1、邦會計政策、會計澳估計變更和差錯暗更正暗第一節(jié) 會計政頒策、會計估計和岸前期差錯概述半企業(yè)會計準(zhǔn)則隘第28號八瓣會計政策、會計愛估計變更和差錯凹更正(以下簡疤稱會計政策、會般計估計變更和差捌錯更正準(zhǔn)則)規(guī)礙范了企業(yè)會計政靶策的應(yīng)用，會計壩政策、會計估計昂變更和前期差錯懊更正的確認(rèn)、計扒量和相關(guān)信息的安披露要求，以提扳高企業(yè)財務(wù)報表啊的相關(guān)性和可靠愛性，以及同一企矮業(yè)不同期間和同隘一期間不同企業(yè)把的財務(wù)報表可比盎性。一、會計政策稗（一）會計政策笆的概念 疤會計政策，是指拌企業(yè)在會計確認(rèn)皚、計量和報告中吧所采用的原則、把基礎(chǔ)和會計處理埃方法。傲1.原則，是指翱按照企業(yè)會計準(zhǔn)疤則規(guī)定的、適合挨于企業(yè)

2、會計隘要素確認(rèn)過程中半所采用的具體會鞍計原則。例如，懊企業(yè)會計準(zhǔn)則按第14號捌挨收入規(guī)定的以胺交易已經(jīng)完成、叭經(jīng)濟(jì)利益能夠流白入企業(yè)、收入和白成本能夠可靠計皚量作為收入確認(rèn)敖的標(biāo)準(zhǔn)，就屬于礙收入確認(rèn)的具體氨會計原則。翱2基礎(chǔ)，是指艾為了將會計原則凹應(yīng)用于交易或者霸事項而采用的基爸礎(chǔ)，主要是計量艾基礎(chǔ)(即計量屬擺性)，包括歷史瓣成本、重置成本皚、可變現(xiàn)凈值、壩現(xiàn)值和公允價值扮等。稗3會計處理方哎法，是指企業(yè)按俺照法律、行政法扒規(guī)或者國家統(tǒng)一癌的會計制度等規(guī)版定采用或者選擇拔的、適合于本企藹業(yè)的具體會計處昂理方法。挨 （二）礙會計政策的判斷奧原則、基礎(chǔ)和會扒計處理方法構(gòu)成絆了會計政策相互巴聯(lián)系的有

3、機(jī)整體般。對會計政策的暗判斷通常應(yīng)當(dāng)考靶慮從扒會計搬要素的確認(rèn)出發(fā)柏，根據(jù)各項資產(chǎn)扳、負(fù)債、所有這骯權(quán)益、收入、費(fèi)頒用等藹會計礙要素的確認(rèn)條件罷、計量屬性以及矮兩者相關(guān)的處理艾方法、列報要求埃等確定相應(yīng)的會阿計政策。比如，辦在資產(chǎn)方面，存壩貨的取得、發(fā)出安和期末計價的處藹理方法，長期股伴權(quán)投資的取得及阿后續(xù)計量中的成爸本法或權(quán)益法，藹投資性房地產(chǎn)的唉確認(rèn)及其后續(xù)計邦量模式，固定資靶產(chǎn)、無形資產(chǎn)的拔確認(rèn)條件及其減佰值政策、金融資敗產(chǎn)的分類、非貨案幣性資產(chǎn)交換商澳業(yè)實質(zhì)的判斷等矮，屬于資產(chǎn)要素唉的會計政策。瓣在負(fù)債方面，。翱。敗在所有這權(quán)益方哀面，。骯在收入方面，。愛。懊在費(fèi)用方面，。鞍。癌除跋會

4、計暗要素相關(guān)會計政背策外，。辦也屬于會計政策巴。二、會計估計藹(一)會計估計拜的概念 案會計估計，是指白企業(yè)對結(jié)果不確絆定的交易或者事凹項以最近可利用絆的信息為基礎(chǔ)所襖作的判斷。由于辦商業(yè)活動中內(nèi)在皚的不確定因素影巴響，許多財務(wù)報氨表中的項目不能佰精確地計量，而艾只能加以估計。敖估計涉及以最近愛可利用的、可靠奧的信息為基礎(chǔ)所笆作的判斷。例如拔，以下項目可能愛要求估計：(1扮)壞賬；(2)敗陳舊過時的存貨懊；(3)應(yīng)折舊扮資產(chǎn)的使用壽命愛或者體現(xiàn)在應(yīng)折胺舊資產(chǎn)中的未來芭經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期瓣消耗方式；(4拌)擔(dān)保債務(wù)等。般(二)會計估計凹的特點 安會計估計有如下澳特點：愛1會計估計的罷存在是由于經(jīng)濟(jì)疤

5、活動中內(nèi)在的不熬確定性因素的影笆響。在會計核算般中，企業(yè)總是力靶求保持會計核算翱的準(zhǔn)確性，但有阿些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身爸具有不確定性(擺例如，壞賬、固啊定資產(chǎn)折舊年限板、固定資產(chǎn)殘余昂價值、無形資產(chǎn)叭攤銷年限、收入叭確認(rèn)，等等)，按因而需要根據(jù)經(jīng)鞍驗做出估計?？砂纫哉f，在進(jìn)行會壩計核算和相關(guān)信半息披露的過程中矮，會計估計是不般可避免的，并不翱削弱其可靠性。笆2進(jìn)行會計估哎計時，往往以最傲近可利用的信息奧或資料為基礎(chǔ)。傲企業(yè)在會計核算拌中，由于經(jīng)營活拜動中內(nèi)在的不確版定性，不得不經(jīng)翱常進(jìn)行估計。一爸些估計的主要目懊的是為了確定資絆產(chǎn)或負(fù)債的賬面愛價值，例如，壞扳賬準(zhǔn)備、擔(dān)保責(zé)般任引起的負(fù)債；瓣另一些估計

6、的主啊要目的是確定將佰在某一期間記錄拌的收益或費(fèi)用的爸金額，例如，某案一期間的折舊、把攤銷的金額。企絆業(yè)在進(jìn)行會計估笆計時，通常應(yīng)根耙據(jù)當(dāng)時的情況和靶經(jīng)驗，以一定的唉信息或資料為基辦礎(chǔ)。但是，隨著八時間的推移、環(huán)霸境的變化，進(jìn)行百會計估計的基礎(chǔ)俺可能會發(fā)生變化胺，因此，進(jìn)行會爸計估計所依據(jù)的鞍信息或者資料不半得不經(jīng)常發(fā)生變澳化。由于最新的拌信息是最接近目哀標(biāo)的信息，以其靶為基礎(chǔ)所作的估扒計最接近實際，昂所以進(jìn)行會計估藹計時，應(yīng)以最近絆可利用的信息或吧資料為基礎(chǔ)。頒3進(jìn)行會計估版計并不會削弱會爸計確認(rèn)和計量的澳可靠性。企業(yè)為懊了定期、及時地癌提供有用的會計敖信息，將延續(xù)不奧斷的經(jīng)營活動人半為劃分

7、為一定的班期間，并在權(quán)責(zé)頒發(fā)生制的基礎(chǔ)上敗對企業(yè)的財務(wù)狀半況和經(jīng)營成果進(jìn)案行定期確認(rèn)和計哀量。例如，在會拌計分期的情況下藹，許多企業(yè)的交氨易跨越若干會計隘年度，以至于需礙要在一定程度上鞍作出決定：某一罷年度發(fā)生的開支暗，哪些可以合理挨地預(yù)期能夠產(chǎn)生班其他年度以收益骯形式表示的利益叭，從而全部或部敖分向后遞延；哪癌些可以合理地預(yù)笆期在當(dāng)期能夠得拌到補(bǔ)償，從而確盎認(rèn)為費(fèi)用。也就白是說，需要決定班在結(jié)算日，哪些埃開支可以在資產(chǎn)叭負(fù)債表中處理，背哪些開支可以在邦損益表中作為當(dāng)八年費(fèi)用處理。因唉此，由于會計分捌期和貨幣計量的奧前提，在確認(rèn)和邦計量過程中，不鞍得不對許多尚在扮延續(xù)中、其結(jié)果礙尚未確定的交易

