1、2022年7月6日1 2一、應交所得稅的計算一、應交所得稅的計算 應交所得稅是根據(jù)稅法規(guī)定計算確定的針對當期應交所得稅是根據(jù)稅法規(guī)定計算確定的針對當期發(fā)生的交易和事項，應交納給稅務部門的所得稅發(fā)生的交易和事項，應交納給稅務部門的所得稅金額。應納稅所得額是在企業(yè)金額。應納稅所得額是在企業(yè)稅前會計利潤稅前會計利潤(即即利利潤總額潤總額)的基礎上調整確定的，計算公式為：的基礎上調整確定的，計算公式為： 應納稅所得額應納稅所得額=稅前會計利潤納稅調整增加稅前會計利潤納稅調整增加額納稅調整減少額額納稅調整減少額3 納稅調整增加額主要包括稅法規(guī)定允許扣除項目納稅調整增加額主要包括稅法規(guī)定允許扣除項目中，企

2、業(yè)已計入當期費用但超過稅法規(guī)定扣除標準中，企業(yè)已計入當期費用但超過稅法規(guī)定扣除標準的金額的金額( (如超過稅法規(guī)定標準的職工福利費、工會如超過稅法規(guī)定標準的職工福利費、工會經費、職工教育經費、業(yè)務招待費、公益性捐贈支經費、職工教育經費、業(yè)務招待費、公益性捐贈支出、廣告費和業(yè)務宣傳費等廣告費、業(yè)務招待費支出、廣告費和業(yè)務宣傳費等廣告費、業(yè)務招待費支出出) )，以及企業(yè)已計入當期損失但稅法規(guī)定不允許，以及企業(yè)已計入當期損失但稅法規(guī)定不允許扣除項目的金額扣除項目的金額( (如稅收滯納金、罰款、罰金如稅收滯納金、罰款、罰金) )。 4 納稅調整減少額主要包括按稅法規(guī)定允許彌補的納稅調整減少額主要包括按

3、稅法規(guī)定允許彌補的虧損和準予免稅的項目，虧損和準予免稅的項目，如前五年內的未彌補虧如前五年內的未彌補虧損和國債利息收入等損和國債利息收入等。 企業(yè)應交所得稅的計算公式為：企業(yè)應交所得稅的計算公式為： 應交（納）所得稅應交（納）所得稅= =應納稅所得應納稅所得額額所得稅稅率所得稅稅率5永久性差異與暫時性差異永久性差異與暫時性差異 永久性差異舉例：永久性差異舉例： 工資、業(yè)務招待費、公益捐贈、罰款等（工資、業(yè)務招待費、公益捐贈、罰款等（調整增加調整增加額額） 國債利息收入國債利息收入（調整減少額）（調整減少額） 特點：永久存在特點：永久存在 暫時性差異舉例：會計處理固定資產計提折舊采用雙暫時性差異

4、舉例：會計處理固定資產計提折舊采用雙倍余額遞減法，稅法規(guī)定采用平均年限法，在某一納倍余額遞減法，稅法規(guī)定采用平均年限法，在某一納稅期間（如一年）產生的差異稅期間（如一年）產生的差異 特點：隨時間的推移會消失，如上例，在整個使用期特點：隨時間的推移會消失，如上例，在整個使用期內無差異內無差異 處理：計入遞延所得稅負債或遞延所得稅資產處理：計入遞延所得稅負債或遞延所得稅資產6例題：例題： 某企業(yè)某年總收入某企業(yè)某年總收入200萬，總費用萬，總費用160萬，其中業(yè)萬，其中業(yè)務招待費務招待費12萬，稅法允許扣除萬，稅法允許扣除10萬，國債利息萬，國債利息5萬，萬，固定資產采用雙倍余額遞減法，當期計提折

5、舊固定資產采用雙倍余額遞減法，當期計提折舊4萬，萬，稅法規(guī)定采用平均年限法，當期應提折舊稅法規(guī)定采用平均年限法，當期應提折舊2萬，計萬，計算當期應納稅所得額及應納所得稅額（稅率算當期應納稅所得額及應納所得稅額（稅率25%） 當期應納稅所得額：當期應納稅所得額： 200-160+（12-10）-5+（4-2）=39 應納所得稅額：應納所得稅額： 39*25%=9.757 借：所得稅費用借：所得稅費用9.25 遞延所得稅資產遞延所得稅資產 0.5 貸：應交稅費貸：應交稅費應交所得稅應交所得稅 9.75 2022年7月6日8 2022年7月6日9n發(fā)生時分錄：n（1）n借：所得稅費用n 貸；遞延所得

6、稅負債n（2）n借：遞延所得稅資產n 貸；應交稅費應交所得稅2022年7月6日10n以后期間：n（1）n借：遞延所得稅負債n 貸；應交稅費應交所得稅n（2）n借：所得稅費用n 貸；遞延所得稅資產2022年7月6日11No.1No.2No.12022年7月6日12會計未實現(xiàn)利潤，但交稅，作為遞延所得稅資產會計未實現(xiàn)利潤，但交稅，作為遞延所得稅資產2022年7月6日13會計實現(xiàn)利潤，確認當期所得稅費用，會計實現(xiàn)利潤，確認當期所得稅費用，但不交稅，作為遞延所得稅負債但不交稅，作為遞延所得稅負債2022年7月6日142022年7月6日152022年7月6日16 2022年7月6日17 2022年7月6

7、日18 19 【例【例6-11】甲公司】甲公司2009年度按企業(yè)會計準則計算年度按企業(yè)會計準則計算的稅前會計利潤為的稅前會計利潤為19 800 000元，所得稅稅率為元，所得稅稅率為25%。甲公司全年實發(fā)工資、薪金為。甲公司全年實發(fā)工資、薪金為2 000 000元，元，職工福利費職工福利費300 000元，工會經費元，工會經費50 000元，職工元，職工教育經費教育經費100 000元；經查，甲公司當年營業(yè)外支元；經查，甲公司當年營業(yè)外支出中有出中有120 000元為稅收滯納罰金。假定甲公司全元為稅收滯納罰金。假定甲公司全年無其他納稅調整因素。年無其他納稅調整因素。 本例中，按稅法規(guī)定，企業(yè)在

