1、第十五章 債務(wù)重組1第一節(jié) 債務(wù)重組概述第二節(jié) 債務(wù)重組的會計處理2債務(wù)重組債務(wù)重組的定義和重組方式以資產(chǎn)清償債務(wù)（重要） 債務(wù)重組的方式 債務(wù)重組的會計處理 債務(wù)轉(zhuǎn)為資本（重要） 修改其他債務(wù)條件（重要） 以上三種方式的組合方式（重要） 債務(wù)重組的定義 3第一節(jié) 債務(wù)重組概述一、債務(wù)重組的概念與界定二、債務(wù)重組的方式三、債務(wù)重組日4 一、債務(wù)重組的概念與界定 概念：債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項。 債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難，是指因債務(wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難、經(jīng)營陷入困境或者其他方面的原因，導(dǎo)致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務(wù)。債

2、權(quán)人作出讓步，是指債權(quán)人同意發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務(wù)賬面價值的金額或者價值償還債務(wù)?！皞鶛?quán)人作出讓步”的情形主要包括：債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息、降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等。5【例題1多選題】2009年3月31日，甲公司應(yīng)收乙公司的一筆貸款500萬元到期，由于乙公司發(fā)生財務(wù)困難，該筆貸款預(yù)計短期內(nèi)無法收回。該公司已為該項債權(quán)計提壞賬準(zhǔn)備100萬元。當(dāng)日，甲公司就該債權(quán)與乙公司進(jìn)行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于甲公司債務(wù)重組的有（）。 A減免100萬元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還B減免50萬元債務(wù)，其余部分延期兩年償還C以公允價值為500萬元的固定資產(chǎn)償還 D以現(xiàn)金1

3、00萬元和公允價值為400萬元的無形資產(chǎn)償還E. 以公允價值為200萬元的庫存商品償還6 不屬于債務(wù)重組的情況 、可轉(zhuǎn)換債券正常轉(zhuǎn)為股權(quán) 、破產(chǎn)清算時發(fā)生的 、債務(wù)人改組，債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)投資的 、借新債還舊債 、以非現(xiàn)金資產(chǎn)償債后，又按協(xié)議回購或租回的 、延期付款 、用非現(xiàn)金資產(chǎn)正常還債。7二、債務(wù)重組的方式（在作出讓步的前提下）（一）以資產(chǎn)清償債務(wù) 1.以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù) 2.以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù) （二）債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 指債務(wù)人將其債務(wù)轉(zhuǎn)為債權(quán)人的股權(quán)，用以清償債務(wù)。（三）修改其他債務(wù)條件 指債務(wù)人除以上債務(wù)重組方式外，以作出其他讓步方式進(jìn)行債務(wù)重組，如減少債務(wù)本金或債務(wù)利

4、息等。（四）以上兩種或兩種以上方式的組合8三、債務(wù)重組日的確定：（很重要的） 總原則：以辦理債務(wù)解除手續(xù)為準(zhǔn)，具體如下： 1以資產(chǎn)(現(xiàn)金、非現(xiàn)金)清償時，以收到資產(chǎn)，有了進(jìn)賬單或入庫單并辦理了債務(wù)解除手續(xù)，作為債務(wù)重組完成的標(biāo)志； 2債務(wù)轉(zhuǎn)為資本時，因增資擴股，必須到工商行政管理局辦理營業(yè)執(zhí)照變更登記，因此以辦妥增資手續(xù)(即簽發(fā)了新執(zhí)照)、出具了出資證明，作為債務(wù)重組完成的標(biāo)志；93修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、利息，以簽訂協(xié)議日為準(zhǔn)。 債務(wù)重組可能發(fā)生在債務(wù)到期前、到期日或到期后。債務(wù)重組日是指債務(wù)重組完成日。 例如，甲企業(yè)欠乙企業(yè)貨款 1 000萬元，到期日為2000年8月1日。因甲企

5、業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，經(jīng)協(xié)商，乙 企業(yè)同意甲企業(yè)以價值900萬元的商品抵償債務(wù)。甲企業(yè)于2000年8月20日將商品運抵乙企業(yè)并辦理有關(guān)債務(wù)解除手續(xù)。在此項債務(wù)重組交易中，2000 年8月20日即為債務(wù)重組日。10 又例如，如果上述甲企業(yè)是分批將商品運往乙企業(yè)；最后一批運抵的日期為2000年8月30日，且在這一天辦理有關(guān)債務(wù)解 除手續(xù)，則債務(wù)重組日應(yīng)為2000年8月30日。假如上述乙企業(yè)同意甲企業(yè)以 一項工程總造價為900萬元的在建工程抵償債務(wù)，但要求甲企業(yè)繼續(xù)按計劃完成在建工程，則債務(wù)重組日應(yīng)為該項工程完工并交付使用，且辦理有關(guān)債務(wù)清償手續(xù)的當(dāng)日。如果乙企業(yè)同意甲企業(yè)將所欠債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，甲企業(yè)于20

