1、第五章第五章 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資第一節(jié)第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量長期股權(quán)投資的初始計(jì)量第二節(jié)第二節(jié) 長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量第三節(jié)第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換第四節(jié)第四節(jié) 長期股權(quán)投資的處置長期股權(quán)投資的處置目 錄一、長期股權(quán)投資及其初始計(jì)量原則一、長期股權(quán)投資及其初始計(jì)量原則 （一）長期股權(quán)投資的內(nèi)容（一）長期股權(quán)投資的內(nèi)容 長期股權(quán)投資，是指企業(yè)準(zhǔn)備長期持有的權(quán)益性投資。長期股權(quán)投資，是指企業(yè)準(zhǔn)備長期持有的權(quán)益性投資。 1.1.具有具有控制控制的權(quán)益性投資的權(quán)益性投資 2.2.具有具有共同控制共同控制的權(quán)益性投資的權(quán)益性投資 3

2、.3.具有具有重大影響重大影響的權(quán)益性投資的權(quán)益性投資 4.4.公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的小份額權(quán)益性投資公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的小份額權(quán)益性投資 除上述四種情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性投資，應(yīng)當(dāng)劃分為除上述四種情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性投資，應(yīng)當(dāng)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或可供出售金以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)。融資產(chǎn)。第一節(jié) 長期股權(quán)投資的初始計(jì)量 相關(guān)概念相關(guān)概念是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益是指按合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，僅在與該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制

3、權(quán)的投資方一致同意時(shí)存在。對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。 我國我國合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定中規(guī)定，子公司指中規(guī)定，子公司指被另一公司擁有控制權(quán)的被投資企業(yè)，包括由母公司直接被另一公司擁有控制權(quán)的被投資企業(yè)，包括由母公司直接或間接控制其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)和通過或間接控制其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)和通過其他方式控制的被投資企業(yè)。其他方式控制的被投資企業(yè)。 子公司在法律上與母公司是相互獨(dú)立的，但在經(jīng)濟(jì)上子公司在法律上與母公司是相互獨(dú)立的，但在經(jīng)濟(jì)上又與母公司存在著被控制與控制的關(guān)系，在經(jīng)濟(jì)上融為

4、一又與母公司存在著被控制與控制的關(guān)系，在經(jīng)濟(jì)上融為一體，構(gòu)成了企業(yè)集團(tuán)，其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果要納入母公體，構(gòu)成了企業(yè)集團(tuán)，其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果要納入母公司編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表之中，但仍需對(duì)外編制個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)司編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表之中，但仍需對(duì)外編制個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表。表。 合營企業(yè)按合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，是合營企業(yè)按合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所共有的控制，是指由兩個(gè)或多個(gè)企業(yè)或個(gè)人共同投資建立的企業(yè)，該被投資指由兩個(gè)或多個(gè)企業(yè)或個(gè)人共同投資建立的企業(yè)，該被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策必須由投資雙方或若干方共同決定。企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策必須由投資雙方或若干方共同決定。 聯(lián)營公司指由兩個(gè)或以上公司共同掌

5、控的公司。根據(jù)公聯(lián)營公司指由兩個(gè)或以上公司共同掌控的公司。根據(jù)公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，若認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，若A A公司對(duì)公司對(duì)B B公司的經(jīng)營管理有重大影響，但公司的經(jīng)營管理有重大影響，但未達(dá)到有效控制的程度，未達(dá)到有效控制的程度，B B公司即是公司即是A A公司的聯(lián)營公司。對(duì)聯(lián)公司的聯(lián)營公司。對(duì)聯(lián)營公司的持股通常在營公司的持股通常在20%20%50%50%之間。之間。 （二）長期股權(quán)投資初始計(jì)量的原則（二）長期股權(quán)投資初始計(jì)量的原則 （1 1）企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按初始投資成）企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種本入賬。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按企業(yè)合并和非

6、企業(yè)合并兩種情況確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。情況確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。 （2 2）企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時(shí)，如果實(shí)際支付的）企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時(shí)，如果實(shí)際支付的價(jià)款或其對(duì)價(jià)中包含已宣告但尚未價(jià)款或其對(duì)價(jià)中包含已宣告但尚未發(fā)放發(fā)放的現(xiàn)金股利或的現(xiàn)金股利或利潤，則該現(xiàn)金股利或利潤在性質(zhì)上屬于暫付應(yīng)收款利潤，則該現(xiàn)金股利或利潤在性質(zhì)上屬于暫付應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)入賬，不構(gòu)成長期股權(quán)投資項(xiàng)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)入賬，不構(gòu)成長期股權(quán)投資的初始投資成本。的初始投資成本。二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資二、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形企業(yè)

7、合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。 企業(yè)合并企業(yè)合并方式方式通常包括吸收合并、新設(shè)合并和控股合通常包括吸收合并、新設(shè)合并和控股合并三種形式。其中，并三種形式。其中，只有控股合并形成投資關(guān)系只有控股合并形成投資關(guān)系。 企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，是指企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，是指控股合并控股合并所形成的所形成的投資企業(yè)（即合并后的母公司）對(duì)被投資單位（即合并投資企業(yè)（即合并后的母公司）對(duì)被投資單位（即合并后的子公司）的股權(quán)投資。后的子公司）的股權(quán)投資。 企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)區(qū)分企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)區(qū)分同一

8、控制下同一控制下的的企業(yè)合并和企業(yè)合并和非同一控制下非同一控制下的企業(yè)合并分別確定初始的企業(yè)合并分別確定初始投資投資成本。成本。企業(yè)合并概述 企業(yè)合并是將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。 企業(yè)合并的結(jié)果通常是一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)一個(gè)或多個(gè)業(yè)務(wù)的控制權(quán)。構(gòu)成企業(yè)合并至少包括兩層含義：一是取得對(duì)另一上或多個(gè)企業(yè)（或業(yè)務(wù)）的控制權(quán)；二是所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)是指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)或資產(chǎn)負(fù)債的組合，該組合具有投入、加工處理和產(chǎn)出能力，能夠獨(dú)立計(jì)算其成本費(fèi)用或所產(chǎn)生的收入。 有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的組合要形成一項(xiàng)業(yè)務(wù)，通常應(yīng)具備以下要素：（1）投入，指原材料、人工、必要的生產(chǎn)

