1、INTERNATIONALTAXATIONINCHINA 稅收國際協(xié)調(diào)對會計準則 國際協(xié)調(diào)的制約作用郭 小 東 (廈門大學(xué)經(jīng)濟學(xué)院,福建廈門 361005【 摘 要 】 稅收特別是所得稅影響著會計的發(fā)展。稅收國際協(xié)調(diào)的 范圍、進 程 和 機 構(gòu) 均 對 會 計 準 則 國 際 協(xié) 調(diào) 產(chǎn) 生 制 約 作 用 。為此,我 國政府應(yīng)加快稅收國際協(xié)調(diào)步伐,加快會計國際化進程,以換取更多 的 投 資 者 和 融 資 機 會 ,取 得 更 健 康 的 經(jīng) 濟 發(fā) 展 ?！娟P(guān)鍵詞】稅 收 國 際 協(xié) 調(diào) ; 會 計 準 則 國 際 協(xié) 調(diào) ; 制 約 作 用 【中圖分類號】F810.422【文獻標識碼】A

2、 【文章編號】1006-3056(2005 01-0042-03廣義上說,稅收國際協(xié)調(diào)應(yīng) 延 伸 至 各 國 之 間 稅 種 和 稅制要素之間乃至相關(guān)稅收政策的 全方位協(xié)調(diào),這種所謂“稅制國 際協(xié)調(diào)”的概念,其延伸除稅收 管轄權(quán)的協(xié)調(diào)之外,還應(yīng)包括各 國稅制在國際范圍內(nèi)的趨同乃至 某種形式的一體化。本文將主要 沿用“廣義稅收國際協(xié)調(diào)”的定 義 。稅 收 國 際 協(xié) 調(diào) 與 會 計 準 則國際協(xié)調(diào)的內(nèi)在聯(lián)系體現(xiàn)為六個 方面 。本文研究的重點是稅收 國際協(xié)調(diào)對會計準則國際協(xié)調(diào)的 制約作用。美國著名會計學(xué)家斯 蒂 芬 澤 夫 (StephenZeff 1978年在 “經(jīng)濟后果”學(xué)說的興起 一文中指出

3、:“ 經(jīng)濟后果指的 是,會計報告對企業(yè)政府工會投 資者和債權(quán)人決策行為的影響。 這些個人或團體行為的后果被認為可能影響其他團體的利益。 ”因此,會計準則國際協(xié)調(diào)不僅是 一個技術(shù)范疇,同時也是一個政 治范疇,它是主權(quán)國家為了自身 綜合利益最大化而相互博弈的結(jié) 果,主權(quán)國家在會計準則國際協(xié) 調(diào)過程中的參與程度也將直接影 響會計準則國際協(xié)調(diào)的進程。因 此,在推進會計準則國際協(xié)調(diào)的 進程中,就必須要考慮作為國家 主權(quán)存在形式之一的稅收國際協(xié) 調(diào)對其所產(chǎn)生的制約作用。稅 收 國 際 協(xié) 調(diào) 的 范 圍 制 約會計準則國際協(xié)調(diào)由 于 各 國 影 響 會 計 的 環(huán) 境 因素不同,世界上幾乎沒有一個 國家的

4、會計模式與實務(wù)和別國完 全相同。按文化區(qū)域劃分,會計 模式可分為:盎格魯薩克遜 會計,以英國和美國為代表;北歐會計(如荷蘭 ;日耳曼 會計(如德國 ;拉丁會計(如參見鄧力平,曲曉輝.稅收國際協(xié)調(diào)與會計準則全球趨同關(guān)系之辨析.會計研究,2003(9 轉(zhuǎn)引自曲曉輝.會計準則國際發(fā)展的利益關(guān)系分析.會計研究,2003(1從 國際 IN TERNATION ALT A X A T I O N 稅收法國 ;亞洲會計(如日本 。就 會計與稅收的關(guān)系而言,盎格魯 薩 克 遜 會 計 受 稅 法 的 影 響 最 小。但即使是在盎格魯撒克遜 會計模式的國家,公司的稅收顯 而易見對公司的凈利潤金額和其 他 財 務(wù)

5、 報 告 事 項 有 著 顯 著 的 影 響。更重要的是,有研究顯示在 歐洲大陸國家和日本,公司所得 稅的相關(guān)法規(guī)對會計計量和計價 規(guī) 則 起 著 決 定 性 的 影 響 作 用 , 如 :德 國 稅 法 對 德 國 公 司 的 約 束作用比商法、公司法來得更為 細致、具體。它規(guī)定公司的會計 期間收入、費用的計算方法、分 配方法、賬簿記錄必須同稅收目 標保持一致,會計報表上的收益 必須同應(yīng)稅收益保持一致。如果 會計記錄與稅法條款不符,稅務(wù) 機 關(guān) 可 以 拒 絕 以 其 作 為 計 稅 依 據(jù),如果稅務(wù)審計時發(fā)現(xiàn)企業(yè)未 遵守稅法規(guī)定,則全部所得稅抵 免都將被取消,虧損結(jié)轉(zhuǎn)也不例 外。這種會計報

