1、歐洲法院在稅收協(xié)調(diào)中的作用及對我國的啟示歐洲法院在所得稅領(lǐng)域的協(xié)調(diào)方面所起的作用更加明顯。由于共同體條約缺乏協(xié)調(diào)成員國稅法的直接和詳細(xì)的規(guī)定，因此，歐洲法院就借助于共同體條約關(guān)于效勞、人員和資本自由流動的規(guī)定和原那么來消除成員國內(nèi)直接稅法對共同市場的阻礙。其核心在于消除對成員國國民國籍的歧視。18共同體條約第39、43、48、49、56條分別規(guī)定了人員、開業(yè)、效勞和資本等方面的自由流動和限制制止。issinv.Frane案19是歐洲法院處理的第一個所得稅案件。歐共體委員會認(rèn)為，法國不給予另一成員國的保險公司在法國的分支機構(gòu)以股東歸集抵免avirfisal優(yōu)惠的做法違犯第52條。歐洲法院認(rèn)為法國

2、稅法的規(guī)定構(gòu)成了在其他成員國注冊的保險公司開業(yè)自由的限制，違犯了第52條的規(guī)定。在FinanzatKln-Altstadtv.Shuaker案20中，歐洲法院認(rèn)為，在另一成員國居住的該國居民，在一成員國工作并獲得其幾乎全部所得，但在其居住國沒有足夠所得使其個人和家庭情況為居住國考慮，假設(shè)工作國對其征收比從事一樣工作的居民為重的稅收，就為第48條所制止。在ielkxv.InspeteurderDireteBelastingen案21中，歐洲法院認(rèn)為，盡管直接稅的調(diào)整屬于成員國的權(quán)限，但這種權(quán)限的行使應(yīng)不違犯共同體法并防止任何形式的基于國籍的歧視。由此可見，歐盟成員國之間的所得稅遠(yuǎn)沒有統(tǒng)一，當(dāng)前仍

3、然主要借助四大自由來逐步消除這方面的障礙。在這一過程中，歐洲法院顯然發(fā)揮了不可低估的作用。三、對我國的啟示歐洲法院在歐盟稅收協(xié)調(diào)中所發(fā)揮的作用說明了，稅收協(xié)調(diào)并不僅僅是政府及其稅務(wù)主管當(dāng)局的事情，各國法院在稅收協(xié)調(diào)中也能起到非常重要的推動作用。稅收協(xié)調(diào)只是稅收法治建立中的一個很小的方面，在整個稅收法治建立中法院所起的作用更是不容無視。歐洲法院之所以能在稅收協(xié)調(diào)中發(fā)揮重要的作用，一個非常重要的前提性條件就是歐洲各國法院在稅法施行中的地位是非常重要的，法院在稅法的貫徹執(zhí)行、稅法的完善和稅收法治建立的進(jìn)程中都具有重要的地位，也起到了重要的作用。因此，對我國而言，研究歐洲法院在稅收協(xié)調(diào)中所發(fā)揮作用的意

4、義，就不是簡單地說，應(yīng)當(dāng)發(fā)揮法院在我國稅收協(xié)調(diào)中的作用，而是要從根本上進(jìn)步我國法院在稅收執(zhí)行、稅收司法、稅法的完善以及稅收法治建立進(jìn)程中的地位與作用。在我國目前的稅收法治建立中，法院的作用似乎被無視了，稅收司法已經(jīng)成為一個被遺忘的角落。稅法的解釋與適用似乎僅僅是稅務(wù)機關(guān)的事情，而稅法也似乎很難進(jìn)入法院的視野之中，稅法的可訴性問題受到了嚴(yán)重的挑戰(zhàn)。在世界各主要興隆國家，稅務(wù)訴訟都是非常重要的訴訟，在把稅務(wù)訴訟歸入行政訴訟的國家，也是占據(jù)行政訴訟案件比重非常大的訴訟。22更有眾多的國家專門設(shè)置理解決稅務(wù)案件的稅務(wù)法庭、稅務(wù)法院等。而在我國，稅務(wù)案件的數(shù)量還很少，而且絕大多數(shù)都是簡單的行政案件，真正