9、技術(shù)等無形資產(chǎn)以及構(gòu)成生產(chǎn)能力的機(jī)器設(shè)備等其他長期資產(chǎn)的投入；（2）加工處理過程，指具有一定的管理能力、運(yùn)營過程，能夠組織投入形成產(chǎn)出；（3）產(chǎn)出，如生產(chǎn)出產(chǎn)成品，或是通過為其他部門提供服務(wù)來降低企業(yè)整體的運(yùn)行成本等其他帶來經(jīng)濟(jì)利益的方式。 有關(guān)資產(chǎn)或資產(chǎn)、負(fù)債的組合要構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)，不有關(guān)資產(chǎn)或資產(chǎn)、負(fù)債的組合要構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)，不一定要同時(shí)具備上述三個(gè)要素，某些情況下具備投入和一定要同時(shí)具備上述三個(gè)要素，某些情況下具備投入和加工處理過程兩個(gè)要素即可認(rèn)為構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)的加工處理過程兩個(gè)要素即可認(rèn)為構(gòu)成一項(xiàng)業(yè)務(wù)。業(yè)務(wù)的目的，主要是為了向投資者提供回報(bào)，如生產(chǎn)的產(chǎn)品出目的，主要是為了向投資者提供回

10、報(bào)，如生產(chǎn)的產(chǎn)品出售后形成現(xiàn)金流入，或是能夠?yàn)槠髽I(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營帶來其售后形成現(xiàn)金流入，或是能夠?yàn)槠髽I(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營帶來其他經(jīng)濟(jì)利益，如能夠降低成本等。他經(jīng)濟(jì)利益，如能夠降低成本等。 實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的如一個(gè)企業(yè)對(duì)另一個(gè)企業(yè)某條具有獨(dú)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的如一個(gè)企業(yè)對(duì)另一個(gè)企業(yè)某條具有獨(dú)立生產(chǎn)能力的生產(chǎn)線的合并、一家保險(xiǎn)公司對(duì)另一家保立生產(chǎn)能力的生產(chǎn)線的合并、一家保險(xiǎn)公司對(duì)另一家保險(xiǎn)公司壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)的合并等，一般構(gòu)成業(yè)務(wù)合并。險(xiǎn)公司壽險(xiǎn)業(yè)務(wù)的合并等，一般構(gòu)成業(yè)務(wù)合并。 如果一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)的控制如果一個(gè)企業(yè)取得了對(duì)另一個(gè)或多個(gè)企業(yè)的控制權(quán)，而被購買方（或被合并方）并不構(gòu)成業(yè)務(wù)，則該權(quán)，而被購買方（或被合并

11、方）并不構(gòu)成業(yè)務(wù)，則該交易或事項(xiàng)不形成企業(yè)合并。企業(yè)取得了不形成業(yè)務(wù)交易或事項(xiàng)不形成企業(yè)合并。企業(yè)取得了不形成業(yè)務(wù)的一組資產(chǎn)或是凈資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將購買成本按購買日所的一組資產(chǎn)或是凈資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將購買成本按購買日所取得各項(xiàng)可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的相對(duì)公允價(jià)值基礎(chǔ)進(jìn)行取得各項(xiàng)可辯認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的相對(duì)公允價(jià)值基礎(chǔ)進(jìn)行分配，不按照企業(yè)合并準(zhǔn)則進(jìn)行處理。分配，不按照企業(yè)合并準(zhǔn)則進(jìn)行處理。 從企業(yè)合并的定義看，是否形成企業(yè)合并，除要看取得的從企業(yè)合并的定義看，是否形成企業(yè)合并，除要看取得的企業(yè)是否構(gòu)成業(yè)務(wù)之外，關(guān)鍵要看有關(guān)交易或事項(xiàng)發(fā)生前后，企業(yè)是否構(gòu)成業(yè)務(wù)之外，關(guān)鍵要看有關(guān)交易或事項(xiàng)發(fā)生前后，是否引起是否引起報(bào)告主體

12、報(bào)告主體的變化。的變化。 報(bào)告主體的變化產(chǎn)生于報(bào)告主體的變化產(chǎn)生于控制權(quán)控制權(quán)的變化。在交易事項(xiàng)發(fā)生以的變化。在交易事項(xiàng)發(fā)生以后，一方能夠?qū)α硪环降暮?，一方能夠?qū)α硪环降纳a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施控制生產(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施控制，形成母子公，形成母子公司關(guān)系，就涉及到控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，從合并財(cái)務(wù)報(bào)告角度看，子司關(guān)系，就涉及到控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，從合并財(cái)務(wù)報(bào)告角度看，子公司需要納入母公司合并報(bào)表的范圍，形成報(bào)告主體的變化；公司需要納入母公司合并報(bào)表的范圍，形成報(bào)告主體的變化；交易事項(xiàng)發(fā)生以后，一方能夠交易事項(xiàng)發(fā)生以后，一方能夠控制另一方的全部凈資產(chǎn)控制另一方的全部凈資產(chǎn)，被合，被合并的企業(yè)在合并后失去其法人資格，也涉及到控

