InternationalTaxation

第一講國際稅收概述

第二講國際稅收涉及的納稅人和征稅對象

第三講稅收管轄權(quán)和國際雙重征稅

第四講稅收管轄權(quán)的實(shí)施

第五講國際雙重征稅的避免和消除

第六講國際收入和費(fèi)用的分配

第七講國際逃避稅和反避稅

第八講國際稅收協(xié)定

第一章國際稅收概述第一節(jié)國際稅收的概述第二節(jié)國際稅收的產(chǎn)生第三節(jié)國際稅收的發(fā)展

一、稅收的基本特征（一）稅收是以政治權(quán)力為后盾所進(jìn)行的一種特殊分配

（二）稅收是一國政府同它政治權(quán)力管轄范圍內(nèi)的納稅人之間所發(fā)生的征納關(guān)系

（一）稅收是以政治權(quán)力為后盾所進(jìn)行的一種特殊分配1.稅收分配

2.社會再生產(chǎn)中的分配3.權(quán)力依據(jù)4.區(qū)別（二）稅收是一國政府同它政治權(quán)力管轄范圍內(nèi)的納稅人之間所發(fā)生的征納關(guān)系

1.征納雙方2.范圍（一）從稅收的第一個基本特征方面進(jìn)行比較1.聯(lián)系：都是憑借政治權(quán)力進(jìn)行分配。2.區(qū)別：國際稅收不再是憑借單個國家的政治權(quán)力分配（二）從稅收的第二個基本特征方面進(jìn)行比較1.聯(lián)系：都是體現(xiàn)為政府與納稅人間的征納關(guān)系2.區(qū)別：國際稅收沒有自己的、區(qū)別于國家稅收的征收者和繳納者三、國際稅收的概念（一）兩個錯誤的平行運(yùn)動關(guān)系（二）國家稅收衍化成國際稅收的條件（三）國際稅收的概念（一）兩個錯誤的平行運(yùn)動關(guān)系2.從稅收的第二個基本特征甲國政府------------甲國政權(quán)管轄下的納稅人乙國政府------------乙國政權(quán)管轄下的納稅人丙國政府------------丙國政權(quán)管轄下的納稅人······------------············（二）國家稅收衍化成國際稅收的條件甲國政府

甲國政權(quán)管轄下的納稅人乙國政府乙國政權(quán)管轄下的納稅人丙國政府

丙國政權(quán)管轄下的納稅人··················（二）國家稅收衍化成國際稅收的條件甲國政府

甲國政權(quán)管轄下的納稅人乙國政府乙國政權(quán)管轄下的納稅人丙國政府

丙國政權(quán)管轄下的納稅人··················（三）國際稅收的概念

國際稅收是指兩個或兩個以上國家政府，在對跨國納稅人行使各自的征稅權(quán)力而形成的征納關(guān)系中，所發(fā)生的國家之間的稅收分配關(guān)系。（四）理解國際稅收的概念應(yīng)注意的問題1.國際稅收不能離開國家稅收而存在

2.跨國納稅人是國際稅收的一個關(guān)鍵因素

3.國際稅收與國家稅收有嚴(yán)格的區(qū)別四、國際稅收與涉外稅收、外國稅收的關(guān)系（一）國際稅收與涉外稅收（二）國際稅收與外國稅收1.差別（1）產(chǎn)生與發(fā)展：（2）涉及范圍：（3）本質(zhì)：2.聯(lián)系（1）各國的涉外稅收是國際稅收關(guān)系形成的基礎(chǔ)，國際稅收是各國的涉外稅收在相互聯(lián)系中形成的更高層次上的稅收分配關(guān)系。（2）國際稅收在協(xié)調(diào)各國涉外稅制方面形成的國際慣例和稅收協(xié)定等法律規(guī)范，是各國制定和完善涉外稅制的原則。（二）國際稅收與外國稅收1.差別：本質(zhì)2.聯(lián)系：內(nèi)容第二節(jié)國際稅收的產(chǎn)生一、史前期

（稅收產(chǎn)生-封建社會）

二、醞釀期

（封建社會-資本主義社會）

三、形成期

（自由資本主義-壟斷資本主義社會）

第三節(jié)國際稅收的發(fā)展一、萌芽階段

（國際稅收產(chǎn)生-1843年）

二、非規(guī)范化的稅收協(xié)定階段

（1843-1963）

三、稅收協(xié)定的規(guī)范化階段

（1963至今）

第二章國際稅收涉及的納稅人和征稅對象一、國際稅收涉及的納稅人二、國際稅收涉及的征稅對象1.按其法律地位：⑴個人居民⑵個人非居民2.按從事的經(jīng)營活動：⑴從事跨國間接投資的自然人⑵從事獨(dú)立個人勞務(wù)的自然人⑶從事非獨(dú)立個人勞務(wù)的自然人（一）跨國自然人（二）跨國法人1.總公司和分公司2.母公司與子公司

1.總公司和分公司如果一個公司在國內(nèi)外設(shè)立資本完全受其控制的公司或辦事機(jī)構(gòu)時，則前者是后者的總公司或總機(jī)構(gòu)，后者為前者的分公司或分支機(jī)構(gòu)（或常設(shè)機(jī)構(gòu)）。

2.母公司和子公司如果一個公司通過掌握其他公司的股份，從而能實(shí)際控制和參與其一定的營業(yè)活動，則前者是后者的母公司，后者是前者的子公司。

（三）特征

1.跨國納稅人必須有取得來自居住國以外的收入和所得。

2.該跨國納稅人的同一筆跨國收入或所得在兩個或兩個以上的國家同時為征稅對象。即受兩個或兩個以上的國家稅收管轄權(quán)的管轄。二、國際稅收涉及的征稅對象（一）所得稅角度：跨國所得（二）財產(chǎn)稅角度：跨國一般財產(chǎn)價值（一）所得稅角度：跨國所得

1、跨國一般經(jīng)常性所得2、跨國超額所得3、跨國資本利得4、跨國其他所得

（二）財產(chǎn)稅角度：跨國一般財產(chǎn)價值1、跨國一般轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)價值（又稱跨國一般動態(tài)財產(chǎn)價值）2、跨國一般固定財產(chǎn)價值（又稱跨國一般靜態(tài)財產(chǎn)價值）第三章稅收管轄權(quán)和國際

雙重征稅

第一節(jié)稅收管轄權(quán)第二節(jié)國際雙重征稅第一節(jié)稅收管轄權(quán)一、管轄權(quán)及其原則二、稅收管轄權(quán)一、管轄權(quán)及其原則（一）管轄權(quán)的概念（二）管轄權(quán)的原則

保護(hù)性原則、普遍性原則、屬地原則、屬人原則二、稅收管轄權(quán)（一）概念（二）類型：地域～、公民～、居民～

（三）不同稅收管轄權(quán)的同時并用

（一）概念稅收管轄權(quán)，是國家主權(quán)在稅收領(lǐng)域中的表現(xiàn)，是一國政府在征稅方面所行使的管理權(quán)力及其范圍。即確定由誰納稅、對什么征稅、征多少稅、怎樣征稅的權(quán)力。（二）類型1.地域稅收管轄權(quán)

2.公民稅收管轄權(quán)3.居民稅收管轄權(quán)

1.地域稅收管轄權(quán)注重所得的來源地或經(jīng)濟(jì)行為的發(fā)生地世界上單一行使地域稅收管轄權(quán)的國家和地區(qū)：文萊、香港、沙特阿拉伯、馬耳他、危地馬拉、厄瓜多爾、玻利維亞、委內(nèi)瑞拉、巴拿馬、烏拉圭、尼加拉瓜、多米尼加、海地、哥斯達(dá)黎加、埃塞俄比亞、加納等國。2.公民稅收管轄權(quán)