8、計算當期應納稅所本例中，按稅法規(guī)定，企業(yè)在計算當期應納稅所得額時，可以扣除工資、薪金支出得額時，可以扣除工資、薪金支出2 000 000元，元，扣除職工福利費支出扣除職工福利費支出280 000（2 000 00014%）元，工會經費支出元，工會經費支出40 000（2 000 0002%）元，）元，職工教育經費支出職工教育經費支出50 000（2 000 0002.5%）元）元 20 甲公司有兩種納稅調整因素，一是已計入當期費用但甲公司有兩種納稅調整因素，一是已計入當期費用但超過稅法規(guī)定標準的費用支出；二是已計入當期營業(yè)超過稅法規(guī)定標準的費用支出；二是已計入當期營業(yè)外支出但按稅法規(guī)定不允許扣

9、除的稅收滯納金，這兩外支出但按稅法規(guī)定不允許扣除的稅收滯納金，這兩種因素均應調整增加應納稅所得額。甲公司當期所得種因素均應調整增加應納稅所得額。甲公司當期所得稅的計算如下：稅的計算如下： 納稅調整數(shù)納稅調整數(shù)=（300 000-280 000）+（50 000-40 000）+（100 000-50 000）+120 000=200 000（元）（元） 應納稅所得額應納稅所得額=19 800 000+200 000=20 000 000（元）（元） 當期應交所得稅額當期應交所得稅額=20 000 00025%=5 000 000（元）（元）21二、所得稅費用的賬務處理二、所得稅費用的賬務處理

10、所得稅費用所得稅費用= =當期當期所得稅費用所得稅費用+ +遞延遞延所得稅費用所得稅費用 當期所得稅費用當期所得稅費用= =當期應交所得稅當期應交所得稅 遞延所得稅費用遞延所得稅費用= =（遞延所得稅負債期末余額（遞延所得稅負債期末余額- -遞遞延所得稅負債期初余額）延所得稅負債期初余額）- -（遞延所得稅資產期末（遞延所得稅資產期末余額余額- -遞延所得稅資產期初余額）遞延所得稅資產期初余額） 企業(yè)應通過企業(yè)應通過“所得稅費用所得稅費用”科目，核算企業(yè)所得科目，核算企業(yè)所得稅費用的確認及其結轉情況。期末，應將稅費用的確認及其結轉情況。期末，應將“所得所得稅費用稅費用”科目的余額轉入科目的余額

11、轉入“本年利潤本年利潤”科目，科目， 借借 本年利潤本年利潤 貸貸 所得稅費用所得稅費用 結轉后結轉后“所得稅費用所得稅費用”科目應無余額。科目應無余額。 22 【例【例6-13】承【例】承【例6-11】甲公司遞延所得稅負債】甲公司遞延所得稅負債年初數(shù)為年初數(shù)為400 000元，年末數(shù)為元，年末數(shù)為500 000元，遞延所元，遞延所得稅資產年初數(shù)為得稅資產年初數(shù)為250 000元，年末數(shù)為元，年末數(shù)為200 000元。元。甲公司應編制如下會計分錄：甲公司應編制如下會計分錄： 甲公司所得稅費用的計算如下：甲公司所得稅費用的計算如下： 遞延所得稅遞延所得稅=（500 000-400 000）+（2

12、50 000-200 000）=150 000（元）（元） 所得稅費用所得稅費用=當期所得稅當期所得稅+遞延所得稅遞延所得稅=5 000 000+150 000=5 150 000（元）（元）23 甲公司應編制如下會計分錄：甲公司應編制如下會計分錄： 借：所得稅費用借：所得稅費用5 150 000 貸：應交稅費貸：應交稅費應交所得稅應交所得稅 5 000 000 遞延所得稅負債遞延所得稅負債 100 000 遞延所得稅資產遞延所得稅資產 50 0002022年7月6日24 2022年7月6日252022年7月6日26 2022年7月6日272022年7月6日28 2022年7月6日29思考：資

13、本化支出是否影響當期損益？（所以開發(fā)當期不確認暫時性差異的所得稅影響）思考：資本化支出是否影響當期損益？（所以開發(fā)當期不確認暫時性差異的所得稅影響）2022年7月6日302022年7月6日312022年7月6日32 2022年7月6日332022年7月6日34 2022年7月6日352022年7月6日36 2022年7月6日372022年7月6日382022年7月6日39 2022年7月6日402022年7月6日41兩類：一類無差異，一類永久性差異，都不產生遞延所得稅事項兩類：一類無差異，一類永久性差異，都不產生遞延所得稅事項2022年7月6日42也可以從收入角度理解也可以從收入角度理解202

14、2年7月6日43 2022年7月6日44 2022年7月6日45 【答案【答案】A A2022年7月6日46 全部以發(fā)行的權益性證券作為合并對價全部以發(fā)行的權益性證券作為合并對價2022年7月6日472022年7月6日48 2022年7月6日49按照暫時性差異按照暫時性差異對未來期間應稅對未來期間應稅金額的影響金額的影響2022年7月6日50 2022年7月6日51 2022年7月6日522022年7月6日532022年7月6日54 2022年7月6日55 2022年7月6日562022年7月6日57也可從本期發(fā)生的差異入手分析，結果一樣的也可從本期發(fā)生的差異入手分析，結果一樣的2022年7月

15、6日582022年7月6日592022年7月6日602022年7月6日612022年7月6日622022年7月6日632022年7月6日642022年7月6日652022年7月6日662022年7月6日672022年7月6日68 2022年7月6日692022年7月6日702022年7月6日712022年7月6日722022年7月6日73 2022年7月6日74 2022年7月6日752022年7月6日76No.1No.2No.1772022年7月6日782022年7月6日792022年7月6日80 2022年7月6日812022年7月6日8283 【例】甲公司于【例】甲公司于207年因政策性

