第6講外幣折算6.1外幣及外幣交易6.2外幣交易的會計處理6.3外幣財務報表折算6.4外幣業(yè)務的信息披露6.1外幣及外幣交易按照我國的會計準則，外幣是企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣。外幣交易則是以外幣計價或結(jié)算的交易。以外幣反映的財務報表即為外幣財務報表，而將外幣財務報表轉(zhuǎn)換為非外幣的財務報表,即為外幣折算。6.1.1記賬本位幣及其確定2.境內(nèi)企業(yè)記賬本位幣的確定3.境外經(jīng)營記賬本位幣的確定4.記賬本位幣變更的會計處理要求1.記賬本位幣的定義1.記賬本位幣的定義記賬本位幣，是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。主要經(jīng)濟環(huán)境通常是指企業(yè)主要取得和支出現(xiàn)金的環(huán)境。我國企業(yè)通常應選擇人民幣作為記賬本位幣。業(yè)務收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以按規(guī)定選定其中一種貨幣作為記賬本位幣。但是，編制的財務報表應當折算為人民幣。2.境內(nèi)企業(yè)記賬本位幣的確定境內(nèi)企業(yè)選定記賬本位幣，應當考慮下列因素：舉例：國內(nèi)甲公司為外貿(mào)自營出口企業(yè)，超過一半以上的營業(yè)收入來自向美國的出口，其商品銷售價格主要受美元的影響，以美元計價。因此，從影響商品和勞務銷售價格的角度看，甲公司應選擇美元作為記賬本位幣。如果甲公司除廠房設施、少部分的人工成本在國內(nèi)以人民幣采購外，生產(chǎn)所需原材料、機器設備及大部分的人工成本都以美元在美國采購，則確定甲公司的記賬本位幣是美元。但是，如果甲公司絕大部分的人工成本、原材料及相應的廠房設施、機器設備等都在國內(nèi)采購并以人民幣計價，甲公司取得的美元營業(yè)收入在匯回國內(nèi)時直接兌換成了人民幣存款，且甲公司對美元匯率波動產(chǎn)生的外幣風險進行了套期保值，降低了匯率波動對公司取得的外幣銷售收入的影響，從“保存從經(jīng)營活動中收取款項時所使用的貨幣”角度，甲公司應當選擇人民幣作為其記賬本位幣。3.境外經(jīng)營記賬本位幣的確定（1）境外經(jīng)營的含義

境外經(jīng)營通常是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)。但是，按照企業(yè)會計準則的要求，確定企業(yè)是否是境外經(jīng)營，不是以企業(yè)的位置是否在國外，而是要看企業(yè)選定的記賬本位幣是否與其母公司等使用的記賬本位幣相同。所以，當企業(yè)在境內(nèi)的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)或者分支機構(gòu)，選定的的記賬本位幣不同于企業(yè)的記賬本位幣時，也應當視同境外經(jīng)營。

注意：區(qū)分某實體是否為該企業(yè)的境外經(jīng)營，關鍵有兩項：一是該實體與企業(yè)的關系：是否為企業(yè)的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)；二是該實體的記賬本位幣是否與企業(yè)記賬本位幣相同，而不是以該實體的位置是否在境外作為判定標準。（2）境外經(jīng)營記賬本位幣的確定境外經(jīng)營選定記賬本位幣，應當考慮下列因素：舉例：國內(nèi)X公司以人民幣作為記賬本位幣，該公司在歐盟國家設有一家子公司Y公司。Y公司在歐洲的經(jīng)營活動擁有完全的自主權(quán)：自主決定其經(jīng)營政策、銷售方式、進貨來源等，X公司與Y公司除投資與被投資關系外，基本不發(fā)生業(yè)務往來，Y公司的產(chǎn)品主要在歐洲市場銷售，其一切費用開支等均由Y公司在當?shù)刈孕薪鉀Q。由于Y公司主要收、支現(xiàn)金的環(huán)境在歐洲，且Y公司對其自身經(jīng)營活動擁有很強的自主性，X公司與Y公司之間除了投資與被投資關系外，基本無其他業(yè)務，因此，Y公司應當選擇歐元作為其記賬本位幣?！纠}·單選題】A公司為境內(nèi)上市公司，其記賬本位幣為人民幣。2012年下列有關境外經(jīng)營經(jīng)濟業(yè)務處理正確的是（）。

A.通過收購，持有香港甲上市公司發(fā)行在外有表決權(quán)股份的55%從而擁有該公司的絕對控制權(quán)，甲公司的記賬本位幣為港幣。因此，甲公司是A公司的境外經(jīng)營

B.與境外某公司合資在上海浦東興建乙公司，乙公司的記賬本位幣為美元，A公司參與乙公司的財務和經(jīng)營政策的決策，境外投資公司控制這些政策的制定。因此，乙公司不是A公司的境外經(jīng)營

C.由于近期歐洲市場銷量增加的需要，A公司在德國設立一分支機構(gòu)丁公司，丁公司所需資金由A公司提供，其任務是負責從A公司進貨并在歐洲市場銷售，然后將銷售款直接匯回A公司。因此，丁公司是A公司的境外經(jīng)營