注重納稅人的公民身份采用公民稅收管轄權(quán)的國家僅有美國、墨西哥、菲律賓、羅馬尼亞等少數(shù)國家。3.居民稅收管轄權(quán)注重納稅人的居民身份除了放棄稅收管轄權(quán)的國家和地區(qū)（馬哈馬、百慕大等）以及僅單一行使地域管轄權(quán)的國家或地區(qū)（如香港），居民稅收管轄權(quán)得到了世界眾多國家的支持。（三）不同稅收管轄權(quán)的同時并用1、兩種或兩種以上的稅收管轄權(quán)并用的必然性2、地域稅收管轄權(quán)優(yōu)先的必然性3、不同經(jīng)濟(jì)水平國家對不同類型稅收管轄權(quán)的側(cè)重2、地域稅收管轄權(quán)優(yōu)先的必然性（1）應(yīng)遵守來源國的法律（2）地域稅收管轄權(quán)的行使較方便（3）在國際法領(lǐng)域中，屬地原則較屬人原則處于優(yōu)先地位3、不同經(jīng)濟(jì)水平國家對不同類型稅收管轄的側(cè)重發(fā)達(dá)國家：居民（公民）稅收管轄權(quán)發(fā)展中國家：地域稅收管轄權(quán)第二節(jié)國際雙重征稅一、重復(fù)征稅及其分類二、國際重復(fù)征稅一、重復(fù)征稅及其分類

（一）重復(fù)征稅（二）分類

稅制性～、法律性～、經(jīng)濟(jì)性～二、國際雙重征稅（一）概念（二）類型：狹義的～、廣義的～

（三）產(chǎn)生的原因（四）危害性

國際雙重征稅是指兩個或兩個以上的國家在同一時期內(nèi)對同一或不同的跨國納稅人的同一部分征稅對象或稅源征收相同或類似的稅收。（一）概念1、狹義～2、廣義～

（二）類型1、狹義～兩個或兩個以上的國家同時對同一納稅人的同一筆跨國所得所進(jìn)行的雙重征稅。強(qiáng)調(diào)納稅主體和納稅客體的同一性。2、廣義～

不僅指有關(guān)國家對同一納稅人的同一筆跨國所得所進(jìn)行的雙重征稅，而且還指兩個或兩個以上的國家對不同納稅人的同一筆跨國所得所進(jìn)行的雙重征稅。它既強(qiáng)調(diào)了納稅主體與納稅客體的同一性，也強(qiáng)調(diào)了納稅主體的非同一性。廣義～

凈所得￥6000

夫（甲國）甲國政府征所得稅贍養(yǎng)費(fèi)￥2000

妻（乙國）乙國政府征所得稅所得￥30001、不同類型稅收管轄權(quán)重疊2、同種類型稅收管轄權(quán)重疊3、所得額計算不同產(chǎn)生（三）產(chǎn)生的原因1、不同類型稅收管轄權(quán)重疊地域——居民地域——公民居民——公民2、同種類型稅收管轄權(quán)重疊地域——地域公民——公民居民——居民甲國的某母公司將其產(chǎn)品銷售給乙國的子公司。甲國母公司將該筆交易的利潤申報如下：銷售價格150萬元生產(chǎn)費(fèi)用100萬元利潤（應(yīng)稅所得）50萬元乙國子公司申報的所得稅如下：銷售收入185萬元采購價格150萬元銷售費(fèi)用20萬元利潤（應(yīng)稅所得）15萬元3、所得額計算不同產(chǎn)生1、加重了跨國納稅人的稅收負(fù)擔(dān)2、違反了稅收的公平原則3、阻礙了國際經(jīng)濟(jì)的發(fā)展4、影響有關(guān)國家之間的財權(quán)利益關(guān)系

（四）危害性第四章稅收管轄權(quán)的實(shí)施

第一節(jié)地域稅收管轄權(quán)的實(shí)施第二節(jié)居民稅收管轄權(quán)的實(shí)施

第一節(jié)地域稅收管轄權(quán)的實(shí)施一、跨國自然人獨(dú)立勞動所得二、跨國自然人非獨(dú)立勞動所得

三、跨國其他個人所得

四、跨國不動產(chǎn)所得

五、跨國營業(yè)所得

六、跨國投資所得

一、跨國自然人獨(dú)立勞動所得

（一）含義（二）征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)（三）衡量出場的標(biāo)志（一）含義

個人獨(dú)立地從事非雇傭的各種勞動、包括獨(dú)立的科學(xué)、技術(shù)、文化、教育或教學(xué)活動，以及醫(yī)師、律師、工程師、建筑師、牙醫(yī)師和會計師等獨(dú)立勞動所獲得的所得。（不包括個人獨(dú)立從事工業(yè)和商業(yè)活動的所得）（二）征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)在非居住國出場（三）衡量出場的標(biāo)志1、固定基地標(biāo)準(zhǔn)2、停留時間標(biāo)準(zhǔn)、1、固定基地標(biāo)準(zhǔn)

在非居住國設(shè)有經(jīng)常性使用的固定基地。一個跨國獨(dú)立勞動者，為了從事某種活動，如果在非居住國設(shè)有經(jīng)常使用的固定基地，可以被認(rèn)定為在非居住國出場。非居住國就可以對這個獨(dú)立勞動者來源于固定基地的所得，行使地域稅收管轄權(quán)征稅。2、停留時間標(biāo)準(zhǔn)如果跨國獨(dú)立勞動者在非居住國沒有固定基地，但是他在一個會計年度內(nèi)，在非居住國累計停留達(dá)到一定的天數(shù)，也可以被認(rèn)定出場，由非居住國對其在這一期間的所得行使地域稅收管轄權(quán)。

二、跨國自然人非獨(dú)立勞動所得

（一）含義（二）征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)：雇主標(biāo)準(zhǔn)、時間標(biāo)準(zhǔn)（一）含義

指受聘或受雇于他人的工薪收入者所取得的工資、薪金和其它類似的報酬。（二）征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)1、支付者標(biāo)準(zhǔn)（雇主標(biāo)準(zhǔn)）2、停留時間標(biāo)準(zhǔn)1、支付者標(biāo)準(zhǔn)（雇主標(biāo)準(zhǔn)）

若一個在非居住國受雇或受聘的跨國非獨(dú)立勞動者，其勞動所得是由具有非居住國居民身份的雇主所支付，非居住國就可向其行使地域稅收管轄權(quán)。

2、停留時間標(biāo)準(zhǔn)如果跨國獨(dú)立勞動者在非居住國沒有固定基地，但是他在一個會計年度內(nèi)，在非居住國累計停留達(dá)到一定的天數(shù)，也可以被認(rèn)定出場，由非居住國對其在這一期間的所得行使地域稅收管轄權(quán)。

三、跨國其他個人所得

（一）跨國董事費(fèi)所得：支付所得的公司所在國（二）跨國政府服務(wù)所得：支付報酬的政府所在國（三）跨國表演所得：演出活動所得的來源國

四、跨國不動產(chǎn)所得

（一）含義（二）征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)：不動產(chǎn)所在國五、跨國營業(yè)所得

（一）含義及征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)（二）常設(shè)機(jī)構(gòu)及其相關(guān)問題