16、原因發(fā)生經營虧損年因政策性原因發(fā)生經營虧損2 000萬元，萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應納稅所得額。個年度的應納稅所得額。該公司預計其于未來該公司預計其于未來5年期間能夠產生足夠的應納稅所得額彌補年期間能夠產生足夠的應納稅所得額彌補該虧損。該虧損。 該經營虧損不是資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的，該經營虧損不是資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生的，但從性質上可以減少未來期間企業(yè)的應納稅所得額和應交所得稅，但從性質上可以減少未來期間企業(yè)的應納稅所得額和應交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預計未來期間能夠產生足夠的應納屬于可

17、抵扣暫時性差異。企業(yè)預計未來期間能夠產生足夠的應納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應確認相關的遞延所得稅資產。稅所得額利用該可抵扣虧損時，應確認相關的遞延所得稅資產。 207年稅率年稅率33%，從，從208年開始稅率為年開始稅率為25% （1）未來）未來5年有足夠應納稅所得額可利用年有足夠應納稅所得額可利用 207年年12月月31日應確認遞延所得稅資產日應確認遞延所得稅資產 =2 00025%=500（萬元）（萬元） 以以未來暫時性差異轉回期間的稅率未來暫時性差異轉回期間的稅率計算遞延所得稅資產。計算遞延所得稅資產。84 （2）未來）未來5年稅前會計利潤為年稅前會計利潤為600萬元萬元 207年年

18、12月月31日應確認遞延所得稅資產日應確認遞延所得稅資產=60025%=150（萬元）（萬元） （3）未來）未來5年無利潤年無利潤 不確認遞延所得稅資產不確認遞延所得稅資產2022年7月6日852022年7月6日862022年7月6日8788 【例題【例題8】某企業(yè)于】某企業(yè)于2012年度發(fā)生研發(fā)支出共計年度發(fā)生研發(fā)支出共計200萬萬元，其中研究階段支出元，其中研究階段支出20萬元，開發(fā)階段不符合資本萬元，開發(fā)階段不符合資本化條件支出為化條件支出為60萬元，符合資本化條件支出為萬元，符合資本化條件支出為120萬萬元，假定該項研發(fā)于元，假定該項研發(fā)于2012年年7月月30日達到預定用途，日達到預

19、定用途，采用直線法按采用直線法按5年攤銷。該企業(yè)年攤銷。該企業(yè)2012年稅前會計利潤年稅前會計利潤為為1 000萬元，適用的所得稅稅率為萬元，適用的所得稅稅率為25%。不考慮其他。不考慮其他納稅調整事項。假定無形資產攤銷計入管理費用。納稅調整事項。假定無形資產攤銷計入管理費用。 2012年年7月月30日無形資產形成時會計賬面價值日無形資產形成時會計賬面價值 =120（萬元）（萬元） 計稅基礎計稅基礎=120150%=180（萬元）（萬元） 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異=180-120=60（萬元），但不能確（萬元），但不能確認遞延所得稅資產。認遞延所得稅資產。89 無形資產無形資產2012

20、年按會計準則規(guī)定計入管理費用金年按會計準則規(guī)定計入管理費用金額額=20+60+1205126=92（萬元）（萬元） 按稅法規(guī)定按稅法規(guī)定2012年應計入損益的金額年應計入損益的金額=92+9250%=138（萬元）（萬元） 2012年納稅調減金額年納稅調減金額=9250%=46（萬元）（萬元） 2012年應交所得稅年應交所得稅=（1 000-46）25%=238.5（萬元）（萬元）2022年7月6日90No.1No.1No.2No.32022年7月6日912022年7月6日92 2022年7月6日93 2022年7月6日942022年7月6日95 2022年7月6日962022年7月6日972

21、022年7月6日98轉回遞延所得稅資產時轉回遞延所得稅資產時 借：留存收益借：留存收益( (盈余公積盈余公積/ /未分配利潤未分配利潤) ) 資本公積資本公積- -其他資本公積其他資本公積 貸：遞延所得稅資產貸：遞延所得稅資產2022年7月6日99n 【例】甲企業(yè)持有的某項可供出售金融資產，成本【例】甲企業(yè)持有的某項可供出售金融資產，成本為為500萬元，會計期末，其公允價值為萬元，會計期末，其公允價值為400萬元，該萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。除該事項外，該企業(yè)。除該事項外，該企業(yè)不存在其他會計與稅收法規(guī)之間的差異，且遞延所得不存在其他會計與稅收法規(guī)之間的差異，

22、且遞延所得稅資產和遞延所得稅負債不存在期初余額。稅資產和遞延所得稅負債不存在期初余額。n（1）會計期末確認）會計期末確認100萬元的公允價值變動時：萬元的公允價值變動時：n借：資本公積借：資本公積-其他資本公積其他資本公積 1 000 000n 貸貸:可供出售金融資產可供出售金融資產 1 000 000n（2）確認可抵扣暫時性差異的所得稅影響時：）確認可抵扣暫時性差異的所得稅影響時：n借：遞延所得稅資產借：遞延所得稅資產 250 000n 貸貸:資本公積資本公積-其他資本公積其他資本公積 250 000 2022年7月6日100 借：商譽借：商譽 貸：有關科目貸：有關科目2022年7月6日10

23、12022年7月6日1022022年7月6日1032022年7月6日1042022年7月6日1052022年7月6日106n分錄：分錄：n借：借：遞延所得稅資產遞延所得稅資產 40000 （16000025%）n 所得稅費用所得稅費用 244000 n 貸：遞延所得稅負債貸：遞延所得稅負債 34000 n n 應交稅費應交稅費應交企業(yè)所得稅應交企業(yè)所得稅 250000n （2022年7月6日107n分錄：分錄：n借：借：遞延所得稅資產遞延所得稅資產 40000 （16000025%）n 所得稅費用所得稅費用 244000 n 當期所得稅費用當期所得稅費用 210000n 遞延所得稅費用遞延所得

24、稅費用 34000n 貸：貸：遞延所得稅負債遞延所得稅負債 34000 n n 應交稅費應交稅費應交企業(yè)所得稅應交企業(yè)所得稅 250000n （2022年7月6日108 2022年7月6日1092022年7月6日1102022年7月6日1112022年7月6日1122022年7月6日113或：或：2022年7月6日114 2022年7月6日1152022年7月6日116 2022年7月6日117 2022年7月6日1182022年7月6日119 2022年7月6日1202022年7月6日1212022年7月6日1222022年7月6日1232022年7月6日1242022年7月6日125202