6、00年8月25日辦妥增資批準(zhǔn)手續(xù)并向乙企業(yè)出具出資證明，則2000年8月25日即為債務(wù)重組日。11 值得注意的是，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分清持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組和非持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組的界限。持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組，是指債務(wù)重組雙方在可預(yù)見的將來仍然會繼續(xù)經(jīng)營下去的情況下所進(jìn)行的債務(wù)重組；非持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組，是指債務(wù)人處于破產(chǎn)清算狀態(tài)時與債權(quán)人之間進(jìn)行的債務(wù)重組。本章所稱的債務(wù)重組是指持續(xù)經(jīng)營條件下的債務(wù)重組，不包括非持續(xù)經(jīng)營 條件下的債務(wù)重組。 12第二節(jié) 債務(wù)重組的會計處理一、以資產(chǎn)清償債務(wù)二、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本三、修改其他債務(wù)條件四、以上三種方式的組合方式五、債務(wù)重組的信息披露13一、以資

7、產(chǎn)清償債務(wù) （一）以現(xiàn)金（廣義）清償債務(wù)債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，作為營業(yè)外收入，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，作為營業(yè)外支出，計入當(dāng)期損益。 14 【例151】甲企業(yè)于206年1月20日銷售一批材料給乙企業(yè)，不含稅價格為200 000元，增值稅稅率為17%，按合同規(guī)定，乙企業(yè)應(yīng)于2006年4月1日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，無法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議于7月1 日進(jìn)行債務(wù)重組。債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企業(yè)30 000元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償清。乙企業(yè)于當(dāng)日通過銀

8、行轉(zhuǎn)賬支付了該筆剩余款項，甲企業(yè)隨即收到了通過銀行轉(zhuǎn)賬償還的款項。甲企業(yè)已為該項應(yīng)收債權(quán)計提了20 000元的壞賬準(zhǔn)備。15（1）乙企業(yè)的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款234 000貸：銀行存款204 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得30 000（2）甲企業(yè)的賬務(wù)處理：借：銀行存款204 000 營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 10 000（倒擠） 壞賬準(zhǔn)備 20 000 貸：應(yīng)收賬款234 000 重組債權(quán)已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減已計提的減值準(zhǔn)備，沖減后仍有損失的，計入營業(yè)外支出債務(wù)重組損失（借方差額）；沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。 16若甲企業(yè)已為該項應(yīng)收賬款計提

9、了40000元壞賬準(zhǔn)備甲企業(yè)的賬務(wù)處理：借：銀行存款 204000 壞賬準(zhǔn)備 40000 貸：應(yīng)收賬款 234000 資產(chǎn)減值損失 1000017 （二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項債務(wù)1.債務(wù)人的會計處理: 以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，作為營業(yè)外收入，計入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益，計人當(dāng)期損益。兩個差額不能抵銷。重組債權(quán)的賬面價值轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值差額：債務(wù)重組利得計入營業(yè)外收入差額：轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益通過不同途徑計入當(dāng)期損益18應(yīng)付債務(wù)賬

10、面價值抵債資產(chǎn)公允價值 抵債資產(chǎn)賬面價值差額債務(wù)重組利得，記入“營業(yè)外收入”科目差額資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，記入營業(yè)外收入、營業(yè)外支出、主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本、投資收益等科目192債權(quán)人的會計處理 借：資產(chǎn)（取得資產(chǎn)的公允價值+取得資產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)稅費） 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 營業(yè)外支出（借方差額） 壞賬準(zhǔn)備 貸：應(yīng)收賬款等 資產(chǎn)減值損失（貸方差額） 銀行存款（支付的取得資產(chǎn)相關(guān)稅費）20 債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失，作為營業(yè)外支出，計入當(dāng)期損益。重組債權(quán)已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將上述差額沖減已