8、擺或事項予以估計背入賬。氨(三)會計估計絆的判斷 敖會計估計傲的判斷，扒應(yīng)當(dāng)考慮與會計礙估計相關(guān)項目的辦性質(zhì)和金額。扮通常情況下，下吧列屬于哀會計估計：瓣1存貨可變現(xiàn)般凈值的確定。版2采用公允價昂值模式下的投資安性房地產(chǎn)公允價骯值的確定。皚3固定資產(chǎn)的捌預(yù)計使用壽命半、預(yù)計頒凈殘值擺和奧折舊方法哀、棄置費(fèi)用的確頒定盎。安4消耗想生物搬資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值翱的熬確定、凹生產(chǎn)性生物資產(chǎn)版的襖使用壽命、預(yù)計啊凈殘值爸和拔折舊方法。伴5使用壽命有辦限的無形資產(chǎn)的安預(yù)計使用壽命、柏殘值癌、攤銷方法半。翱6非貨幣性資笆產(chǎn)公允價值的確班定癌7安固定資產(chǎn)、無形埃資產(chǎn)、長期股權(quán)鞍投資等非流動資耙產(chǎn)可收回金額的版確定阿

9、。跋8職工薪金金靶額的確定。癌9與股份支付藹相關(guān)的公允價值芭的確定。傲10與債務(wù)重靶組相關(guān)的公允價岸值的確定。岸11預(yù)計負(fù)債骯的確定。阿12收入金額八的確定、提供勞皚務(wù)完工進(jìn)度的確艾定。叭13建造合同八完工進(jìn)度的確定捌。拜14與政府補(bǔ)熬助相關(guān)的公允價啊值的確定。矮15壩一般借款資本化壩的確定。疤16應(yīng)納稅暫昂時性差異與可抵瓣扣暫時性差異的叭確定。扒17非同一控半制下的企業(yè)合并安相關(guān)的公允價值芭的確定。吧18租賃資產(chǎn)爸公允價值的確定藹、最低租賃付款白額現(xiàn)值的確定、瓣承租人融資租賃稗折現(xiàn)率的確定、敗融資費(fèi)用和融資稗收入的確定；未愛擔(dān)保余值的確定邦。背19與金融工百具相關(guān)的公允價拜值的確定、攤余白成

10、本的確定、金伴融減值損失的確胺定。罷20繼續(xù)涉入鞍所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)矮的程度的確定、盎金融資產(chǎn)所有權(quán)疤上風(fēng)險與報酬轉(zhuǎn)熬移程度的確定絆21套期工具捌和被套期項目公芭允價值的確定鞍22保險合同辦準(zhǔn)備金的計算及芭充分性測試。敗23探明礦區(qū)伴權(quán)益、井及相關(guān)愛設(shè)施的折耗計提斑方法。與油氣開熬采活動相關(guān)的輔鞍助設(shè)備及設(shè)施的艾折舊方法、擺棄置費(fèi)用的確定稗。 把三、會計政策變白更與會計估計變岸更的劃分百企業(yè)應(yīng)當(dāng)正確劃凹分會計政策變更暗與會計估計變更柏，并按照不同的版方法進(jìn)行相關(guān)會搬計處理。盎(一)會計政策安變更與會計估計擺變更的劃分基礎(chǔ)澳 斑企業(yè)應(yīng)當(dāng)以變更骯事項的會計確認(rèn)百、計量基礎(chǔ)和列骯報項目是否發(fā)生胺變更作為

11、判斷該搬變更是會計政策版變更，還是會計伴估計變更的劃分愛基礎(chǔ)。按1以會計確認(rèn)藹是否發(fā)生變更作鞍為判斷基礎(chǔ)。絆企業(yè)會計準(zhǔn)則骯骯基本準(zhǔn)則規(guī)定擺了資產(chǎn)、負(fù)債、頒所有者權(quán)益、收癌入、費(fèi)用和利潤俺等六項會計要素斑的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，是跋會計處理的首要拌環(huán)節(jié)。一般地，八對會計確認(rèn)的指皚定或選擇是會計熬政策，其相應(yīng)的半變更是會計政策盎變更。會計確認(rèn)扒的變更一般會引絆起列報項目的變昂更。唉(例29皚奧1)矮某企業(yè)在前期將八某項內(nèi)部研發(fā)項愛目開發(fā)階段的支暗出計入當(dāng)期損益扮，而當(dāng)期按照敗企業(yè)會計準(zhǔn)則第八6號昂壩無形資產(chǎn)的規(guī)敖定，該項支出符扒合無形資產(chǎn)的確澳認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)確氨認(rèn)為無形資產(chǎn)。板該事項的會計確叭認(rèn)發(fā)生變更，即疤前

12、期將開發(fā)費(fèi)用骯確認(rèn)為一項費(fèi)用俺，而當(dāng)期將其確疤認(rèn)為一項資產(chǎn)。澳該事項中會計確邦認(rèn)發(fā)生了變化，安所以該變更屬于啊會計政策變更。擺2以計量基礎(chǔ)傲是否發(fā)生變更作背為判斷基礎(chǔ)。稗企業(yè)會計準(zhǔn)則矮翱基本準(zhǔn)則規(guī)定扮了歷史成本、重吧置成本、可變現(xiàn)佰凈值、現(xiàn)值和公骯允價值等5項會八計計量屬性，是鞍會計處理的計量吧基礎(chǔ)。一般地，凹對計量基礎(chǔ)的指絆定或選擇是會計叭政策，其相應(yīng)的艾變更是會計政策哎變更。笆(例29笆挨2)礙某企業(yè)在前期對愛購入的價款超過扒正常信用條件延凹期支付的固定資疤產(chǎn)初始計量采用皚歷史成本，而當(dāng)捌期按照企業(yè)會唉計準(zhǔn)則第4號頒骯固定資產(chǎn)的規(guī)氨定，該類固定資稗產(chǎn)的初始成本應(yīng)背以購買價款的現(xiàn)皚值為基礎(chǔ)確

13、定。叭該事項的計量基耙礎(chǔ)發(fā)生了變化，斑所以該變更屬于拔會計政策變更。鞍3以列報項目吧是否發(fā)生變更作哎為判斷基礎(chǔ)。巴企業(yè)會計準(zhǔn)則第懊30號骯頒財務(wù)報表列報傲規(guī)定了財務(wù)報表矮項目應(yīng)采用的列隘報原則。一般地扒，對列報項目的敗指定或選擇是會敖計政策，其相應(yīng)壩的變更是會計政班策變更。當(dāng)然，扮在實務(wù)中，有時挨列報項目的變更半往往伴隨著會計暗確認(rèn)的變更或者白相反。鞍(例29澳白3)八某商業(yè)企業(yè)在前扮期將商品采購費(fèi)氨用列入營業(yè)費(fèi)用版，當(dāng)期根據(jù)企半業(yè)會計準(zhǔn)則第1把號絆拌存貨的規(guī)定，疤將采購費(fèi)用列入辦成本。因為列報霸項目發(fā)生了變化般，所以該變更是捌會計政策變更。盎當(dāng)然這里也涉及氨到會計確認(rèn)的變矮更。挨4根據(jù)會計確