13、制權(quán)及報(bào)告主并的企業(yè)在合并后失去其法人資格，也涉及到控制權(quán)及報(bào)告主體的變化，形成企業(yè)合并。體的變化，形成企業(yè)合并。 實(shí)務(wù)中，對(duì)于交易或事項(xiàng)發(fā)生前后是否形成控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，實(shí)務(wù)中，對(duì)于交易或事項(xiàng)發(fā)生前后是否形成控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)遵循應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式實(shí)質(zhì)重于形式原則，綜合可獲得的各方面情況進(jìn)行判原則，綜合可獲得的各方面情況進(jìn)行判斷。斷。 假定在企業(yè)合并前假定在企業(yè)合并前A A、B B兩個(gè)企業(yè)為各自獨(dú)立的法律主體，兩個(gè)企業(yè)為各自獨(dú)立的法律主體，且構(gòu)成業(yè)務(wù)（在合并交易發(fā)生前，不存在任何投資關(guān)系），企且構(gòu)成業(yè)務(wù)（在合并交易發(fā)生前，不存在任何投資關(guān)系），企業(yè)合并準(zhǔn)則中所界定的企業(yè)合并，包括但不限于以下情

14、形：業(yè)合并準(zhǔn)則中所界定的企業(yè)合并，包括但不限于以下情形： 1 1企業(yè)企業(yè)A A通過增發(fā)自身的普通股自企業(yè)通過增發(fā)自身的普通股自企業(yè)B B原股東處取得企原股東處取得企業(yè)業(yè)B B的全部股權(quán)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，企業(yè)的全部股權(quán)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，企業(yè)B B仍持續(xù)經(jīng)營。仍持續(xù)經(jīng)營。 2 2企業(yè)企業(yè)A A支付對(duì)價(jià)取得企業(yè)支付對(duì)價(jià)取得企業(yè)B B的凈資產(chǎn)，該交易事項(xiàng)發(fā)生的凈資產(chǎn)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，撤銷企業(yè)后，撤銷企業(yè)B B的法人資格。的法人資格。 3 3企業(yè)企業(yè)A A以其資產(chǎn)作為出資投入企業(yè)以其資產(chǎn)作為出資投入企業(yè)B B，取得對(duì)企業(yè)，取得對(duì)企業(yè)B B的控的控制權(quán)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，企業(yè)制權(quán)，該交易事項(xiàng)發(fā)生后，

15、企業(yè)B B仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。經(jīng)營。 企業(yè)合并的方式 企業(yè)合并從合并方式劃分，包括控股合并、吸收合并和新企業(yè)合并從合并方式劃分，包括控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。設(shè)合并。 1 1、控股合并、控股合并 合并方通過企業(yè)合并交易或事項(xiàng)取得被合并方的控制權(quán)，合并方通過企業(yè)合并交易或事項(xiàng)取得被合并方的控制權(quán)，企業(yè)合并后能通過取得的股權(quán)等主導(dǎo)被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營決策企業(yè)合并后能通過取得的股權(quán)等主導(dǎo)被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營決策并從被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營中獲益。并從被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營中獲益。 控股合并方式下，被合并方或被購買方在合并后仍保持其控股合并方式下，被合并方或被購買方在合并后仍保

16、持其獨(dú)立的法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并方或購買方應(yīng)確認(rèn)企業(yè)合并形獨(dú)立的法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并方或購買方應(yīng)確認(rèn)企業(yè)合并形成的對(duì)被合并方或被購買方的投資。成的對(duì)被合并方或被購買方的投資。 不論是同一控制下的企業(yè)合并或者非同一控制下的企業(yè)合不論是同一控制下的企業(yè)合并或者非同一控制下的企業(yè)合并，在合并方（或購買方）的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，均體現(xiàn)為母公并，在合并方（或購買方）的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，均體現(xiàn)為母公司（合并方或購買方）對(duì)子公司（被合并方或被購買方）的長司（合并方或購買方）對(duì)子公司（被合并方或被購買方）的長期股權(quán)投資。期股權(quán)投資。 企業(yè)合并的方式2 2、吸收合并、吸收合并 吸收合并是指合并方在企業(yè)合并中取得被合

17、并方的全部吸收合并是指合并方在企業(yè)合并中取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方自身的賬簿和報(bào)表凈資產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入合并方自身的賬簿和報(bào)表進(jìn)行核算（個(gè)別報(bào)表主體）。企業(yè)合并后，注銷被合并方的進(jìn)行核算（個(gè)別報(bào)表主體）。企業(yè)合并后，注銷被合并方的法人資格。法人資格。 合并后續(xù)期間，合并方應(yīng)將合并取得的資產(chǎn)、負(fù)債作為合并后續(xù)期間，合并方應(yīng)將合并取得的資產(chǎn)、負(fù)債作為本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債。本企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債。 關(guān)鍵問題是合并日取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值關(guān)鍵問題是合并日取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值的確定，以及為了進(jìn)行企業(yè)合并支付的對(duì)價(jià)與所取得的被合的確定，以及為了進(jìn)行企業(yè)合

18、并支付的對(duì)價(jià)與所取得的被合并方資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值之間的差額的處理。并方資產(chǎn)、負(fù)債入賬價(jià)值之間的差額的處理。企業(yè)合并的方式3.3.新設(shè)合并新設(shè)合并 新設(shè)合并是指企業(yè)合并中注冊(cè)成立一家新的企業(yè)，新設(shè)合并是指企業(yè)合并中注冊(cè)成立一家新的企業(yè)，由其持有原參與合并各方的資產(chǎn)、負(fù)債在新的基礎(chǔ)上經(jīng)由其持有原參與合并各方的資產(chǎn)、負(fù)債在新的基礎(chǔ)上經(jīng)營（個(gè)別報(bào)表主體）。原參與合并各方在合并后均注銷營（個(gè)別報(bào)表主體）。原參與合并各方在合并后均注銷其法人資格。其法人資格。 顯然，上述合并形式中只有顯然，上述合并形式中只有控股合并控股合并產(chǎn)生長期產(chǎn)生長期股權(quán)投資的核算，控股合并形成母子公司的企業(yè)形股權(quán)投資的核算，控股合并