6、表和納稅報表必 須一致的強制做法,使得納稅人 為了能夠從納稅抵免中獲取最大 利益,在編制報表時總是主動服 從稅法要求的會計原則和方法。 這 在 德 國 被 稱 為 “ 決 定 原 則 ” (determinationprinciple , 即 會 計 記 錄 和 報 表 應(yīng) 服 從 稅 務(wù) 目 的 稅收決定原則。雖然法國會計實務(wù)與“會計 總方案”密切相關(guān),但一般情況下,稅法凌駕于會計規(guī)則之上。一方面稅務(wù)當局是商法所明確規(guī)定的法定會計信息使用者;另一方面稅法高度獨立,稅務(wù)當局不僅確定用于納稅申報的財務(wù)報表的內(nèi)容和格式,而且規(guī)定了許多實際財務(wù)會計和報告實務(wù)。法國第一部所得稅法于 1914年通過,并

7、建立了稅收與保持會計記錄之間的聯(lián)系。由于稅法一般是從納稅控制管理以及國家政治或經(jīng)濟的宏觀目標出發(fā),制定相應(yīng)條款(如 為 實 現(xiàn) 某 種 社 會 經(jīng) 濟 目 標 ,將一些不符合會計準則的折舊和準備作為費用列入財務(wù)報表藉以抵稅,從而使報表反映的內(nèi)容可能影響信息的“真實” ,因此,法國 會 計 也 被 稱 為 稅 務(wù) 導(dǎo) 向 型 會計。另外,奧地利、以色列、瑞士等國的會計也屬于稅務(wù)導(dǎo)向型會 計 。前 文 已 提 到 廣 義 的 稅 收 協(xié)調(diào)不僅包括稅收管轄權(quán)沖突的協(xié)調(diào),還包括各國的稅種、稅制各要素及相關(guān)稅收政策的協(xié)調(diào),其中主要是所得稅的協(xié)調(diào)。所得稅的國際協(xié)調(diào)主要包括稅基、稅收制 度 的 協(xié) 調(diào) ,

8、稅 基 因 各 國 對 折舊、存貨持有收益、資本收益、虧損、股利收益和某些費用及其他許多事項的處理不同而不同,這也造成了會計處理方法在不同國家間存在差異。如所有國家的稅務(wù)當局均對應(yīng)納稅所得額計算中的折舊金額感興趣,這一興趣有的具體到折舊所采用的方法和 折舊率(如在大多數(shù)國家中 ,但 有的國家則只有當折舊費用不合 理時才予以干涉(如在荷蘭 ,在 法、德國家中會計的折舊額通常 應(yīng) 與 稅 收 確 定 的 折 舊 額 保 持 一 致,而在盎格魯撒克遜會計模 式國家的會計則無此要求,這一 差異的影響是,在法、德國家中 除了集團公司的會計,其他公司 的會計中幾乎不存在遞延稅項這 一會計概念。因此,稅收國

9、際協(xié) 調(diào)范圍的拓展會推進會計準則的 國際協(xié)調(diào)。稅 收 國 際 協(xié) 調(diào) 的 進 程 制 約會計準則國際協(xié)調(diào) 在 區(qū) 域 性 協(xié) 調(diào) 化 變 革 的 領(lǐng) 先國家中最有成效的發(fā)起者是歐 盟。會計協(xié)調(diào)是其委員會在歐盟 內(nèi)部消除經(jīng)濟壁壘這一整體目標 的組成部分,協(xié)調(diào)化是通過歐盟 指令和規(guī)則來完成的。稅收制度 的協(xié)調(diào)也在歐盟中進行著,有關(guān) 增值稅和其他形式間接稅的許多 協(xié)調(diào)指令已被通過,直接公司稅 收(公司所得稅也已經(jīng)提出了 相應(yīng)的協(xié)調(diào)建議,這一領(lǐng)域的協(xié) 調(diào)進程之所以比公司法和會 計的協(xié)調(diào)進程緩慢,原因在于政 府不愿放棄對征收直接稅收的任 何控制;又因為,稅收國際協(xié)調(diào) 范圍的擴展將進一步充實會計準 則國際

