國(guó)際稅收3-1第3章

國(guó)際重復(fù)征稅及其解決辦法

3.1國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題的產(chǎn)生3.2避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國(guó)際重復(fù)征稅的方法3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法3.4所得國(guó)際重復(fù)征稅減除方法的經(jīng)濟(jì)分析國(guó)際稅收3-23.1

國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題的產(chǎn)生3.1.1什么是國(guó)際重復(fù)征稅

3.1.2所得國(guó)際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因

國(guó)際稅收3-33.1

國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題的產(chǎn)生3.1.1什么是國(guó)際重復(fù)征稅(InternationalDoubleTaxation)重復(fù)征稅法律性重復(fù)征稅：兩個(gè)或兩個(gè)以上擁有稅收管轄權(quán)的征稅主體對(duì)同一納稅人的同一課稅對(duì)象同時(shí)行使征稅權(quán)產(chǎn)生的重復(fù)征稅。經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅：兩個(gè)或兩個(gè)以上征稅主體對(duì)不同納稅人的同一課稅對(duì)象同時(shí)行使征稅權(quán)產(chǎn)生的重復(fù)征稅?？砂l(fā)生在：母公司與子公司之間股份公司與股東之間國(guó)際重復(fù)征稅：兩個(gè)或兩個(gè)以上的國(guó)家，在同一時(shí)期內(nèi)，對(duì)同一納稅人或不同納稅人的同一課稅對(duì)象征收相同或類似的稅收。

國(guó)際稅收3-43.1

國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題的產(chǎn)生3.1.2所得國(guó)際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因(ReasonsoftheOccurrenceofInternationalDoubleTaxation)：同種稅收管轄權(quán)交叉重疊不同稅收管轄權(quán)交叉重疊1.兩國(guó)同種稅收管轄權(quán)交叉重疊主要是由有關(guān)國(guó)家判定所得來(lái)源地或居民身份的標(biāo)準(zhǔn)相互沖突引起的；或一個(gè)納稅人具有雙重國(guó)籍。國(guó)際稅收3-5兩國(guó)同種稅收管轄權(quán)交叉重疊舉例甲、乙兩國(guó)同時(shí)認(rèn)定同一筆經(jīng)營(yíng)所得來(lái)源于本國(guó)，從而兩國(guó)對(duì)這筆經(jīng)營(yíng)所得同時(shí)擁有地域管轄權(quán)。如：甲國(guó)一家公司在乙國(guó)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，乙國(guó)判定經(jīng)營(yíng)所得來(lái)源地采用常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)，甲國(guó)采用交易地點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)。甲、乙兩國(guó)同時(shí)認(rèn)定同一筆勞務(wù)所得來(lái)自于本國(guó)，兩國(guó)的地域管轄權(quán)在這筆勞務(wù)所得上交叉重疊。如：在判定勞務(wù)所得來(lái)源問(wèn)題上甲國(guó)采用勞務(wù)提供地標(biāo)準(zhǔn)，乙國(guó)采用勞務(wù)所得支付地標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)際稅收3-6兩國(guó)同種稅收管轄權(quán)交叉重疊舉例（續(xù)）甲、乙兩國(guó)同時(shí)判定一自然人為本國(guó)的居民，兩國(guó)同時(shí)對(duì)其擁有居民管轄權(quán)，從而造成兩國(guó)居民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊。如：某人在甲國(guó)有永久性住所，但因公被派遣到乙國(guó)工作了一年。甲、乙兩國(guó)同時(shí)判定同一法人為本國(guó)居民，兩國(guó)的居民管轄權(quán)在該法人身上交叉重疊。如：甲國(guó)實(shí)行法律標(biāo)準(zhǔn)，乙國(guó)實(shí)行管理機(jī)構(gòu)或總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。又如：甲乙兩國(guó)都實(shí)行管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)，而一家公司的管理機(jī)構(gòu)有的設(shè)在甲國(guó)，有的設(shè)在乙國(guó)。國(guó)際稅收3-73.1

國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題的產(chǎn)生

2.兩國(guó)不同種稅收管轄權(quán)交叉重疊

(1)居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊，最為普遍

(2)公民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊

(3)公民管轄權(quán)與居民管轄權(quán)的重疊除了這兩種情況之外，國(guó)際重復(fù)征稅還可能發(fā)生在兩個(gè)國(guó)家對(duì)企業(yè)之間收入分配和費(fèi)用扣除的看法和法規(guī)存在差異的情況。國(guó)際稅收3-83.2避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成

的國(guó)際重復(fù)征稅的方法

3.2.1約束居民管轄權(quán)的國(guó)際規(guī)范3.2.2約束地域管轄權(quán)的國(guó)際規(guī)范主要體現(xiàn)在經(jīng)合組織和聯(lián)合國(guó)避免雙重征稅協(xié)定范本中國(guó)際稅收3-93.2避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國(guó)際重復(fù)征稅的方法3.2.1約束居民管轄權(quán)(ResidentTaxJurisdiction)的國(guó)際規(guī)范1.約束對(duì)自然人行使居民管轄權(quán)的國(guó)際規(guī)范