11、計提的減值準(zhǔn)備，沖減后仍有損失的，計入營業(yè)外支出；沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的，應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。債權(quán)人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)時發(fā)生的有關(guān)運雜費等，應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)資產(chǎn)的價值。21 1.以庫存材料、商品產(chǎn)品抵償債務(wù)【例152】甲公司欠乙公司購貨款350 000元。由于甲公司財務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付已于207年5月1日到期的貨款。207年7月1日，經(jīng)雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的產(chǎn)品償還債務(wù)。該產(chǎn)品的公允價值為200 000元，實際成本為120 000元。甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。乙公司于207年8月1日收到甲公司抵債的產(chǎn)品，并作為庫存商品入庫；乙公司對該項應(yīng)收

12、賬款計提了50 000元的壞賬準(zhǔn)備。22 （1）甲公司的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款350 000貸：主營業(yè)務(wù)收入200 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 34 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得116 000借：主營業(yè)務(wù)成本120 000貸：庫存商品120 000（2）乙公司的賬務(wù)處理：借：庫存商品200 000應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）34 000 壞賬準(zhǔn)備50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失66 000貸：應(yīng)收賬款350 00023若乙公司向甲公司單獨支付增值稅（1）甲公司的賬務(wù)處理借：應(yīng)付賬款 350000 銀行存款 34000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 200000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

13、 34000 營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 150000（2）乙公司的賬務(wù)處理借：庫存商品 200000 應(yīng)交稅費應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額） 34000 壞賬準(zhǔn)備 50000 營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 100000 貸：應(yīng)收賬款 350000 銀行存款 34000 24 【例題3單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅率為17%。甲公司與乙公司就其所欠乙公司購貨款450萬進(jìn)行債務(wù)重組。根據(jù)協(xié)議，甲公司以其產(chǎn)品抵償債務(wù)；甲公司交付產(chǎn)品后雙方的債權(quán)債務(wù)結(jié)清。甲公司已將用于抵債的產(chǎn)品發(fā)出，并開出增值稅專用發(fā)票。甲公司用于抵債產(chǎn)品的賬面余額為300萬元，已計提的存貸跌價準(zhǔn)備為30萬元，公允價值（計稅價格）為

14、350萬元。甲公司對該債務(wù)重組應(yīng)確認(rèn)的債務(wù)重組利得為（）。（2007年考題）A.40.5萬元 B.100萬元C.120.5萬元D.180萬元25 2.以固定資產(chǎn)抵償債務(wù)【例153】甲公司于205年1月1日銷售給乙公司一批材料，價值400 000元（包括應(yīng)收取的增值稅額），按購銷合同約定，乙公司應(yīng)于205年10月31日前支付貨款，但至206年1月31日乙公司尚未支付貨款。由于乙公司財務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。206年2月3日，與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺設(shè)備償還債務(wù)。該項設(shè)備的賬面原價為350 000元，已提折舊50 000元，設(shè)備的公允價值為360 000元（假定企業(yè)轉(zhuǎn)讓該項設(shè)備

15、不需要交納增值稅）。甲公司對該項應(yīng)收賬款已提取壞賬準(zhǔn)備20 000元。抵債設(shè)備已于206年3月10日運抵甲公司。假定不考慮該項債務(wù)重組相關(guān)的稅費。26（1）乙公司的賬務(wù)處理：將固定資產(chǎn)凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理：借：固定資產(chǎn)清理300 000累計折舊 50 000貸：固定資產(chǎn)350 000確認(rèn)債務(wù)重組利得：借：應(yīng)付賬款400 000 貸：固定資產(chǎn)清理360 000 營業(yè)外收入債務(wù)重組利得40 000確認(rèn)固定資產(chǎn)處置利得：借：固定資產(chǎn)清理 60 000貸：營業(yè)外收入處置固定資產(chǎn)利得60 00027 【注意】按照新準(zhǔn)則，上述分錄中“營業(yè)外收入處置固定資產(chǎn)利得60 000”明細(xì)科目應(yīng)該是“處置非流動資產(chǎn)利

16、得”。營業(yè)外收入債務(wù)重組利得40 000與營業(yè)外收入處置固定資產(chǎn)利得60 000不能合并。（2）甲公司的賬務(wù)處理：借：固定資產(chǎn)360 000壞賬準(zhǔn)備20 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失20 000（倒擠）貸：應(yīng)收賬款400 00028 3.以股票、債券等金融資產(chǎn)抵償債務(wù)【例154】甲公司于206年7月1日銷售給乙公司一批產(chǎn)品，價值450 000元（包括應(yīng)收取的增值稅額），乙公司于206年7月1日開出六個月承兌的商業(yè)匯票。乙公司于206年12月31日尚未支付貨款。由于乙公司財務(wù)發(fā)生困難，短期內(nèi)不能支付貨款。當(dāng)日經(jīng)與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以其所擁有并作為以公允價值計量且公允價值變動計入當(dāng)期損益