19、形成母子公司的企業(yè)形式，即合并方對(duì)被合并方實(shí)施控制的權(quán)益性投資。式，即合并方對(duì)被合并方實(shí)施控制的權(quán)益性投資。 企業(yè)合并類型的劃分 企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并。 （一）同一控制下的企業(yè)合并（一）同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同多方最終控制參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。且該控制并非暫時(shí)性的。 1 1能夠能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實(shí)施最終控制的一方對(duì)參與合并各方在合并前后均實(shí)施最終控制的一方通常指企業(yè)集團(tuán)的母公司。如集團(tuán)內(nèi)部母子公司之間

20、、子子公司通常指企業(yè)集團(tuán)的母公司。如集團(tuán)內(nèi)部母子公司之間、子子公司之間等進(jìn)行的合并。因此該種合并本質(zhì)上是集團(tuán)內(nèi)部資產(chǎn)或權(quán)益之間等進(jìn)行的合并。因此該種合并本質(zhì)上是集團(tuán)內(nèi)部資產(chǎn)或權(quán)益的轉(zhuǎn)移，不涉及外部。的轉(zhuǎn)移，不涉及外部。 企業(yè)合并類型的劃分2 2能夠能夠?qū)⑴c合并的企業(yè)在合并前后均實(shí)施最對(duì)參與合并的企業(yè)在合并前后均實(shí)施最終控制的相同多方終控制的相同多方，主要是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約，主要是指根據(jù)投資者之間的協(xié)議約定，為了擴(kuò)大其中某一投資者對(duì)被投資單位的表決權(quán)比定，為了擴(kuò)大其中某一投資者對(duì)被投資單位的表決權(quán)比例，或者鞏固某一投資者對(duì)被投資單位的控制地位，在例，或者鞏固某一投資者對(duì)被投資單位的控制

21、地位，在對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策行使表決權(quán)時(shí)采用相同意對(duì)被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策行使表決權(quán)時(shí)采用相同意思表示的兩個(gè)或兩個(gè)以上的法人或其他組織。思表示的兩個(gè)或兩個(gè)以上的法人或其他組織。 通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生通常情況下，同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并。除此之外，在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并。除此之外，一般不作為同一控制下的企業(yè)合并。一般不作為同一控制下的企業(yè)合并。企業(yè)合并類型的劃分 3 3實(shí)施控制的時(shí)間性要求，是指參與合并各方在合并前實(shí)施控制的時(shí)間性要求，是指參與合并各方在合并前后較長時(shí)間內(nèi)為最終控制方所控制。具體是指在企業(yè)合并之前后較長時(shí)間

22、內(nèi)為最終控制方所控制。具體是指在企業(yè)合并之前( (即合并日之前即合并日之前) )，參與合并各方在最終控制方的控制時(shí)間一般，參與合并各方在最終控制方的控制時(shí)間一般在在1 1年以上年以上( (含含1 1年年) )，企業(yè)合并后所形成的報(bào)告主體在最終控制，企業(yè)合并后所形成的報(bào)告主體在最終控制方的控制時(shí)間也應(yīng)達(dá)到方的控制時(shí)間也應(yīng)達(dá)到1 1年以上年以上( (含含1 1年年) )。 合并日，是指合并方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期。合并日，是指合并方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期。 企業(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)綜合企業(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)綜合構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情

23、況，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情況，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)行判斷。行判斷。 特點(diǎn)：特點(diǎn)： 由母公司或者有關(guān)主營單位主導(dǎo)（或者有關(guān)協(xié)議由母公司或者有關(guān)主營單位主導(dǎo)（或者有關(guān)協(xié)議規(guī)定）；規(guī)定）； 不屬于交易，而是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合（不一不屬于交易，而是資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合（不一定自愿）；定自愿）； 交易作價(jià)往往不公允。交易作價(jià)往往不公允。 企業(yè)合并類型的劃分（二）非同一控制下的企業(yè)合并（二）非同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。購買日，是指最終控制的，為非同

24、一控制下的企業(yè)合并。購買日，是指購買方實(shí)際取得對(duì)被購買方控制權(quán)的日期。購買方實(shí)際取得對(duì)被購買方控制權(quán)的日期。特點(diǎn)：非關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行；特點(diǎn)：非關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行； 以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理。以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理。 （一）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資（一）同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。業(yè)合并。 合并方合并方的的初始投資成本初始投資成本 在被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值在被合并方

25、所有者權(quán)益賬面價(jià)值( (凈資產(chǎn)凈資產(chǎn)) )中按持股中按持股比例享有的份額。比例享有的份額。合并A子公司B子公司C子公司合并方被合并方M集團(tuán)公司 1.1.合并方以支付現(xiàn)金等方式作為合并對(duì)價(jià)合并方以支付現(xiàn)金等方式作為合并對(duì)價(jià)項(xiàng)目項(xiàng)目處理方法處理方法合并對(duì)價(jià)支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額差額調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益盈余公積，或未分配利潤為合并發(fā)生的相關(guān)債券債務(wù)手續(xù)費(fèi)、傭金計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額享有對(duì)方已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的股利計(jì)入應(yīng)收利息為企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)

26、直接相關(guān)費(fèi)用于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益管理費(fèi)用 合并方應(yīng)在合并日合并方應(yīng)在合并日長期股權(quán)投資成本應(yīng)收股利固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)盈余公積銀行存款利潤分配未分配利潤例：甲公司和乙公司同為例：甲公司和乙公司同為A A集團(tuán)的子公司，集團(tuán)的子公司，20092009年年6 6月月1 1日，甲公司以日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權(quán)益的銀行存款取得乙公司所有者權(quán)益的80%80%，同日乙公司所有者權(quán)益的賬，同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為面價(jià)值為10001000萬元。萬元。(1)(1)若甲公司支付銀行存款若甲公司支付銀行存款720720萬元萬元借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資成本成本 8