14、埃認(rèn)、計量基礎(chǔ)和柏列報項目所選擇白的、為取得與該盎項目有關(guān)的金額版或數(shù)值所采用的熬處理方法，不是疤會計政策，而是般會計估計，其相矮應(yīng)的變更是會計隘估計變更。扳(例29巴奧4)吧某企業(yè)需要對某敖項資產(chǎn)采用公允頒價值進(jìn)行計量，吧而公允價值的確暗定需要根據(jù)市場絆情況選擇不同的吧處理方法。在不靶存在銷售協(xié)議和辦資產(chǎn)活躍市場的霸情況下，需要根案據(jù)同行業(yè)類似資唉產(chǎn)的近期交易價盎格對該項資產(chǎn)進(jìn)頒行估計；在不存癌在銷售協(xié)議但存敗在資產(chǎn)活躍市場稗的情況下，其公絆允價值應(yīng)當(dāng)按照鞍該項資產(chǎn)的市場按價格為基礎(chǔ)進(jìn)行俺估計。因為企業(yè)板所確定的公允價斑值是與該項資產(chǎn)芭有關(guān)的金額，所皚以為確定公允價頒值所采用的處理俺方法是會

15、計估計鞍，不是會計政策芭。相應(yīng)地，當(dāng)企瓣業(yè)面對的市場情捌況發(fā)生變化時，翱其采用的確定公昂允價值的方法變笆更是會計估計變癌更，不是會計政把策變更。吧總之，在單個會拜計期間，會計政熬策決定了財務(wù)報埃表所列報的會計盎信息和列報方式絆；會計估計是用按來確定與財務(wù)報安表所列報的會計靶信息有關(guān)的金額傲和數(shù)值。佰(二)劃分會計扒政策變更和會計哀估計變更的方法霸 搬企業(yè)可以采用以敖下具體方法劃分奧會計政策變更與把會計估計變更：跋分析并判斷該事跋項是否涉及會計岸確認(rèn)、計量基礎(chǔ)白選擇或列報項目板的變更，當(dāng)至少絆涉及扳其中皚一項劃分基礎(chǔ)變按更的，該事項是鞍會計政策變更；按不涉及上述劃分叭基礎(chǔ)變更時，該案事項可以判斷

16、為暗會計估計變更。扳(例29礙盎5)拜某企業(yè)在前期將澳自行購建的固定佰資產(chǎn)相關(guān)的一般白借款費(fèi)用計入當(dāng)疤期損益，當(dāng)期根敖據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)耙定，將符合條件跋的有關(guān)借款費(fèi)用佰予以資本化，企骯業(yè)因此將對該事安項進(jìn)行變更。該暗事項的計量基礎(chǔ)頒未發(fā)生變更，即疤都是以歷史成本暗作為計量基礎(chǔ)；笆該事項的會計確捌認(rèn)發(fā)生變更，即奧前期將借款費(fèi)用辦確認(rèn)為一項費(fèi)用懊，而當(dāng)期將其確版認(rèn)為一項資產(chǎn)；伴同時，會計確認(rèn)埃的變更導(dǎo)致該事啊項在資產(chǎn)負(fù)債表扮和利潤表相關(guān)項板目的列報也發(fā)生笆變更。該事項涉愛及會計確認(rèn)和列疤報的變更，所以熬屬于會計政策變白更。絆(例29壩翱6)靶企業(yè)原采用雙倍皚余額遞減法計提拔固定資產(chǎn)折舊，哎根據(jù)固定資

17、產(chǎn)使昂用的實際情況，唉企業(yè)決定改用直斑線法計提固定資暗產(chǎn)折舊。該事項伴前后采用的兩種八計提折舊方法都半是以歷史成本作愛為計量基礎(chǔ)，對安該事項的會計確鞍認(rèn)和列報項目也凹未發(fā)生變更，只壩是固定資產(chǎn)折舊稗、固定資產(chǎn)凈值哀等相關(guān)金額發(fā)生隘了變化。因此，藹該事項屬于會計翱估計變更。四、前期差錯 壩前期差錯，是指巴由于沒有運(yùn)用或皚錯誤運(yùn)用下列兩阿種信息，而對前伴期財務(wù)報表造成安省略或錯報：(稗1)編報前期財愛務(wù)報表時預(yù)期能盎夠取得并加以考凹慮的可靠信息；埃(2)前期財務(wù)藹報告批準(zhǔn)報出時胺能夠取得的可靠八信息。前期差錯礙通常包括計算錯跋誤、應(yīng)用會計政暗策錯誤、疏忽或鞍曲解事實以及舞骯弊產(chǎn)生的影響以礙及存貨、

18、固定資八產(chǎn)盤盈等。柏本章藹著重罷講解拌了會計政策、會案計估計變更和差澳錯更正的會計處皚理問題。哎第二節(jié) 會計政拜策變更啊一、會計政策變俺更的概念靶會計政策變更，案是指企業(yè)對相同阿的交易或者事項柏由原來采用的會懊計政策改用另一昂會計政策的行為唉。為保證會計信胺息的可比性，使拔財務(wù)報表使用者隘在比較企業(yè)一個凹以上期間的財務(wù)胺報表時，能夠正礙確判斷企業(yè)的財佰務(wù)狀況、經(jīng)營成懊果和現(xiàn)金流量的安趨勢，一般情況斑下，企業(yè)采用的按會計政策，在每襖一會計期間和前阿后各期應(yīng)當(dāng)保持耙一致，不得隨意瓣變更。否則，勢礙必削弱會計信息昂的可比性。但是把，滿足下列(一八)、(二)條件氨之一的，可以變扒更會計政策：頒(一)法

19、律、行按政法規(guī)或者國家八統(tǒng)一的會計制度芭等要求變更。這哀種情況是指，按敗照法律、行政法拌規(guī)以及國家統(tǒng)一愛的會計制度的規(guī)耙定，要求企業(yè)采藹用新的會計政策板，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)按埃照法律、行政法版規(guī)以及國家統(tǒng)一安的會計制度的規(guī)稗定改變原會計政澳策，按照新的會芭計政策執(zhí)行。盎(例29頒骯7)拌企業(yè)會計準(zhǔn)則癌第l號扮傲存貨規(guī)定，不百允許企業(yè)采用后罷進(jìn)先出法核算發(fā)版出存貨成本，這奧就要求企業(yè)按照奧新規(guī)定，將原來絆以后進(jìn)先出法核瓣算發(fā)出存貨成本芭改為準(zhǔn)則規(guī)定可唉以采用的會計政霸策。跋(例29哀八8)扳企業(yè)會計準(zhǔn)則扒第8號奧澳資產(chǎn)減值規(guī)定癌，已計提固定資笆產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允把許轉(zhuǎn)回，這就要拔求執(zhí)行企業(yè)會計鞍準(zhǔn)則體系的企

20、業(yè)伴按照新規(guī)定改變阿原允許固定資產(chǎn)耙減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的拔做法，變更原有礙會計政策。扳(二)會計政策耙變更能夠提供更辦可靠、更相關(guān)的案會計信息。由于敗經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀拌情況的改變，使跋企業(yè)原采用的會暗計政策所提供的笆會計信息，已不俺能恰當(dāng)?shù)胤从称蟀臉I(yè)的財務(wù)狀況、骯經(jīng)營成果和現(xiàn)金安流量等情況。在盎這種情況下，應(yīng)敖改變原有會計政埃策，按變更后新叭的會計政策進(jìn)行罷會計處理，以便般對外提供更可靠半、更相關(guān)的會計挨信息。頒(例29啊熬9)矮某企業(yè)一直采用版成本模式對投資柏性房地產(chǎn)進(jìn)行后爸續(xù)計量,果該企岸業(yè)能夠從房地產(chǎn)八交易市場上持續(xù)罷地取得同類或類罷似房地產(chǎn)的市場啊價格及其他相關(guān)敖信息，從而能夠頒對投資性房地產(chǎn)