17、的某公司股票抵償債務(wù)。乙公司該股票的賬面價值為400 000元（假定該資產(chǎn)賬面公允價值變動額為零），當(dāng)日的公允價值380 000元。假定甲公司為該項應(yīng)收賬款提取了壞賬準(zhǔn)備40 000元。用于抵債的股票于當(dāng)日即辦理相關(guān)轉(zhuǎn)讓手續(xù)，甲公司將取得的股票作為以公允價值計量且公允價值變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)處理。債務(wù)重組前甲公司已將該項應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款；乙公司已將應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)付賬款。假定不考慮與商業(yè)匯票或者應(yīng)付款項有關(guān)的利息。29 （1）乙公司的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款450 000投資收益20 000貸：交易性金融資產(chǎn)400 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 70 000（2）甲公司的賬務(wù)處理：借：交

18、易性金融資產(chǎn) 380 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失30 000壞賬準(zhǔn)備40 000貸：應(yīng)收賬款450 00030【例題4多選題】關(guān)于債務(wù)重組準(zhǔn)則中以非現(xiàn)金清償債務(wù)的，下列說法中正確的有（ ）。A債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認(rèn)為營業(yè)外支出，計入當(dāng)期損益B債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認(rèn)為資本公積，計入所有者權(quán)益 C債務(wù)人轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益 D債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金

19、資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益E債務(wù)人轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，確認(rèn)為資本公積，計入所有者權(quán)益31二、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本 （一）債務(wù)人的會計處理 借：應(yīng)付賬款 貸：股本（或?qū)嵤召Y本） 資本公積資本溢價或股本溢價 營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 說明：“股本（或?qū)嵤召Y本）”和 “資本公積資本溢價或股本溢價”反映股份的公允價值總額。32 （1）債務(wù)人為股份有限公司時，債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本；股份的公允價值總額與股本之間的差額確認(rèn)為資本公積（股本溢價）。重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益。（2）債務(wù)人為其他

20、企業(yè)時，債務(wù)人應(yīng)將債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)份額確認(rèn)為實收資本；股權(quán)的公允價值與實收資本之間的差額確認(rèn)為資本公積（資本溢價）。重組債務(wù)的賬面價值與股權(quán)的公允價值之間的差額作為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益。33（二）債權(quán)人的會計處理借：長期股權(quán)投資（公允價值） 壞賬準(zhǔn)備 營業(yè)外支出（借方差額） 貸：應(yīng)收賬款等 資產(chǎn)減值損失（貸方差額） 債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值之間的差額，先沖減已提取的減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足沖減的部分，或未提取減值準(zhǔn)備的，將該差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失。同時，債權(quán)人應(yīng)將因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)按公允價值計量。34 【例155】206年7月1日，甲公

21、司應(yīng)收乙公司賬款的賬面余額為60 000元，由于乙公司發(fā)生財務(wù)困難，無法償付應(yīng)付賬款。經(jīng)雙方協(xié)商同意，采取將乙公司所欠債務(wù)轉(zhuǎn)為乙公司股本的方式進(jìn)行債務(wù)重組，假定乙公司普通股的面值為1元，乙公司以20 000股抵償該項債務(wù)，股票每股市價為2.5元。甲公司對該項應(yīng)收賬款計提了壞賬準(zhǔn)備2 000元。股票登記手續(xù)已辦理完畢，甲公司對其作為長期股權(quán)投資處理。35 （1）乙公司的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款60 000貸：股本20 000資本公積股本溢價30 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得10 000（2）甲公司的賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 8 000壞賬準(zhǔn)備 2 000貸：應(yīng)收

22、賬款60 00036三、修改其他債務(wù)條件 1.不附或有條件的債務(wù)重組或有應(yīng)付金額，是指依未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的支出。未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。如債務(wù)重組協(xié)議規(guī)定，“將公司債務(wù)1 000 000元免除200 000元，剩余債務(wù)展期兩年，并按2%的年利率計收利息。如該公司一年后盈利，則自第二年起將按5%的利率計收利息”。根據(jù)此項債務(wù)重組協(xié)議，債務(wù)人依未來是否盈利而發(fā)生的24 000（800 0003%）元支出，即為或有應(yīng)付金額。但債務(wù)人是否盈利，在債務(wù)重組時不能確定，即具有不確定性。不附或有條件的債務(wù)重組，是指在債務(wù)重組中不存在或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額。37 不附或有條件的債務(wù)重組，債務(wù)人應(yīng)將修