27、00800貸：銀行存款貸：銀行存款 720720資本公積資本公積資本溢價(jià)資本溢價(jià) 8080(2)(2)若甲公司支付銀行存款若甲公司支付銀行存款900900萬元萬元借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資成本成本 800800資本公積資本公積資本溢價(jià)資本溢價(jià) 100100貸：銀行存款貸：銀行存款 900900 如資本公積不足沖減，沖減留存收益如資本公積不足沖減，沖減留存收益 見課本見課本P125P125例題例題5-115-11華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司和華聯(lián)實(shí)業(yè)股份有限公司和A A公司同為甲公司所控制的兩個(gè)子公司。公司同為甲公司所控制的兩個(gè)子公司。20208 8年年2 2月月2020日，華聯(lián)公司和日，華聯(lián)公司

28、和A A公司達(dá)成合并協(xié)議，約定華聯(lián)公司公司達(dá)成合并協(xié)議，約定華聯(lián)公司以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和銀行存款作為合并對(duì)價(jià)，取得A A公司公司80%80%的的股權(quán)。華聯(lián)公司投出固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為股權(quán)。華聯(lián)公司投出固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為1 8001 800萬元，已計(jì)提折萬元，已計(jì)提折舊舊400400萬元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備萬元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200200萬元；付出無形資產(chǎn)的賬萬元；付出無形資產(chǎn)的賬面原價(jià)為面原價(jià)為1 0001 000萬元，已攤銷金額為萬元，已攤銷金額為200200萬元，未計(jì)提無形資產(chǎn)減值萬元，未計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；付出銀行存款準(zhǔn)備

29、；付出銀行存款2 5002 500萬元。萬元。20208 8年年3 3月月1 1日，華聯(lián)公司實(shí)際取日，華聯(lián)公司實(shí)際取得對(duì)得對(duì)A A公司的控制權(quán)。當(dāng)日，公司的控制權(quán)。當(dāng)日，A A公司所有者權(quán)益總額賬面價(jià)值為公司所有者權(quán)益總額賬面價(jià)值為5 5 000000萬元；華聯(lián)公司萬元；華聯(lián)公司“資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià)”科目余額科目余額450450萬元。萬元。在華聯(lián)公司和在華聯(lián)公司和A A公司的合并中，華聯(lián)公司以銀行存款支付審計(jì)費(fèi)用、公司的合并中，華聯(lián)公司以銀行存款支付審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等共計(jì)評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等共計(jì)6565萬元。萬元。例51A在本例中，華聯(lián)公司和在本例中，華聯(lián)公司

30、和A A公司在合并前后均受甲公司控制，通過公司在合并前后均受甲公司控制，通過合并，華聯(lián)公司取得了對(duì)合并，華聯(lián)公司取得了對(duì)A A公司的控制權(quán)。因此，該合并為同一公司的控制權(quán)。因此，該合并為同一控制下的企業(yè)合并，華聯(lián)公司為合并方，控制下的企業(yè)合并，華聯(lián)公司為合并方，A A公司為被合并方，甲公司為被合并方，甲公司為能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實(shí)施最終控制的一方，公司為能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實(shí)施最終控制的一方，合并日為合并日為20208 8年年3 3月月1 1日。華聯(lián)公司在合并日的會(huì)計(jì)處理如下：日。華聯(lián)公司在合并日的會(huì)計(jì)處理如下：（1 1）轉(zhuǎn)銷參與合并的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。）轉(zhuǎn)銷參與合并的固定

31、資產(chǎn)賬面價(jià)值。借：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理12 000 12 000 000000 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 2 000 2 000 000000 累計(jì)折舊累計(jì)折舊 4 000 4 000 000000 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 18 000 18 000 000000例51B（2 2）確認(rèn)長期股權(quán)投資。）確認(rèn)長期股權(quán)投資。初始投資成本初始投資成本=5 000=5 00080%=4 00080%=4 000（萬元）（萬元）借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資A A公司（成本）公司（成本）40 000 40 000 000000 累計(jì)攤銷累計(jì)攤銷 2 000 2 000 000000 資

32、本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 4 500 000 4 500 000 盈余公積盈余公積 500 000 500 000 貸：無形資產(chǎn)貸：無形資產(chǎn) 10 000 10 000 000000 固定資產(chǎn)清理固定資產(chǎn)清理 12 000 12 000 000000 銀行存款銀行存款 25 000 25 000 000000（3 3）支付直接合并費(fèi)用。）支付直接合并費(fèi)用。借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 650 000 650 000 貸：銀行存款貸：銀行存款 650 000 650 000例51C 2.2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)項(xiàng)目項(xiàng)目處理方法處理方法合并對(duì)價(jià)發(fā)行

33、權(quán)益性證券的面值總額初始投資成本在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額差額調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益為合并發(fā)生的相關(guān)債券手續(xù)費(fèi)、傭金抵減權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入不足沖減的，沖減留存收益 合并方應(yīng)在合并日合并方應(yīng)在合并日長期股權(quán)投資成本應(yīng)收股利股本資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)資本公積資本溢價(jià)或股本溢價(jià)銀行存款盈余公積利潤分配未分配利潤 如果合并前合并方與被合并方所采用的會(huì)計(jì)政策不如果合并前合并方與被合并方所采用的會(huì)計(jì)政策不相一致，應(yīng)當(dāng)首先按照合并方的會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并相一致，應(yīng)當(dāng)首先按照合并方的會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行