21、笆的公允價值做出班合理的估計，此板時采用公允價值扮模式對投資性房隘地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計芭量可以更好地反絆映其價值。這種骯情況下，該企業(yè)懊可以將投資性房骯地產(chǎn)的后續(xù)計量版方法由成本模式板變更為公允價值佰模式。骯需要注意的是，挨除法律、行政法胺規(guī)以及國家統(tǒng)一疤的會計制度要求拜變更會計政策的凹，應(yīng)當(dāng)按照國家胺的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行熬外，企業(yè)因滿足懊上述第2個條件辦變更會計政策時癌，必須有充分、芭合理的證據(jù)表明懊其變更的合理性半，并說明變更會佰計政策后，能夠背提供關(guān)于企業(yè)財挨務(wù)狀況、經(jīng)營成礙果和現(xiàn)金流量等敖更可靠、更相關(guān)傲的會計信息的理壩由。對會計政策哀的變更，企業(yè)仍扮應(yīng)經(jīng)股東大會或俺董事會、經(jīng)理(襖廠長)會議或類

22、啊似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)，并懊按照法律、行政拔法規(guī)等的規(guī)定報奧送有關(guān)各方備案挨。如無充分、合版理的證據(jù)表明會翱計政策變更的合百理性，或者未重哎新經(jīng)股東大會或敖董事會、經(jīng)理(絆廠長)會議或類唉似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)擅自骯變更會計政策的敗，或者連續(xù)、反芭復(fù)地自行變更會跋計政策的，視為笆濫用會計政策，佰按照前期差錯更吧正的方法進(jìn)行處頒理。愛上市公司的會計版政策目錄及變更霸會計政策后重新把制定的會計政策耙目錄，除應(yīng)當(dāng)按澳照信息披露的要背求對外公布外，半還應(yīng)當(dāng)報公司上疤市地交易所備案芭。未報公司上市罷地交易所備案的班，視為濫用會計版政策，按照前期扳差錯更正的方法靶進(jìn)行處理。暗(三)不屬于會靶計政策變更的情皚況。暗1本期發(fā)生的耙

23、交易或者事項與傲以前相比具有本安質(zhì)差別而采用新哀的會計政策。藹(例29扒斑10)盎某企業(yè)以往租入捌的設(shè)備均為臨時阿需要而租入的，懊因此按經(jīng)營租賃背會計處理方法核隘算，但自本年度八起租入的設(shè)備均翱采用融資租賃方凹式，則該企業(yè)自扒本年度起對新租跋賃的設(shè)備采用融挨資租賃會計處理稗方法核算。由于頒該企業(yè)半自頒本年度起租賃的俺設(shè)備均改為融資哀租賃，經(jīng)營租賃胺和融資租賃有著哎本質(zhì)差別，因而靶改變會計政策不瓣屬于會計政策變胺更。鞍2對初次發(fā)生胺的或不重要的交愛易或者事項采用按新的會計政策。般(例29版敗11)爸某企業(yè)初次簽訂跋一項建造合同，拜為另一企業(yè)建造板三棟廠房，該企岸業(yè)對該項建造合襖同采用完工百分唉比

24、法確認(rèn)收入。版由于該企業(yè)初次跋發(fā)生該項交易，巴采用完工百分比邦法確認(rèn)該項交易扮的收入，不屬于搬會計政策變更。把二、會計政策變拔更的會計處理挨(一)疤會計政策變更的版會計處理按原則班會計政策變更根按據(jù)具體情況，分隘別按照以下規(guī)定傲處理：拔1法律、行政哎法規(guī)或者國家統(tǒng)扳一的會計制度等愛要求變更的情況巴下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分班別按以下情況進(jìn)跋行處理：瓣(1)國家發(fā)布耙相關(guān)的會計處理疤辦法，則按照國霸家發(fā)布的相關(guān)會拌計處理規(guī)定進(jìn)行跋處理。班例如，2007奧年1月1日我國罷上市公司執(zhí)行新矮會計準(zhǔn)則，會計伴政策發(fā)生了較大矮的變動，財政部昂制定了企業(yè)會捌計準(zhǔn)則第38號扮埃首次執(zhí)行企業(yè)會唉計準(zhǔn)則規(guī)定了版企業(yè)執(zhí)行新會計

25、挨準(zhǔn)則時應(yīng)遵循的敗處理方法。斑(2)國家沒有扒發(fā)布相關(guān)的會計稗處理辦法，則采霸用追溯調(diào)整法進(jìn)襖行會計處理。稗2會計政策變擺更能夠提供更可疤靠、更相關(guān)的會拜計信息的情況下啊，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用柏追溯調(diào)整法進(jìn)行瓣會計處理，將會阿計政策變更累積柏影響數(shù)調(diào)整列報埃前期最早期初留皚存收益，其他相般關(guān)項目的期初余暗額和列報前期披案露的其他比較數(shù)斑據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)骯整。啊3確定會計政啊策變更對列報前扳期影響數(shù)不切實吧可行的，應(yīng)當(dāng)從胺可追溯調(diào)整的最藹早期間期初開始奧應(yīng)用變更后的會巴計政策。拌4在當(dāng)期期初啊確定會計政策變版更對以前各期累拌積影響數(shù)不切實版可行的，應(yīng)當(dāng)采板用未來適用法處襖理，例如，企業(yè)絆因賬簿、憑證超皚過

26、法定保存期限搬而銷毀，或因不案可抗力而毀壞、唉遺失，如火災(zāi)、愛水災(zāi)等，或因人癌為因素，如盜竊百、故意毀壞等，胺可能使當(dāng)期期初翱確定會計政策變岸更對以前各期累皚積影響數(shù)無法計愛算，即不切實可矮行，在這種情況鞍下，會計政策變把更應(yīng)當(dāng)采用未來伴適用法進(jìn)行處理拌。凹需要注意的是，胺按照會計政策、稗會計估計變更和扒差錯更正準(zhǔn)則規(guī)岸定對以前年度損鞍益進(jìn)行追溯調(diào)整霸或追溯重述的，俺應(yīng)當(dāng)重新計算各般列報期間的每股艾收益。扒(二)追溯調(diào)整瓣法 叭追溯調(diào)整法，是靶指對某項交易或耙事項變更會計政扳策，視同該項交扒易或事項初次發(fā)把生時，即采用變懊更后的會計政策扳，并以此對財務(wù)頒報表相關(guān)項目進(jìn)拔行調(diào)整的方法。扳 隘追溯

27、調(diào)整法的運(yùn)案用通常由以下幾藹步構(gòu)成： 艾第一步，計算會奧計政策變更的累疤積影響數(shù)； 埃第二步，編制相背關(guān)項目的調(diào)整分矮錄； 盎第三步，調(diào)整列邦報前期最早期初案財務(wù)報表相關(guān)項把目及其金額； 把第四步，附注說板明。 奧采用追溯調(diào)整法搬時，對于比較財絆務(wù)報表期間的會笆計政策變更，應(yīng)跋調(diào)整各期間凈損笆益各項目和財務(wù)板報表其他相關(guān)項拌目，視同該政策凹在比較財務(wù)報表礙期間上一直采用壩。對于比較財務(wù)哎報表可比期間以百前的會計政策變阿更的累積影響數(shù)敖，應(yīng)調(diào)整比較財癌務(wù)報表最早期間盎的期初留存收益疤，財務(wù)報表其他岸相關(guān)項目的數(shù)字愛也應(yīng)一并調(diào)整。襖因此，追溯調(diào)整胺法，是將會計政澳策變更的累積影埃響數(shù)調(diào)整列報前疤期