5、具有“法律味的案件很少，具有示范意義的典型案例更是鳳毛麟角。法院在我國的稅收法治建立中根本上被擱置了。而興隆國家稅收法治建立的理論充分說明，不充分發(fā)揮法院的作用，要想實現(xiàn)稅收法治是根本不可能的。我國法院在稅收法治建立中的被動地位主要是由以下幾個因素造成的：1缺乏真正的司法審查制度，我國目前的行政訴訟制度只能對規(guī)章及其以下的抽象性文件進(jìn)展審查，而且只有不予適用的權(quán)利而沒有撤銷的權(quán)利。我國法院在法律解釋中的地位也非常弱，特別是稅法領(lǐng)域，法院幾乎沒有進(jìn)展什么解釋工作。23歐洲法院之所以能在稅收協(xié)調(diào)中發(fā)揮那么大的作用，一個非常重要的原因是具有解釋法律和監(jiān)視法律統(tǒng)一施行的職權(quán)。歐洲法院有權(quán)審查各成員國法

6、律是否違犯歐盟法，對于違犯歐盟法的成員國法律可以回絕適用，從而間接廢止了相關(guān)成員國的法律。其實，假設(shè)我國法院能充分利用目前的行政訴訟制度也能對我國稅收法治建立的進(jìn)程起到一定的推動作用。比方，法院在行政訴訟中有權(quán)審查規(guī)章及其以下的標(biāo)準(zhǔn)性文件，國家稅務(wù)總局制定的大量的標(biāo)準(zhǔn)性文件都屬于規(guī)章或者規(guī)章以下的標(biāo)準(zhǔn)性文件，因此，法院都有權(quán)予以審查，并決定是否違犯法律、法規(guī)，如認(rèn)為違犯，就可以不予適用，從而對稅法的修改和完善起到推動作用。但目前尚未有法院否認(rèn)國家稅務(wù)總局標(biāo)準(zhǔn)性法律文件效力的判決，可見，法院尚不敢挑戰(zhàn)國家稅務(wù)總局的權(quán)威。2缺乏專業(yè)的稅務(wù)法官，法院處理稅務(wù)案件的才能缺乏。稅法是專業(yè)性和技術(shù)性很強的

7、部門法，沒有經(jīng)過專門的稅法訓(xùn)練很難勝任處理稅務(wù)案件的工作。24我國目前的法官大多都沒有專門學(xué)過稅法，即使在本科學(xué)過一點稅法的根底知識，也是非常有限的。因此，法院在處理稅務(wù)案件的過程中往往求助于稅務(wù)部門的解釋也就缺乏為怪了。對稅法一知半解的法官如何敢挑戰(zhàn)國家稅務(wù)總局的權(quán)威？進(jìn)步法官稅法素質(zhì)的重要途徑就是設(shè)置稅務(wù)法庭，培養(yǎng)專門的稅務(wù)法官。有了專門的稅務(wù)法庭對稅法的立法、執(zhí)法和守法進(jìn)展最后的監(jiān)視，相信一定會促進(jìn)我國稅收立法包括國家稅務(wù)總局的立法、稅收執(zhí)法的程度不斷進(jìn)步，也一定會對我國稅收法治建立做出重要的奉獻(xiàn)。253稅收憲法、稅收根本法的缺失。歐洲法院之所以能在稅收協(xié)調(diào)中發(fā)揮重要作用，另一個重要條件

8、是歐盟法或共同體法的存在，而且它們的效力是高于各成員國的國內(nèi)法的。而我國稅法領(lǐng)域缺乏一個高層次的法律，在憲法中只有一條涉及到稅收的條款，而且是規(guī)定人民納稅義務(wù)的條款，憲法沒有賦予法院進(jìn)展司法審查的根據(jù)。除此之外，我國也沒有稅收根本法或稅法通那么，稅法領(lǐng)域的法律目前只有四部，26?稅收征管法?在某種意義上起到了一點稅收根本法的作用，但遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，而且稅收征管法是定位于稅務(wù)機關(guān)征稅的法律，而不是定位于法院監(jiān)視稅務(wù)機關(guān)征稅的法律，稅收征管法也很難為法院的司法審查提供根據(jù)。在缺乏足夠根據(jù)的情況下，法院不敢對稅務(wù)部門的標(biāo)準(zhǔn)性法律文件予以審查也就缺乏為怪了。改變目前的狀況必須進(jìn)展稅收立憲，27將稅收法定主義