（三）跨國營業(yè)所得的計算準(zhǔn)則（一）含義及征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)1、跨國營業(yè)所得含義指包括各種經(jīng)營業(yè)務(wù)在內(nèi)的一種綜合性的跨國所得。（一）含義及征稅權(quán)判定標(biāo)準(zhǔn)2、判定標(biāo)準(zhǔn)跨國納稅人在對方國家設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，表明其在這個國家出場，這個國家才能對其行使地域稅收管轄權(quán)。（二）常設(shè)機(jī)構(gòu)及其相關(guān)問題1、常設(shè)機(jī)構(gòu)的含義2、常設(shè)機(jī)構(gòu)的確定3、核定常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得的原則1、常設(shè)機(jī)構(gòu)的含義常設(shè)機(jī)構(gòu)是指一個企業(yè)進(jìn)行全部或部分經(jīng)營的營業(yè)固定場所。一般說來，其含義包括以下幾點(diǎn)：位置、時間、用途。2、常設(shè)機(jī)構(gòu)的確定（1）在國際稅收協(xié)定范本和有關(guān)國家雙邊稅收協(xié)定文本中，明確列為常設(shè)機(jī)構(gòu)的（2）不得視為常設(shè)機(jī)構(gòu)的（1）明確列為常設(shè)機(jī)構(gòu)的列舉①管理機(jī)構(gòu)、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠和車間；②礦場、油田氣井、采石場或其他開采自然資源的場所；③建筑工地、建筑、裝配和安裝工程、或與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動；④企業(yè)通過雇員或其他非獨(dú)立代理人在非居住國從事經(jīng)常性的營業(yè)活動，即使并未設(shè)立固定營業(yè)場所，也應(yīng)視為設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)；⑤企業(yè)通過授權(quán)非獨(dú)立代理人在對方國家經(jīng)常代表該企業(yè)進(jìn)行活動簽訂合同的，也可視為設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)。（2）不得視為常設(shè)機(jī)構(gòu)的列舉①專為儲存、陳列或交付本企業(yè)貨物或商品而使用的場所，以及專門為儲存、陳列的目的而存有的本企業(yè)貨物或商品庫存；②專門為委托另一企業(yè)加工而保存本企業(yè)貨物或商品的庫存；③專為本企業(yè)采購貨物、商品或收集情報而設(shè)立的固定場所；④專為本企業(yè)進(jìn)行其他準(zhǔn)備性活動或輔助性活動而設(shè)立的固定營業(yè)場所。3、核定常設(shè)機(jī)構(gòu)的所得的原則（1）實(shí)際所得原則（歸屬原則）（2）引力原則（3）比例分配原則（4）核定所得的原則（1）實(shí)際所得原則（歸屬原則）即必須按通過常設(shè)機(jī)構(gòu)實(shí)際取得的所得征稅。（2）引力原則

①廣義引力原則：外國企業(yè)只要在一國設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，則該企業(yè)在該國進(jìn)行的各種經(jīng)營活動，不論是否通過常設(shè)機(jī)構(gòu)，都應(yīng)該歸屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)征稅。②狹義引力原則：以其在非居住國進(jìn)行的其他經(jīng)營活動與通過常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的活動是否相同或類似為標(biāo)準(zhǔn)

（3）比例分配原則即確定常設(shè)機(jī)構(gòu)的費(fèi)用和利潤時，是由總機(jī)構(gòu)匯總按一定的比率分配給該常設(shè)機(jī)構(gòu)。（4）核定所得原則即在常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤難以確定或無所得的情況下，可以采取按其營業(yè)收入或經(jīng)營支出額的一定比例，作為所得征稅。（三）跨國營業(yè)所得的計算準(zhǔn)則

正常交易的準(zhǔn)則：對常設(shè)機(jī)構(gòu)與其總機(jī)構(gòu)之間的交易和費(fèi)用往來，按照兩個沒有依附關(guān)系、完全獨(dú)立的企業(yè)之間的正常交易來處理。六、跨國投資所得

（一）跨國股息所得（二）跨國利息所得（三）跨國特許權(quán)使用費(fèi)所得第二節(jié)居民稅收管轄權(quán)的實(shí)施一、跨國自然人居民身份判定

二、跨國法人居民身份判定（一）跨國自然人居民身份判定1、法律標(biāo)準(zhǔn)（公民標(biāo)準(zhǔn)）

2、戶籍標(biāo)準(zhǔn)

（1）住所標(biāo)準(zhǔn)（2）時間標(biāo)準(zhǔn)3、自然人雙重居民身份的處理

3、自然人雙重居民身份的處理（1）永久性住所

（2）重要的利益中心（3）習(xí)慣性住所（4）國籍（5）協(xié)商（二）跨國法人居民身份判定1、法律標(biāo)準(zhǔn)（注冊地標(biāo)準(zhǔn)）

2、戶籍標(biāo)準(zhǔn)（管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)）3、法人雙重居民身份的處理

2、戶籍標(biāo)準(zhǔn)（管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)）（1）管理中心標(biāo)準(zhǔn)

①實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)；②總機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)（2）資本控制標(biāo)準(zhǔn)（3）主要營業(yè)活動所在地標(biāo)準(zhǔn)3、法人雙重居民身份的處理（1）一般規(guī)定：實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地（2）特殊規(guī)定：①母港所在國；②船舶經(jīng)營者的居民身份所在國。第五章國際雙重征稅的避免和消除

第一節(jié)國際雙重征稅免除的方式和方法第二節(jié)稅收抵免制度第一節(jié)國際雙重征稅免除的方式和方法一、國際雙重征稅的免除范圍二、免除國際雙重征稅的方式三、免除國際雙重征稅的方法一、國際雙重征稅的免除范圍（一）免除的是稅而不是費(fèi)

（二）免除的是所得稅而不是其他稅（三）免除的是已經(jīng)繳納的所得稅二、免除國際雙重征稅的方式（一）單邊方式（二）雙邊方式（三）多邊方式三、免除國際雙重征稅的方法（一）免稅法（二）扣除法（三）抵免法（一）免稅法1、含義（居住國應(yīng)征稅額=居民的國內(nèi)所得×適用稅率）

2、舉例

3、分析4、實(shí)行免稅法的國家和地區(qū)[例]A國的M公司，某年獲取總所得100萬元，其中，在A國國內(nèi)的所得60萬元，設(shè)在B國的分公司獲取的所得40萬元，并已按B國規(guī)定的40%的稅率繳納公司所得稅16萬元。A國規(guī)定的公司所得稅稅率為30%。

1、A國不實(shí)行免稅法（1）B國已征＝40×40%＝16(萬元)

（2）A國應(yīng)征＝(60+40)×30%＝30(萬元)（3）M公司總稅負(fù)＝16+30＝46(萬元)

2、A國實(shí)行免稅法（1）B國已征＝40×40%＝16(萬元)

（2）A國應(yīng)征＝60×30%＝18(萬元)（3）M公司總稅負(fù)＝16+18＝34(萬元)

（二）扣除法1、含義﹝居住國應(yīng)征稅額=（居民的總所得-國外已納所得稅）×

適用稅率﹞

2、舉例

3、分析[例2]A國的M公司，某年獲取總所得100萬元，其中，在A國國內(nèi)的所得60萬元，設(shè)在B國的分公司獲取的所得40萬元，并已按B國規(guī)定的40%的稅率繳納公司所得稅16萬元。A國規(guī)定的公司所得稅稅率為30%。1、A國不實(shí)行扣除法（1）B國已征＝40×40%＝16(萬元)

（2）A國應(yīng)征＝(60+40)×30%＝30(萬元)（3）M公司總稅負(fù)＝16+30＝46(萬元)

2、A國實(shí)行扣除法（1）B國已征＝40×40%＝16(萬元)

（2）A國應(yīng)征＝（60+40-16）×30%＝25.2(萬元)（3）M公司總稅負(fù)＝16+25.2＝41.2(萬元)

（三）抵免法1、含義（居住國應(yīng)征稅額=居民總所得×適用稅率-允許抵免的已繳來源國稅額）2、舉例

3、分析4、實(shí)行抵免法的國家和地區(qū)[例]A國的M公司，某年獲取總所得100萬元，其中，在A國國內(nèi)的所得60萬元，設(shè)在B國的分公司獲取的所得40萬元，并已按B國規(guī)定的40%的稅率繳納公司所得稅16萬元。A國規(guī)定的公司所得稅稅率為30%。1、A國不實(shí)行抵免法（1）B國已征＝40×40%＝16(萬元)