D.與境外戊公司在戊公司所在地合建一工程項目，A公司提供技術(shù)資料，戊公司提供場地、設備及材料，該項目竣工后予以出售，A、戊公司按7：3分配稅后利潤，雙方已經(jīng)合作結(jié)束。戊公司的記賬本位幣為美元，除上述項目外，A、戊公司無任何關系。因此，戊公司是A公司的境外經(jīng)營『正確答案』A『答案解析』選項B，乙公司為A公司境內(nèi)的聯(lián)營企業(yè)，但由于其記賬本位幣為美元，所以乙公司為A公司的境外經(jīng)營。選項C，丁公司雖然是A公司境外的分支機構(gòu)，但由于其所從事的活動并不具有很強的自主性，而且經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量可隨時匯回，所以其記賬本位幣為人民幣，丁公司不是A公司的境外經(jīng)營。選項D，戊公司并不是A公司的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)，所以不屬于A公司的境外經(jīng)營。4.記賬本位幣變更的會計處理要求企業(yè)管理當局根據(jù)實際情況確定的記賬本位幣只能是一種，該貨幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定記賬本位幣相關的企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化。企業(yè)因經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，確需變更記賬本位幣的，應當采用變更當日的即期匯率將所有項目折算為變更后的記賬本位幣。折算后的金額作為新的記賬本位幣的歷史成本。如果企業(yè)變更記賬本位幣，應當提供確鑿的證明，以顯示企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境確實發(fā)生了重要變化，并在財務報表附注中將這樣的事項披露清楚。6.1.2外幣交易及其類型2.外幣交易的類型1.外幣交易的構(gòu)成按照我國會計準則，外幣是企業(yè)記賬本位幣以外的貨幣。外幣交易，亦稱外幣業(yè)務，是指以外幣計價或結(jié)算的交易。1.外幣交易的構(gòu)成（1）買入或者賣出以外幣計價的商品、勞務或者設備等。（2）借入或者借出外幣資金以及接受外幣投資。（3）進行貨幣之間的相互兌換。（4）在會計期末將以外幣計價的交易事項進行期末匯率的折算調(diào)整。（5）其他以外幣計價或者結(jié)算的交易。外幣交易包括：一般來看，企業(yè)外幣交易應發(fā)生于國際交往的經(jīng)濟業(yè)務中。但是，若本國內(nèi)企業(yè)間的交易約定以某一非記賬本位幣結(jié)算，其相關的交易活動也屬外幣業(yè)務。而企業(yè)與境外的企業(yè)交易按照本企業(yè)的記賬本位幣結(jié)算時，則不作為該企業(yè)的外幣業(yè)務。（1）貨幣兌換。亦即以本企業(yè)的記賬本位幣購買某種外幣，或者將手中的某種外幣賣出，取得記賬本位幣，也包括通過外幣市場將一種外幣轉(zhuǎn)換成另一種外幣的業(yè)務活動。（2）取得或者支付外幣資金。這類事項既包括取得以外幣表現(xiàn)的權(quán)益、債務以及經(jīng)營活動收入，也包括以外幣對外支付的所有事項。2.外幣交易的不同類型（3）通過結(jié)匯、購匯等方式銷售或者采購以外幣計價的商品、勞務等。這是我國企業(yè)現(xiàn)階段有著特殊性的業(yè)務類型，亦即企業(yè)發(fā)生的通過金融機構(gòu)進行人民幣與外幣結(jié)算的業(yè)務。（4）外幣折算。與上述諸項外幣業(yè)務相比，外幣折算指并沒有實際的外幣收取、支付事項。但是卻因為匯率變動、報表轉(zhuǎn)換等原因，在會計賬表上對外幣業(yè)務事項進行計算、調(diào)整，并將調(diào)整的差異計入損益等的業(yè)務活動。6.1.3外幣交易的相關概念1.外匯

外匯指一國持有的以外幣表示的用以進行國際結(jié)算的支付手段和資產(chǎn)。我國《外匯管理條例》所稱的外匯指下列以外幣表示的可以用作國際清償?shù)闹Ц妒侄魏唾Y產(chǎn)：1.外國貨幣，包括紙幣、鑄幣；2.外幣支付憑證，包括票據(jù)、銀行存款憑證、郵政儲蓄憑證等；3.外幣有價證券，包括政府債券、公司債券、股票等；4.特別提款權(quán)、歐洲貨幣單位；5.其他外匯資產(chǎn)，包括在國外的人壽保險金以及境內(nèi)居民在境外的稿酬、版稅、專利轉(zhuǎn)讓收益等。2.匯率及其分類（1）匯率

匯率又稱外匯匯價，指兩個國家的貨幣在指定時間相互交換的比價，是一種貨幣單位用另一種貨幣單位所表示的價格，也稱匯價、兌換率或外匯牌價。（2）匯率的標價方法

匯率有直接標價法和間接標價法兩種形式。直接標價法，又稱應付標價法，是以一定單位的外國貨幣為標準，折算為一定數(shù)額的本國貨幣的標價方法。這種方法被包括我國在內(nèi)的大多數(shù)國家所采用。在這種方法下，外國貨幣的數(shù)額固定不變，本國貨幣的數(shù)額隨外幣或本國貨幣價值的變化而變化。例如：以我國人民幣為記賬本位幣，美元為外幣，則1美元=6.5470元人民幣。直接標價法：間接標價法，也稱收進標價法，是以一定的本國貨幣為標準，折算為若干單位外幣的標價方法。在間接標價法下，本國貨幣的數(shù)額固定不變，外幣數(shù)額隨本國貨幣和外國貨幣的幣值變動而變化。例如，直接標價法下的1美元=6.5470元人民幣,用間接標價法則表示為1元人民幣=0.1527美元。采用直接標價法時，外匯匯率的升降與本國貨幣幣值的升降呈反比例變化；而用間接標價法時，外匯匯率的升降則與本國貨幣幣值呈正比例變化。間接標價法：（3）匯率的分類

