duì)象的基礎(chǔ)上建立起來(lái)的，缺乏對(duì)于一 些特殊交易或事項(xiàng)的適用性，另一方面，隨著經(jīng)濟(jì)技術(shù)的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)環(huán)境不斷 變化，需耍確認(rèn)的新型業(yè)務(wù)不斷涌現(xiàn)，這時(shí)，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)就經(jīng)常表現(xiàn)得差 強(qiáng)人意。在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告中，報(bào)告主體（如企業(yè)）是概念非常明確且持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)較為 穩(wěn)定的，但隨著信息化、網(wǎng)絡(luò)化的發(fā)展，企業(yè)組織形式也在發(fā)生重大變化，以特定 交易為棊礎(chǔ)組合不同生產(chǎn)要素的交易制度將產(chǎn)生越來(lái)越多的虛擬主體，這些主體 可能在業(yè)務(wù)完成后即告解散，并且其外部邊界還會(huì)根據(jù)效率需耍而隨時(shí)變動(dòng)，因 此會(huì)計(jì)確認(rèn)的空間范圍和比傳統(tǒng)意義上的企業(yè)發(fā)生了顯著變化。另一方面，新型 主體的主要資產(chǎn)往往是人力

35、資源、知識(shí)產(chǎn)權(quán)等帶有一定虛擬性的“軟資產(chǎn)”， 其自身特性決定了在確認(rèn)前提上不應(yīng)與傳統(tǒng)報(bào)表項(xiàng)目完全相同。從更深層次上看, 對(duì)不同會(huì)計(jì)確認(rèn)對(duì)象的信息關(guān)注點(diǎn)存在差別，相應(yīng)的確認(rèn)要求也會(huì)有所不同?？?慮到這些因素，對(duì)于特殊的會(huì)計(jì)確認(rèn)對(duì)象直接套用傳統(tǒng)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)恐怕既不合理、也不可行。隨著會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)日新刀異的發(fā)展,經(jīng)濟(jì)虛擬化程度日漸加深，那些“特 殊”的確認(rèn)對(duì)象，如環(huán)境會(huì)計(jì)要素、社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)要素、衍生金融產(chǎn)品等不斷涌 現(xiàn)，如何協(xié)調(diào)好這些特殊項(xiàng)目與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)確認(rèn)對(duì)象之間的差異，建立內(nèi)在邏輯一 致又具有良好針對(duì)性、適應(yīng)性的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系，一直是現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論未能從 根本上解決的問(wèn)題。以金融工具確認(rèn)為例來(lái)具體分析：相

36、對(duì)于普通資產(chǎn)和非金融負(fù)債，數(shù)量眾多的金 融工只、特別是衍牛.金融工只普遍以合同為基礎(chǔ)，也就是僅依賴合同形成的權(quán)利 義務(wù)、而不是實(shí)際的合同履行就可認(rèn)定其存在或成立，因此可稱之為“訂約項(xiàng) 目”，而傳統(tǒng)確認(rèn)對(duì)象往往以合同履行為前提，也就是需要某些交易或事項(xiàng)實(shí)際 發(fā)生，因此可稱為“履約項(xiàng)目”。顯然，二者性質(zhì)和確認(rèn)前提上的不同決定了其 確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)無(wú)法、也不應(yīng)完全相同，試圖以單一標(biāo)準(zhǔn)滿足不同確認(rèn)對(duì)象的特點(diǎn)和要 求，不但在理論上難以自洽，在實(shí)踐中也己被證明不可行。進(jìn)一步說(shuō)，如果不拓寬 研宄視角，在拓展會(huì)計(jì)確認(rèn)維度的基礎(chǔ)上建立一種分層次、有區(qū)別的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體 系，就很難在適應(yīng)不同確認(rèn)對(duì)象的差異化特征與保持整體理論

37、一致性之間實(shí)現(xiàn)平 衡，也就難免在不同確認(rèn)對(duì)象之間出現(xiàn)左右為難、反復(fù)搖擺的尷尬局而。前文舉 例分析的金融工具減值問(wèn)題，就從一個(gè)側(cè)面印證了這一點(diǎn)：有關(guān)信用損失計(jì)量的 建議方法之所以反復(fù)修改，既是因?yàn)閲@預(yù)期損失模型與己發(fā)生損失模型之間的 爭(zhēng)論難以平息，也反映了一種理論自洽與實(shí)務(wù)可接受性之間的沖突，背后隱含的 更深層問(wèn)題則是兩種確認(rèn)觀念的對(duì)立，它們分別適應(yīng)不同的計(jì)量屬性和報(bào)告模式, 反映了決策目的和信息使用要求上的不同側(cè)重，可以說(shuō)存在本質(zhì)性差異，因此寄望于在單一原則基礎(chǔ)上構(gòu)建兼容m種模式的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，無(wú)論從理論還是實(shí)務(wù)上都 缺乏可行性。擺脫會(huì)計(jì)確認(rèn)理論困境的思路:多維確認(rèn)理論框架的提出（一）解決會(huì)計(jì)確