（2）A國應(yīng)征＝(60+40)×30%＝30(萬元)（3）M公司總稅負(fù)＝16+30＝46(萬元)

2、A國實(shí)行抵免法（1）B國已征＝40×40%＝16(萬元)

（2）A國應(yīng)征＝（60+40)×30%-12＝18(萬元)（3）M公司總稅負(fù)＝16+18＝34(萬元)

內(nèi)容方法

是否行使了居民（公民）稅收管轄權(quán)是否承認(rèn)地域稅收管轄權(quán)的優(yōu)先地位國際雙重征稅是否得到了免除免稅法扣除法抵免法第二節(jié)稅收抵免制度一、直接抵免法二、間接抵免法三、稅收饒讓抵免一、直接抵免法（一）直接抵免法的概念和適用范圍（二）直接抵免法的計算方法（三）直接抵免法的效果（四）直接抵免法下的具體限額抵免方法（一）直接抵免法的概念和適用范圍1、概念

2、適用范圍1、概念指居住國（國籍國）允許本國居民（公民）用已向來源國直接繳納的所得稅，來沖抵其應(yīng)納本國政府所得稅一部分稅額的作法。

2、適用范圍：同一經(jīng)濟(jì)實(shí)體的納稅人

（1）跨國自然人（2）分支機(jī)構(gòu)（3）預(yù)提稅（二）直接抵免法的計算方法

1、全額抵免和限額抵免2、允許抵免的已繳來源國稅收的確定3、直接抵免法的計算程序3、直接抵免法的計算程序（1）計算出抵免限額；抵免限額=（國內(nèi)+國外）×居%×國外/（國內(nèi)+國外）（2）根據(jù)抵免限額和納稅人已繳收入來源國的稅款，確定允許抵免的已繳來源國稅款；（3）根據(jù)直接抵免法的公式計算居住國（國籍國）應(yīng)對該跨國納稅人征收的所得稅稅款。（四）幾種具體限額抵免方法1、綜合限額和分國限額抵免法2、分項限額和不分項限額抵免法3、抵免限額的年度結(jié)轉(zhuǎn)4、非居住國虧損結(jié)轉(zhuǎn)計算抵免1、限額結(jié)余

抵免限額＞實(shí)納稅額，限額結(jié)余允許抵免的稅額為實(shí)納稅額，限額余額會被居住國政府補(bǔ)征。2、超限額（限額不足）

抵免限額＜實(shí)納稅額，超限額（限額不足）允許抵免的稅額為抵免限額，超限額居住國政府不允許抵免。

1、綜合限額和分國限額抵免法（1）含義（2）計算（3）比較

（1）含義分國限額:在多國稅收抵免下，納稅人所在國政府根據(jù)其在各國的所得，分別按照不同國別計算的抵免限額。計算公式：分國限額抵免數(shù)=來自該（某一）外國的所得×居住國適用稅率

（2）含義綜合限額:在多國稅收抵免的條件下，跨國納稅人所在國政府允許將其來自各國的所得，綜合起來計算出統(tǒng)一抵免的限額。計算公式：綜合限額抵免數(shù)=來自所有外國的所得×居住國適用稅率[例]設(shè)在A國的F公司，某年在A國內(nèi)獲取所得20萬元，A國稅率為30%；其設(shè)在B國的分支機(jī)構(gòu)同年獲取所得10萬元，已按規(guī)定稅率20%的B國繳納所得稅2萬元；其設(shè)在C國的分公司同年獲取所得8萬元，已按40%的稅率向C國繳納所得稅3.2萬元。1、A國不實(shí)行抵免法（1）B國已征＝10×20%＝2(萬元)（2）C國已征＝8×40%＝3.2(萬元)（3）A國應(yīng)征＝(20+10+8)×30%＝11.2(萬元)

（4）M公司總稅負(fù)＝2+3.2+11.2＝16.4(萬元)

[例]設(shè)在A國的F公司，某年在A國內(nèi)獲取所得20萬元，A國稅率為30%；其設(shè)在B國的分支機(jī)構(gòu)同年獲取所得10萬元，已按規(guī)定稅率20%的B國繳納所得稅2萬元；其設(shè)在C國的分公司同年獲取所得8萬元，已按40%的稅率向C國繳納所得稅3.2萬元。2、A國實(shí)行分國限額抵免法（1）分國計算抵免限額B國所得的抵免限額＝10×30%＝3(萬元)C國所得的抵免限額＝8×30%＝2.4

(萬元) （2）分別確定允許抵免的已納稅額B國：∵抵免限額3萬元＞已納B國稅額2萬元∴允許抵免的已納B國稅額為2萬元C國：∵抵免限額2.4萬元＜已納C國稅額3.2萬元∴允許抵免的已納C國稅額為2.4萬元（3）計算A國應(yīng)對F公司征收的所得稅稅額（20+10+8）×30%﹣2﹣2.4＝7（萬元）（4）A國政府對F公司來自B國和C國的所得補(bǔ)征的稅額B國：10×（30%﹣20%）＝1（萬元）C國：8×（30%﹣40%）＝﹣0.8（萬元）

[例]設(shè)在A國的F公司，某年在A國內(nèi)獲取所得20萬元，A國稅率為30%；其設(shè)在B國的分支機(jī)構(gòu)同年獲取所得10萬元，已按規(guī)定稅率20%的B國繳納所得稅2萬元；其設(shè)在C國的分公司同年獲取所得8萬元，已按40%的稅率向C國繳納所得稅3.2萬元。3、A國實(shí)行綜合限額抵免法（1）綜合計算抵免限額B國、C國所得的抵免限額＝（10+8）×30%＝5.4(萬元)

（2）綜合確定允許抵免的已納B國、C國稅額

∵抵免限額5.4萬元＞已納B國、C國稅額5.2萬元∴允許抵免的已納B國、C國稅額為5.2萬元

（3）計算A國應(yīng)對F公司征收的所得稅稅額（20+10+8）×30%﹣5.2＝6.2（萬元）（4）A國政府對F公司來自B國和C國的所得補(bǔ)征的稅額10×（30%﹣20%）+8×（30%﹣40%）＝0.2（萬元）

（3）比較①在正常條件下（指納稅人國外的分公司全部盈利）②在非正常情況下（指納稅人的國外的分公司有盈有虧）①在正常條件下（指納稅人國外的分公司全部盈利）當(dāng)納稅人在高稅率國和低稅率國均有投資時：當(dāng)納稅人國外的投資國全是高稅率國或全是低稅率國時：②在非正常情況下（指納稅人的國外的分公司有盈有虧）[例]設(shè)在A國的F公司，某年在A國內(nèi)獲取所得20萬元，A國稅率為30%；其設(shè)在B國的分支機(jī)構(gòu)同年獲取所得10萬元，已按規(guī)定稅率20%的B國繳納所得稅2萬元；其設(shè)在C國的分公司同年虧損8萬元，已按40%的稅率向C國繳納所得稅3.2萬元。2、A國實(shí)行分國限額抵免法（1）分國計算抵免限額B國所得的抵免限額＝10×30%＝3(萬元)

（2）分別確定允許抵免的已納稅額B國：∵抵免限額3萬元＞已納B國稅額2萬元∴允許抵免的已納B國稅額為2萬元（3）計算A國應(yīng)對F公司征收的所得稅稅額（20+10-8）×30%﹣2＝4。6（萬元）[例]設(shè)在A國的F公司，某年在A國內(nèi)獲取所得20萬元，A國稅率為30%；其設(shè)在B國的分支機(jī)構(gòu)同年獲取所得10萬元，已按規(guī)定稅率20%的B國繳納所得稅2萬元；其設(shè)在C國的分公司同年虧損8萬元。3、A國實(shí)行綜合限額抵免法（1）綜合計算抵免限額B國、C國所得的抵免限額＝（10-8）×30%＝0。6(萬元)