25、2年7月6日1262022年7月6日1272022年7月6日1282022年7月6日129 2022年7月6日1302022年7月6日1312022年7月6日1322022年7月6日1332022年7月6日1342022年7月6日1352022年7月6日1362022年7月6日1372022年7月6日1382022年7月6日1392022年7月6日1402022年7月6日141 2022年7月6日142143復習串講復習串講 一、所得稅會計概述一、所得稅會計概述采用資產負債表債務法進行核算。采用資產負債表債務法進行核算。兩層含義：資產負債表法；債務法。兩層含義：資產負債表法；債務法。資產負債表

26、法資產負債表法從資產負債表出發(fā)比較從資產負債表出發(fā)比較資產資產/負債的負債的賬面價值賬面價值與與計稅基礎計稅基礎確定應納稅確定應納稅/可可抵扣暫時性差異確認相關的遞延所得稅負債抵扣暫時性差異確認相關的遞延所得稅負債/資產資產債務法債務法所得稅稅率變動時，相應調整所得稅稅率變動時，相應調整遞延所得稅資產遞延所得稅資產/負債負債144資產負債表債務法計算的基本程序：資產負債表債務法計算的基本程序： 第一步：計算應交稅費第一步：計算應交稅費應交所得稅應交所得稅 第二步：確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債第二步：確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債 第三步：做分錄，倒擠所得稅費用第三步：做分錄，倒擠所得

27、稅費用確認資產確認資產/負負債賬面價值債賬面價值確定資產確定資產/負負債計稅基礎債計稅基礎比較賬面價值與比較賬面價值與計稅基礎計稅基礎判斷暫時性差異判斷暫時性差異的性質的性質判斷遞延所得判斷遞延所得稅資產稅資產/負債負債145練習題練習題 例題例題1判斷題】在我國現(xiàn)行會計實務中，所得稅判斷題】在我國現(xiàn)行會計實務中，所得稅會計的核算方法是資產負債表債務法。（）會計的核算方法是資產負債表債務法。（） 正確答案正確答案 146 二、資產的計稅基礎二、資產的計稅基礎（一）概述（一）概述資產的計稅基礎未來期間稅法允許稅前扣資產的計稅基礎未來期間稅法允許稅前扣除的金額除的金額取得成本以前期間已累計稅前扣除

28、的金取得成本以前期間已累計稅前扣除的金額額比如：企業(yè)比如：企業(yè)2009年末取得某固定資產，原價年末取得某固定資產，原價120萬元，稅法規(guī)定折舊年限為萬元，稅法規(guī)定折舊年限為3年，采用直線法年，采用直線法折舊。不考慮其他因素。折舊。不考慮其他因素。147 稅法稅法 原價原價120萬萬 折舊年限折舊年限 3年年 40萬萬/年年 2010年年末的計稅基礎年年末的計稅基礎=120-40=80 （萬）（萬） 2011年年末的計稅基礎年年末的計稅基礎=120-40 2=40 （萬）（萬）148 （二）四類資產的賬面價值和計稅基礎之間的關系（二）四類資產的賬面價值和計稅基礎之間的關系1.固定資產固定資產賬面

29、價值原價累計折舊固定資產減值準備賬面價值原價累計折舊固定資產減值準備會計與稅收的差異主要來自：會計與稅收的差異主要來自：（1）折舊方法、折舊年限不同產生的差異）折舊方法、折舊年限不同產生的差異（2）計提減值準備產生的差異）計提減值準備產生的差異計提減值準備計提減值準備賬面價值下降，計稅基礎不變賬面價值下降，計稅基礎不變差異差異149 2.無形資產無形資產（1）初始確認時，內部研發(fā)產生差異。）初始確認時，內部研發(fā)產生差異。會計準則規(guī)定：研究階段的支出費用化，開發(fā)階段符會計準則規(guī)定：研究階段的支出費用化，開發(fā)階段符合資本化條件的支出資本化合資本化條件的支出資本化稅法規(guī)定：符合稅法規(guī)定：符合“三新三

30、新”標準的研發(fā)項目，未形成無標準的研發(fā)項目，未形成無形資產的，在發(fā)生當期按形資產的，在發(fā)生當期按150%150%稅前扣除；形成無形資產的，稅前扣除；形成無形資產的，按成本的按成本的150%150%攤銷攤銷比如：內部研發(fā)無形資產入賬價值為比如：內部研發(fā)無形資產入賬價值為1 000萬元，會萬元，會計、稅法均按計、稅法均按10年采用直線法攤銷。年采用直線法攤銷。則稅法的年攤銷額則稅法的年攤銷額1 000/10150%150（萬元）（萬元）整個使用期間總共可稅前扣除整個使用期間總共可稅前扣除1 500萬元。萬元。所以研發(fā)成功時，其計稅基礎未來期間稅法允許稅所以研發(fā)成功時，其計稅基礎未來期間稅法允許稅前

31、扣除的金額前扣除的金額1 500（萬元）（萬元）150 （2）后續(xù)計量時，差異來自攤銷規(guī)定的不同及減）后續(xù)計量時，差異來自攤銷規(guī)定的不同及減值準備的提取。值準備的提取。會計準則規(guī)定：對于使用壽命不確定的無形會計準則規(guī)定：對于使用壽命不確定的無形資產，不要求攤銷，每期末進行減值測試。資產，不要求攤銷，每期末進行減值測試。稅法規(guī)定：除稅法規(guī)定：除外購商譽外購商譽外，無形資產均應在外，無形資產均應在一定期間內攤銷一定期間內攤銷無形資產的攤銷和計提減值準備可以比照固無形資產的攤銷和計提減值準備可以比照固定資產的折舊和計提減值準備來理解。定資產的折舊和計提減值準備來理解。151 3.以公允價值計量的金融