①根據(jù)匯率的制定和使用方式分類

市場匯率，指外匯市場上由交易雙方的供求關系形成的匯率，這種匯率經(jīng)常隨市場行情的變化而上下波動。市場匯率可分為兩種：即期匯率和遠期匯率。

法定匯率，又稱官方匯率，是由各國政府根據(jù)發(fā)展經(jīng)濟的政策和交易性質(zhì)而制定的匯率。

②按匯率記入賬中的時間分類

現(xiàn)行匯率，是指企業(yè)將外幣款項記入賬中或當前編制會計報表時采用的匯率。因此又被稱為記賬匯率。

歷史匯率，是指經(jīng)濟業(yè)務最初發(fā)生時的匯率，即最初取得外幣資產(chǎn)或最初承擔外幣負債時的匯率。又被稱為賬面匯率。

現(xiàn)行匯率和歷史匯率是相對的，目前的現(xiàn)行匯率經(jīng)過一段時間之后，也就成了歷史匯率。

③按從事外匯經(jīng)營的銀行角度分類

買入?yún)R率，是指銀行買入外匯時使用的匯率，即銀行收取外匯時愿意支付的價格，也稱買入價。

賣出匯率，是指銀行賣出外匯時使用的匯率，即銀行出讓某種外幣時愿意接受的價格，也稱賣出價。

中間匯率，是指銀行買入價和賣出價之間的平均數(shù)，也稱中間價。在實際業(yè)務中，外幣的計價常采用中間匯率，銀行公布外匯牌價時也常用中間匯率表示。注意：企業(yè)發(fā)生外幣兌換業(yè)務時會采用買入價和賣出價進行結(jié)算。兌入外幣時，采用賣出價。兌出外幣時，采用買入價。因為買入、賣出都是針對銀行而言的。在我國人民幣與外幣匯率采用直接標價法下，銀行的買入?yún)R率總要低于銀行的賣出匯率。買入?yún)R率與賣出匯率的差額即為銀行買賣外匯的收益。

④按匯率交易的交割期限分類

即期匯率，是指外匯買賣的雙方成交后即期（原則上不超過兩個工作日）辦理交割業(yè)務時采用的匯率，在我國，通常是指中國人民銀行公布的當日人民幣外匯牌價的中間價，即中間匯率。

遠期匯率，是指外匯買賣雙方只是訂立合同，規(guī)定外匯買賣的數(shù)額、匯率、期限等條款，到合同約定日再辦理外匯實際交割的遠期外匯業(yè)務所使用的匯率。約定后，不論到期時日的即期匯率漲跌如何，均按原定的約定匯率交割。

④按匯率交易的交割期限分類

即期匯率的近似匯率，即期匯率的近似匯率是“按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率”，通常是指當期平均匯率或加權(quán)平均匯率等。加權(quán)平均匯率需要采用外幣交易的外幣金額作為權(quán)重進行計算。企業(yè)通常采用即期匯率進行折算，在匯率變動不大時，為簡化核算，企業(yè)也可以選擇即期匯率的近似匯率折算。遠期匯率與即期匯率之間往往存在著差額，該差額通常被稱為升水（Premium）或貼水（Discount）。升水：遠期匯率>即期匯率貼水：遠期匯率<即期匯率此外，即期匯率和遠期匯率又是市場匯率的細分。（1）外幣折算外幣折算，指將以外幣編制的財務報表轉(zhuǎn)換為記賬本位幣的財務報表的折合換算過程。從實際情況來看，這樣的業(yè)務也存在于日常的外幣交易的賬務處理中。3.外部折算與外幣兌換這種折算只是貨幣表述形式的改變。其主要表現(xiàn)有二：一是將在收支過程實際使用的外幣折合為等值的記賬本位幣。二是將以外幣表示的財務報表轉(zhuǎn)換為由記賬本位幣表示。這樣的轉(zhuǎn)換業(yè)務沒有相伴的貨幣轉(zhuǎn)換，即不是真正的貨幣兌換，只是一種會計處理程序。（2）外幣兌換

外幣兌換則指企業(yè)根據(jù)需要，并在規(guī)定允許的情況下，將一種貨幣兌換為另一種貨幣的實際交易活動。外幣兌換主要發(fā)生在一些需要用外幣結(jié)算的交易中，比如用本國貨幣換取外國貨幣，或?qū)⑼鈬泿艙Q為本國貨幣等。外幣折算只是一種在賬戶和財務報表上利用特定的匯率對賬戶數(shù)據(jù)或者是報表數(shù)據(jù)的調(diào)整，不見得有實際的外幣交易事項發(fā)生。而貨幣兌換則必定是將一種貨幣轉(zhuǎn)換為另一種貨幣，是一種實際發(fā)生的外幣交易事項。二者關系分析之一：按照我國現(xiàn)階段會計準則的規(guī)定，外幣折算一般發(fā)生在會計期末，是在企業(yè)對外報出財務報表時對某些外幣項目的必要調(diào)整以及對非以本國貨幣編制的財務報表的調(diào)整。外幣兌換則一般發(fā)生在會計期中，是對實際經(jīng)濟業(yè)務進行的會計處理。二者關系分析之二：（3）匯兌損益匯兌損益是指將同一項目的外幣資產(chǎn)或負債折合為記賬本位幣時，由于匯率變動而形成的差異額。