38、認(rèn)問(wèn)題需要拓展會(huì)計(jì)確認(rèn)維度、采用多維視角以上問(wèn)題表明，現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論存在明顯缺陷，以此為依據(jù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也難以 保證邏輯嚴(yán)謹(jǐn)，進(jìn)而必然影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。同樣從上述分析中也不難看出， 造成現(xiàn)有會(huì)計(jì)確認(rèn)理論缺陷的主要根源在于認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)確認(rèn)的維度單一，從根木上 制約了研究視角的完整性和立體性，最終造成確認(rèn)概念狹隘、范圍冇限、缺乏協(xié) 調(diào)性和系統(tǒng)性等種種弊端。因此,要從根本上解決會(huì)計(jì)確認(rèn)的問(wèn)題,就需要對(duì)現(xiàn)有 的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論進(jìn)行系統(tǒng)反思，拓寬研宄視角，豐富會(huì)計(jì)確認(rèn)的維度概念，在多 維視角基礎(chǔ)上構(gòu)建多層次、立體式的會(huì)計(jì)確認(rèn)理論體系,使之不僅適用于財(cái)務(wù)報(bào) 表范圍，而且適用于整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)告甚至更為廣泛的綜合報(bào)告

39、；不僅滿足初始確認(rèn), 也能兼顧后續(xù)確認(rèn)及終止確認(rèn)環(huán)節(jié)，并實(shí)現(xiàn)各環(huán)節(jié)的銜接協(xié)調(diào)；不僅針對(duì)現(xiàn)有 的一般確認(rèn)對(duì)象，也能預(yù)見性地適用于特殊項(xiàng)目，最終建立一套相對(duì)完整、廣泛 適用且內(nèi)在協(xié)調(diào)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系。這不僅可以豐富和完善會(huì)計(jì)確認(rèn)理論，從而根 本性的解決會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題，而且可以藉此契機(jī)，推動(dòng)整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論體系的創(chuàng) 新發(fā)展。（二）構(gòu)建多維會(huì)計(jì)確認(rèn)體系客觀上已具備一定基礎(chǔ)和條件隨著外部環(huán)境變化與會(huì)計(jì)學(xué)科自身發(fā)展，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)定位的理解正發(fā)生著深刻變 化，會(huì)計(jì)活動(dòng)的重心逐步轉(zhuǎn)變，管理職能不斷強(qiáng)化，對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求和使用也 更加側(cè)重于內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理方面。和對(duì)于這一要求，傳統(tǒng)的以一套標(biāo)準(zhǔn)格式財(cái)務(wù)報(bào) 告滿足所有外部需

40、求的會(huì)計(jì)信息生成和報(bào)告模式顯得越來(lái)越力不從心，這為會(huì)計(jì) 的變革提出了需求和方向，也為會(huì)計(jì)確認(rèn)維度拓展和多維確認(rèn)體系構(gòu)建提供了理 論依據(jù)，而信息技術(shù)的進(jìn)步及其會(huì)計(jì)應(yīng)用則為此創(chuàng)造了有利的客觀條件。首先，“事項(xiàng)法”會(huì)計(jì)模式的實(shí)務(wù)化既對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)觀念更新和維度拓展提出了需 求，也為其提供了理論依據(jù)。近年來(lái)信息技術(shù)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的發(fā)展與深化應(yīng)用，使 早在上世紀(jì)由g. h. sorter和w. j. vatter等提出的事項(xiàng)法會(huì)計(jì)模式終于具備 了實(shí)現(xiàn)的條件，隨之很可能在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域掀起重大的變革浪潮。事項(xiàng)法提出了 明顯不同于傳統(tǒng)“價(jià)值法”的會(huì)計(jì)模式，要求會(huì)計(jì)反映企業(yè)所有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，包括 環(huán)境變動(dòng)等相關(guān)信息，而且耍