(1)長(zhǎng)期性住所(permanenthome)(2)重要利益中心(centerofvitalinterests)(3)習(xí)慣性居所(habitualabode)(4)國(guó)籍(nationality)2.約束對(duì)法人行使居民管轄權(quán)的國(guó)際規(guī)范一般根據(jù)法人的實(shí)際有效管理機(jī)構(gòu)所在地判定法人居民身份兩國(guó)一開(kāi)始就通過(guò)協(xié)商解決雙方判定居民身份標(biāo)準(zhǔn)的沖突問(wèn)題如我國(guó)與其他國(guó)家簽訂的避免雙重征稅的協(xié)定國(guó)際稅收3-103.2避免同種稅收管轄權(quán)重疊所造成的國(guó)際重復(fù)征稅的方法3.2.2約束地域管轄權(quán)(AreaTaxJurisdiction)的國(guó)際規(guī)范經(jīng)營(yíng)所得(營(yíng)業(yè)利潤(rùn))：以常設(shè)機(jī)構(gòu)所在地為標(biāo)準(zhǔn)。勞務(wù)所得：對(duì)非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得與獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得有不同規(guī)定。投資所得：對(duì)股息和利息由支付人所在國(guó)與受益人所在國(guó)共享征稅權(quán)（在支付人所在國(guó)存在常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地的情況除外）；對(duì)特許權(quán)使用費(fèi)沒(méi)有統(tǒng)一的規(guī)范。國(guó)際稅收3-11財(cái)產(chǎn)所得：對(duì)于不動(dòng)產(chǎn)，由不動(dòng)產(chǎn)所在國(guó)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)所得和轉(zhuǎn)讓收益征稅；對(duì)于動(dòng)產(chǎn)，動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓收益由轉(zhuǎn)讓者的居住國(guó)征稅.但有兩種例外:一國(guó)居民轉(zhuǎn)讓其設(shè)在另一國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地所擁有的動(dòng)產(chǎn)，其取得的轉(zhuǎn)讓收益應(yīng)由常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地的所在國(guó)納稅；轉(zhuǎn)讓從事國(guó)際運(yùn)輸?shù)拇?、飛機(jī)等動(dòng)產(chǎn)取得的收益，應(yīng)由該企業(yè)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)的所在國(guó)征稅。國(guó)際稅收3-123.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法

扣除法

減免法

免稅法

抵免法不同稅收管轄權(quán)重疊中最主要的是居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)的重疊。大體解決辦法：實(shí)行居民管轄權(quán)的國(guó)家承認(rèn)所得來(lái)源國(guó)的優(yōu)先征稅地位，并在行使本國(guó)征稅權(quán)的過(guò)程中采取某種辦法減輕或免除國(guó)際重復(fù)征稅。國(guó)際稅收3-133.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法3.3.1扣除法

一國(guó)政府在對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得征稅時(shí)，允許其將該所得負(fù)擔(dān)的外國(guó)稅款作為費(fèi)用從應(yīng)稅國(guó)外所得中扣除，只對(duì)扣除后的余額征稅的方法。國(guó)際稅收3-143.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法扣除法舉例：

假定甲國(guó)一居民公司在某納稅年度取得總所得100萬(wàn)元，其中來(lái)自于甲國(guó)(居住國(guó))的所得70萬(wàn)元，來(lái)自于乙國(guó)(非居住國(guó))的所得30萬(wàn)元；甲國(guó)公司所得稅稅率為40%，乙國(guó)公司所得稅稅率為30%。如甲國(guó)實(shí)行扣除法，分析該公司的納稅情況。

國(guó)際稅收3-153.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法甲國(guó)公司繳納的乙國(guó)稅款(30×30%)9萬(wàn)元甲國(guó)公司來(lái)源于乙國(guó)的應(yīng)稅所得(30－9)21萬(wàn)元甲國(guó)公司來(lái)源于本國(guó)的應(yīng)稅所得70萬(wàn)元

甲國(guó)公司境內(nèi)境外應(yīng)稅總所得(70十21)91萬(wàn)元甲國(guó)公司在本國(guó)應(yīng)納稅款(91×40%)36.4萬(wàn)元甲國(guó)公司實(shí)際共繳納稅款(9+36.4)

45.4萬(wàn)元結(jié)論：可以緩解但不能完全消除重復(fù)征稅國(guó)際稅收3-163.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法3.3.2減免法

又稱低稅法，即一國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得在標(biāo)準(zhǔn)稅率的基礎(chǔ)上減免一定比例，按較低的稅率征稅；對(duì)其國(guó)內(nèi)所得則按正常的標(biāo)準(zhǔn)稅率征稅。

只能減輕而不能免除國(guó)際重復(fù)征稅。

比利時(shí)對(duì)本國(guó)公司從國(guó)外分支機(jī)構(gòu)取得的所得減征75%的公司所得稅。國(guó)際稅收3-173.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法3.3.3免稅法免稅法是指一國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得全部或部分免予征稅，僅對(duì)來(lái)源于國(guó)內(nèi)的所得征稅。