28、最早期初留存翱收益，而不計入岸當(dāng)期損益。盎但確定會計政策敖變更對列報前期百影響數(shù)不切實可扮行的應(yīng)當(dāng)從可追昂溯調(diào)整的最早期安間期初開始應(yīng)用阿變更后的會計政鞍策。骯(三)會計政策把變更累積影響數(shù)捌 佰會計政策變更累捌積影響數(shù)，是指芭按照變更后的會敖計政策對以前各擺期追溯計算的列爸報前期最早期初礙留存收益應(yīng)有金案額與現(xiàn)有金額之愛間的差額。根據(jù)暗上述定義的表述敗，會計政策變更背的累積影響數(shù)可懊以分解為以下兩埃個金額之間的差澳額：(1)在變耙更會計政策當(dāng)期百，按變更后的會白計政策對以前各癌期追溯計算，所版得到列報前期最礙早期初留存收益伴金額；(2)在辦變更會計政策當(dāng)拜期，列報前期最斑早期初留存收益百金額

29、。笆上述留存收益金艾額，包括法定盈叭余公積、法定公奧益金、任意盈余岸公積以及未分配壩利潤各項目，不捌考慮由于損益的八變化而應(yīng)當(dāng)補(bǔ)分隘的利潤或股利。疤例如，某企業(yè)由癌于會計政策變化襖，增加了以前期凹間可供分配的利八潤，該企業(yè)通常扳按凈利潤的20絆分派股利。但巴在計算調(diào)整會計瓣政策變更當(dāng)期期板初的留存收益時耙，不應(yīng)當(dāng)考慮由唉于以前期間凈利埃潤的變化而需要班分派的股利。澳在財務(wù)報表只提靶供列報項目上一唉個可比會計期間版比較數(shù)據(jù)的情況柏下，上述第2項般在變更會計政策哎當(dāng)期，列報前期挨最早期初留存收頒益金額，即為上敖期資產(chǎn)負(fù)債表所愛反映的期初留存扒收益，可以從上案年資產(chǎn)負(fù)債表項懊目中獲得；需要邦計算確定

30、的是第耙1項，即按變更澳后的會計政策對愛以前各期追溯計按算所得到的上期巴期初留存收益金氨額。唉累積影響數(shù)通常頒可以通過以下各傲步計算獲得： 按第一步，根據(jù)新艾會計政策重新計邦算受影響的前期敗交易或事項； 挨第二步，計算兩鞍種會計政策下的百差異； 叭第三步，計算差霸異的所得稅影響俺金額； 把第四步，確定前唉期中的每一期的頒稅后差異； 盎第五步，計算會藹計政策變更的累敗積影響數(shù)。癌(四)不切實可般行的判斷 叭不切實可行，是昂指企業(yè)在采取所鞍有合理的方法后瓣，仍然無法采用伴某哎項規(guī)定。懊對于以下特定前八期，對某項會計巴政策變更應(yīng)用追斑溯調(diào)整法是不切奧實可行的：斑1應(yīng)用追溯調(diào)唉整法的累積影響疤數(shù)不能確

31、定。芭2應(yīng)用追溯調(diào)奧整法要求對管理隘層在該期當(dāng)時的百意圖做出假定。疤3應(yīng)用追溯調(diào)矮整法要求對有關(guān)瓣金額進(jìn)行重大估敖計，并且不可能凹將提供有關(guān)交易敗發(fā)生時存在狀況擺的證據(jù)(例如，拜有關(guān)金額確認(rèn)、辦計量或披露日期安存在事實的證據(jù)背，以及在受變更隘影響的當(dāng)期和未凹來期間確認(rèn)會計柏估計變更的影響半的證據(jù))和該期懊間財務(wù)報表批準(zhǔn)皚報出時能夠取得百的信息這兩類信擺息與其他信息客捌觀地加以區(qū)分。昂在某些情況下，懊調(diào)整一個或者多凹個前期比較信息哎以獲得與當(dāng)期會懊計信息的可比性癌是不切實可行的班。例如，某個或叭者多個前期財務(wù)耙報表有關(guān)項目的伴數(shù)據(jù)難以收集，扳而要再造會計信霸息則可能是不切霸實可行的。把在前期采用

32、一項拔新會計政策時，奧不論是對管理層骯在某個前期的意邦圖做出假定，還扒是估計在前期確背認(rèn)、計量或者披捌露的金額，都不辦應(yīng)當(dāng)使用襖“癌后見之明頒”霸。百(五)未來適用稗法 斑未來適用法，是拌指將變更后的會扳計政策應(yīng)用于變搬更日及以后發(fā)生板的交易或者事項挨，或者在會計估稗計變更當(dāng)期和未懊來期間確認(rèn)會計擺估計變更影響數(shù)斑的方法。 爸在未來適用法下唉，不需要計算會艾計政策變更產(chǎn)生芭的累積影響數(shù)，襖也無須重編以前半年度的壩財務(wù)報表。企業(yè)板會計賬簿記錄及藹財務(wù)報表上反映耙的金額，變更之稗日仍保留原有的壩金額，不因會計藹政策變更而改變伴以前年度的既定靶結(jié)果，并在現(xiàn)有矮金額的基礎(chǔ)上再瓣按新的會計政策捌進(jìn)行核算

33、。傲三、會計政策變凹更的披露 皚企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注擺中披露與會計政啊策變更有關(guān)的下凹列信息： 叭l.會計政策變扒更的性質(zhì)、內(nèi)容艾和原因。包括：班對會計政策變更拌的簡要闡述、變昂更的日期、變更埃前采用的會計政稗策和變更后所采艾用的新會計政策般及會計政策變更罷的原因，例如，背依據(jù)法律或會計斑準(zhǔn)則等行政法規(guī)斑、規(guī)章的要求變隘更會計政策時，唉在財務(wù)報表附注版中應(yīng)當(dāng)披露所依頒據(jù)的文件對于由八于執(zhí)行企業(yè)會計扒準(zhǔn)則而發(fā)生的變靶更，應(yīng)在財務(wù)報氨表附注中說明：埃依據(jù)企業(yè)會計般準(zhǔn)則第芭襖號拔耙的要求變更會百計政策昂伴2當(dāng)期和各個伴列報前期財務(wù)報凹表中受影響的項懊目名稱和調(diào)整金扳額。包括：采用岸追溯調(diào)整法時，愛計算出的

34、會計政翱策變更的累積影哎響數(shù)；當(dāng)期和各叭個列報前期財務(wù)氨報表中需要調(diào)整胺的凈損益及其影挨響金額，以及其氨他需要調(diào)整的項芭目名稱和調(diào)整金懊額。埃3無法進(jìn)行追礙溯調(diào)整的，說明百該事實和原因以疤及開始應(yīng)用變更白后的會計政策的罷時點、具體應(yīng)用叭情況。包括：無暗法進(jìn)行追溯調(diào)整跋的事實；確定會瓣計政策變更對列隘報前期影響數(shù)不按切實可行的原因唉；在當(dāng)期期初確阿定會計政策變更巴對以前各期累積把影響數(shù)不切實可礙行的原因；開始把應(yīng)用新會計政策隘的時點和具體應(yīng)胺用情況。啊(例29鞍跋12)胺華天公司20般安5年、20礙挨6年分別以45扮00000元和頒1100000捌元的價格從股票叭市場購入A、B芭兩支以交易為目俺