32、資產以公允價值計量的金融資產（1）交易性金融資產）交易性金融資產會計：公允價值變動計入當期損益會計：公允價值變動計入當期損益稅法：不確認公允價值變動。稅法：不確認公允價值變動。比如：比如：2010年初購入一項交易性金融資產，年初購入一項交易性金融資產，成本成本100萬元，萬元，2010年末公允價值為年末公允價值為120萬元。萬元。則，則，2010年末賬面價值年末賬面價值120（萬元）；計稅（萬元）；計稅基礎基礎100（萬元）。（萬元）。 152 （2）可供出售金融資產）可供出售金融資產會計：公允價值變動計入資本公積。會計：公允價值變動計入資本公積。稅法：不確認公允價值變動。稅法：不確認公允價值

33、變動。接上例，假設劃分為可供出售金融資產，也類接上例，假設劃分為可供出售金融資產，也類似。似。即計稅基礎即計稅基礎120（萬元）；計稅基礎（萬元）；計稅基礎100（萬元）。（萬元）。 153 4.其他資產其他資產（1）投資性房地產）投資性房地產采用公允價值模式的，其期末賬面價值為公允價值采用公允價值模式的，其期末賬面價值為公允價值而稅法不認可其公允價值變動，計稅基礎應以取得時的歷史而稅法不認可其公允價值變動，計稅基礎應以取得時的歷史成本為基礎確定。成本為基礎確定。采用成本模式的，暫時性差異的計算可比照固定資產或無采用成本模式的，暫時性差異的計算可比照固定資產或無形資產來理解。形資產來理解。（2

34、）其他計提了資產減值準備的各項資產）其他計提了資產減值準備的各項資產主要包括：主要包括：存貨存貨應收賬款應收賬款以成本模式計量的投資性房地產等以成本模式計量的投資性房地產等減值準備稅法均不允許稅前扣除，由此產生暫時性差異。減值準備稅法均不允許稅前扣除，由此產生暫時性差異。154 【例題【例題2單選題】某公司單選題】某公司2008年年12月月1日購入的一項環(huán)保日購入的一項環(huán)保設備，原價為設備，原價為1 000萬元，使用年限為萬元，使用年限為10年，會計處理時年，會計處理時按照直線法計提折舊，稅收規(guī)定允許按雙倍余額遞減法計按照直線法計提折舊，稅收規(guī)定允許按雙倍余額遞減法計提折舊，設備凈殘值為提折舊

35、，設備凈殘值為0。2010年末企業(yè)對該項固定資產年末企業(yè)對該項固定資產計提了計提了80萬元的固定資產減值準備。萬元的固定資產減值準備。2010年末該項設備年末該項設備的計稅基礎是（）萬元。的計稅基礎是（）萬元。A.800B.720C.640D.560 正確答案正確答案C答案解析答案解析2010年末該項設備的計稅基礎年末該項設備的計稅基礎1 000200160640（萬元）。（萬元）。155 【例題【例題3多選題】不考慮其他因素，下列各事項中，不會多選題】不考慮其他因素，下列各事項中，不會導致計稅基礎和賬面價值產生差異的有（）。導致計稅基礎和賬面價值產生差異的有（）。A.存貨期末的可變現(xiàn)凈值高于

36、成本（以前未計提過跌存貨期末的可變現(xiàn)凈值高于成本（以前未計提過跌價準備）價準備）B.交易性金融資產期末公允價值低于成本交易性金融資產期末公允價值低于成本C.固定資產發(fā)生的維修支出固定資產發(fā)生的維修支出D.使用壽命不確定的無形資產計提減值準備使用壽命不確定的無形資產計提減值準備 正確答案正確答案AC答案解析選項答案解析選項A，不需要計提減值準備，賬面價值等，不需要計提減值準備，賬面價值等于計稅基礎；選項于計稅基礎；選項B，賬面價值小于計稅基礎；選項，賬面價值小于計稅基礎；選項C，應計入當期損益，不影響賬面價值，不會導致計稅基礎和應計入當期損益，不影響賬面價值，不會導致計稅基礎和賬面價值產生差異；

37、選項賬面價值產生差異；選項D，如果發(fā)生減值，則會導致賬，如果發(fā)生減值，則會導致賬面價值和計稅基礎產生差異，不符合題意。面價值和計稅基礎產生差異，不符合題意。 156 三、負債的計稅基礎三、負債的計稅基礎（一）概述（一）概述負債的計稅基礎賬面價值未來期間稅法允許稅前負債的計稅基礎賬面價值未來期間稅法允許稅前扣除的金額扣除的金額對比：資產的計稅基礎是指未來稅法允許扣除的金額；對比：資產的計稅基礎是指未來稅法允許扣除的金額；（二）四類負債的賬面價值與計稅基礎之間的差異（二）四類負債的賬面價值與計稅基礎之間的差異1.預計負債預計負債兩種情況兩種情況（1）稅法：現(xiàn)在不允許稅前扣除，將來實際發(fā)生時）稅法：

38、現(xiàn)在不允許稅前扣除，將來實際發(fā)生時允許稅前扣除。允許稅前扣除。會計規(guī)定，預計提供售后服務發(fā)生的支出在銷售當期會計規(guī)定，預計提供售后服務發(fā)生的支出在銷售當期確認為費用，同時確認預計負債。確認為費用，同時確認預計負債。稅法規(guī)定，有關的支出在發(fā)生時稅前扣除稅法規(guī)定，有關的支出在發(fā)生時稅前扣除所以其計稅基礎為零。所以其計稅基礎為零。157 【例題【例題4計算題】某企業(yè)預計了產品保修費用計算題】某企業(yè)預計了產品保修費用100萬元，萬元，符合預計負債確認條件。如何確定預計負債的賬面價值和符合預計負債確認條件。如何確定預計負債的賬面價值和計稅基礎？計稅基礎？ 正確答案賬務處理：正確答案賬務處理：借：銷售費用