一國(guó)實(shí)行免稅法VS實(shí)行單一的地域管轄權(quán)可以有效消除國(guó)際重復(fù)征稅免稅法一般基于居住國(guó)國(guó)內(nèi)稅法具體做法：全部免稅法：一國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得不予征稅，并且在確定對(duì)其國(guó)內(nèi)所得征稅的稅率時(shí)也不考慮這筆免于征稅的國(guó)外所得。累進(jìn)免稅法：一國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得不予征稅，但在確定對(duì)其國(guó)內(nèi)所得征稅的稅率時(shí)，要將這筆免于征稅的國(guó)外所得與國(guó)內(nèi)所得匯總一并考慮。

國(guó)際稅收3-183.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法兩種免稅法舉例：假定甲國(guó)一居民公司在某納稅年度中總所得100萬(wàn)元，其中來(lái)自居住國(guó)甲國(guó)的所得70萬(wàn)元，來(lái)自來(lái)源國(guó)乙國(guó)的所得為30萬(wàn)元。為簡(jiǎn)化起見(jiàn)，假定甲國(guó)實(shí)行全額累進(jìn)稅率，其中，應(yīng)稅所得61萬(wàn)元—80萬(wàn)元的適用稅率為35%，81萬(wàn)元—100萬(wàn)元的適用稅率為40%；來(lái)源國(guó)乙國(guó)實(shí)行30%的比例稅率?，F(xiàn)根據(jù)免稅法計(jì)算該公司應(yīng)向甲國(guó)繳納多少稅款。

國(guó)際稅收3-193.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法全部免稅法：甲國(guó)對(duì)來(lái)自乙國(guó)的30萬(wàn)元所得不予征稅，只對(duì)國(guó)內(nèi)所得70萬(wàn)元按適用稅率35%征稅。

甲國(guó)應(yīng)征所得稅額＝70×35%＝24.5(萬(wàn)元)

累進(jìn)免稅法：甲國(guó)對(duì)來(lái)自乙國(guó)的所得不征稅，但在確定對(duì)本國(guó)所得征稅時(shí)，將國(guó)外所得與國(guó)內(nèi)所得一并考慮，總所得為100萬(wàn)元，其適用稅率是40%，然后用40%的稅率乘以國(guó)內(nèi)所得70萬(wàn)元，求得該公司應(yīng)繳居住國(guó)稅額。甲國(guó)應(yīng)征所得稅額＝70×40%＝28(萬(wàn)元)

國(guó)際稅收3-203.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法免稅法限定條件:給予免稅的國(guó)外所得必須來(lái)自于課征與本國(guó)相似的所得稅（包括稅種和稅率）的國(guó)家，而對(duì)來(lái)自不征所得稅或稅率很低的國(guó)際避稅地的所得不給予免稅。享受免稅的國(guó)外所得一般應(yīng)為本國(guó)納稅人在國(guó)外的分公司利潤(rùn)或從參股比重達(dá)到一定比例的國(guó)外企業(yè)分得的股息、紅利（“參與免稅”）。對(duì)于消極投資取得的利息、特許權(quán)使用費(fèi)及股權(quán)比重達(dá)不到“參與免稅”要求的股息不給予免稅。本國(guó)納稅人的國(guó)外所得要享受“參與免稅”，其在國(guó)外企業(yè)持有的股份必須達(dá)到規(guī)定的最短期限。還有一些國(guó)家在實(shí)行“參與免稅”時(shí)還要求派息分紅的公司必須是從事制造業(yè)、商業(yè)、銀行業(yè)等積極經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的公司，以促進(jìn)這些海外子公司的競(jìng)爭(zhēng)力。境外分公司虧損不允許沖減總公司利潤(rùn)；境外費(fèi)用也不允許在本國(guó)應(yīng)稅所得中列支。國(guó)際稅收3-213.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法3.3.4抵免法

一國(guó)政府在對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得征稅時(shí)，允許其用國(guó)外已納的稅款沖抵在本國(guó)應(yīng)繳納的稅款，從而實(shí)際征收的稅款只為該居民應(yīng)納本國(guó)稅款與已納外國(guó)稅款的差額。抵免法可以有效地免除國(guó)際重復(fù)征稅。抵免法既承認(rèn)所得來(lái)源國(guó)的優(yōu)先征稅地位，又不要求居住國(guó)完全放棄對(duì)本國(guó)居民國(guó)外所得的征稅權(quán)。國(guó)際稅收3-223.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法

抵免法抵免限額

直接抵免與間接抵免外國(guó)稅收抵免的匯率問(wèn)題稅收饒讓抵免國(guó)際稅收3-233.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法1.抵免限額在實(shí)踐中，各國(guó)為了保證本國(guó)的稅收利益，都實(shí)行限額抵免。即規(guī)定本國(guó)應(yīng)納稅款的抵免額不能超過(guò)國(guó)外所得按照居住國(guó)稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額(抵免限額)。

抵免限額是允許納稅人抵免本國(guó)稅款的最高數(shù)額，但并不一定是納稅人的實(shí)際抵免額。

實(shí)際抵免額為納稅人在來(lái)源國(guó)已納的所得稅稅額與抵免限額相比較中的較小者。國(guó)際稅收3-243.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法分國(guó)限額抵免法與綜合限額抵免法:抵免限額計(jì)算公式:分國(guó)抵免限額=境內(nèi)、某國(guó)境外總所得按居住國(guó)稅率計(jì)算的應(yīng)納稅總額×