35、的股票，市價一白直高于成本。假鞍定不考慮相關(guān)稅礙費(fèi)。公司采用扮成本與市價孰低捌法對敗購入股票公司進(jìn)跋行捌計量。拔公司扮從20隘百7年起對其以交胺易為目的從股票拔市場購入的股票吧由成本與市價孰版低改為公允價值班計量，公司保存伴的會計資料比較岸齊備，可以通過癌會計資料追溯計班算。假設(shè)所得稅矮稅率為懊25版，公司按凈利潤版的10提取法昂定盈余公積，按八凈利潤的5提把取任意盈余公積把。襖20癌懊6年百公司發(fā)行啊在外普通股加權(quán)翱平均數(shù)扳為4500萬股傲。擺A、B股票有關(guān)爸成本及公允價值板資料靶見表29班盎1。矮表29扳安1暗背擺班骯A、B股票有關(guān)笆成本及公允價值伴拜跋叭單位：元啊購入成本壩2斑0吧拌5年

36、年佰末白公允價值癌2八0跋扮6年年笆末板公允價值扮A股票扒4500000氨5100000啊5100000笆B股票稗1100000罷八1300000背根據(jù)上述資料，頒華天斑公司的會計處理埃如下：壩1.計算改變交巴易性金融資產(chǎn)計澳量方法后的累積俺影響數(shù)。見表2擺92捌表29翱骯2扮版唉奧改變交易性金融芭資產(chǎn)計量方法后背的累積影響數(shù)辦懊稗單位：元半年份熬公允價值把成本與市價孰低爸稅前差異啊所得稅影響瓣稅后差異扒2啊0斑捌5年半末艾5100000藹4500000吧600000八150000翱450000安2阿0半巴6年扒末隘6400000巴5600000啊800000白200000隘600000捌華天

37、吧公司20版版7年12月31壩日的比較財務(wù)報絆表最早期初為2柏0礙哀6年1月1日。敖華天皚公司在20阿艾5年耙年末交易性金融半資產(chǎn)罷按公允價值懊計量的帳面價值拌為510000敖0元，按成本與藹市價孰低罷計量翱的頒的帳面價值笆為450000辦0元，兩者的所昂得稅影響搬合計板為懊150000敗元，兩者差異的凹稅后凈影響額為巴450000頒元，即為該公司熬20熬阿6年期初敗交易性金融資產(chǎn)埃由成本與市價孰暗低改為公允價值俺的累積影響數(shù)。捌華天扳公司在20安佰6年哀年末交易性金融哀資產(chǎn)跋按公允價值凹計量的帳面價值版為640000敖0元，按成本與頒市價孰低叭計量埃的癌的帳面價值啊為560000翱0元，兩者

38、的所凹得稅影響安合計埃為耙200000辦元，兩者差異的盎稅后凈影響額為埃600000白元，其中，挨450000懊元是調(diào)整20按瓣6年累積影響數(shù)隘，八150000礙元是調(diào)整20哎巴6年當(dāng)期金額。搬華天公司按照公辦允價值重新計量阿2皚0絆盎6年年末奧B股票帳面價值胺，其結(jié)果公允價埃值變動收益少計艾入了20000岸0元，所得稅費(fèi)柏用少計入了50翱000元，凈鞍利潤少計入了1背50000元。擺2編制有關(guān)項壩目的調(diào)整分錄。拜(1)調(diào)整交易胺性金融資產(chǎn)。礙借：交易性金融凹資產(chǎn)般罷班鞍哎昂邦8啊00000吧貸：利潤分配壩懊未分配利潤辦板鞍捌案600000敖 岸遞延所得稅負(fù)債扮愛把扳邦俺唉200000翱(2)

39、調(diào)整利潤頒分配。扒借：利潤分配扳澳耒分配利潤 芭 敖 澳拜90000 哎貸：盈余公積藹爸骯把拌鞍矮罷90000熬其中，按凈利潤背的10提取法艾定盈余公積，按扮凈利潤的5提扒取任意盈余公積埃。氨3財務(wù)報表調(diào)氨整和重述(財務(wù)背報表略)。 骯華天瓣公司在列報20芭把7年度的財務(wù)報澳表時，應(yīng)調(diào)整2骯0案翱7年資產(chǎn)負(fù)債表熬有關(guān)項目的阿年初余額、利潤扳表背有關(guān)項目的百上年拔金額澳及班所有者八權(quán)益變動表骯有關(guān)項目扮的上年百金額和本年金額礙也應(yīng)阿進(jìn)行笆調(diào)整。矮疤資產(chǎn)負(fù)債表項目百的調(diào)整： 頒調(diào)增交易性金融搬資產(chǎn)年初敖余額版800000元按；調(diào)增遞延所得半稅負(fù)債盎年初余額200班000伴元；調(diào)增盈余公暗積艾年初余

40、額900澳00襖元；調(diào)增未分配襖利潤百年初余額510熬000襖0元。唉襖利潤表項目的調(diào)癌整： 礙調(diào)增公允價值變伴動收益敗上年金額愛200000元懊；調(diào)增所得稅費(fèi)百用靶上年金額500佰00跋元；調(diào)增凈利潤疤上年金額150唉000柏元；調(diào)增基本每拜股收益笆上年金額0.0芭033鞍元。岸隘所有者哎權(quán)益變動表項目皚的調(diào)整： 氨調(diào)增會計政策變哀更項目中盈余公霸積按上年金額675拔000哎元；未分配利潤凹上年金額382哎500，所有者巴權(quán)益合計癌上年金額450拔000頒元。盎調(diào)增會計政策變白更項目中盈余公半積頒本年金額225瓣00瓣元；未分配利潤捌本年金額127昂500。4附注說明。俺本公司拌20拔骯7年

41、按照會計暗準(zhǔn)則鞍規(guī)定，對交易性胺金融資產(chǎn)岸期末瓣計量由成本與市挨價孰低改為以公靶允價值計量。此拔項會計政策變更巴采用追溯調(diào)整法礙，捌20稗哎7胺年比較財務(wù)報表熬已重新表述。2般0敖艾6年期初運(yùn)用新案會計政策追溯計邦算的會計政策變扳更累積影響數(shù)為白450000藹元。調(diào)增20吧吧6年的期初留存哀收益盎450000邦元，其中，調(diào)增啊未分配利潤敖382500百元。辦調(diào)增盈余公積6敖7500元耙。會計政策變更安對20藹伴6年度班財務(wù)報表本年金百額氨的影響為增加未絆分配利潤扒127500稗元，扮調(diào)增盈余公積2皚2500元，調(diào)昂增吧凈利潤巴150000扮元。昂第三節(jié) 會計估盎計變更安一、會計估計變伴更的概念

42、澳會計估計變更，拔是指由于資產(chǎn)和拌負(fù)債的當(dāng)前狀況邦及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益罷和義務(wù)發(fā)生了變哀化，從而對資產(chǎn)稗或負(fù)債的賬面價跋值或者資產(chǎn)的定班期消耗金額進(jìn)行奧調(diào)整。絆由于企業(yè)經(jīng)營活耙動中內(nèi)在的不確唉定因素，許多財芭務(wù)報表項目不能笆準(zhǔn)確地計量，只阿能加以估計，估拌計過程涉及以最襖近可以得到的信襖息為基礎(chǔ)所作的吧判斷。但是，估奧計畢竟是就現(xiàn)有瓣資料對未來所作安的判斷，隨著時按間的推移，如果礙賴以進(jìn)行估計的案基礎(chǔ)發(fā)生變化，熬或者由于取得了奧新的信息、積累斑了更多的經(jīng)驗或巴后來的發(fā)展可能捌不得不對估計進(jìn)拔行修訂，但會計巴估計變更的依據(jù)瓣應(yīng)當(dāng)真實、可靠敗。會計估計變更唉的情形包括：澳1.賴以進(jìn)行估氨計的基礎(chǔ)發(fā)生了扳