34、調(diào)整方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整 以調(diào)整后的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值為基礎(chǔ)，以調(diào)整后的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值為基礎(chǔ)，按合并方的持股比例計(jì)算確定長期股權(quán)投資的初始按合并方的持股比例計(jì)算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。投資成本。例：甲公司和乙公司同為例：甲公司和乙公司同為A A集團(tuán)的子公司，集團(tuán)的子公司，20092009年年8 8月月1 1日甲公司發(fā)行日甲公司發(fā)行600600萬股普通股萬股普通股( (每股面值每股面值1 1元元) )作作為對(duì)價(jià)取得乙公司為對(duì)價(jià)取得乙公司60%60%的股權(quán)，同日乙企業(yè)賬面凈的股權(quán)，同日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為資產(chǎn)總額為13001300萬元。萬元。借：長期股權(quán)投資

35、成本 780 (130060%)貸：股本 600資本公積-股本溢價(jià) 180例：例：20206 6年年6 6月月3030日，日，P P公司向同一集團(tuán)內(nèi)公司向同一集團(tuán)內(nèi)S S公司的原股東公司的原股東定向增發(fā)定向增發(fā)l 500l 500萬股普通股萬股普通股( (每股面值為每股面值為1 1元，市價(jià)為元，市價(jià)為13.0213.02元元) )，取得，取得S S公司公司100%100%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)Φ墓蓹?quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū) S公司實(shí)公司實(shí)施控制。合并后施控制。合并后S S公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，兩公司在企業(yè)

36、合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，S S公公司的賬面所有者權(quán)益總額為司的賬面所有者權(quán)益總額為6 6066 606萬元。萬元。 S S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日P P公司在其賬簿及公司在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)S S公司的長期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為：公司的長期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資成本成本 66 060 000 66 060 000 貸：股本貸：股本 l5 000 l5 000 000000 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 51 060 00051 060 000 200620

37、06年年6 6月月3030日，日，P P公司向同一集團(tuán)內(nèi)公司向同一集團(tuán)內(nèi)S S公司的原股東定向增發(fā)公司的原股東定向增發(fā)15001500萬萬股普通股股普通股( (每股面值為每股面值為1 1元，市價(jià)為元，市價(jià)為13.0213.02元元) )，取得，取得S S公司公司 100%100%的股權(quán)，的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)Σ⒂诋?dāng)日起能夠?qū) S公司實(shí)施控制。合并后公司實(shí)施控制。合并后S S公司仍維持其獨(dú)立法人資公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，格繼續(xù)經(jīng)營。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，S S公司的公司的 賬面所有者權(quán)益的總額為賬面所有者權(quán)益的總

38、額為66066606萬元。萬元。S S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營，合并日P P公司在其賬簿公司在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)S S公司的長期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為：公司的長期股權(quán)投資，賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 66 060 00066 060 000貸：股本貸：股本 15 000 15 000 000000資本公積資本公積- -股本溢價(jià)股本溢價(jià) 51 060 00051 060 000若若P P公司支付發(fā)行費(fèi)用公司支付發(fā)行費(fèi)用3030萬元萬元借：資本公積借：資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 3030貸：銀行存

39、款貸：銀行存款 3030 見課本見課本P125P125例題例題5-125-12 （二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。 非同一控制下的企業(yè)合并，購買方應(yīng)將企業(yè)合并作為非同一控制下的企業(yè)合并，購買方應(yīng)將企業(yè)合并作為一項(xiàng)購買交易，合理確定合并成本，作為長期股權(quán)投一項(xiàng)購買交易，合理確定合并成本，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。資的初始投資成本。M集團(tuán)公司購買方被購買方N集團(tuán)公司D公司

40、E子公司合并C子公司F子公司 合并成本應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定：合并成本應(yīng)當(dāng)區(qū)別下列情況確定：一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 合并成本為購買方在購買日為取得對(duì)被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和購買方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用 計(jì)入當(dāng)期損益管理費(fèi)用在合并合同或協(xié)議中可能影響合并成本的未來事項(xiàng) 如果已作出約定，購買日估計(jì)未來事項(xiàng)很可能發(fā)生，且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，將其計(jì)入合并成本 在購買日按企業(yè)合并成本借記在購買日按企業(yè)合并成本借記“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資”，按，按享有被投

41、資方已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的股利借記享有被投資方已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的股利借記“應(yīng)收應(yīng)收股利股利”按發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用貸記按發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用貸記“銀行存款銀行存款”等。交易等。交易費(fèi)用直接計(jì)入管理費(fèi)用。費(fèi)用直接計(jì)入管理費(fèi)用。 若若購買方作為合并對(duì)價(jià)付出購買方作為合并對(duì)價(jià)付出了固定資產(chǎn)、無形了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)資產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)存貨等資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照其公允價(jià)值對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)，應(yīng)當(dāng)按照其公允價(jià)值對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。處理。 其中，付出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，付出資其中，付出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，付出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出

42、；入或營業(yè)外支出； 付出的資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公付出的資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)按其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本，涉允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)按其賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本，涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。營業(yè)外收入 購買方應(yīng)在購買日購買方應(yīng)在購買日長期股權(quán)投資成本應(yīng)收股利固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)銀行存款營業(yè)外支出 例：例：20092009年年1 1月月1 1日，甲公司以一臺(tái)固定資產(chǎn)和銀行存款日，甲公司以一臺(tái)固定資產(chǎn)和銀行存款200200萬元萬元向乙公司投資向乙公司投資( (甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩個(gè)公司甲公司和乙公司不屬于同一控制的兩

43、個(gè)公司) )，占乙公司注冊(cè)資本的占乙公司注冊(cè)資本的60%,60%,該固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為該固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)為80008000萬元，萬元，已計(jì)提累計(jì)折舊已計(jì)提累計(jì)折舊500500萬元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備萬元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200200萬元，萬元，公允價(jià)值為公允價(jià)值為76007600萬元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。萬元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。 甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：甲公司的會(huì)計(jì)處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理 73007300 累計(jì)折舊累計(jì)折舊 500500 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200200 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 80008000 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投