（在累進(jìn)稅率下）綜合抵免限額=境內(nèi)、境外總所得按居住國(guó)稅率計(jì)算的應(yīng)納稅總額×（在累進(jìn)稅率下）在比例稅率下：綜合抵免限額（或分國(guó)抵免限額）=全部境外所得（或某外國(guó)所得）×居住國(guó)稅率

國(guó)際稅收3-253.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法綜合抵免法和分國(guó)抵免法的效果分析：

在甲國(guó)的總公司A和其設(shè)在乙國(guó)和丙國(guó)的分公司B、C都為盈利，納稅情況如下，用兩種方法計(jì)算抵免限額及總公司應(yīng)向甲國(guó)繳納的稅額：國(guó)家企業(yè)應(yīng)稅所得（萬(wàn)元）所在國(guó)稅率（%）已納外國(guó)所得稅額（萬(wàn)元）甲國(guó)總公司A100050乙國(guó)分公司B1006060丙國(guó)分公司C1004040國(guó)際稅收3-263.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法總公司全部應(yīng)稅所得（1000+100+100）1200萬(wàn)元A公司抵免前應(yīng)納居住國(guó)總稅額（1200×50%）600萬(wàn)元(1)按綜合限額法計(jì)算抵免限額綜合抵免限額（1200×50%）×（100+100）/1200100萬(wàn)元B公司與C公司已納外國(guó)稅額(60十40)100萬(wàn)元實(shí)際抵免額100萬(wàn)元A公司抵免后應(yīng)納居住國(guó)稅額(600－100)500萬(wàn)元

國(guó)際稅收3-273.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法(2)按分國(guó)限額法計(jì)算抵免限額乙國(guó)抵免限額(1100×50%×100/1100)50萬(wàn)元B公司已在乙國(guó)繳納稅額60萬(wàn)元允許來(lái)自乙國(guó)所得實(shí)際抵免額50萬(wàn)元丙國(guó)抵免限額(1100×50%×100/1100)50萬(wàn)元C公司已在丙國(guó)交納稅額40萬(wàn)元允許來(lái)自丙國(guó)所得實(shí)際抵免額40萬(wàn)元抵免后A公司應(yīng)納居住國(guó)稅額(600－50－40)510萬(wàn)元

國(guó)際稅收3-283.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法在國(guó)外分公司均盈利的情況下，實(shí)行綜合限額法比實(shí)行分國(guó)限額法對(duì)納稅人有利：納稅人可以用在某一高稅率非居住國(guó)已繳納的超過(guò)抵免限額的部分，去抵補(bǔ)在另一低稅率非居住國(guó)繳納的不足限額部分，使抵免限額全部得到利用。國(guó)際稅收3-293.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法上例中，假設(shè)C公司虧損50萬(wàn)元，其他情況相同?？偣救繎?yīng)稅所得（1000+100-50）1050萬(wàn)元A公司抵免前應(yīng)納居住國(guó)總稅額（1050×50%）525萬(wàn)元(1)按綜合限額法計(jì)算綜合抵免限額〔525×（100-50）/1050〕25萬(wàn)元B公司與C公司已納外國(guó)稅額(60十0)60萬(wàn)元實(shí)際抵免額25萬(wàn)元A公司抵免后應(yīng)納居住國(guó)稅額(525-25)500萬(wàn)元

國(guó)際稅收3-303.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法(2)按分國(guó)限額法計(jì)算乙國(guó)抵免限額(1100×50％×100/1100)50萬(wàn)元B公司已在乙國(guó)繳納稅額60萬(wàn)元允許乙國(guó)實(shí)際抵免額50萬(wàn)元由于C公司在丙國(guó)的經(jīng)營(yíng)虧損，所以不存在抵免問(wèn)題。A公司抵免后應(yīng)納居住國(guó)稅額(525－50)475萬(wàn)元結(jié)論：如果納稅人在國(guó)外分公司有虧損，采用分國(guó)限額法則可以相對(duì)減少納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。在綜合抵免法下，納稅人因?yàn)樵谀骋环蔷幼?guó)有虧損而減少了綜合抵免限額。國(guó)際稅收3-31在現(xiàn)實(shí)業(yè)務(wù)中應(yīng)該采用哪種方法呢？采用分國(guó)法，可以防止納稅人用在高稅國(guó)已繳的超限額稅額去填補(bǔ)在低稅率國(guó)家的不足限額部分，確保國(guó)家財(cái)政收入；采用綜合法可能導(dǎo)致納稅人的避稅與逃稅。采用分國(guó)限額法，可以較為合理地兼顧居住國(guó)政府與納稅人的雙方經(jīng)濟(jì)利益，而且是根據(jù)各個(gè)不同國(guó)家的具體情況來(lái)確定抵免限額和實(shí)際抵免額，更接近于實(shí)際情況。實(shí)行抵免制的國(guó)家，一般采用分國(guó)限額法。3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法國(guó)際稅收3-323.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法2.抵免法的具體運(yùn)作形式：直接抵免與間接抵免直接抵免是指居住國(guó)的納稅人用其直接繳納的外國(guó)稅款沖抵在本國(guó)應(yīng)繳納的稅額。

直接抵免適用于：自然人的個(gè)人所得稅抵免、總公司與分公司之間的公司所得稅抵免、母公司與子公司之間的股息等預(yù)提所得稅抵免用直接抵免法計(jì)算應(yīng)納居住國(guó)稅額的公式為