41、涵蓋經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的完整過(guò)程而不僅是最終結(jié)果，提供 經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的細(xì)節(jié)而不僅是籠統(tǒng)的概貌。顯然，傳統(tǒng)的集中式、格式化的單一財(cái)務(wù) 報(bào)告很難勝任這一目標(biāo)，為此另一種截然不同的思路應(yīng)運(yùn)而生，即以事項(xiàng)為基礎(chǔ) 報(bào)告具體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。相對(duì)于這一要求，僅從固定的財(cái)務(wù)報(bào)表范圍考慮會(huì)計(jì)確認(rèn) 原則顯然不足以為財(cái)務(wù)報(bào)告提供完備的基礎(chǔ)，必須根據(jù)不同類型會(huì)計(jì)事項(xiàng)的特點(diǎn), 并結(jié)合與之相關(guān)的報(bào)告目的（或信息使用者的需求），建立基本概念一致而又 有針對(duì)性的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系。這恰與擴(kuò)展會(huì)計(jì)確認(rèn)維度和范圍、健全會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn) 體系的思路不謀而合。其次，以分層報(bào)告和綜合報(bào)告為代表的財(cái)務(wù)報(bào)告研宄進(jìn)展，與多層次、分類別會(huì)計(jì) 確認(rèn)思想互為支撐，為構(gòu)建多層

42、次會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系提供了理論啟發(fā)和支持。如 前所述，以“彩色報(bào)告”為代表的分層報(bào)告觀念，已經(jīng)體現(xiàn)了超越單一確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn) 的思想，只是由于保留y傳統(tǒng)的狹義確認(rèn)概念，使其思路未能進(jìn)一步擴(kuò)展至分層確認(rèn)。不過(guò)，這種構(gòu)想己經(jīng)從一個(gè)側(cè)面為多維確認(rèn)觀提供了啟示如果突破將會(huì)計(jì)確認(rèn)概念限定在報(bào)表層面的束縛，將其視為一個(gè)基于廣義財(cái)務(wù)報(bào)告范疇的 分層次的概念，則信息的分層報(bào)告完全可以理解為不同層次確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)用。從 這個(gè)意義上，會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題有望與財(cái)務(wù)報(bào)告理論實(shí)現(xiàn)整合。近年來(lái)以綜合報(bào)告為 代表的研究進(jìn)展，進(jìn)一步拓寬了對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的認(rèn)識(shí)和研究思路，為分層確認(rèn)的觀 念提供了更為廣闊的應(yīng)用空間。再次，以xbrl為代表的信息技術(shù)發(fā)

43、展及其與會(huì)計(jì)的融合，不僅推動(dòng)了會(huì)計(jì)信息化 的巨大進(jìn)展，而且給財(cái)務(wù)報(bào)告模式變革帶來(lái)深遠(yuǎn)影響，也對(duì)包括會(huì)計(jì)確認(rèn)在內(nèi)的 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論創(chuàng)新產(chǎn)牛.了巨大的推動(dòng)作用。如果說(shuō)事項(xiàng)法會(huì)計(jì)和分層報(bào)告理 論只是對(duì)分層次、分類別確認(rèn)提出了理論需要，那么會(huì)計(jì)信息化的突破性發(fā)展、 特別是xbrl的應(yīng)用推廣則為此提供丫現(xiàn)實(shí)技術(shù)條件,使之具有丫實(shí)務(wù)層面的可 行性。xbrl通用分類標(biāo)準(zhǔn)所依據(jù)的相同基礎(chǔ)有利于確保基本確認(rèn)原則的協(xié)調(diào)統(tǒng) 一，同時(shí)，其分類標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)例文檔的可擴(kuò)展性又可滿足不同確認(rèn)對(duì)象的個(gè)性耍求， 更為重要的是，其高度靈活的報(bào)告牛.成及應(yīng)用形式、快速?gòu)?qiáng)大的信息處理能力， 使之可以突破傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告的形式限制，實(shí)現(xiàn)自由