23、改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額計入損益（營業(yè)外收入債務(wù)重組利得）。債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面價值與重組后債權(quán)入賬價值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益。如果債權(quán)人已對該項債權(quán)計提了減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)首先沖減已計提的減值準(zhǔn)備。38 【例156】甲公司206年12月31日應(yīng)收乙公司票據(jù)的賬面余額為65 400元，其中，5 400元為累計未付的利息，票面年利率4%。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于206年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于

24、207年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至50 000元；免去債務(wù)人所欠的全部利息；將利率從4%降低到2%（等于實際利率），并將債務(wù)到期日延至208年12月31日，利息按年支付。該項債務(wù)重組協(xié)議從協(xié)議簽訂日起開始實施。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付賬款。甲公司已為該項應(yīng)收款項計提了5 000元壞賬準(zhǔn)備。39 （1）乙公司的賬務(wù)處理：債務(wù)重組時的會計分錄：借：應(yīng)付賬款65 400貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 50 000營業(yè)外收入債務(wù)重組利得15 400207年12月31日支付利息：借：財務(wù)費用1 000貸：銀行存款（50 0002%）1 000208年12月31日償還本金和最后

25、一年利息：借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 50 000財務(wù)費用 1 000貸：銀行存款 51 00040 （2）甲公司的賬務(wù)處理：債務(wù)重組日的會計分錄：借：應(yīng)收賬款債務(wù)重組 50 000營業(yè)外支出債務(wù)重組損失 10 400壞賬準(zhǔn)備 5 000貸：應(yīng)收賬款 65 400207年12月31日收到利息：借：銀行存款1 000貸：財務(wù)費用1 000 208年12月31 收到本金和最后一年利息：借：銀行存款 51 000貸：財務(wù)費用 1 000應(yīng)收賬款債務(wù)重組 50 00041 2.附或有條件的債務(wù)重組對于債務(wù)人而言，以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行的債務(wù)重組，修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合或有事

26、項中有關(guān)預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負(fù)債金額之和的差額，作為債務(wù)重組利得，計入營業(yè)外收入?；蛴袘?yīng)付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，同時確認(rèn)營業(yè)外收入。42 對債權(quán)人而言，以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組，修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。只有在或有應(yīng)收金額實際發(fā)生時，才計入當(dāng)期損益。43 【例題3】2007年A公司應(yīng)收B公司貨款110萬元，由于B公司發(fā)生財務(wù)困難，遂于2007年12月31日進(jìn)行債務(wù)重組，A公司同意延長2年，免除債

27、務(wù)10萬元，利息按年支付，利率為5%。但附有一條件：債務(wù)重組后，如B公司自第二年起有盈利，則利率回復(fù)至7%，若無盈利，利率仍維持5%。假定實際利率等于名義利率。 B公司賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款 110貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 100預(yù)計負(fù)債1002%2營業(yè)外收入債務(wù)重組利得 8442008年12月31日支付利息時借：財務(wù)費用1005%5 貸：銀行存款 5假設(shè)B公司自債務(wù)重組后的第二年起盈利 借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 100財務(wù)費用 5預(yù)計負(fù)債 2貸：銀行存款107 假設(shè)B公司自債務(wù)重組后的第二年起無盈利 借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 100財務(wù)費用 5預(yù)計負(fù)債 2貸：銀行存款 105營業(yè)外收入 245【例題5單

28、選題】M公司銷售給N公司一批商品，價款100萬元，增值稅額17萬元，款未收到，因N公司資金困難，已無力償還M公司的全部貨款，經(jīng)協(xié)商，20萬元延期收回，不考慮貨幣時間價值，剩余款項N公司分別用一批材料和長期股權(quán)投資予以抵償。已知，原材料的賬面余額25萬元，已提跌價準(zhǔn)備1萬元，公允價值30萬元，增值稅率17，長期股權(quán)投資賬面余額42.5萬元，已提減值準(zhǔn)備2.5萬元，公允價值45萬元。N公司應(yīng)該計入營業(yè)外收入的金額為（ ）萬元。A.16B.16.9 C.26.9 D.046【例題6單選題】以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果債務(wù)重組協(xié)議中附有或有應(yīng)付金額的，該或有應(yīng)付金額最終沒有發(fā)生的，應(yīng)（ ）。