：應(yīng)納居住國(guó)稅額＝(居住國(guó)所得+來(lái)源國(guó)所得)×居住國(guó)稅率－實(shí)際抵免額＝納稅人全部所得×居住國(guó)稅率－實(shí)際抵免額

1、自然人在境外繳納的個(gè)人所得稅；2、居住國(guó)總公司在境外設(shè)立的分公司繳納的公司所得稅；3、母公司從境外子公司取得股息或利息時(shí)繳納的預(yù)提稅。國(guó)際稅收3-333.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法直接抵免法舉例假定甲國(guó)一居民公司在某納稅年度獲得總所得10000萬(wàn)元。其中，來(lái)自本國(guó)所得8000萬(wàn)元，來(lái)自乙國(guó)(來(lái)源國(guó))分公司所得2000萬(wàn)元?，F(xiàn)計(jì)算該公司在采用抵免法時(shí)應(yīng)向甲國(guó)繳納多少稅款。

國(guó)際稅收3-343.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法1）當(dāng)甲國(guó)適用稅率為30%、乙國(guó)為30%，兩國(guó)稅率相等時(shí)?？偹冒醇讎?guó)稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額

(10000×30%)3000萬(wàn)元抵免限額3000×2000/10000600萬(wàn)元分公司已納乙國(guó)稅額(2000×30%)600萬(wàn)元實(shí)際抵免額600萬(wàn)元甲國(guó)政府允許該公司用已納全部乙國(guó)所得稅沖抵甲國(guó)總公司的應(yīng)納稅額?？偣镜玫降置夂髴?yīng)向甲國(guó)繳納的稅額

(3000－600)2400萬(wàn)元該居民公司繳納的稅收總額（600＋2400）3000萬(wàn)元國(guó)際稅收3-353.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法2）當(dāng)甲國(guó)稅率為30%、乙國(guó)稅率為20%時(shí)總所得按甲國(guó)稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額

(10000×30%)3000萬(wàn)元分公司已納乙國(guó)稅額(2000×20%)400萬(wàn)元乙國(guó)稅收抵免限額(2000×30%)600萬(wàn)元實(shí)際抵免額400萬(wàn)元該總公司僅能按實(shí)納外國(guó)稅款進(jìn)行抵免，在實(shí)行抵免過(guò)程中，要就乙國(guó)所得按照兩國(guó)稅率差額，向甲國(guó)補(bǔ)交稅收差額?？偣镜置夂髴?yīng)向甲國(guó)繳納稅額

(3000－400)2600萬(wàn)元

該居民公司繳納的稅收總額（2600＋400）3000萬(wàn)元國(guó)際稅收3-363.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法3）當(dāng)甲國(guó)稅率為30%、乙國(guó)稅率為40%時(shí)總所得按甲國(guó)稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額

(10000×30%)3000萬(wàn)元分公司已納乙國(guó)稅額(2000×40%)800萬(wàn)元乙國(guó)稅收抵免限額(2000×30%)600萬(wàn)元實(shí)際抵免額600萬(wàn)元該居民公司在乙國(guó)已納稅額在甲國(guó)得不到全部抵免，其可以用于抵免的數(shù)額僅為其乙國(guó)所得按照甲國(guó)稅率計(jì)算的稅額?？偣镜置夂髴?yīng)向甲國(guó)繳納稅額

(3000－600)2400萬(wàn)元該居民公司繳納的稅收總額

(800十2400)3200萬(wàn)元

國(guó)際稅收3-373.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法

間接抵免：間接抵免，是指居住國(guó)的納稅人用其間接繳納的國(guó)外稅款沖抵在本國(guó)應(yīng)繳納的稅額。

主要適用于母、子公司之間的經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅;子公司分給母公司的是股息，股息是稅后利潤(rùn)的一部分，計(jì)算母公司應(yīng)納居住國(guó)所得稅時(shí)，不能把外國(guó)子公司的所得全部并入母公司所得進(jìn)行征稅;母公司所在的居住國(guó)也不會(huì)允許母公司把子公司在國(guó)外繳納的所得稅，全部從母公司應(yīng)向本國(guó)政府繳納的所得稅稅額中給予直接抵免;只允許抵免母公司獲得的股息在外國(guó)承擔(dān)的那部分公司所得稅。但是，股息預(yù)提稅抵免屬于直接抵免。國(guó)際稅收3-38

3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法國(guó)際稅收3-393.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法

國(guó)際稅收3-40第二步：計(jì)算抵免限額抵免限額：母公司來(lái)自國(guó)外子公司全部所得×母公司所在國(guó)稅率母公司的稅收抵免一般是間接抵免與直接抵免同時(shí)進(jìn)行。間接抵免的是母公司獲得的毛股息承擔(dān)的子公司所在國(guó)的公司所得稅；直接抵免的是子公司所在國(guó)對(duì)子公司向母公司支付毛股息時(shí)征收的股息預(yù)提稅。實(shí)際抵免額：母公司承擔(dān)的外國(guó)子公司所得稅＋預(yù)提稅與抵免限額比較之較小者3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法國(guó)際稅收3-413.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法間接抵免法舉例：甲國(guó)母公司A擁有設(shè)在乙國(guó)子公司B的50%的股份；A公司在某納稅年度在本國(guó)獲利100萬(wàn)元，B公司在同一納稅年度在本國(guó)獲利200萬(wàn)元，繳納公司所得稅后，按股權(quán)比例向母公司支付毛股息，并繳納預(yù)提稅；甲國(guó)公司所得稅稅率為40%，乙國(guó)公司所得稅稅率為30%，乙國(guó)預(yù)提稅稅率為10%。現(xiàn)計(jì)算甲國(guó)A公司的抵免額及向甲國(guó)應(yīng)繳稅額。