在實際會計業(yè)務中，匯兌損益是由交易損益和報表折算損益兩部分內(nèi)容構(gòu)成的。其中的交易損益可能來自于實際的外幣兌換業(yè)務，也可能來自于存儲外幣以及記錄外幣交易事項所形成的折算差異。而報表折算損益則來自于財務報表各外幣項目的折算。匯兌損益構(gòu)成圖

貨幣性項目，是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)或者償付的負債。

貨幣性項目分為貨幣性資產(chǎn)和貨幣性負債。4.貨幣性項目貨幣性資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、其他應收款、長期應收款以及有固定利息收入的長期證券投資等。貨幣性負債，包括短期借款、應付賬款、應付票據(jù)、其他應付款、應付職工薪酬、長期借款、應付債券、長期應付款以及其他可由固定金額表現(xiàn)的貨幣性負債等。相對應而言，貨幣性項目以外的項目，即非上述項目的資產(chǎn)與負債等，如存貨、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)則為非貨幣性項目。在外幣業(yè)務會計中，外幣貨幣性項目還可以進一步劃分為短期貨幣性項目和長期貨幣性項目。通常的處理方式是，短期貨幣性項目由于匯率變動而發(fā)生的轉(zhuǎn)換為記賬本位幣的差額計入當期損益。而長期貨幣性項目由于匯率變動而發(fā)生的轉(zhuǎn)換為記賬本位幣的差額則可視具體情況計入當期損益，作為資本性支出，或作為遞延項目處理。（1）結(jié)匯和售匯結(jié)匯，即為企業(yè)或個人按照外匯牌價，將經(jīng)營收入、接受捐贈收入、罰沒收入、轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)收入等取得的外匯全部結(jié)售給外匯指定銀行。售匯，則指企業(yè)或個人按照外匯牌價，將需要在進口產(chǎn)品、貨物，購買無形資產(chǎn)，以及保證金及墊付款項、賠付款項中支付的外匯到外匯指定銀行兌付。這是我國的特有事項。5.其他相關概念（2）現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯在我國現(xiàn)行的外匯管理體制下，外匯現(xiàn)鈔指的是企業(yè)或個人手中直接持有的外幣鈔票,而外匯現(xiàn)匯則是境外寄來后直接存儲于銀行的匯款。二者在銀行有著不同的匯價，在匯往境外時也有不同的匯率要求。比如，一般情況下，經(jīng)營外匯業(yè)務的銀行其現(xiàn)匯買入價高于現(xiàn)鈔買入價，而現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯的賣出價則一般是相等的，但是若企業(yè)將現(xiàn)鈔匯往境外，就需要將現(xiàn)鈔的匯率調(diào)整至現(xiàn)匯的匯率。（3）經(jīng)常性項目和資本性項目

這是一國貨幣全面實現(xiàn)可兌換過程的兩個顯著標志，或者說是兩個必要環(huán)節(jié)。按照我國外匯管理規(guī)定的要求，經(jīng)常性項目是指國際收支中經(jīng)常發(fā)生的交易項目，包括貿(mào)易收支、勞務收支、單方面轉(zhuǎn)移等。而資本性項目是指國際收支中因資本輸出和輸入而產(chǎn)生的資產(chǎn)與負債的增減項目，包括直接投資、各類貸款、證券投資等。

6.2外幣交易的會計處理6.2.1外幣交易的核算程序即期匯率的選擇

買入價和賣出價都是從銀行的角度而言的，通常公布的匯率就是中間價。即期匯率一般就是指中間價。

企業(yè)和銀行等金融機構(gòu)之間的外幣買賣涉及的是外幣買入價或外幣賣出價。即期匯率的近似匯率

在匯率變動不大時，為簡化核算，企業(yè)也可以選擇即期匯率的近似匯率折算。即期匯率的近似匯率是“按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率”，通常是指當期平均匯率或加權(quán)平均匯率等。加權(quán)平均匯率需要采用外幣交易的外幣金額作為權(quán)重進行計算。

即期匯率和即期匯率的近似匯率6.2.2外幣交易的會計處理2.期末調(diào)整或結(jié)算1.初始確認1.初始確認主要有以下四類業(yè)務：

(1)以外幣計價的商品購銷；

(2)接受外幣資本投資；

(3)外幣借貸；

(4)外幣兌換。

【原則】企業(yè)發(fā)生外幣交易，應在初始確認時采用交易日的即期匯率或即期匯率的近似匯率將外幣金額折算為記賬本位幣金額。

【例題1·計算分析題】甲股份有限公司屬于增值稅一般納稅企業(yè)，選擇確定的記賬本位幣為人民幣，其外幣交易采用交易日即期匯率折算。2011年3月12日，從美國乙公司購入某種工業(yè)原料500噸，每噸價格為4000美元，當日的即期匯率為1美元＝7.6元人民幣，進口關稅為1520000元人民幣，支付進口增值稅2842400元人民幣，貨款尚未支付，進口關稅及增值稅由銀行存款支付。要求：根據(jù)上述條件做出相應的會計處理。會計分錄：借：原材料（US$4000×500×7.6+1520000）16720000