9、明確規(guī)定在憲法之中，同時通過加快稅收立法步伐，盡快制定稅收領(lǐng)域的幾部主要稅法，為法院的司法審查提供根據(jù)，推動中國的稅法建立和稅務(wù)行政盡快步入法治化的軌道。將來隨著我國加快國際稅收協(xié)調(diào)的步伐，我國所簽訂的雙邊稅收協(xié)定會越來越多，我國稅務(wù)主管當(dāng)局與其他國家的稅務(wù)主管當(dāng)局之間的稅務(wù)合作也會越來越深化，單邊預(yù)約定價APA和雙邊預(yù)約定價也會越來越頻繁，相應(yīng)的，國際性的稅務(wù)糾紛也會越來越多，這些糾紛的一部分將有可能進(jìn)入司法解決的軌道。因此，我國法院在將來的國際稅收協(xié)調(diào)中也是大有作為的，但這種大有作為必須以我國法院在我國國內(nèi)稅收法治建立中的地位和作用的進(jìn)步為前提，就目前我國法院處理稅務(wù)案件的程度來說，即使有

10、國際稅收協(xié)調(diào)中的案件進(jìn)入法院，法院恐怕也難以發(fā)揮應(yīng)有的作用，甚至難以勝任處理案件的需要。因此，當(dāng)務(wù)之急是盡快進(jìn)步法院在稅收法治建立中的地位和作用，讓法院成為推動我國稅收法治建立的中堅力量，而不是一個旁觀者。注釋1參見苑新麗：?國際稅收協(xié)調(diào)的開展趨勢?，載?財經(jīng)問題研究?002年第10期。2參見葛惟熹主編：?國際稅收學(xué)?，中國財政經(jīng)濟(jì)出版社1999年版，第482491頁。3參見張薦華：?歐洲一體化與歐盟的經(jīng)濟(jì)社會政策?，商務(wù)印書館2001年版，第44頁。4參見朱淑娣主編：?歐盟經(jīng)濟(jì)行政法通論?，東方出版中心2000年版，第6164頁。5SeePavlsEleftheriadis，TheDiret

11、EffetfunityLa：neptualIssues，YearbkfEurpeanLa199610，p205.6ase26/62，NVAlgeeneTransprtenExpeditienderneingvanGendenLsev.NederlandseAdinistratiederBelastingen1963ER1.7譯文參見張智勇：?國際稅法?，人民法院出版社2002年版，第256頁。8ase6/64，1964ER585.9SeeAlisaKazrskaedited，EurpeanLa：150Leadingases，ldBaileyPress2000，p130.10ase7/68，ER

12、1968423.11ase2and3/69，ER1969211.12參見張智勇：?國際稅法?，人民法院出版社2002年版，第269頁。13ase87/75，ER1976129.14ase18/87，ER19885247.15ase27/67，ER1968327.16ase142and143/80，ER19811413.17ase171/78，ER1980447.18參見張智勇：?國際稅法?，人民法院出版社2002年版，第288頁。19ase270/83，ER1986285.20ase-279/93，ER1995I-225.21ase-80/94，ER1995I2493.22比方臺灣地區(qū)，行政訴訟百分之六十以上為稅務(wù)案件。參見葛克昌：?行政程序與納稅人根本權(quán)?，臺翰蘆圖書出版2002年版，第4頁。23我國臺灣地區(qū)大法官會議近十年來所解釋的案件，以稅法案件為最多，所占比例還有逐漸升高的趨勢。參見葛克昌：?稅法根本問題財政憲法篇?，臺月旦出版社股份1996年版，第58頁。24臺灣著名稅法學(xué)家葛克昌先生認(rèn)為，財稅法庭的設(shè)置是財稅法改革的當(dāng)務(wù)之急。參見葛克昌：?稅法