44、、快捷且方便的按需組合并報(bào) 告信息，同時(shí)大大減少分類確認(rèn)和報(bào)告的麻煩及成本，這種技術(shù)進(jìn)步與會(huì)計(jì)理論 創(chuàng)新結(jié)合起來(lái)，將為后者掃清重要障礙，使其具備了現(xiàn)實(shí)可行性。需要指出的是，上述條件大多直到近年才初步具備，有些方面仍不夠成熟，同時(shí) 對(duì)于這些變化可能產(chǎn)生的深遠(yuǎn)影響，無(wú)論是會(huì)計(jì)理論界還是實(shí)務(wù)界的認(rèn)識(shí)都不夠 充分，加之基于價(jià)值法的傳統(tǒng)報(bào)告觀念根深蒂固，這可能是多維確認(rèn)理念未能更 早得到重視和接受的原因。（三）構(gòu)建多維會(huì)計(jì)確認(rèn)理論框架的基本思路首先，需耍明確會(huì)計(jì)確認(rèn)的多維度屬性，在此基礎(chǔ)上充分認(rèn)識(shí)和定義會(huì)計(jì)確認(rèn)的 基木維度或稱初始維度。從現(xiàn)有會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)角度看，這些基木維度至少應(yīng)括會(huì)計(jì) 確認(rèn)的對(duì)象、范圍、0

45、標(biāo)、吋間、標(biāo)準(zhǔn)（或原則）等幾個(gè)方面。例如,從確認(rèn) 對(duì)象維度上看，主要反映丫會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)即各類交易和事項(xiàng)，其具體內(nèi)容 可從確認(rèn)范圍維度上分為財(cái)務(wù)報(bào)表要素與非報(bào)表要素兩大層次，在報(bào)表要素中又 可進(jìn)一步細(xì)分為資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用、利得、損失等，而從確認(rèn)的時(shí)間維度 上看，乂可劃分為初始確認(rèn)、后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)等階段，如果將以上維度結(jié)合起 來(lái)，就可得到每一確認(rèn)對(duì)象在不同階段的“鏡像”，再進(jìn)一步結(jié)合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)維度 進(jìn)行研究，就可分別設(shè)計(jì)出每種確認(rèn)對(duì)象在各個(gè)確認(rèn)階段的具體確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。在明 確這些基本維度交互關(guān)系的基礎(chǔ)上，還可以進(jìn)一步擴(kuò)展研宂其他維度，直至形成 較為完整的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系。其次，在多維觀念

46、基礎(chǔ)上拓展會(huì)計(jì)確認(rèn)概念和范圍。如前所述，從財(cái)務(wù)報(bào)表層面 定義的會(huì)計(jì)確認(rèn)概念不能充分體現(xiàn)完整的會(huì)計(jì)信息披露要求，由此會(huì)影響確認(rèn)標(biāo) 準(zhǔn)的健全性。事實(shí)上,如果從廣義的財(cái)務(wù)報(bào)告而不僅是報(bào)表層面考慮,會(huì)計(jì)信息在報(bào)表內(nèi)確認(rèn)和報(bào)表外披露是有聯(lián)系的，表外披露可以看作資產(chǎn)和負(fù)債達(dá)到初始“報(bào)表確認(rèn)”條件而進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表、或者達(dá)到終止“報(bào)表確認(rèn)”但未達(dá)到終 止“報(bào)告確認(rèn)”狀態(tài)之前的“過(guò)渡”，同時(shí)，表外披露與表內(nèi)確認(rèn)一樣，都需要 依據(jù)某些原則或標(biāo)準(zhǔn)，這樣看來(lái)，會(huì)計(jì)確認(rèn)并不必然是一個(gè)僅僅適用于報(bào)表層面 的概念（鄭偉，2011）。由此進(jìn)一步設(shè)想,如果將會(huì)計(jì)確認(rèn)拓展為包括“表外確 認(rèn)”的廣義概念，并建立與之和應(yīng)的多層次確認(rèn)標(biāo)

47、準(zhǔn)，完全可以創(chuàng)新現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào) 告形式，使報(bào)表附注中的大量信息與表內(nèi)信息具備一致的邏輯基礎(chǔ)，并可在特定 前提下合理的相互轉(zhuǎn)化,從而形成更具協(xié)調(diào)性的整體。如前所述，wallman的彩色報(bào)告理論中隱含了分層確認(rèn)的思想，以下即借鑒該理 論，說(shuō)明將會(huì)計(jì)確認(rèn)概念由報(bào)表層面擴(kuò)展至報(bào)告層面，并打通表內(nèi)表外聯(lián)系、實(shí)現(xiàn) 信息動(dòng)態(tài)轉(zhuǎn)換的基本原理。按照決策有用的信息觀，會(huì)計(jì)信息的首要質(zhì)量要求是 相關(guān)性，因此這是會(huì)計(jì)確認(rèn)的核心條件，再結(jié)合其他條件是否滿足，就可以確定 會(huì)計(jì)確認(rèn)的幾個(gè)層次（如圖2所示）：（1）同時(shí)滿足相關(guān)性、可靠性、可定義 與可計(jì)量要求的信息，可視為符合第一層次確認(rèn)要求，作為財(cái)務(wù)報(bào)表要素列示； （2）滿足相