應交稅費—應交增值稅（進項稅額）2842400

貸：應付賬款—乙公司（美元）

（US$4000×500×7.6）

15200000

銀行存款

4362400【例題2·單項選擇題】甲公司的記賬本位幣為人民幣，對外幣交易采用交易日的即期匯率折算。根據(jù)其與外商簽訂的投資合同，外商將分兩次投入外幣資本，投資合同約定的匯率是1美元＝7元人民幣。20×9年9月1日，甲股份有限公司第一次收到外商投入資本2000萬美元，當日即期匯率為1美元＝6.8元人民幣；2×10年1月31日，第二次收到外商投入資本2000萬美元，當日即期匯率為1美元＝6.6元人民幣。不考慮其他因素，2×10年1月末，甲公司“股本”科目期末余額為（）萬元人民幣。

A.28000

B.26800

C.13600

D.13200『正確答案』B

『答案解析』“股本”科目期末余額＝2000×6.8＋2000×6.6＝26800（萬元人民幣）。

注意：接受外幣投資時，“股本”（或“實收資本”）按照收到外幣投入資本時的即期匯率折算，不得采用合同約定匯率和即期匯率的近似匯率進行折算?！纠}3·計算分析題】乙股份有限公司的記賬本位幣是人民幣。對外幣交易采用交易日即期匯率折算。2011年6月1日，從中國銀行借入1500000港元，期限為6個月，借入的港元暫存銀行。借入當日的即期匯率為1港元＝1.10元人民幣。會計分錄：借：銀行存款—港元

（HK$1500000×1.10）1650000

貸：短期借款——港元（HK$1500000×1.10）1650000

【例題4·計算分析題】乙股份有限公司以人民幣為記賬本位幣，對外幣交易采用交易日的即期匯率折算。2011年6月1日，將50000美元到銀行兌換為人民幣，銀行當日的美元買入價為1美元＝7.55元人民幣，賣出價為1美元＝7.65元人民幣，中間價為1美元＝7.60元人民幣。會計分錄：借：銀行存款—人民幣(US$50000×7.55）377500

財務費用—匯兌損益2500

貸：銀行存款—美元

（US$50000×7.6）380000假如用人民幣兌換50000美元，其他條件不變。會計分錄：借：銀行存款—美元

（US$50000×7.6）380000財務費用—匯兌損益2500

貸：銀行存款—人民幣(US$50000×7.65）382500外幣兌換的其他例題：1.以人民幣兌換美元【例】某北京企業(yè)因業(yè)務需要，從經(jīng)營外匯業(yè)務的銀行分別購入1000美元現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯，購入時的匯率，即當日中國人民銀行的外匯牌價為$100=￥711；銀行的現(xiàn)鈔買入價為704.92，賣出價為712.22；現(xiàn)匯買入價為709.78，賣出價為712.22；該公司對不同情況的會計處理如下：（1）購買現(xiàn)鈔時。借：庫存現(xiàn)金(美元)($1000×7.11)

7110.00

財務費用(匯兌損益)12.20

貸:銀行存款(人民幣)($1000×7.1222)7122.20（2）購買現(xiàn)匯時。借：銀行存款(美元)($1000×7.11)7110.00

財務費用(匯兌損益)12.20

貸：銀行存款(人民幣)($1000×7.1222)7122.20說明:在外幣兌換交易中，外幣按照市場匯率記錄，記賬本位幣按照銀行賣出匯率記錄，由于銀行在賣出外幣時鈔匯同價，二者支付記賬本位幣數(shù)額相等，因此記錄的匯兌損益數(shù)額也相等。由上述會計處理可以看出，在將人民幣兌換成美元的過程中，會計處理過程及其結(jié)果都是一致的，而究其原因，是由于銀行在賣出外幣時鈔匯同價。2.以美元兌換人民幣【例】仍以上述企業(yè)為例，但假設該企業(yè)向經(jīng)營外匯業(yè)務的銀行分別賣出1000美元現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯。賣出當日中國人民銀行的匯率為$100=￥711；銀行的現(xiàn)鈔買入價為704.92，賣出價為712.22；現(xiàn)匯買入價為709.78，賣出價為712.22。該公司對不同情況的會計處理如下所示：（1）賣出現(xiàn)鈔時。借：銀行存款(人民幣)($1000×7.0492)7049.20