10、協(xié)調(diào)的內(nèi)容。因此,稅收 國際 IN TERNATION AL T A X A T I O N 稅收INTERNATIONALTAXATIONINCHINA INTERNATIONALTAXATIONINCHINA 國際 IN TERNATION ALT A X A T I O N 稅收國際協(xié)調(diào)的進程將會制約會計準 則國際協(xié)調(diào)的進程。另外,在法、德會計模式國 家,其會計法規(guī)主要以稅法為導(dǎo) 向或服從于稅法的要求,財務(wù)會 計 依 據(jù) 稅 法 列 支 費 用 項 目 。 因 此,這些國家間的稅收國際協(xié)調(diào) 對會計準則國際協(xié)調(diào)進程的制約 作用就更加明顯。稅 收 國 際 協(xié) 調(diào) 的 機 構(gòu) 制 約會計準則國

11、際協(xié)調(diào)會 計 準 則 的 國 際 協(xié) 調(diào) 是 通 過各種國際性政府間機構(gòu)、區(qū)域 性國家聯(lián)盟以及會計職業(yè)界的民 間 國 際 組 織 或 專 設(shè) 機 構(gòu) 來 推 動 的。它們的努力和共同合作,在 不同領(lǐng)域和不同程度上取得了重 大 成 果 。在 全 球 范 圍 內(nèi) 推 動 會 計 協(xié) 調(diào)的六個主要國際組織是:聯(lián)合 國 會 計 和 報 告 國 際 準 則 (I S A R 政 府 間 專 家 工 作 組 , 歐 洲 聯(lián) 盟 (E U , 經(jīng)濟合作發(fā)展組織 (O E C D 會計工作組,證券委員會國際組 織(I O S C O ,國際會計師聯(lián)合會 (I F A C ,國際會計準則委員會 (IASC 。稅

12、 收 國 際 協(xié) 調(diào) 的 國 際 組 織 主要有 :聯(lián)合國,O E C D ,歐盟等。當今,對簽訂避免雙重征稅 協(xié)定起著主導(dǎo)性影響的有兩個范 本:聯(lián)合國范本和O E C D 范本。 兩 個范本的條文結(jié)構(gòu)基本相同,但側(cè)重點有所不同。O E C D 范本較多 考慮發(fā)達國家的利益,而聯(lián)合國 范本更關(guān)注發(fā)展中國家的利益。在 爭 奪 對 國 際 會 計 準 則 的 影響力方面,國際會計準則委員 會想保持對國際會計準則制定的 權(quán)威性;聯(lián)合國想通過會計和報 告國際準則政府間專家工作組把 國際會計準則的制定作為增進和 保障發(fā)展中國家利益和管制發(fā)達 國家跨國公司經(jīng)營活動的一種手段 。如前文所述,會計準則國際 協(xié)

13、調(diào)是主權(quán)國家為了自身綜合利 益最大化而相互博弈的結(jié)果。因 此 , 為 了 保 護 發(fā) 展 中 國 家 的 利 益,諸如聯(lián)合國會計和報告國際 準則(I S A R 政府間專家工作組 這類會計準則國際協(xié)調(diào)機構(gòu)一定 會影響國際會計協(xié)調(diào)化進程。結(jié) 束 語自1993年 7月1日 起 , 我 國 實施企業(yè)會計準則和 13個行 業(yè)會計制度,在傳統(tǒng)的財務(wù)會計 方面初步實現(xiàn)了會計核算模式與 國際通行的會計慣例相銜接。財 政部當前正在根據(jù)我國國情和參 照國際慣例,加速制定具體會計 準則,形成與社會主義市場經(jīng)濟 體 制 相 適 應(yīng) 的 中 國 會 計 準 則 體 系。為了貫徹執(zhí)行會計法和 企業(yè)財務(wù)報告條例 ,規(guī)范企

14、業(yè) 會計核算工作,提高會計信息質(zhì)量,財政部在 2000年 12月發(fā)布 了企業(yè)會計制度 ,于 2001年 1月 1日起暫在股份有限公司范 圍內(nèi)執(zhí)行。 企業(yè)會計制度和 企業(yè)會計準則并存,是我國 現(xiàn) 階 段 會 計 規(guī) 范 模 式 的 一 大 特 點。但從長遠來看,各國會計準 則的相互協(xié)調(diào)是會計發(fā)展的必然 趨 勢 。因此,我國政府應(yīng)加快稅收 國際協(xié)調(diào)步伐,適度、適時地做 出一些讓步,以加快我國的會計 國際化進程,以此換取更多的投 資者、更多的融資機會,取得更 健康的經(jīng)濟發(fā)展。主要參考文獻:1克里斯托弗諾比斯,羅伯特 帕克. 比較國際會計M . 東北財經(jīng)大學(xué) 出版社,2000.2曹雪琴. 稅收制度的國際比較 M.學(xué)林出版社,1998.3蓋地. 論會計與所得稅的關(guān)系 J.現(xiàn)代財經(jīng),2000(3 .4中國國際稅收研究會編. 中國 稅收協(xié)定實務(wù)全集M . 人民出版社出 版,