43、變化。企業(yè)進(jìn)行凹會計估計，總是艾依賴于一定的基耙礎(chǔ)。如果其所依伴賴的基礎(chǔ)發(fā)生了扒變化，則會計估翱計也應(yīng)相應(yīng)發(fā)生扮變化。巴(例29岸瓣13)疤某企業(yè)的一項無扮形資產(chǎn)攤銷年限疤原定為10年，爸以后發(fā)生的情況懊表明，該資產(chǎn)的背受益年限已不足佰10年，相應(yīng)調(diào)盎減攤銷年限。愛2取得了新的拔信息、積累了更把多的經(jīng)驗。企業(yè)瓣進(jìn)行會計估計是頒就現(xiàn)有資料對未案來所做的判斷，疤隨著時間的推移懊，企業(yè)有可能取爸得新的信息、積吧累更多的經(jīng)驗，跋在這種情況下，艾企業(yè)可能不得不霸對會計估計進(jìn)行頒修訂，即發(fā)生會敖計估計變更。拌(例29耙芭14)安某企業(yè)原根據(jù)當(dāng)辦時能夠得到的信傲息，對稗某皚應(yīng)收賬款計提捌一定金額阿的壞賬準(zhǔn)備

44、?，F(xiàn)奧在掌握了新的信班息，判定應(yīng)收賬艾款基本不能收回敗，企業(yè)吧應(yīng)當(dāng)全額骯計提壞賬準(zhǔn)備。叭會計估計變更，板并不意味著以前翱期間會計估計是搬錯誤的，只是由扒于情況發(fā)生變化礙，或者掌握了新霸的信息，積累了襖更多的經(jīng)驗，使爸得變更會計估計壩能夠更好地反映埃企業(yè)的財務(wù)狀況拜和經(jīng)營成果。如扳果以前期間的會笆計估計是錯誤的八，則屬于會計差傲錯，按會計差錯敖更正的會計處理艾辦法進(jìn)行處理。熬二、會計估計變按更的會計處理 矮企業(yè)對會計估計捌變更應(yīng)當(dāng)采用未稗來適用法處理，斑其處理方法為：隘1會計估計變熬更僅影響變更當(dāng)巴期的，其影響數(shù)熬應(yīng)當(dāng)在變更當(dāng)期凹予以確認(rèn)。百2既影響變更翱當(dāng)期又影響未來瓣期間的，其影響絆數(shù)應(yīng)當(dāng)在

45、變更當(dāng)澳期和未來期間予疤以確認(rèn)。皚(例29阿辦15)把某企業(yè)的一項可昂計提折舊的固定敖資產(chǎn)，其有效使埃用年限或預(yù)計凈藹殘值的估計發(fā)生吧變更，影響了變百更當(dāng)期及資產(chǎn)以敗后使用年限內(nèi)各捌個期間的折舊費(fèi)霸用，這項會計估埃計的變更，應(yīng)于鞍變更當(dāng)期及以后拔各期確認(rèn)。俺會計估計變更的拜影響數(shù)應(yīng)計入變拜更當(dāng)期與前期相擺同的項目。為了奧保證不同期間的俺財務(wù)報表具有可皚比性，會計估計頒變更的影響如果襖以前包括在企業(yè)暗日?；顒拥膿p益礙中，則以后也應(yīng)鞍包括在相應(yīng)的損岸益類項目中；如版果會計估計變更熬的影響數(shù)以前包癌括在特殊項目中按，則以后也相應(yīng)安作為特殊項目反擺映。礙3.企業(yè)應(yīng)當(dāng)正傲確劃分會計政策辦變更和會計估計挨

46、變更，并按不同邦的方法進(jìn)行相關(guān)癌會計處理。企業(yè)凹通過判斷會計政暗策變更和會計估哀計變更劃分基礎(chǔ)耙仍然難以對某項拜變更進(jìn)行區(qū)分的頒，應(yīng)當(dāng)將其作為扳會計估計變更處隘理。擺三、會計估計變澳更的披露 盎企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注岸中披露與會計估爸計變更有關(guān)的下佰列信息：凹1會計估計變安更的內(nèi)容和原因扒。包括變更的內(nèi)般容、變更日期以瓣及會計估計變更白的原因。般2會計估計變擺更對當(dāng)期和未來般期間的影響數(shù)。巴包括會計估計變耙更對當(dāng)期和未來靶期間損益的影響扮金額，以及對其奧他各項目的影響頒金額。耙3會計估計變芭更的影響數(shù)不能板確定的，披露這岸一事實和原因。頒(例2916愛)骯ABC公司有一白臺管理用設(shè)備，藹原始價值為84

47、扒000元，預(yù)計敖使用壽命為8年吧，凈殘值為40澳00元，自扳20安岸4疤年1月1日起按熬直線法計提折舊背。按20疤奧8叭年1月，由于新哎技術(shù)的發(fā)展等原白因，需要對原預(yù)叭計使用壽命和凈霸值做出修正，修柏改后的預(yù)計使用背壽命為6年，凈案殘值為2000藹元。氨公司所得稅稅率礙為25，八假定稅法允許按癌變更后的折舊額埃在稅前扣除。俺ABC公司對上俺述會計估計變更哎的會計處理如下胺：熬1不調(diào)整以前耙各期折舊，也不拜計算累積影響數(shù)礙。襖2變更日以后稗發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)礙改按新估計使用敖壽命提取折舊。伴 凹按原估計，每年拌折舊額為100叭00元，已提折胺舊4年，共計4跋0000元，固隘定資產(chǎn)凈值為4傲4000

48、元，則哎第5年相關(guān)科目巴的期初余額如下伴表： 哀固定資產(chǎn) 岸 班 84000耙減：累計折舊 頒 4霸0000襖固定資產(chǎn)凈值 骯 4隘4000敖改變估計使用壽扮命后，百20叭柏8奧年1月1日起每斑年計提的折舊費(fèi)靶用為21000哎元(4400哎0-2000)唉伴(6-4)。壩20啊敖8捌年不必對以前年翱度已提折舊進(jìn)行鞍調(diào)整，只需按重暗新預(yù)計的尚可使啊用壽命和凈殘值襖計算確定的年折霸舊費(fèi)用，編制會捌計分錄如下： 佰借：管理費(fèi)用稗藹唉辦懊柏熬21000班貸：累計折舊巴吧佰骯敗哎擺21000斑3附注說明。氨 靶本公司一臺管理百用設(shè)備，原始價扒值為84000耙元，原預(yù)計使用俺壽命為8年，預(yù)皚計凈殘值為40

49、骯00元，按直線敗法計提折舊。由骯于新技術(shù)的發(fā)展板，該設(shè)備已不能拌按原預(yù)計使用壽暗命計提折舊，本拔公司于敖20骯按8扳年初變更該設(shè)備案的使用壽命為6阿年，預(yù)計凈殘值案為2000元，跋以反映該設(shè)備的爸真實耐用壽命和班凈殘值。此估計捌變更影響本年度氨凈利潤減少數(shù)為哎8250哎元(2100阿0安佰10000)奧岸(1叭瓣25藹)。頒第四節(jié) 前期差絆錯更正 胺一、前期差錯重癌要性的判斷懊重要的前期差錯耙，是指足以影響哀財務(wù)報表使用者哀對企業(yè)財務(wù)狀況邦、經(jīng)營成果和現(xiàn)拔金流量做出正確扳判斷的前期差錯絆。不重要的前期柏差錯，是指不足捌以影響財務(wù)報表奧使用者對企業(yè)財巴務(wù)狀況、經(jīng)營成敖果和現(xiàn)金流量做俺出正確判斷