39、借：銷售費用1 000 000貸：預計負債貸：預計負債 1 000 000賬面價值賬面價值100（萬元）（萬元）因稅法最終是允許企業(yè)扣除所有的預計產品保修費用因稅法最終是允許企業(yè)扣除所有的預計產品保修費用的，因此未來期間稅法允許扣除的金額就是的，因此未來期間稅法允許扣除的金額就是100萬元。萬元。計稅基礎計稅基礎1001000（萬元）（萬元）賬面價值賬面價值100萬元萬元 計稅基礎計稅基礎0產生可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產（產生可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產（100萬元萬元所得稅稅率所得稅稅率25%）。）。 158 （2）稅法：現(xiàn)在不允許稅前扣除，將來實際發(fā)生時也不允許）稅法：現(xiàn)

40、在不允許稅前扣除，將來實際發(fā)生時也不允許稅前扣除。稅前扣除。如企業(yè)的罰款支出，有可能滿足預計負債確認條件確認如企業(yè)的罰款支出，有可能滿足預計負債確認條件確認了一項預計負債。了一項預計負債?！纠}【例題5計算題】某企業(yè)違反環(huán)保法的規(guī)定被起訴，確計算題】某企業(yè)違反環(huán)保法的規(guī)定被起訴，確認了預計負債認了預計負債100萬元，如何確定預計負債的賬面價值和計稅萬元，如何確定預計負債的賬面價值和計稅基礎？基礎？正確答案相關分錄為：正確答案相關分錄為：借：營業(yè)外支出借：營業(yè)外支出1 000 000貸：預計負債貸：預計負債1 000 000預計負債賬面價值預計負債賬面價值100（萬元）（萬元）稅法規(guī)定，違反環(huán)保

41、法的罰款支出不論是否實際支付，稅法規(guī)定，違反環(huán)保法的罰款支出不論是否實際支付，均不得稅前扣除，即未來期間稅法允許扣除的金額為均不得稅前扣除，即未來期間稅法允許扣除的金額為0。負債的計稅基礎負債的計稅基礎1000100（萬元）（萬元）因此不形成暫時性差異。因此不形成暫時性差異。159 2.預收賬款預收賬款兩種情況兩種情況（1）會計確認收入與稅法確認收入時點不同）會計確認收入與稅法確認收入時點不同會計：不符合收入確認條件，確認為預收賬會計：不符合收入確認條件，確認為預收賬款?？睢６惙ǎ簯嬋霊{稅所得額。稅法：應計入應納稅所得額。160 【例題【例題6計算題】某企業(yè)發(fā)出商品一批并開具增值稅專用發(fā)計

42、算題】某企業(yè)發(fā)出商品一批并開具增值稅專用發(fā)票。商品成本票。商品成本80萬元，不含稅價款萬元，不含稅價款100萬元，款項已經收存萬元，款項已經收存銀行。假定由于不符合會計上收入確認的條件而沒有確認收銀行。假定由于不符合會計上收入確認的條件而沒有確認收入，但是按稅法規(guī)定，納稅義務已經發(fā)生。如何確定預收賬入，但是按稅法規(guī)定，納稅義務已經發(fā)生。如何確定預收賬款的賬面價值和計稅基礎？款的賬面價值和計稅基礎？ 正確答案賬務處理：正確答案賬務處理：借：發(fā)出商品借：發(fā)出商品800 000貸：庫存商品貸：庫存商品800 000借：銀行存款借：銀行存款1 170 000貸：預收賬款貸：預收賬款1 000 000應

43、交稅費應交稅費應交增值稅應交增值稅170 000賬面價值賬面價值100萬元萬元稅法上本期計入應納稅所得額。未來會計上確認收入時，稅法上本期計入應納稅所得額。未來會計上確認收入時，稅法上不再交稅，可全部稅前扣除。稅法上不再交稅，可全部稅前扣除。計稅基礎計稅基礎1001000負債的賬面價值負債的賬面價值100 計稅基礎計稅基礎0，產生可抵扣暫時性差，產生可抵扣暫時性差異，應確認遞延所得稅資產。異，應確認遞延所得稅資產。161 （2）會計確認收入與稅法確認收入時點相同）會計確認收入與稅法確認收入時點相同會計：不確認收入會計：不確認收入稅法：也不認可此項收入，在本期不需要納稅法：也不認可此項收入，在本

44、期不需要納稅。稅。即會計與稅法的規(guī)定是一致的，將來確認收即會計與稅法的規(guī)定是一致的，將來確認收入時要納稅，因此未來期間稅法允許稅前扣除的入時要納稅，因此未來期間稅法允許稅前扣除的金額是零。金額是零。162 【例題【例題7計算題】某企業(yè)采取訂單生產方式，計算題】某企業(yè)采取訂單生產方式，2010年年12月預收月預收客戶賬款客戶賬款100萬元，產品尚未生產。如何確定預收賬款的賬面萬元，產品尚未生產。如何確定預收賬款的賬面價值和計稅基礎？價值和計稅基礎？正確答案正確答案賬務處理：賬務處理：借：銀行存款借：銀行存款1 000 000貸：預收賬款貸：預收賬款1 000 000預收賬款賬面價值預收賬款賬面價

45、值100萬元萬元本題會計上不確認收入，計入預收賬款，稅法上當期也不本題會計上不確認收入，計入預收賬款，稅法上當期也不計入應納稅所得額。未來銷售商品會計確認收入時，稅法上也計入應納稅所得額。未來銷售商品會計確認收入時，稅法上也要計入應納稅所得額，沒有允許稅前抵扣的金額。要計入應納稅所得額，沒有允許稅前抵扣的金額。負債計稅基礎賬面價值未來期間稅法允許稅前扣除的負債計稅基礎賬面價值未來期間稅法允許稅前扣除的金額金額1000100萬元萬元預收賬款賬面價值與計稅基礎相等，不形成暫時性差異。預收賬款賬面價值與計稅基礎相等，不形成暫時性差異。163 3.應付職工薪酬應付職工薪酬會計規(guī)定：為獲得職工提供的服務