44、資 7800(200+7600)7800(200+7600) 貸：固定資產(chǎn)清理貸：固定資產(chǎn)清理 73007300 銀行存款銀行存款 200200 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 30030020092009年年5 5月月1 1日，甲公司以一項(xiàng)專利權(quán)和銀行存款日，甲公司以一項(xiàng)專利權(quán)和銀行存款200200萬元向丙公司萬元向丙公司投資投資( (甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個(gè)公司甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個(gè)公司) )，占丙公司注，占丙公司注 冊(cè)資本的冊(cè)資本的70%, 70%, 該專利權(quán)的賬面原價(jià)為該專利權(quán)的賬面原價(jià)為50005000萬元，已計(jì)提累計(jì)攤銷萬元，已計(jì)提累計(jì)攤銷600600萬元，已計(jì)提無形資

45、產(chǎn)減值準(zhǔn)備萬元，已計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200200萬元，公允價(jià)值為萬元，公允價(jià)值為40004000萬萬元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。甲公司甲公司 的會(huì)計(jì)處理如下：的會(huì)計(jì)處理如下：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 4200(200+4000)4200(200+4000)累計(jì)攤銷累計(jì)攤銷 600600無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 200200營業(yè)外支出營業(yè)外支出 200200貸：無形資產(chǎn)貸：無形資產(chǎn) 50005000銀行存款銀行存款 200200甲公司甲公司20092009年年4 4月月1 1日與乙公司原投資者日與乙公司原投資者A A公司簽訂協(xié)議，甲公公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙

46、公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承擔(dān)司和乙公司不屬于同一控制下的公司。甲公司以存貨和承擔(dān)A A公司的短期公司的短期 還貸款義務(wù)換取還貸款義務(wù)換取A A持有的乙公司股權(quán)，持有的乙公司股權(quán)，20092009年年7 7月月1 1日合并日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為日合并日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10001000萬元，甲公司取萬元，甲公司取得得70%70%的份額。甲公司投出存貨的公允價(jià)值為的份額。甲公司投出存貨的公允價(jià)值為500500萬元，增值稅萬元，增值稅8585萬元，賬面成本萬元，賬面成本400400萬元，承擔(dān)歸還貸款義務(wù)萬元，承擔(dān)歸還貸款義務(wù)200200萬元。萬元。會(huì)計(jì)處理如下：會(huì)

47、計(jì)處理如下：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 785785貸：短期借款貸：短期借款 200200主營業(yè)務(wù)收入主營業(yè)務(wù)收入 500500應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅應(yīng)交增值稅( (銷項(xiàng)稅額銷項(xiàng)稅額) 85) 85借：主營業(yè)務(wù)成本借：主營業(yè)務(wù)成本 400400貸：庫存商品貸：庫存商品 400400注：合并成本注：合并成本=500+85+200=785(=500+85+200=785(萬元萬元) )A A公司于公司于20206 6年年3 3月月3131日取得日取得B B公司公司70%70%的股權(quán)。為核實(shí)的股權(quán)。為核實(shí)B B公司的資產(chǎn)價(jià)公司的資產(chǎn)價(jià)值，值，A A公司聘請(qǐng)專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)公司聘請(qǐng)專業(yè)資產(chǎn)

48、評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)B B公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，支付評(píng)估公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，支付評(píng)估費(fèi)用費(fèi)用300300萬元。合并中，萬元。合并中，A A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價(jià)值與公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在購買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表公允價(jià)值如表5-15-1所示。所示。 20206 6年年3 3月月3131日日 單位：萬元單位：萬元項(xiàng)目項(xiàng)目 賬面價(jià)值賬面價(jià)值 公允價(jià)值公允價(jià)值土地使用權(quán)（自用）土地使用權(quán)（自用） 6000 96006000 9600專利技術(shù)專利技術(shù) 2400 30002400 3000銀行存款銀行存款 2400 2400 24002400合合 計(jì)計(jì) 10800 1500010800 15000假定

49、合并前假定合并前A A公司與公司與B B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，A A公司用作合并對(duì)公司用作合并對(duì)價(jià)的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價(jià)為價(jià)的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價(jià)為96009600萬元，至企業(yè)合并發(fā)生時(shí)已累萬元，至企業(yè)合并發(fā)生時(shí)已累計(jì)攤銷計(jì)攤銷12001200萬元。萬元。分析：分析：本例中因本例中因A A公司與公司與B B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。A A公司對(duì)于合并形成的對(duì)公司對(duì)于合并形成的對(duì)B B公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)按公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)按確定的企業(yè)合并成本

50、作為其初始投資成本。確定的企業(yè)合并成本作為其初始投資成本。A A公司應(yīng)進(jìn)行公司應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理：如下賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 1500015000累計(jì)攤銷累計(jì)攤銷 12001200 管理費(fèi)用管理費(fèi)用 300300貸：無形資產(chǎn)貸：無形資產(chǎn) 96009600銀行存款銀行存款 27002700營業(yè)外收入營業(yè)外收入 42004200 在企業(yè)合并通過多次交在企業(yè)合并通過多次交換換，交交易分步實(shí)現(xiàn)的情況下易分步實(shí)現(xiàn)的情況下， 如如果實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并前原已持有的長期股權(quán)投資采用成本果實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并前原已持有的長期股權(quán)投資采用成本法核法核算算 購購買日的合并成本應(yīng)為原已持有的長期股權(quán)投資賬面買日

51、的合并成本應(yīng)為原已持有的長期股權(quán)投資賬面余額加上購買日為取得新的股份而支付的合并對(duì)價(jià)的余額加上購買日為取得新的股份而支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)公允價(jià)值值 如果實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并前原已持有的長期股權(quán)投資采用權(quán)益如果實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并前原已持有的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算法核算 在購買日應(yīng)對(duì)原已持有的長期股權(quán)投資賬面余額按成在購買日應(yīng)對(duì)原已持有的長期股權(quán)投資賬面余額按成本法進(jìn)行追溯調(diào)整，將原已持有的長期股權(quán)投資賬面本法進(jìn)行追溯調(diào)整，將原已持有的長期股權(quán)投資賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上再加上購買日余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上再加上購買日為取得新的股份而支付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購為取得新的股份而支