50、的前凹期差錯。前期差敗錯的重要性取決捌于在相關(guān)環(huán)境下絆對遺漏或錯誤表邦述的規(guī)模和性質(zhì)暗的判斷。前期差扒錯所影響的財務(wù)澳報表項目的金額百或性質(zhì)，是判斷哀該前期差錯是否暗具有重要性的決按定性因素。一般笆來說，前期差錯百所影響的財務(wù)報唉表項目的金額越哎大、性質(zhì)越嚴(yán)重擺，其重要性水平柏越高。靶企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)板分會計估計變更埃和前期差錯更正俺，對于前期根據(jù)把當(dāng)時的信息、假霸設(shè)等作了合理估擺計，在當(dāng)期按照板新的信息、假設(shè)案等需要對前期估暗計金額作出變更吧的，應(yīng)當(dāng)作為會藹計估計變更處理阿，不應(yīng)作為前期伴差錯更正處理。霸二、前期差錯更絆正的會計處理 扒會計差錯產(chǎn)生于芭財務(wù)報表項目的氨確認(rèn)、計量、列澳報的會計處

51、理過頒程中，如果財務(wù)按報表中包含重要巴差錯，或者差錯阿不重要但是故意皚造成的(以便形啊成對企業(yè)財務(wù)狀愛況、經(jīng)營成果和暗現(xiàn)金流量等會計辦信息某種特定形扮式的列報)，即癌應(yīng)認(rèn)為該財務(wù)報凹表未遵循企業(yè)會按計準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)岸行編報。在當(dāng)期百發(fā)現(xiàn)的當(dāng)期差錯敗應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表耙發(fā)布之前予以更把正。當(dāng)重要差錯般直到下一期間才按被發(fā)現(xiàn)，就形成笆了前期差錯。搬企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追啊溯重述法更正重俺要的前期差錯，般但確定前期差錯芭累積影響數(shù)不切瓣實可行的除外。板追溯重述法，是敖指在發(fā)現(xiàn)前期差般錯時，視同該項澳前期差錯從未發(fā)隘生過，從而對財辦務(wù)報表相關(guān)項目柏進(jìn)行更正的方法叭。頒(一)不重要的案前期差錯的處理愛 埃對于不重要的

52、前唉期差錯，企業(yè)不斑需調(diào)整財務(wù)報表百相關(guān)項目的期初埃數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)般現(xiàn)當(dāng)期與前期相瓣同的相關(guān)項目。俺屬于影響損益的懊，應(yīng)直接計入本翱期與上期相同的稗凈損益項目；屬絆于不影響損益的鞍，應(yīng)調(diào)整本期與伴前期相同的相關(guān)暗項目。矮(二)重要的前翱期差錯的處理 骯對于重要的前期百差錯，企業(yè)應(yīng)當(dāng)吧在其發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的岸財務(wù)報表中，調(diào)案整前期比較數(shù)據(jù)鞍。具體地說，企啊業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的半前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)襖期的財務(wù)報表中鞍，通過下述處理皚對其進(jìn)行追溯更拜正：(1)追溯昂重述差錯發(fā)生期班間列報的前期比阿較金額；(2)阿如果前期差錯發(fā)佰生在列報的最早叭前期之前，則追班溯重述列報的最皚早前期的資產(chǎn)、拜負(fù)債和所有者權(quán)挨益相關(guān)項目的

53、期藹初余額。癌對于發(fā)生的重要擺前期差錯，如影版響損益，應(yīng)將其斑對損益的影響數(shù)拜調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的壩期初留存收益，壩財務(wù)報表其他相般關(guān)項目的期初數(shù)芭也應(yīng)一并調(diào)整；癌如不影響損益，跋應(yīng)調(diào)整財務(wù)報表拜相關(guān)項目的期初辦數(shù)。在編制比較澳財務(wù)報表時，對傲于比較財務(wù)報表芭期間的重要的前敗期差錯，應(yīng)調(diào)整八各該期間的凈損矮益和其他相關(guān)項白目，視同該差錯板在產(chǎn)生的當(dāng)期已頒經(jīng)更正；對于比搬較財務(wù)報表期間翱以前的重要的前艾期差錯，應(yīng)調(diào)整艾比較財務(wù)報表最昂早期間的期初留啊存收益，財務(wù)報笆表其他相關(guān)項目辦的數(shù)字也應(yīng)一并吧調(diào)整。佰確定前期差錯影哀響數(shù)不切實可行吧的，可以從可追凹溯重述的最早期翱間開始調(diào)整留存白收益的期初余額敖，

54、財務(wù)報表其他白相關(guān)項目的期初扒余額也應(yīng)當(dāng)一并襖調(diào)整，也可以采擺用未來適用法。辦當(dāng)企業(yè)確定前期巴差錯對列報的一搬個或者多個前期扮比較信息的特定擺期間的累積影響按數(shù)不切實可行時傲，應(yīng)當(dāng)追溯重述岸切實可行的最早叭期間的資產(chǎn)、負(fù)安債和所有者權(quán)益伴相關(guān)項目的期初吧余額(可能是當(dāng)傲期)；當(dāng)企業(yè)在版當(dāng)期期初確定前板期差錯對所有前奧期的累積影響數(shù)叭不切實可行時，胺應(yīng)當(dāng)從確定前期艾差錯影響數(shù)切實按可行的最早日期擺開始采用未來適襖用法追溯重述比耙較信息。般需要注意的是，艾為了保證經(jīng)營活八動的正常進(jìn)行，敖企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健敖全內(nèi)部稽核制度矮，保證會計資料把的真實、完整。疤對于年度資產(chǎn)負(fù)靶債表日至財務(wù)報隘告批準(zhǔn)報出日之扮

55、間發(fā)現(xiàn)的報告年哀度的會計差錯及埃報告年度前不重伴要的前期差錯，愛應(yīng)按照企業(yè)會把計準(zhǔn)則第29號胺襖資產(chǎn)負(fù)債表日后案事項的規(guī)定進(jìn)按行處理。唉三、前期差錯更胺正的披露 哎企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注扒中披露與前期差斑錯更正有關(guān)的下絆列信息：(1)疤前期差錯的性質(zhì)壩；(2)各個列藹報前期財務(wù)報表板中受影響的項目氨名稱和更正金額邦；(3)無法進(jìn)隘行追溯重述的，奧說明該事實和原拌因以及對前期差笆錯開始進(jìn)行更正扒的時點、具體更佰正情況。在以后艾期間的財務(wù)報表靶中，不需要重復(fù)霸披露在以前期間般的附注中已披露啊的前期差錯更正澳的信息。安(例29唉半17)班不重要的前期差疤錯的會計處理 板ABC公司在2跋0拌俺6年12月31扒日發(fā)現(xiàn)，一臺價瓣值9600元，壩應(yīng)計入固定資產(chǎn)敖，并于20愛岸5年2月1日開熬始計提折舊的管跋理用設(shè)備，在2案0拜拔5年計入了當(dāng)期辦費(fèi)用。該公司固懊定資產(chǎn)折舊采用襖直線法，該資產(chǎn)頒估計使用年限為隘4年，假設(shè)不考澳慮凈殘值因素。按則在20敖班6年12月31阿日更正此差錯的昂會計分錄為：瓣借：固定資產(chǎn)笆