國(guó)際稅收3-423.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法B公司繳納乙國(guó)公司所得稅(200×30%)60萬(wàn)元B公司納公司所得稅后所得(200－60)140萬(wàn)元B公司付A公司毛股息(140×50%)70萬(wàn)元乙國(guó)征收預(yù)提所得稅(70×10%)7萬(wàn)元A公司承擔(dān)的B公司所得稅(200×30%×70/140)30萬(wàn)元A公司來(lái)自B公司所得(70十30)100萬(wàn)元國(guó)際稅收3-43抵免限額：40%×10040萬(wàn)元

因?yàn)锳公司間接和直接繳納乙國(guó)稅額為37萬(wàn)元(30十7)，小于抵免限額40萬(wàn)元，所以實(shí)際抵免額取兩者中較小數(shù)額。實(shí)際抵免額37萬(wàn)元A公司抵免前應(yīng)向甲國(guó)納稅[(100十100)×40%]80萬(wàn)元A公司抵免后應(yīng)向甲國(guó)納稅(80－37)43萬(wàn)元國(guó)際稅收3-44

3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法國(guó)際稅收3-45

3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法國(guó)際稅收3-463.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法多層間接抵免法舉例：設(shè)甲國(guó)A公司為母公司，乙國(guó)B公司為子公司，丙國(guó)C公司為孫公司。A公司和B公司各擁有下一層附屬公司股票的50%，其在某一納稅年度的基本情況如下表：公司

所得（萬(wàn)元）

所在國(guó)稅率（%）擁有下屬公司的股份（%）甲國(guó)A公司2004050乙國(guó)B公司2003050丙國(guó)C公司10020-國(guó)際稅收3-473.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法要求計(jì)算：(1)A、B兩公司各自可得到的間接抵免稅額；(2)抵免后A公司、B公司和C公司各自向所在居住國(guó)繳納的稅額。(股息預(yù)提稅忽略不計(jì))。

國(guó)際稅收3-483.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法分析與解答:C公司向丙國(guó)納稅：C公司納公司所得稅(100×20%)20萬(wàn)元C公司稅后所得(100－20)80萬(wàn)元C公司付給B公司股息(80×50%)40萬(wàn)元

國(guó)際稅收3-493.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法B公司向乙國(guó)納稅：B公司承擔(dān)的C公司稅額(20×40/80)10萬(wàn)元B公司全部應(yīng)稅所得(200十10十40)250萬(wàn)元B公司抵免前應(yīng)納乙國(guó)所得稅(250×30%)75萬(wàn)B公司稅后所得(250－75)175萬(wàn)B公司付給A公司股息(175×50%)87.5萬(wàn)元B公司的抵免限額[(40十10)×30%]15萬(wàn)元因?yàn)锽公司承擔(dān)的C公司稅額10萬(wàn)元小于抵免限額15萬(wàn)元，所以B公司的實(shí)際抵免額為10萬(wàn)元。B公司實(shí)際抵免額10萬(wàn)元B公司抵免后應(yīng)納乙國(guó)所得稅(250×30%－10)65萬(wàn)元

國(guó)際稅收3-503.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法A公司向甲國(guó)納稅：A公司所獲股息承擔(dān)的B公司和C公司稅額：

[(65+10)×87.5/175]37.5萬(wàn)元A公司全部應(yīng)稅所得：(200十87.5十37.5)325萬(wàn)元A公司抵免限額：(87.5十37.5)×40%50萬(wàn)元因?yàn)?7.5萬(wàn)元小于抵免限額50萬(wàn)元，所以A公司實(shí)際抵免額37.5萬(wàn)元A公司抵免后應(yīng)納甲國(guó)所得稅：

(325×40%－37.5)92.5萬(wàn)元

國(guó)際稅收3-513.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法3.外國(guó)稅收抵免的匯率問(wèn)題一國(guó)進(jìn)行外國(guó)稅收抵免，要將在國(guó)外繳納的用外國(guó)貨幣交納的稅款折算成以本國(guó)貨幣表示的稅款；在計(jì)算本國(guó)納稅人國(guó)外所得應(yīng)在本國(guó)繳納的稅款時(shí)也要把用外幣表示的應(yīng)稅所得折算成以本幣表示的應(yīng)稅所得。國(guó)際稅收3-52一般的做法：在將國(guó)外應(yīng)稅股息折算成本國(guó)貨幣時(shí)都使用當(dāng)期匯率（外國(guó)子公司向本國(guó)母公司分配股息時(shí)兩國(guó)貨幣之間的匯率）。而在計(jì)算間接抵免額時(shí)使用什么匯率各國(guó)則并不統(tǒng)一，有的國(guó)家使用歷史匯率（外國(guó)子公司繳納外國(guó)稅款時(shí)的匯率），有的國(guó)家則仍使用當(dāng)期匯率