46、所給予的會計規(guī)定：為獲得職工提供的服務所給予的各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業(yè)各種形式的報酬以及其他相關支出均應作為企業(yè)的成本費用，在未支付之前確認為負債。的成本費用，在未支付之前確認為負債。稅法：合理的薪酬基本允許稅前扣除，但稅稅法：合理的薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中如果規(guī)定了稅前扣除標準的，則超過標準的法中如果規(guī)定了稅前扣除標準的，則超過標準的部分，應進行納稅調整。部分，應進行納稅調整。因超過部分在以后期間也不允許稅前扣除，因超過部分在以后期間也不允許稅前扣除，其賬面價值等于計稅基礎。其賬面價值等于計稅基礎。164 【例題【例題8計算題】假定某企業(yè)當期計提應付職工薪酬情況如計算

47、題】假定某企業(yè)當期計提應付職工薪酬情況如下：下：借：生產成本借：生產成本5 000 000制造費用制造費用3 000 000管理費用等管理費用等2 000 000貸：應付職工薪酬貸：應付職工薪酬10 000 000假定假定稅法規(guī)定了稅前扣除標準，且稅前扣除標準為稅法規(guī)定了稅前扣除標準，且稅前扣除標準為700萬。萬。如何確定該項負債（應付職工薪酬）的賬面價值和計稅基礎？如何確定該項負債（應付職工薪酬）的賬面價值和計稅基礎？ 正確答案應付職工薪酬賬面價值正確答案應付職工薪酬賬面價值1 000（萬元）（萬元）按照假定的稅法規(guī)定，稅前扣除標準為按照假定的稅法規(guī)定，稅前扣除標準為700萬，相差的萬，相差

48、的300萬元，當期不能稅前扣除（需做納稅調增），未來期間也萬元，當期不能稅前扣除（需做納稅調增），未來期間也不允許稅前扣除，即未來期間可稅前扣除的金額是零。不允許稅前扣除，即未來期間可稅前扣除的金額是零。負債計稅基礎負債計稅基礎1 00001 000（萬元）（萬元）賬面價值計稅基礎，不形成暫時性差異。賬面價值計稅基礎，不形成暫時性差異。165 4.其他負債其他負債如企業(yè)應交的罰款和滯納金等，在尚未支付如企業(yè)應交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前按照會計規(guī)定確認為費用，同時作為負債反之前按照會計規(guī)定確認為費用，同時作為負債反映。映。稅法規(guī)定，罰款和滯納金本期不能稅前扣除，稅法規(guī)定，罰款和滯納金本期

49、不能稅前扣除，將來也不能稅前扣除，所以計稅基礎等于賬面價將來也不能稅前扣除，所以計稅基礎等于賬面價值。值。166 四、特殊項目產生的暫時性差異四、特殊項目產生的暫時性差異1.會計未確認資產或負債，但稅法能確定其會計未確認資產或負債，但稅法能確定其計稅基礎：廣告費和業(yè)務宣傳費計稅基礎：廣告費和業(yè)務宣傳費廣告費和業(yè)務宣傳費支出，廣告費和業(yè)務宣傳費支出，會計上：計入當期損益（銷售費用等）會計上：計入當期損益（銷售費用等）稅法上：不超過當年銷售收入稅法上：不超過當年銷售收入15%的部分，的部分，準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結轉扣準予扣除；超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。因此可以確定其計稅基

50、礎除。因此可以確定其計稅基礎因此賬面價值與計稅基礎存在差異，形成暫因此賬面價值與計稅基礎存在差異，形成暫時性差異時性差異167 【例題【例題9計算題】計算題】A公司公司209年發(fā)生了年發(fā)生了2 000萬元廣告費萬元廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。稅法規(guī)定，支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益。稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入該類支出不超過當年銷售收入15%的部分允許當期稅前扣的部分允許當期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結轉稅前扣除。除，超過部分允許向以后年度結轉稅前扣除。A公司公司209年實現(xiàn)銷售收入年實現(xiàn)銷售收入10 000萬元。如何確定該項廣告費萬元。如何確定該項廣告

51、費的賬面價值和計稅基礎？的賬面價值和計稅基礎？ 正確答案該廣告費支出因按照會計準則規(guī)定在發(fā)生時已計正確答案該廣告費支出因按照會計準則規(guī)定在發(fā)生時已計入當期損益，如果將其視為資產，其賬面價值為入當期損益，如果將其視為資產，其賬面價值為0。按稅法規(guī)定，該支出當期可予稅前扣除按稅法規(guī)定，該支出當期可予稅前扣除1 500萬元（萬元（10 00015%），當期未予稅前扣除的），當期未予稅前扣除的500萬元可以向以后年度結轉，其萬元可以向以后年度結轉，其計稅基礎為計稅基礎為500萬元。萬元。所以賬面價值與其計稅基礎產生了暫時性差異。所以賬面價值與其計稅基礎產生了暫時性差異。168 2.對于按照稅法規(guī)定可以

52、結轉以后年度的未彌補虧損及稅對于按照稅法規(guī)定可以結轉以后年度的未彌補虧損及稅款抵減款抵減本質上可抵扣未來納稅額（虧損后前本質上可抵扣未來納稅額（虧損后前5年），與可抵年），與可抵扣暫時性差異作用相同，均能夠減少未來期間的應納稅所扣暫時性差異作用相同，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，因此，符合條件的情況下，應確認與其相關的遞延得額，因此，符合條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產。所得稅資產。比如：假定比如：假定2009年，企業(yè)發(fā)生凈虧損年，企業(yè)發(fā)生凈虧損100萬元，按照萬元，按照稅法規(guī)定，可在未來稅法規(guī)定，可在未來5年內稅前補虧。假定未來年內稅前補虧。假定未來5年有足夠年有足夠的應納稅

53、所得額，所得稅稅率為的應納稅所得額，所得稅稅率為25%。則企業(yè)應將其視為。則企業(yè)應將其視為可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產：可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產：借：遞延所得稅資產借：遞延所得稅資產25貸：所得稅費用貸：所得稅費用25169 3.非同一控制下的企業(yè)合并取得的資產、負債產生的暫時非同一控制下的企業(yè)合并取得的資產、負債產生的暫時性差異性差異因企業(yè)會計準則規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不同，可能使得因企業(yè)會計準則規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不同，可能使得合并中取得資產、負債的入賬價值（公允價值）與按照稅合并中取得資產、負債的入賬價值（公允價值）與按照稅法確定的計稅基礎不同。法確定的計稅基礎不同。如非同