48、關(guān)性、可定義與可計(jì)量要求，但不滿足可靠性要求的信息，可視為符 合第二層次確認(rèn)要求，作為表外“估計(jì)性”項(xiàng)目列示；（3）僅滿足相關(guān)性與可 定義性，不滿足可計(jì)量耍求的信息，可視為符合第三層次確認(rèn)耍求，作為表外 “定性”信息披露；（4）僅滿足相關(guān)性，不滿足其他要求的信息，可視為符合第 四層次確認(rèn)要求，作為表外“不確定性”信息披露；（5）不滿足相關(guān)性的信息 不進(jìn)行確認(rèn)；（6）在后續(xù)確認(rèn)階段，根據(jù)有關(guān)條件的變動(dòng)，已確認(rèn)交易或事項(xiàng)可 能在表內(nèi)、表外的不同確認(rèn)層次上發(fā)生變化，如果確認(rèn)條件不變、僅數(shù)量或金額 發(fā)生變動(dòng)的，作為后續(xù)計(jì)量問(wèn)題處理,而當(dāng)核心的相關(guān)性特征消失，則應(yīng)終止確 認(rèn)。這種分層次確認(rèn)的思路突破了將

49、會(huì)計(jì)確認(rèn)概念限定在報(bào)表層面的束縛，從完 整的財(cái)務(wù)報(bào)告層面上重新定義，但并不是將表外信息簡(jiǎn)單納入表內(nèi)確認(rèn)，而是在 保持二者界限的基礎(chǔ)上進(jìn)一步細(xì)分和規(guī)范化。這樣做的好處是：第一，表外信息 與表內(nèi)信息一樣具有了明確的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，使財(cái)務(wù)報(bào)告總體上更加完整和規(guī)范；第 二，保持了財(cái)務(wù)報(bào)告整體確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)在邏輯一致，即體現(xiàn)相同的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo) 和信息質(zhì)量要求，使表內(nèi)、表外信息具有相互銜接協(xié)調(diào)的原則基礎(chǔ)；第三，由于確 認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更加完整和立體，根據(jù)己確認(rèn)交易或事項(xiàng)的后續(xù)變化，可以實(shí)現(xiàn)有關(guān)對(duì)象 在不同確認(rèn)層次之間、包括表內(nèi)表外的合理轉(zhuǎn)化，提高會(huì)計(jì)信息的動(dòng)態(tài)反映能力 和有用性。圖2基于財(cái)務(wù)報(bào)告層面的會(huì)計(jì)確認(rèn)層次（以決策有

50、用觀為目標(biāo)）下載原圖再次，構(gòu)建多維度的立體式會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系。這是會(huì)計(jì)確認(rèn)理論體系改進(jìn)和革 新的核心，也是解決當(dāng)前會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題的關(guān)鍵。由于在單一報(bào)告框架內(nèi)設(shè)計(jì)唯一 確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的思路己被實(shí)踐證明不可行，因此，需要將分層確認(rèn)觀念與財(cái)務(wù)報(bào)告理 論創(chuàng)新相結(jié)合，構(gòu)建一種分層次、立體化的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系。具體可從會(huì)計(jì)確認(rèn)的 時(shí)間維度、范圍維度、目標(biāo)維度、對(duì)象維度等方面進(jìn)一步考慮。從時(shí)間維度上看， 確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)計(jì)應(yīng)劃分階段，包括初始確認(rèn)、后續(xù)確認(rèn)和終止確認(rèn)，形成不僅時(shí)序 上和互銜接、而且邏輯上相互協(xié)調(diào)的完整過(guò)程,可稱之為一個(gè)確認(rèn)周期或“確認(rèn) 鏈”。從確認(rèn)范圍上考慮，確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有必要分層次設(shè)計(jì)，使之能夠涵蓋整個(gè)財(cái)務(wù) 報(bào)告，縱向上可借鑒彩色報(bào)告理論設(shè)計(jì)不同層次的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn),橫向上還可考慮不 同的報(bào)告目標(biāo)和信息需求4,以豐富和完善財(cái)務(wù)報(bào)告的體系。從確認(rèn)目標(biāo)維度上 看，不同的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)反映了不同的信息需求，也決定了不同的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 特征和確