財務費用(匯兌損益)60.80

貸：庫存現(xiàn)金(美元)($1000×7.11)7110（2）賣出現(xiàn)匯時。借：銀行存款(人民幣)($1000×7.0978)7097.80

財務費用(匯兌損益）12.20

貸：銀行存款(美元)($1000×7.11)7110由上述會計處理可以看出，在將美元兌換成人民幣時，會計處理過程及其結(jié)果是有差別的。具體來說，外幣按照市場匯率記錄，記賬本位幣按照銀行買入?yún)R率記錄。由于銀行在買入外幣時對現(xiàn)鈔、現(xiàn)匯采用不同的匯率，二者得到的記賬本位幣數(shù)額不相等，因此記錄的匯兌損益數(shù)額也不相等。外幣兌換會計處理的進一步分析：在實際業(yè)務處理中，我們經(jīng)常遇到這樣的問題：當企業(yè)將持有的外幣現(xiàn)匯直接匯到境外企業(yè)、單位時，不必再繳納由于匯率差而形成的費用；但是，若要將手中持有的外幣現(xiàn)鈔匯到境外，則要另外繳納一筆將外幣現(xiàn)鈔轉(zhuǎn)換為外幣現(xiàn)匯的費用?！纠咳栽O上述北京企業(yè)因業(yè)務需要對外匯出1000美元，用來償還以美元計價的應付賬款。匯出時的匯率，即當日中國人民銀行的匯率為$100=￥711，北京銀行的現(xiàn)鈔買入價為704.92，賣出價為712.22；現(xiàn)匯買入價為709.78，賣出價為712.22。該公司對不同情況的會計處理如下：（1）匯出現(xiàn)鈔時。借：應付賬款(美元)($1000×7.11)7110

財務費用(匯兌損益)48.60

貸：庫存現(xiàn)金(美元)($1000×7.11)7110

銀行存款(人民幣)48.60（2）匯出現(xiàn)匯時。借：應付賬款(美元))($1000×7.11)7110

貸：銀行存款(美元))($1000×7.11)7110在匯出現(xiàn)鈔時，外幣賬戶均按照市場匯率記錄，由于又繳納了現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯的匯率差，將該數(shù)額之差用人民幣彌補，并記錄為財務費用的匯兌損益。在匯出現(xiàn)匯時涉及的都是按照市場匯率記錄的外幣賬戶，由于匯出時的匯率不需變動，因此也就沒有需計入財務費用的匯兌損益的事項發(fā)生。由于我國外匯管理制度在現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯之間存在著差別，因此在會計處理方面也有所體現(xiàn)。外幣兌換會計處理的歸納說明：1.要對外幣資金進行現(xiàn)鈔和現(xiàn)匯的區(qū)分，并根據(jù)企業(yè)的實際需要靈活管理。2.只要是專門設置的外幣賬戶，就要采用交易日的即期匯率（或者是近似匯率）記賬，而本幣賬戶則一律采用實收實付的金額記賬；若發(fā)生匯兌差異，直接計入財務費用的匯兌損益。3.從賬戶設置的形式上來看，外幣賬戶還有其特殊的內(nèi)容。除對存貨（采用“數(shù)量金額式”的賬頁格式）等特殊記賬要求的業(yè)務之外，會計上一般的賬戶格式設置都是采用“大三欄”（即“借”、“貸”、“余”）的賬頁格式，但是外幣賬戶在賬頁設置上還有其特殊性，即采用的是“小九欄”的賬頁格式。2.期末調(diào)整或結(jié)算

會計期末，企業(yè)應當區(qū)分外幣貨幣性項目和外幣非貨幣性項目進行處理。

（1）貨幣性項目

貨幣性項目是企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)或者償付的負債。

【原則】期末或結(jié)算貨幣性項目時，應以當日即期匯率折算外幣貨幣性項目，該項目因當日即期匯率不同于該項目初始入賬時或前一期末即期匯率而產(chǎn)生的匯率差額計入當期損益。

【例題5·單項選擇題】M股份有限公司對外幣業(yè)務采用業(yè)務發(fā)生時的市場匯率進行折算，按月計算匯兌損益。1月10日銷售價款為80萬美元產(chǎn)品一批，貨款尚未收到，當日的市場匯率為1美元＝6.40元人民幣。1月31日的市場匯率為1美元＝6.45元人民幣。2月28日的市場匯率為1美元＝6.41元人民幣，貨款于3月3日收回。該外幣債權(quán)2月份發(fā)生的匯兌收益為（）萬元。

A.0.60

B.3.2

C.－3.2

D.－0.24『正確答案』C

『答案解析』該外幣債權(quán)2月份發(fā)生的匯兌收益＝80×（6.41－6.45）＝－3.2（萬元）。【例題6·多項選擇題】甲公司的記賬本位幣為人民幣，對外幣交易采用交易日的即期匯率折算，按月計算匯兌損益。20×9年5月3日，向乙公司出口銷售商品1000萬美元，當日的即期匯率為1美元＝6.65元人民幣。假設不考慮相關稅費，貨款尚未收到。5月31日，甲公司仍未收到乙公司發(fā)來的銷售貨款。當日的即期匯率為1美元＝6.6元人民幣。6月20日收到上述貨款1000萬美元存入銀行。6月20日匯率1美元＝6.3元人民幣；6月30日匯率1美元＝6.5元人民幣。不考慮其他因素，下列會計處理中，正確的有（）。