54、一控制下企業(yè)合并，屬于免稅合并的，取得的如非同一控制下企業(yè)合并，屬于免稅合并的，取得的可辨認資產、負債計稅基礎不變，而會計上按公允價值入可辨認資產、負債計稅基礎不變，而會計上按公允價值入賬，導致其公允價值與計稅基礎不同，形成暫時性差異。賬，導致其公允價值與計稅基礎不同，形成暫時性差異。注意：這種情況，要同時滿足兩點：注意：這種情況，要同時滿足兩點：（1）非同一控制下企業(yè)合并；）非同一控制下企業(yè)合并；（2）符合稅法上的免稅合并條件。）符合稅法上的免稅合并條件。170 【例題【例題10判斷題】（判斷題】（2011年考題）企業(yè)合并業(yè)年考題）企業(yè)合并業(yè)務發(fā)生時確認的資產、負債初始計量金額與其計務發(fā)生時

55、確認的資產、負債初始計量金額與其計稅基礎不同所形成的應納稅暫時性差異，不確認稅基礎不同所形成的應納稅暫時性差異，不確認遞延所得稅負債。（）遞延所得稅負債。（） 正確答案正確答案答案解析若是企業(yè)合并符合免稅合并的條件，答案解析若是企業(yè)合并符合免稅合并的條件，則對于合并初始確認的資產和負債的初始計量金則對于合并初始確認的資產和負債的初始計量金額與計稅基礎之間的差額確認為遞延所得稅資產額與計稅基礎之間的差額確認為遞延所得稅資產或者遞延所得稅負債，調整合并形成的商譽或者或者遞延所得稅負債，調整合并形成的商譽或者營業(yè)外收入。營業(yè)外收入。171 五、暫時性差異五、暫時性差異就所得稅而言，會計與稅法的差異，

56、可做如就所得稅而言，會計與稅法的差異，可做如下分類：下分類：差異差異1.非暫時性差異：非暫時性差異：2.暫時性差異暫時性差異只影響當期應納稅所得額的計算，只影響當期應納稅所得額的計算，不確認遞延所不確認遞延所 得稅得稅（1）應納稅暫時性差異）應納稅暫時性差異（2）可抵扣暫時性差異）可抵扣暫時性差異172 其中，關于暫時性差異，可按下圖歸納：其中，關于暫時性差異，可按下圖歸納：兩條線：兩條線： 資產賬面價值資產賬面價值 計稅基礎計稅基礎 資產賬面價值資產賬面價值計稅基礎計稅基礎 負債賬面價值負債賬面價值計稅基礎計稅基礎 負債賬面價值負債賬面價值 計稅基礎計稅基礎 應納稅暫時性差異應納稅暫時性差異

57、遞延所得稅負債遞延所得稅負債可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異遞延所得稅資產遞延所得稅資產173 【例題【例題11計算題】某企業(yè)一項固定資產原價計算題】某企業(yè)一項固定資產原價120萬元，假萬元，假設會計折舊年限為設會計折舊年限為4年，稅法折舊年限為年，稅法折舊年限為3年，不考慮凈殘年，不考慮凈殘值，會計與稅法均按直線法計提折舊。則會計上每年計提值，會計與稅法均按直線法計提折舊。則會計上每年計提30萬元的折舊，稅法上每年計提萬元的折舊，稅法上每年計提40萬元的折舊。如何確萬元的折舊。如何確定賬面價值和計稅基礎，如何進行所得稅會計處理？定賬面價值和計稅基礎，如何進行所得稅會計處理？ 正確答案正確答案

58、第一年年末：賬面價值第一年年末：賬面價值120會計累計折舊會計累計折舊3090萬元萬元第一年年末：計稅基礎第一年年末：計稅基礎80萬元萬元（或者）（或者）1204080（萬元）（萬元）賬面價值賬面價值90萬元萬元 計稅基礎計稅基礎80萬元，產生應納稅暫時萬元，產生應納稅暫時性差異。性差異。應納稅暫時性差異可理解為：本期少交了稅，將來需應納稅暫時性差異可理解為：本期少交了稅，將來需要多交稅，即將來應納稅。要多交稅，即將來應納稅。174【拓展】假設會計利潤為【拓展】假設會計利潤為100萬元，不考慮其他因素，則應納稅所得額萬元，不考慮其他因素，則應納稅所得額1001090（萬元）。應交所得稅（萬元）

59、。應交所得稅9025%22.5（萬元）（萬元）借：所得稅費用借：所得稅費用25貸：應交稅費貸：應交稅費應交所得稅應交所得稅22.5 （9025%）遞延所得稅負債遞延所得稅負債 2.5（1025%）【拓展】將上例改為會計折舊年限【拓展】將上例改為會計折舊年限3年，稅法折舊年限年，稅法折舊年限4年，其他條件不年，其他條件不變。則第一年年末資產的賬面價值小于計稅基礎，產生的是可抵扣暫時變。則第一年年末資產的賬面價值小于計稅基礎，產生的是可抵扣暫時性差異。性差異?？梢岳斫鉃?，本期多交了稅，將來少交稅（即將來可抵扣）?？梢岳斫鉃?，本期多交了稅，將來少交稅（即將來可抵扣）。第一年的應納稅所得額第一年的應納

60、稅所得額10010110（萬元）（萬元）應交所得稅應交所得稅11025%27.5（萬元）（萬元）借：所得稅費用借：所得稅費用 25（10025%）遞延所得稅資產遞延所得稅資產2.5（1025%）貸：應交稅費貸：應交稅費應交所得稅應交所得稅27.5（11025%）175 【例題【例題12多選題】下列各項資產和負債中，因賬面價值多選題】下列各項資產和負債中，因賬面價值與計稅基礎不一致形成暫時性差異的有（）。與計稅基礎不一致形成暫時性差異的有（）。A.使用壽命不確定的無形資產使用壽命不確定的無形資產B.已計提減值準備的固定資產已計提減值準備的固定資產C.已確認公允價值變動損益的交易性金融資產已確認公