（2）綜合確定允許抵免的已納B國、C國稅額

∵抵免限額0。6萬元＞已納B國、C國稅額2萬元∴允許抵免的已納B國、C國稅額為0。6萬元

（3）計算A國應(yīng)對F公司征收的所得稅稅額（20+10-8）×30%﹣0。6＝6.（萬元）2、分項限額和不分項限額抵免法（1）含義（2）計算（3）比較

（1）含義分項限額:跨國納稅人的居住國，在對納稅人已向外國繳納的稅款進(jìn)行抵免計算時，將某些低稅率項目，與其他項目分開，單獨(dú)計算的抵免限額，也稱專項限額。計算公式：分項限額抵免數(shù)=來自某項目的所得×居住國適用稅率

（2）含義不分項限額:跨國納稅人的居住國，在對納稅人已向外國繳納的稅款進(jìn)行抵免計算時，將各項所得綜合在一起計算的統(tǒng)一抵免限額，也稱專項限額。計算公式：不分項限額抵免數(shù)=來自所有項目的所得×居住國適用稅率[例]A國的E公司某年獲所得100萬元，其設(shè)在B國的分公司同年獲得70萬元，其中營業(yè)所得50萬元，已按B國規(guī)定的稅率35%繳納所得稅17.5萬元；利息所得20萬元，按10%的稅率已納稅2萬元。合計向B國納稅19.5萬元。A國的稅率為30%，計算A國應(yīng)對E公司征收的所得稅稅額。1、A國不實(shí)行抵免法（1）營業(yè)所得B國已征＝50×35%＝17.5(萬元)利息所得B國已征＝20×10%＝2(萬元)（2）A國應(yīng)征＝(100+50+20)×30%＝51(萬元)

（4）M公司總稅負(fù)＝17.5+2+51＝70.5(萬元)

[例]A國的E公司某年獲所得100萬元，其設(shè)在B國的分公司同年獲得70萬元，其中營業(yè)所得50萬元，已按B國規(guī)定的稅率35%繳納所得稅17.5萬元；利息所得20萬元，按10%的稅率已納稅2萬元。合計向B國納稅19.5萬元。A國的稅率為30%。2、A國實(shí)行分項限額抵免法（1）分項計算抵免限額

營業(yè)所得的抵免限額＝50×30%＝15(萬元)

利息所得的抵免限額＝20×30%＝6

(萬元) （2）分別確定允許抵免的已納稅額營業(yè)所得：∵抵免限額15萬元＜已納B國稅額17.5萬元∴允許抵免的已納B國稅額為15萬元利息所得：∵抵免限額6萬元＞已納C國稅額2萬元∴允許抵免的已納B國稅額為2萬元（3）計算A國應(yīng)對E公司征收的所得稅稅額（100+50+20）×30%﹣15﹣2＝34（萬元）（4）A國政府對F公司來自B國和C國的所得補(bǔ)征的稅額營業(yè)所得：50×（30%﹣35%）＝﹣2.5（萬元）利息所得：20×（30%﹣10%）＝4（萬元）

[例]A國的E公司某年獲所得100萬元，其設(shè)在B國的分公司同年獲得70萬元，其中營業(yè)所得50萬元，已按B國規(guī)定的稅率35%繳納所得稅17.5萬元；利息所得20萬元，按10%的稅率已納稅2萬元。合計向B國納稅19.5萬元。A國的稅率為30%。2、A國實(shí)行不分項限額抵免法（1）不分項計算抵免限額抵免限額＝（50+20）×30%＝21(萬元)

（2）確定允許抵免的已納稅額∵抵免限額21萬元＞已納B國稅額19.5萬元∴允許抵免的已納B國稅額為19.5萬元（3）計算A國應(yīng)對E公司征收的所得稅稅額（100+50+20）×30%﹣19.5＝31.5（萬元）（4）A國政府對F公司來自B國和C國的所得補(bǔ)征的稅額50×（30%﹣35%）﹣20×（30%﹣10%）＝1.5（萬元）

3、抵免限額的年度結(jié)轉(zhuǎn)（1）概念（2）舉例（1）概念抵免限額的年度結(jié)轉(zhuǎn)，是指居住國（國籍國）政府，對跨國納稅人發(fā)生在某一納稅年度的，由于超限額未予抵免的已繳外國政府稅額，允許在一定年限內(nèi)，與其他納稅年度的限額余額相互結(jié)轉(zhuǎn)抵沖的做法?；颍菏侵妇幼▏畤┱畬鐕{稅人已繳外國政府的稅額進(jìn)行抵免后尚余的限額余額，允許在一定年限，與其他納稅年度因超限額而未能予抵免的已繳外國政府稅款，相互結(jié)轉(zhuǎn)抵沖的做法。例：有個A國的F國公司，在B國設(shè)立了一家分公司，A國對F公司采用限額抵免辦法征稅，對其已繳B國的稅款進(jìn)行抵免。從2001年至2005年抵免限額情況如下：年度限額余額（元）超限額（元）2001720002002350002003200002004800200527000按照A國稅法的規(guī)定，外國稅收的抵免限額可以在5年內(nèi)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。這樣，F(xiàn)公司可以要求將2001年超限額的72000元未予抵免的稅款，與2002至2005年的限額余額828000元進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)抵沖，使當(dāng)年未能抵免的已繳B國稅收款72000元得到抵免。4、非居住國虧損結(jié)轉(zhuǎn)計算抵免（1）概念（2）舉例（1）概念非居住國（非國籍國）虧損結(jié)轉(zhuǎn)計算抵免，是指對跨國納稅人發(fā)生于非居住國（非國籍國）的虧損，在當(dāng)?shù)卣挥枘甓忍潛p結(jié)轉(zhuǎn)的條件下，居住國（國籍國）政府在計算其抵免限額時，所實(shí)行的虧損結(jié)轉(zhuǎn)措施。[例]設(shè)在A國的H公司，在B國設(shè)立了一個分公司。2008年H公司的所得為10萬元，分公司虧損6萬元；2009年H公司所得20萬元，分公司獲所得8萬元。由于B國不允許對虧損實(shí)行跨年度結(jié)轉(zhuǎn)，2008年因分公司虧損未對其征稅，2009年按40%的稅率向分公司征收3.2萬元所得稅。A國的所得稅稅率為30%。1、A國不實(shí)行2008年：A國應(yīng)征=(10-6)×30%＝1.2(萬元)2009年：（1）抵免限額8×30%＝2.4(萬元)（2）確定允許抵免的已納稅額∵限額2.4萬元＜實(shí)納稅額3.2萬元∴允許抵免的稅額為2.4萬元（3）A國應(yīng)征收稅額（20+8）×30%﹣2.4＝6（萬元）（4）H公司兩年的稅負(fù)1.2+6＝7.2（萬元）

2、A國實(shí)行2008年：A國應(yīng)征=(10-6)×30%＝1.2(萬元)2009年：（1）抵免限額（8-6）×30%＝0.6(萬元)（2）確定允許抵免的已納稅額∵限額0.6萬元＜實(shí)納稅額3.2萬元∴允許抵免的稅額為0.6萬元（3）A國應(yīng)征收稅額（20+8）×30%﹣0.6＝7.8（萬元）（4）H公司兩年的稅負(fù)1.2+7.8＝9（萬元）