。3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法國(guó)際稅收3-533.外國(guó)稅收抵免的匯率問(wèn)題如果在外國(guó)子公司納稅與向母公司支付股息期間子公司所在國(guó)貨幣相對(duì)于母公司所在國(guó)貨幣發(fā)生大幅度貶值，這時(shí)母公司所在的居住國(guó)使用歷史匯率計(jì)算母公司的外國(guó)稅收抵免額對(duì)母公司來(lái)說(shuō)就十分有利。此時(shí)，使用歷史匯率計(jì)算的子公司已納外國(guó)稅額以及用母公司貨幣表示的外國(guó)所得額就比較大，實(shí)際抵免額就越大，進(jìn)行外國(guó)稅收抵免后母公司實(shí)際繳納的本國(guó)稅額較少。因此，母公司所在的居住國(guó)在計(jì)算外國(guó)稅收抵免額時(shí)使用哪種匯率對(duì)母公司有利，關(guān)鍵要看子公司所在的東道國(guó)貨幣匯率的變化情況。3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法國(guó)際稅收3-543.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法4.稅收饒讓抵免

來(lái)源國(guó)政府（特別是發(fā)展中國(guó)家）一般對(duì)外資實(shí)行稅收優(yōu)惠；稅收饒讓抵免就是一國(guó)政府對(duì)本國(guó)居民在國(guó)外得到減免的那部分所得稅，視同已經(jīng)繳納，并允許其用這部分被減免的外國(guó)稅款抵免在本國(guó)應(yīng)繳納的稅款。國(guó)際稅收3-553.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法稅收饒讓舉例：假定居住國(guó)甲國(guó)的某公司A有一分公司B，B公司在乙國(guó)投資，獲利100萬(wàn)元。甲國(guó)所得稅率為40%，乙國(guó)所得稅率為30%，乙國(guó)給予外國(guó)投資者稅收優(yōu)惠，把所得稅率減到10%。在甲國(guó)實(shí)行一般稅收抵免的情況下，B公司在乙國(guó)繳納10萬(wàn)元所得稅，把稅后利潤(rùn)匯回甲國(guó)A公司，按照甲國(guó)稅法規(guī)定，A公司應(yīng)把其國(guó)內(nèi)外所得(包括B公司的全部所得)匯總計(jì)算繳稅。國(guó)際稅收3-563.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法稅收饒讓舉例（續(xù)）假如A公司除了B公司的100萬(wàn)元利潤(rùn)，別無(wú)其他收入，那么按甲國(guó)稅率計(jì)算，A公司應(yīng)在甲國(guó)繳納40萬(wàn)元所得稅。由于B公司已在乙國(guó)繳納了10萬(wàn)元稅額，甲國(guó)政府給予稅收直接抵免，扣除其10萬(wàn)元稅款后，A公司應(yīng)在甲國(guó)補(bǔ)繳30萬(wàn)元稅款。但如果甲國(guó)采取稅收饒讓的辦法，則把B公司在乙國(guó)被減征的20萬(wàn)元稅款視同已在乙國(guó)繳納。即B公司雖然在乙國(guó)僅繳納了10萬(wàn)元所得稅，但甲國(guó)視它為已按乙國(guó)正常稅率繳納了30萬(wàn)元，則只要求A公司按10萬(wàn)元補(bǔ)繳甲國(guó)稅額。國(guó)際稅收3-57稅收饒讓并不是一種消除國(guó)際重復(fù)征稅的方法，而是居住國(guó)對(duì)從事國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的本國(guó)居民采取的一種稅收優(yōu)惠措施。稅收饒讓一般發(fā)生在發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家之間。發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)到發(fā)展中國(guó)家投資的跨國(guó)納稅人給予稅收饒讓，對(duì)于發(fā)展中國(guó)家吸引外資有重要意義。發(fā)展中國(guó)家把列入稅收饒讓條款作為與發(fā)達(dá)國(guó)家簽訂稅收協(xié)定的條件，發(fā)達(dá)國(guó)家為鼓勵(lì)資本輸出，也同意對(duì)發(fā)展中國(guó)家實(shí)行稅收饒讓。中國(guó)對(duì)外簽訂的89個(gè)稅收協(xié)定中，就有48個(gè)列入了稅收饒讓條款。但也有很多國(guó)家不實(shí)行稅收饒讓甚至對(duì)稅收饒讓持反對(duì)態(tài)度，如美國(guó)。3.3不同稅收管轄權(quán)重疊所造成的所得國(guó)際重復(fù)征稅的減除方法稅收饒讓的負(fù)效應(yīng)：容易被第三國(guó)居民濫用刺激投資者將利潤(rùn)匯回本國(guó)加劇稅收國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致投資國(guó)國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力下降國(guó)際稅收3-58國(guó)際稅收3-593.4所得國(guó)際重復(fù)征稅減除方法的