52、付的合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購買日的合并成本買日的合并成本A A公司于公司于20205 5年年3 3月以月以1200012000萬元取得萬元取得B B公司公司30%30%的股權(quán)，因能夠?qū)Φ墓蓹?quán)，因能夠?qū) B公司施公司施加重大影響，對(duì)所取得的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算，于加重大影響，對(duì)所取得的長期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算，于20205 5年確認(rèn)年確認(rèn)對(duì)對(duì)B B公司的投資收益公司的投資收益450450萬元。萬元。20206 6年年4 4月，月，A A公司又斥資公司又斥資1500015000萬元自萬元自C C公公司取得司取得B B公司另外公司另外30%30%的股權(quán)。假定的股權(quán)。假定A A公司在取得對(duì)公

53、司在取得對(duì)B B公司的長期股權(quán)投資公司的長期股權(quán)投資以后，以后，B B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。A A公司按凈利潤的公司按凈利潤的10%10%提取盈提取盈余公積。余公積。A A公司對(duì)該項(xiàng)長期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。公司對(duì)該項(xiàng)長期股權(quán)投資未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。A A公司與公司與C C公司公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。本例中本例中A A公司是通過分步購買最終達(dá)到對(duì)公司是通過分步購買最終達(dá)到對(duì)B B公司實(shí)施控制，形成企業(yè)合并。在公司實(shí)施控制，形成企業(yè)合并。在購買日，購買日，A A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：借：盈余公積借：

54、盈余公積 4545利潤分配利潤分配未分配利潤未分配利潤 405405貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 450450借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 1500015000貸：銀行存款貸：銀行存款 1500015000購買日對(duì)購買日對(duì)B B公司長期股權(quán)投資的賬面余額公司長期股權(quán)投資的賬面余額=(12450-450)+15000=27000(=(12450-450)+15000=27000(萬元萬元) )三、以其他方式三、以其他方式（非企業(yè)合并）（非企業(yè)合并）取得的長期股權(quán)投資取得的長期股權(quán)投資 （一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資 （二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股

55、權(quán)投資（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資 （三）投資者投入的長期股權(quán)投資（三）投資者投入的長期股權(quán)投資 （四）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資（四）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資 （五）通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資（五）通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資 以上長期股權(quán)投資相關(guān)會(huì)計(jì)處理和前文大同小異以上長期股權(quán)投資相關(guān)會(huì)計(jì)處理和前文大同小異（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，包括購付的購買價(jià)款作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，包括購買過程中支付的手續(xù)費(fèi)等必要支出。買過程中支

56、付的手續(xù)費(fèi)等必要支出?！纠考坠居诩坠居?0206 6年年2 2月月1010日，自公開市場中買入乙公司日，自公開市場中買入乙公司20%20%的股份，實(shí)際支付價(jià)款的股份，實(shí)際支付價(jià)款8 0008 000萬元。另外，在購買過程中萬元。另外，在購買過程中支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用200200萬元。甲公司取得該部分股權(quán)后，萬元。甲公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。甲公司應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為取得長期股權(quán)投資甲公司應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為取得長期股權(quán)投資的成本，其賬務(wù)處理為：的成本，其賬務(wù)處理為：借：長

57、期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資8 2008 200貸：銀行存款貸：銀行存款8 2008 200（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，其（二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值，但不包括應(yīng)自被成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。 為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)等的手為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)等的手續(xù)費(fèi)、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用，不構(gòu)續(xù)費(fèi)、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本，應(yīng)自權(quán)益性

58、證券的溢價(jià)發(fā)成取得長期股權(quán)投資的成本，應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除。權(quán)益性證券的溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)行收入中扣除。權(quán)益性證券的溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。沖減盈余公積和未分配利潤?！纠?0206 6年年3 3月，月，A A公司通過增發(fā)公司通過增發(fā)9 0009 000萬股本公司普通股（每股萬股本公司普通股（每股面值面值1 1元）取得元）取得B B公司公司20%20%的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算，的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算，該該9 0009 000萬股股份的公允價(jià)值為萬股股份的公允價(jià)值為15 60015 600萬元。為增發(fā)該部分股份，萬元。為增發(fā)該部分

59、股份，A A公司向證券承銷機(jī)構(gòu)等支付了公司向證券承銷機(jī)構(gòu)等支付了600600萬元的傭金和手續(xù)費(fèi)。假定萬元的傭金和手續(xù)費(fèi)。假定A A公司公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)θ〉迷摬糠止蓹?quán)后，能夠?qū) B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。 A A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長期股權(quán)公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長期股權(quán)投資的成本，賬務(wù)處理為：投資的成本，賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資15 60015 600貸：股本貸：股本9 0009 000資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià)6 6006 600 發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)發(fā)

60、行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入，賬務(wù)處理為：益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入，賬務(wù)處理為：( (由于不是公開發(fā)由于不是公開發(fā)行，而是定向增發(fā)，因此相關(guān)手續(xù)費(fèi)需要單獨(dú)支付。行，而是定向增發(fā)，因此相關(guān)手續(xù)費(fèi)需要單獨(dú)支付。) )借：資本公積借：資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 600600貸：銀行存款貸：銀行存款 600600 注意：如果資本公積不足，則應(yīng)當(dāng)按照比例沖減盈余公注意：如果資本公積不足，則應(yīng)當(dāng)按照比例沖減盈余公積和未分配利潤。積和未分配利潤。（三）投資者投入的長期股權(quán)投資。應(yīng)當(dāng)按照投資（三）投資者投入的長期股權(quán)投資。應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但