5、合并累進(jìn)與不合并累進(jìn)抵免在為計算抵免限額而確定適用稅率時，是否考慮該把跨國納稅人在居住國（國籍國）的所得考慮進(jìn)行進(jìn)來。若考慮進(jìn)來，適用稅率將會隨之升高，若不考慮進(jìn)來，適用稅率就比較低。一般將把納稅人在居住國（國籍國）所得考慮進(jìn)來的做法稱為合并累進(jìn)抵免；將不把納稅人在居住國（國籍國）所得考慮進(jìn)來的做法稱為不合并累進(jìn)抵免。二、間接抵免法（一）間接抵免法的產(chǎn)生概念和適用范圍（二）直接抵免法的計算（一）間接抵免法的概念和適用范圍1、間接抵免法的產(chǎn)生

2、間接抵免法的概念

3、間接抵免法的適用范圍1、產(chǎn)生資本主義-壟斷資本組織-參與制-跨國母子公司2、概念母公司所在的居住國政府，允許母公司將其子公司已繳東道國的所得稅中，應(yīng)由母公司分得股息承擔(dān)的那部分稅額，來沖抵母公司應(yīng)納稅款的方法。2、適用范圍：跨國母子公司

（1）能享受間接抵免的納稅人必須是公司，自然人納稅人不能享受間接抵免。（2）享受間接抵免的納稅人，必須是其外國下屬公司的積極投資者。（3）享受間接抵免的領(lǐng)導(dǎo)層公司，擁有下屬公司具有表決權(quán)的股票必須達(dá)到規(guī)定的最低限額。（二）間接抵免法的計算

應(yīng)注意的兩個問題：第一，下屬公司的應(yīng)稅所得，不能簡單地全部計入其領(lǐng)導(dǎo)層公司的應(yīng)稅所得中去。應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司的下屬公司所得額，只能通過股息收益間接地推算出來。第二，下屬公司已繳所屬居住國（國籍國）的所得稅稅額，也不能全部歸于領(lǐng)導(dǎo)層公司來進(jìn)行抵免。應(yīng)當(dāng)由領(lǐng)導(dǎo)層公司負(fù)擔(dān)，并可以參加抵免的下屬公司已納所得稅稅額，同樣只能通過股息收益間接推算出來。

（二）間接抵免法的計算

1、一層間接抵免法的計算2、多層間接抵免法的計算1、一層間接抵免法的計算（1）概念（2）計算步驟

（1）概念一層間接抵免的計算，是母子公司中，領(lǐng)導(dǎo)層公司所在的居住國（國籍國）政府向領(lǐng)導(dǎo)層公司征稅時，對為其提供股息的下屬第一層參股公司所納稅額的抵免計算。

（2）計算步驟①計算應(yīng)由領(lǐng)導(dǎo)層公司承擔(dān)并參加抵免的下屬公司的已繳所得稅稅額；②計算應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司所得額的下屬公司所得額；③計算領(lǐng)導(dǎo)層公司所在國的抵免限額；④確定允許抵免的下屬公司已繳稅額；⑤計算領(lǐng)導(dǎo)層公司所在國采用間接抵免法應(yīng)對領(lǐng)導(dǎo)層公司征收的所得稅稅額①計算應(yīng)由領(lǐng)導(dǎo)層公司承擔(dān)并參加抵免的下屬公司的已納所得稅稅額應(yīng)由領(lǐng)導(dǎo)層公司承擔(dān)并參加抵免的下屬公司已納所得稅稅額=下屬公司已繳所得稅稅額×領(lǐng)導(dǎo)層公司分得的股息/下屬公司稅后所得

②計算應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司所得額的下屬公司所得額方法一、方法二、方法三方法一：應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司的下屬公司的所得額=下屬公司的所得額×領(lǐng)導(dǎo)層公司分得的股息/下屬公司稅后所得方法二：應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司的下屬公司的所得額=領(lǐng)導(dǎo)層公司分得的股息+該筆股息應(yīng)承擔(dān)的下屬公司所得稅稅額方法三：應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司的下屬公司的所得額=領(lǐng)導(dǎo)層公司分得的的股息/1-下屬公司所得稅稅率公式的由來：應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司的下屬公司所得額=領(lǐng)導(dǎo)層公司分得的股息+該筆股息應(yīng)承擔(dān)的下屬公司所得稅稅額=領(lǐng)導(dǎo)層公司獲取的股息+下屬公司所得額×下屬公司所得稅稅率×領(lǐng)導(dǎo)層公司獲取的股息/（下屬公司所得-下屬公司所得×下屬公司所得稅稅率）=領(lǐng)導(dǎo)層公司獲取的股息×[1+下屬公司的所得額×下屬公司所得稅稅率/下屬公司所得額×（1-下屬公司所得稅稅率）]=領(lǐng)導(dǎo)層公司獲取的股息×（1-下屬公司所得稅稅率+下屬公司所得稅稅率）/（1-下屬公司所得稅稅率）=收到下屬公司的股息額/（1-下屬公司所得稅稅率）③計算領(lǐng)導(dǎo)層公司所在國的抵免限額抵免限額=應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司下屬公司所得額②×領(lǐng)導(dǎo)層公司所在國稅率④確定允許抵免的下屬公司已納稅額比較③和①，取其小者為允許抵免的下屬公司的已納稅額。⑤計算領(lǐng)導(dǎo)層公司所在國采用間接抵免法應(yīng)對領(lǐng)導(dǎo)層公司征收的所得稅稅額領(lǐng)導(dǎo)層公司所在國應(yīng)征稅額=（領(lǐng)導(dǎo)層公司所得額+應(yīng)并入領(lǐng)導(dǎo)層公司下屬公司所得額②）×領(lǐng)導(dǎo)層公司所在國適用稅率-允許抵免的下屬公司已繳稅額④

[例]設(shè)在A國的M公司，某年獲所得20萬元，同年還從其下屬的N公司收到股息4萬元；其下屬的N公司設(shè)在B國，當(dāng)年獲取所得10萬元，已按20%的稅率向B國繳納所得稅2萬元，A國的所得稅稅率是40%。計算A國政府當(dāng)年應(yīng)對M公司征收的所得稅稅額。①計算M公司應(yīng)承擔(dān)并參加抵免的N公司已繳B國所得稅稅額5×40%=2（萬元）②計算應(yīng)并入M公司的N公司的所得額③計算抵免限額④確定允許抵免的N公司已繳B國稅額⑤計算A國應(yīng)向M公司征收的所得稅稅額2×4/（10-2）=1（萬元）4/（1-20%）=5（萬元）或4+1=5（萬元）或10×4/（10-2）=5（萬元）抵免限額2萬元﹥M公司應(yīng)承擔(dān)的N公司已繳稅額1萬元故允許抵免的N公司已繳B國稅款為1萬元（20+5）×40%-1=9（萬元）[例]設(shè)在A國的M公司，某年獲所得20萬元，同年還從其下屬的N公司收到股息4萬元；其下屬的N公司設(shè)在B國，當(dāng)年獲取所得10萬元，已按20%的稅率向B國繳納所得稅2萬元，按15%的稅率向B國繳納預(yù)提所得稅0.6萬元。A國的所得稅稅率是40%。計算A國政府當(dāng)年應(yīng)對M公司征收的所得稅稅額。①計算M公司應(yīng)承擔(dān)并參加抵免的N公司已繳B國所得稅稅額5×40%=2（萬元）②計算應(yīng)并入M公司的N公司的所得額③計算抵免限額④確定允許抵免的N公司已繳B國稅額⑤計算A國應(yīng)向M公司征收的所得稅稅額2×4/（10-2）=1（萬元）4/（1-20%）=5（萬元）或4+1=5（萬元）或10×4/（10-2）=5（萬元）抵免限額2萬元﹥M公司應(yīng)承擔(dān)稅額1萬元+預(yù)提稅0.6萬元故允許抵免的N公司已繳B國稅款為1.6萬元（20+5）×40%-1.6=8.4（萬元）三、稅收饒讓抵免（一）稅收饒讓抵免的概念（二）稅收饒讓抵免的適用范圍（三）稅收饒讓抵免的計算（四）對稅收饒讓的評價（一）稅收饒讓抵免的概念