A.5月31日應收賬款匯兌損失為50萬元

B.6月20日結(jié)算日沖減“應收賬款——美元”科目余額為6600萬元

C.6月20日結(jié)算日不會形成匯兌差額

D.6月20日結(jié)算日應確認匯兌損失300萬元

E.6月30日應收賬款不會形成匯兌差額『正確答案』ABDE『答案解析』5月3日

借：應收賬款—美元（US$1000×6.65）6650

貸：主營業(yè)務收入66505月31日應收賬款匯兌差額＝1000×（6.6－6.65）＝－50（萬元人民幣）

借：財務費用——匯兌損益

50

貸：應收賬款——美元

506月20日

借：銀行存款——美元（US$1000×6.3）

6300

財務費用——匯兌損益

300

貸：應收賬款——美元（US$1000×6.6；賬戶余額）66006月30日

應收賬款匯兌差額＝0×6.5－（1000×6.6－1000×6.6）＝0

注意：6月末應收賬款的匯兌差額為0，因為在結(jié)算日已經(jīng)反映了匯兌損益。非貨幣性項目是貨幣性項目以外的項目，如：存貨、長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)（股票、基金）、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。

（2）非貨幣性項目【原則】

①對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，已在交易發(fā)生日按當日即期匯率折算，資產(chǎn)負債表日不應改變其原記賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。

②對于以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量的存貨，如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定存貨的期末價值時，應先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進行比較。如果成本>可變現(xiàn)凈值，二者差額計入“資產(chǎn)減值損失”。

【例題7·計算分析題】P上市公司以人民幣為記賬本位幣。20×7年11月2日，從英國W公司采購國內(nèi)市場尚無的A商品10000件，每件價格為1000英鎊，當日即期匯率為1英鎊＝15元人民幣。20×7年12月31日，尚有1000件A商品未銷售出去，國內(nèi)市場仍無A商品供應，A商品在國際市場的價格降至900英鎊。12月31日的即期匯率是1英鎊＝15.5元人民幣。假定不考慮增值稅等相關稅費。分析：由于存貨在資產(chǎn)負債表日采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，因此，在以外幣購入存貨并且該存貨在資產(chǎn)負債表日確定的可變現(xiàn)凈值以外幣反映時，計提存貨跌價準備應當考慮匯率變動的影響。因此，該公司應作會計分錄如下：

11月2日，購入A商品：

借：庫存商品——A

150000000

貸：銀行存款——英鎊

（￡1000×10000×15）150000000

12月31日，1000×1000×15－1000×900×15.5＝1050000（元人民幣），需計提存貨跌價準備

借：資產(chǎn)減值損失1050000

貸：存貨跌價準備1050000

【原則】（3）對于以公允價值計量的股票、基金等非貨幣性項目，如果期末的公允價值以外幣反映，則應當先將該外幣按照公允價值確定當日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進行比較，其差額作為公允價值變動損益，記入當期損益。

另外，對于外幣可供出售金融資產(chǎn)而言，若為可供出售貨幣性項目（債券投資），產(chǎn)生的匯兌損益應計入財務費用；若為可供出售權(quán)益工具（股權(quán)投資），產(chǎn)生的匯兌損益應計入其他綜合收益。

【例題8·計算分析題】

國內(nèi)甲公司的記賬本位幣為人民幣。20×7年12月10日以每股1.5美元的價格購入乙公司B股10000股作為交易性金融資產(chǎn)，當日匯率為1美元＝7.6元人民幣，款項已付。20×7年12月31日，由于市價變動，當月購入的乙公司B股的市價變?yōu)槊抗?美元，當日匯率為1美元＝7.65元人民幣。假定不考慮相關稅費的影響?！赫_答案』

1.20×7年12月10日，該公司應對上述交易作以下處理：

借：交易性金融資產(chǎn)

114000

貸：銀行存款——美元

（US$1.5×10000×7.6）114000

『正確答案』

2.由于該項交易性金融資產(chǎn)是以外幣計價，在資產(chǎn)負債表日，不僅應考慮美元市價的變動，還應一并考慮美元與人民幣之間匯率變動的影響，上述交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日的人民幣金額以76500（即1×10000×7.65）入賬，與原賬面價值114000元的差額為37500元人民幣，計入公允價值變動損益。相應的會計分錄為：

借：公允價值變動損益37500

貸：交易性金融資產(chǎn)37500

37500元人民幣既包含甲公司所購乙公司B股股票公允價值變動的影響，又包含人民幣與美元之間匯率變動的影響?！赫_答案』

3.20×8年1月10日，甲公司將所購乙公司B股股票按當日市價每股l.2美元全部售出，所得價款為12000美元，按當日匯率1美元＝7.7元人民幣折算為人民幣金額為92400元，與其原賬面價值人民幣金額76500元的差額為15900元人民幣，對于匯率的變動和股票市價的變動不進行區(qū)分，均作為投資收益進行處理。因此，售出當日，甲公司應作會計分錄為：

借：銀行存款—美元（US$1.2×10000×7.7）92400

貸：交易性金融資產(chǎn)（114000－37500）76500

投資收益

15900

『正確答案』

另外，對于交易性金融資產(chǎn)在處置時還應將持有過程中累計產(chǎn)生的公允價值變動損益轉(zhuǎn)入投資收益：

借：投資收益

37500

貸：公允價值變動損益37500【例題9·單項選擇題】某外商投資企業(yè)采用交易發(fā)生日的即期匯率折算外幣業(yè)務，期初即期匯率為1美元＝8.23元人民幣。2008年12月31日收到外國投資者作為投資而投入的生產(chǎn)線，投資各方確認價值為45萬美元，交易發(fā)生日的即期匯率為1美元＝7.00元人民幣，運輸過程中另外發(fā)生運雜費5萬元人民幣，進口關稅11.25萬元人民幣，安裝調(diào)試費6.75萬元人民幣。假設設備使用年限為10年，預計凈殘值為38萬元，使用年限平均法計提折舊。2010年末設備的可收回金額為30萬美元，即期匯率為1美元＝6.58元人民幣，則2010年末設備應計提減值為（）萬元。