29、A. 沖減已確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，同時確認(rèn)營業(yè)外收入B. 沖減營業(yè)外支出C.沖減財務(wù)費用D.沖減銷售費用47【例題7多選題】關(guān)于債務(wù)重組準(zhǔn)則中修改其他債務(wù)條件的，下列說法中錯誤的有（ ）。A債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。B修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，將其計入重組后債權(quán)的賬面價值C修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件

30、后債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當(dāng)期損益D或有應(yīng)付金額一定計入將來應(yīng)付金額中E債務(wù)人只要確認(rèn)或有應(yīng)付金額，債權(quán)人就應(yīng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額48四、以上三種方式的組合方式 以資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本等方式清償某項債務(wù)的一部分，并對該項債務(wù)的另一部分以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組，債務(wù)人應(yīng)先以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，余額與重組后債務(wù)的公允價值進(jìn)行比較，據(jù)此計算債務(wù)重組利得。49 債權(quán)人應(yīng)先以收到的現(xiàn)金、受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值沖減重組

31、債權(quán)的賬面價值，差額與重組后債務(wù)的公允價值進(jìn)行比較，據(jù)此計算債務(wù)重組損失。 注意從債務(wù)人角度來講，一定要注意：（1）債務(wù)重組的順序首先考慮豁免，其次考慮以現(xiàn)金抵償債務(wù)，然后再考慮非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)，再考慮債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，最后考慮修改其他債務(wù)條件。（2）債權(quán)人收到這些資產(chǎn)時，如何入賬？債權(quán)人收到這些非現(xiàn)金資產(chǎn)時，一定按公允價值入賬。 50 【例題2計算及會計處理題】甲股份有限公司（本題下稱“甲公司”）為上市公司，207年至208年發(fā)生的相關(guān)交易或事項如下：（1）207年7月30日，甲公司就應(yīng)就應(yīng)收A公司賬款6 000萬元與A公司簽訂債務(wù)重組合同。合同規(guī)定：A公司以其擁有的一棟在建寫字樓及一項長期股

32、權(quán)投資償付該項債務(wù)；A公司在建寫字樓和長期股權(quán)投資所有權(quán)轉(zhuǎn)移至甲公司后，雙方債權(quán)債務(wù)結(jié)清。207年8月10日，A公司將在建寫字樓和長期股權(quán)投資所有權(quán)轉(zhuǎn)移至甲公司。同日，甲公司該重組債權(quán)已計提的壞賬準(zhǔn)備為800萬元；A公司該在建寫字樓的賬面余額為1 800萬元，未計提減值準(zhǔn)備，公允價值為2 200萬元；A公司該在長期股權(quán)投資的賬面余額為2 600，已計提的減值準(zhǔn)備為200萬元，公允價值為2 300萬元。甲公司將取得的股權(quán)投資作為長期股權(quán)投資，采用成本法核算。其他資料如下：假定甲公司投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。假定不考慮相關(guān)稅費影響。要求： （1）計算甲公司與A公司債務(wù)重組過程中應(yīng)

33、確認(rèn)的損益并編制相關(guān)會計分錄。 （2007年考題 ）51 甲公司債務(wù)重組應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的損益=6 000-800-2 200-2300=700（萬元）借：在建工程2 200長期股權(quán)投資2 300壞賬準(zhǔn)備800營業(yè)外支出700 貸：應(yīng)收賬款 6 000 （2）計算A公司與甲公司債務(wù)重組過程中應(yīng)確認(rèn)的損益并編制相關(guān)會計分錄。 A公司債務(wù)重組凈收益=6 000-1 800-（2 600-200）=1 800（萬元）借：應(yīng)付賬款 6 000長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 200投資收益 100貸：在建工程 1 800長期股權(quán)投資2 600營業(yè)外收入處置非流動資產(chǎn)利得400債務(wù)重組得利 150052 （2）甲公司取得在建寫字樓后，委托某建造承包商繼續(xù)建造。至208年1月1日累計新發(fā)生工程支出800萬元。208年1月1日，該寫字樓達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并辦理完畢資產(chǎn)結(jié)轉(zhuǎn)手續(xù)。對于該寫字樓，甲公司與B公司于207年11月11日簽訂租賃合同，將該寫字樓整體出租給B公司。合同規(guī)定：租賃期自208年1月1日開始，租期為5年；年租金為240萬元，每年年底支付。甲公司預(yù)計該寫字樓的使用年限為30年，預(yù)計凈殘值為零。208