[例]B國為了吸引外資，對來自A國的外資企業(yè)K公司實(shí)行減半征收所得稅的優(yōu)惠措施。某年K公司的所得稅額為20萬元，B國按30%的稅率的1/2對其征收所得稅3萬元。A國的稅率為40%?，F(xiàn)計算A國在抵免條件下應(yīng)對K公司征收多少所得稅。20×40%=8（萬元）①計算抵免限額②確定允許抵免的已繳B國稅額③計算A國應(yīng)征收的所得稅稅額抵免限額8萬元﹥已繳稅額3萬元故允許抵免的已繳B國稅款為3萬元20×40%-3=5（萬元）1、B國優(yōu)惠2、B國不優(yōu)惠④K公司共納3+5=8（萬元）20×40%=8（萬元）①計算抵免限額②確定允許抵免的已繳B國稅額③計算A國應(yīng)征收的所得稅稅額抵免限額8萬元﹥已繳稅額6萬元故允許抵免的已繳B國稅款為6萬元20×40%-6=2（萬元）④K公司共納6+2=8（萬元）（一）概念居住國（國籍國）政府對本國居民納稅人從非居住國（來源國）得到優(yōu)惠減免的那部分所得稅稅款，視同為已納稅款，準(zhǔn)予其在應(yīng)納的本國稅款中進(jìn)行抵免的一種特殊抵免措施。（二）適用范圍1、預(yù)提稅的優(yōu)惠減免(中法稅收協(xié)定)2、營業(yè)所得所得稅的減免(中英稅收協(xié)定）（三）稅收饒讓抵免的計算1、稅收饒讓條件下的直接抵免的計算2、稅收饒讓條件下的直接抵免的計算1、饒讓條件下的直接抵免的計算關(guān)鍵：在確定允許抵免的已繳外國稅額時，所用的“已繳外國稅款”這個數(shù)據(jù)中，要包括實(shí)際繳納的稅額和視同已納的減免稅額兩部分。[例]B國為了吸引外資，對來自A國的外資企業(yè)K公司實(shí)行減半征收所得稅的優(yōu)惠措施。某年K公司的所得稅額為20萬元，B國按30%的稅率的1/2對其征收所得稅3萬元。A國的稅率為40%。現(xiàn)計算A國在抵免條件下應(yīng)對K公司征收多少所得稅。20×40%=8（萬元）①計算抵免限額②確定允許抵免的已繳B國稅額③計算A國應(yīng)征收的所得稅稅額抵免限額8萬元﹥已繳稅額3萬元故允許抵免的已繳B國稅款為3萬元20×40%-3=5（萬元）1、B國優(yōu)惠，A國不饒讓2、B國優(yōu)惠，A國饒讓④K公司共納3+5=8（萬元）20×40%=8（萬元）①計算抵免限額②確定允許抵免的已繳B國稅額③計算A國應(yīng)征收的所得稅稅額限額8萬﹥已納3萬+視同已納3萬故允許抵免的已繳B國稅款為6萬元20×40%-6=2（萬元）④K公司共納3+2=5（萬元）2、饒讓條件下的間接抵免的計算關(guān)鍵：下屬公司的已繳外國稅額，既要考慮實(shí)際繳納的稅額，也應(yīng)考慮減免的稅額。[例]A國的M公司某年獲所得1000萬元，收到B國的子公司N的股息15萬元，N公司同年獲所得100萬元，在B國規(guī)定的40%的稅率基礎(chǔ)上，享受減半征收的優(yōu)惠，實(shí)際向B國繳納所得稅20萬元。A國的稅率為30%。在稅收饒讓條件下計算，A國應(yīng)向M公司征收的所得稅稅款。①計算M公司應(yīng)承擔(dān)并參加抵免的N公司已繳B國所得稅稅額25×30%=7.5（萬元）②計算應(yīng)并入M公司的N公司的所得額③計算抵免限額④確定允許抵免的N公司已繳B國稅額⑤計算A國應(yīng)向M公司征收的所得稅稅額（實(shí)納20+視同已納20）×15/（100-20-20）=10（萬元）15/（1-40%）=25（萬元）或15+10=25（萬元）或100×15/（100-20-20）=25（萬元）抵免限額7.5萬元＜M公司應(yīng)承擔(dān)的N公司已繳稅額10萬元故允許抵免的N公司已繳B國稅款為7.5萬元（1000+25）×30%-7.5=300（萬元）（四）對稅收饒讓的評價1、對來源國政府2、對跨國納稅人3、對居住國政府美國政府不實(shí)行稅收饒讓的理由：①不利于投資者之間的公平競爭②違背稅收中性原則，影響國際資本的流向③來源國稅收優(yōu)惠強(qiáng)加給居住國，有損居住國主權(quán)④綜合抵免法再饒讓，美國政府會受到額外經(jīng)濟(jì)損失⑤發(fā)展中國家采用減免稅吸引外資代價過大⑥饒讓會鼓勵跨國投資者的利潤匯回，影響在發(fā)展中國家的再投資⑦饒讓會刺激跨國投資者的減免要求，引起發(fā)展中國家的稅收流失⑧發(fā)展中國家的稅率應(yīng)適中，不宜制定高稅率再減免，會促使外來投資者在稅收方面不斷提出新要求，使發(fā)展中國家為遷就外來投資者而陷入被動局面······第六章國際收入和費(fèi)用的分配

第一節(jié)國際收入和費(fèi)用分配的意義第二節(jié)國際收入和費(fèi)用分配的原則第三節(jié)國際收入和費(fèi)用分配的標(biāo)準(zhǔn)第一節(jié)國際收入和費(fèi)用分配的意義

一、國際收入和費(fèi)用的分配二、國際收入和費(fèi)用分配的意義一、國際收入和費(fèi)用的分配

（一）跨國自然人（二）跨國法人

1、國際無關(guān)聯(lián)企業(yè)

2、國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)

也稱聯(lián)屬企業(yè)，是指處于同一集團(tuán)利益直接或間接共同控制下，其財務(wù)、稅收相互關(guān)聯(lián)達(dá)到一定程度，需要在國際稅收上加以規(guī)范的企業(yè)。二、國際收入和費(fèi)用分配的意義（一）對國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)的意義（二）對各有關(guān)國家政府的意義第二節(jié)國際收入和費(fèi)用分配的原則

一、正常交易原則二、總利潤原則三、評價一、正常交易原則

（一）含義

（二）理論依據(jù)

（三）處理方法（一）含義

也稱獨(dú)立競爭原則、獨(dú)立核算原則、市場競爭原則等。它要求把國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)，視為各自完全沒有關(guān)系的獨(dú)立的企業(yè)來從事它們之間的交易。即它們之間互相銷售商品或轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)時，要接市場行情訂價；互相借貸款項，要按市場利率計息；相互提供勞務(wù)時，按市場標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)等等。各國政府依此來調(diào)整分配國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生的收入和費(fèi)用。（二）理論依據(jù)承認(rèn)市場作用的合理性（三）處理方法1、銷售收入的處理

2、貸款利息的處理

3、勞務(wù)收入與費(fèi)用的處理

4、有形資產(chǎn)租賃收入和費(fèi)用的處理5、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入和特許權(quán)使用費(fèi)的處理