經(jīng)濟(jì)分析（稅收中性問(wèn)題）稅收的經(jīng)濟(jì)效率主要體現(xiàn)在稅收中性稅收不影響資本的跨國(guó)流動(dòng)，資本能夠自由配置到使用效率較高的國(guó)家資本輸出中性資本輸入中性國(guó)家中性國(guó)際稅收3-603.4.1資本輸出中性(CapitalExportNeutrality)：資本輸出中性的原則：一國(guó)對(duì)居民來(lái)自國(guó)外所得的征稅，既不能鼓勵(lì)，也不能阻止其在國(guó)外的投資。即稅收不能影響跨國(guó)納稅人對(duì)投資地點(diǎn)的選擇，使資本能夠在世界范圍內(nèi)得到有效配置。據(jù)此，一些國(guó)家對(duì)納稅人的國(guó)外所得與國(guó)內(nèi)所得均采用相同的稅率。抵免法能體現(xiàn)資本輸出中性3.4所得國(guó)際重復(fù)征稅減除方法的

經(jīng)濟(jì)分析（稅收中性問(wèn)題）國(guó)際稅收3-613.4所得國(guó)際重復(fù)征稅減除方法的

經(jīng)濟(jì)分析（稅收中性問(wèn)題）3.4.1資本輸出中性(CapitalExportNeutrality)：抵免法（居住地原則）：按照居住國(guó)的稅負(fù)水平進(jìn)行協(xié)調(diào)，使跨國(guó)投資所得的最終稅負(fù)水平與居住國(guó)當(dāng)?shù)氐耐顿Y所得相同。當(dāng)來(lái)源國(guó)稅率低于或等于居住國(guó)稅率時(shí)，資本輸出中性容易實(shí)現(xiàn)。而當(dāng)來(lái)源國(guó)稅率高于居住國(guó)稅率時(shí)，跨國(guó)投資者會(huì)選擇在國(guó)內(nèi)投資，資本輸出中性難以實(shí)現(xiàn)。國(guó)際稅收3-623.4.1資本輸出中性(CapitalExportNeutrality)：免稅法能否體現(xiàn)資本輸出中性？免稅法遵循來(lái)源地原則：按照所得來(lái)源國(guó)的稅負(fù)水平進(jìn)行協(xié)調(diào)，使跨國(guó)所得與來(lái)源國(guó)當(dāng)?shù)氐耐顿Y所得稅負(fù)相同。免稅法不能體現(xiàn)資本輸出中性的原則：因?yàn)樵诿舛惙ㄏ拢鲊?guó)只對(duì)來(lái)自本國(guó)境內(nèi)的所得征稅，而對(duì)本國(guó)居民的國(guó)外所得不征稅。如果本國(guó)稅率高于國(guó)外稅率，人們就會(huì)放棄在本國(guó)投資而去稅率較低的外國(guó)投資。稅收實(shí)際上就在投資地點(diǎn)的選擇上起到了作用，稅收差異扭曲了投資的國(guó)際有效配置。3.4所得國(guó)際重復(fù)征稅減除方法的

經(jīng)濟(jì)分析（稅收中性問(wèn)題）國(guó)際稅收3-63圖3-1所得稅管轄權(quán)國(guó)際協(xié)調(diào)原則（來(lái)源地原則與居住地原則）對(duì)投資國(guó)際配置的影響A國(guó)來(lái)源國(guó)B國(guó)居住國(guó)DE國(guó)際稅收3-643.4.2資本輸入中性(CapitalImportNeutrality)：資本輸入中性指的是不同國(guó)籍的投資經(jīng)營(yíng)者在同一個(gè)國(guó)家從事投資經(jīng)營(yíng)時(shí)，應(yīng)享受相同的稅收待遇。免稅法（來(lái)源地原則）就能夠體現(xiàn)資本輸入中性：免稅法的目的是為了使本國(guó)跨國(guó)公司在國(guó)外市場(chǎng)上的稅收負(fù)擔(dān)不超過(guò)相同市場(chǎng)上的其他外國(guó)跨國(guó)公司或當(dāng)?shù)仄髽I(yè)，從而保證本國(guó)跨國(guó)公司在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中的有利地位。目前除少數(shù)避稅港外，只有簽訂了稅收協(xié)定的國(guó)家間和歐盟部分成員國(guó)間才采用免稅法。因?yàn)槊舛惙〞?huì)造成母國(guó)部分稅收權(quán)力的喪失，需要以對(duì)方國(guó)家同等的犧牲為前提。3.4所得國(guó)際重復(fù)征稅減除方法的

經(jīng)濟(jì)分析（稅收中性問(wèn)題）國(guó)際稅收3-653.4.3國(guó)家中性(NationalNeutrality)：稅收的資本輸出中性考慮的是世界經(jīng)濟(jì)效率問(wèn)題。但是，世界經(jīng)濟(jì)效率并不等同于一個(gè)具體國(guó)家的經(jīng)濟(jì)效率。國(guó)家中性原則考慮的就是國(guó)家經(jīng)濟(jì)利益最大化的問(wèn)題。國(guó)家中性的觀點(diǎn)：資本無(wú)論分配于國(guó)內(nèi)或國(guó)外，母國(guó)收回的資本總額要最大化。資本總額不僅包括母國(guó)投資者的報(bào)酬，還包括母國(guó)政府的稅收收入。3.4所得國(guó)際重復(fù)征稅減除方法的