1、銷售收入的處理（1）可比非受控價格（2）轉(zhuǎn)售價格法（3）成本加價法2、貸款利息的處理（1）以債權(quán)人所在國的一般市場利息率作為標(biāo)準(zhǔn)。（2）相關(guān)聯(lián)企業(yè)間貸款利息率，如果上下不超過債權(quán)人所在國一般市場利息率的20%，符合正常交易原則。（3）在貸款金額較大的情況下，只要能證明放貸資金的實(shí)際費(fèi)用較高，就可按較高的利息率；能確定資金是債權(quán)人以優(yōu)惠條件從相關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)以外獲得的，就可采用較低的利息為標(biāo)準(zhǔn)。仍符合正常交易原則。（4）特殊情況：居于發(fā)展中國家的子公司，在開業(yè)初期出現(xiàn)虧損或出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難時，居于發(fā)達(dá)國家的母公司可能給予子公司不計利息的貸款，或者賒銷預(yù)付，聯(lián)合國稅收協(xié)定小組認(rèn)為，這是恰如其分的處理，也是符合正常交易原則。3、勞務(wù)收入與費(fèi)用的處理（1）企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)，就必須按含利潤的市場價格計算勞務(wù)收入。（2）企業(yè)的非主要經(jīng)營業(yè)務(wù)，可以在成本費(fèi)用和市場價格之間確定勞務(wù)收入標(biāo)準(zhǔn)。（3）母公司本身的費(fèi)用，不應(yīng)對子公司收費(fèi)，也不得分?jǐn)偨o子公司。（4）母公司或總公司的一般國際管理費(fèi)用，一般只能按成本來分?jǐn)?。?）不許對子公司就一般勞務(wù)重復(fù)收費(fèi)。（6）科研開發(fā)費(fèi)用的分配，由于各國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)的情況不同，聯(lián)合國專家小組指出，費(fèi)用的分?jǐn)偡椒☉?yīng)由有關(guān)國家政府協(xié)商解決。4、有形資產(chǎn)租賃收入和費(fèi)用的處理按無關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的市場標(biāo)準(zhǔn)確定，即成本和合理利潤。同時，也準(zhǔn)許采用一種最低成本費(fèi)率計算，這個最低成本中包括：①按直線法計算的折舊費(fèi)用；②出租人為購買該財產(chǎn)的籌資費(fèi)用；③出租人與該項財產(chǎn)的有關(guān)費(fèi)用，如有關(guān)該項財產(chǎn)的各種稅款，但不包括利息支出；④出租人支付給承租人的有關(guān)費(fèi)用，如該項財產(chǎn)的修理費(fèi)。但是，如果出租人或承租人兩者中有一方是從事這種財產(chǎn)租賃經(jīng)營的，則不能采用上述最低成本費(fèi)用率的標(biāo)準(zhǔn)。5、無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收入和特許權(quán)使用費(fèi)的處理

按年確定含有利潤的特許使用費(fèi)二、總利潤原則

（一）含義

（二）理論依據(jù)

（三）處理方法（一）含義為了合理地解決國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)間收入和費(fèi)用的分配問題，把相關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)看作一個整體，把集團(tuán)中的每個企業(yè)看作是這個整體的一個組成部分，然后將其在全世界范圍內(nèi)取得的利潤匯總起來，再按一定的方法在其所屬的各個企業(yè)間重新進(jìn)行分配。（二）理論依據(jù)

符合經(jīng)濟(jì)規(guī)律（三）處理方法從影響企業(yè)利潤的各個因素中，選定某個主要因素為分配依據(jù)，來將匯總起來的相關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)的總利潤，在其各企業(yè)間進(jìn)行分配。

主要因素----匯總利潤----分配利潤不同性質(zhì)的企業(yè)，影響利潤的主要因素：1、以提供勞務(wù)或生產(chǎn)專利產(chǎn)品為主要經(jīng)營業(yè)務(wù)的國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)：營業(yè)額2、勞動密集型企業(yè)：工資額3、金融企業(yè)：流動資金[例]A國的f銀行和B國的g銀行是跨國聯(lián)屬銀行，f銀行擁有流動資金5000萬元，g銀行的流動資金是300萬元。A國的所得稅稅率為50%，B國為30%。某年f銀行的利潤為800萬元，g銀行的利潤為400萬元（其中含有f銀行用低息貸款轉(zhuǎn)移來的利潤300萬元）。請用總利潤原則對該跨國聯(lián)屬銀行的利潤進(jìn)行重新分配。①匯總該跨國聯(lián)屬銀行的總利潤1200×[300/(5000+300)]=67.92（萬元）②計算應(yīng)重新分配給f銀行的利潤③計算應(yīng)重新分配給g銀行的利潤800萬+400萬=1200萬（元）1200×[5000/（5000+300）]=1132.08(萬元)三、評價（一）對正常交易原則的評價（二）對總利潤原則的評價（三）結(jié)論（一）對正常交易原則的評價1、優(yōu)點(diǎn)2、不足之處1、優(yōu)點(diǎn)（1）公平（2）理論依據(jù)比較充足，有說服力（3）具有可行的操作方法2、不足之處（1）有時市場競爭價格難以找到（2）實(shí)行正常交易原則必須要有國際合作（3）工作量大，執(zhí)行中困難多（二）對總利潤原則的評價1、優(yōu)點(diǎn)2、不足之處1、優(yōu)點(diǎn)（1）簡化計算工作，減輕工作量（2）公平，客觀2、難以解決的問題（1）難以找到合理的利潤分配依據(jù)（2）分配的結(jié)果會與現(xiàn)實(shí)出入過大（3）依靠國際合作難（因素、主持）（三）結(jié)論正常交易原則容易為人們所接受，并正被許多國家采用的原則，其存在的不足是技術(shù)性的；而總利潤原則存在的問題是根本性的，所以難以立足。目前，世界各國較普遍地推崇正常交易原則，并將其寫入了一些國家的法律條文中。正常交易原則現(xiàn)在與將來都是國際收入和費(fèi)用分配所遵循的一個可行的原則。第三節(jié)國際收入和費(fèi)用分配的標(biāo)準(zhǔn)

一、市場標(biāo)準(zhǔn)二、比照市場標(biāo)準(zhǔn)三、組成市場標(biāo)準(zhǔn)四、成本標(biāo)準(zhǔn)一、市場標(biāo)準(zhǔn)（一）含義

（二）理論依據(jù)

（三）適用范圍（一）含義所謂市場標(biāo)準(zhǔn)，是指安無關(guān)聯(lián)的獨(dú)立競爭企業(yè)之間在市場上相互進(jìn)行正常交易的市場價格，作為相關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易價格制訂的標(biāo)準(zhǔn)。（二）理論依據(jù)市場自由競爭的理論（三）適用范圍適用于國際相關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的各種交易包括有形資產(chǎn)的銷售、貸款、勞務(wù)的提供、財產(chǎn)租賃和無形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓與使用等。

[例]A國的母公司，將一批商品以15萬元的價格賣給其設(shè)在B國的子公司，在A國稅務(wù)機(jī)構(gòu)審查時發(fā)現(xiàn)這批商品的一般市場價格為20萬元。

母公司利用轉(zhuǎn)讓訂價向子公司轉(zhuǎn)移了5萬元利潤。那么，A國的稅務(wù)機(jī)構(gòu)就可以按市場標(biāo)準(zhǔn)對此項交易進(jìn)行調(diào)整分配，將母公司的應(yīng)稅所得額調(diào)增5萬元，并對這5萬元補(bǔ)征所得稅。二、比照市場標(biāo)準(zhǔn)（一）含義

（二）適用范圍（三）計算（一）含義以按進(jìn)銷差價倒算出來的市場價格，作為跨國關(guān)聯(lián)企業(yè)之間工業(yè)產(chǎn)品銷售收入的分配依據(jù)，以此規(guī)范其間的國際收入和費(fèi)用分配。即以轉(zhuǎn)入企業(yè)的產(chǎn)品市場銷售價格減去合理銷售毛利，作為跨國相關(guān)聯(lián)企業(yè)