A.92.8

B.82.5

C.91

D.80.6『正確答案』D

『答案解析』

2008年12月31日設備的入賬價值＝45×7.00＋5＋11.25＋6.75＝338（萬元），2010年12月31日設備賬面價值＝338－（338－38）/10×2＝278（萬元），可收回金額＝30×6.58＝197.4（萬元），

2010年末設備應計提減值＝278－197.4＝80.6（萬元）。【例題10·單項選擇題】對于外幣計價的交易性金融資產(chǎn)，采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額的差額，記入的會計科目是（）。

A.公允價值變動損益

B.財務費用

C.營業(yè)外支出

D.營業(yè)外收入『正確答案』A6.2.3.匯兌損益的其他處理方式按照我國企業(yè)會計準則的一般要求，若發(fā)生的匯兌差額屬于正常生產(chǎn)經(jīng)營過程的，其匯兌損益計入當期損益。而若與購建固定資產(chǎn)有關，則要按照借款費用資本化的原則進行處理。匯兌損益的分配與企業(yè)借款費用的處理大致相似,不外乎以下幾種情況：

(1)平時生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的匯兌損益，記入“財務費用”賬戶；(2)固定資產(chǎn)購建期間發(fā)生的匯兌損益，記入“在建工程”賬戶；(3)企業(yè)清算期間發(fā)生的匯兌損益，記入“清算費用”賬戶。（1）平時生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生匯兌損益的處理【例】某企業(yè)本期借入短期借款10000美元用于生產(chǎn)經(jīng)營，在月末調(diào)整時，美元對人民幣匯率由1:6.96上升至1:6.98。該企業(yè)應編制會計分錄:借:財務費用——匯兌損益200貸:短期借款——美元200（2）固定資產(chǎn)購建期間發(fā)生匯兌損益的處理【例】某企業(yè)本期借入長期借款10000美元用于固定資產(chǎn)建造，在月末調(diào)整時，美元對人民幣匯率由1:6.98下降至1:6.96。該企業(yè)應編制會計分錄：借:長期借款——美元200貸:在建工程200（3）企業(yè)清算期間發(fā)生匯兌損益的處理【例】某企業(yè)本期借入短期借款10000美元用于企業(yè)解體清算，在月末調(diào)整時，美元對人民幣匯率由1:6.96升至1:6.98。該企業(yè)應編制會計分錄:借:清算費用200

貸:短期借款——美元2006.3外幣財務報表折算調(diào)整境外經(jīng)營的會計期間和會計政策，使之與企業(yè)的會計期間和會計政策相一致。6.3.1報表折算前的準備工作我國《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》指出，企業(yè)將境外經(jīng)營的財務報表并入本企業(yè)財務報表時：（1）資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。（2）利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算；也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。6.3.2會計準則對外幣報表折算的要求按照上述要求折算產(chǎn)生的外幣財務報表折算差額，在資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下列示。從這一規(guī)定可以看出，在進行外幣財務報表折算時，所使用的匯率具有不同的時點。具體來說，包括以下幾種匯率：（1）資產(chǎn)負債表日的即期匯率。（2）資產(chǎn)負債表中項目發(fā)生時的即期匯率。（3）利潤表中收入和費用項目交易發(fā)生日的即期匯率。在會計年度內(nèi)，收入和費用項目的發(fā)生是非常頻繁的，因此計算這類數(shù)據(jù)時一般是采用年度內(nèi)的平均匯率，而不是將每一筆交易的匯率匯總起來計算的匯率（但是，若采用計算機進行系統(tǒng)處理，則要按照每筆交易發(fā)生時的匯率計算并調(diào)整）。6.3.3外幣財務報表折算的一般過程通過舉例說明外幣財務報表折算的一般過程及其各步驟需要處理的業(yè)務。【例題11】某國內(nèi)公司，采用人民幣為記賬本位幣。該公司國外經(jīng)營的子公司，采用美元為記賬本位幣。子公司的年度資產(chǎn)負債表和利潤表如表1和表2所示：資產(chǎn)期末數(shù)負債與所有者權(quán)益期末數(shù)貨幣資金應收帳款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)4000135002790097004360011200短期借款應付帳款長期應付款實收資本資本公積留存收益1000027000800050000130001900資產(chǎn)合計109900負債與所有者權(quán)益合計109900表1編制單位:×境外子公司資產(chǎn)負債表201×年12月31日單位:美元表2利潤表

編制單位:×境外子公司201×年12月單位:美元項目金額一營業(yè)收入減:營業(yè)成本營業(yè)稅金及附加銷售費用管理費用財務費用.二營業(yè)利潤加:營業(yè)外收入減:營業(yè)外支出三利潤總額減:所得稅費用四凈利潤110000743002100960015900360045001300370021002001900說明：按照美元對人民幣的匯率標價，資產(chǎn)負債表日的即期匯率為1:6.92；年度內(nèi)的平均匯率為1:6.98；實收資本和資本公積發(fā)生日的匯率為1:7.11；子公司所有的收入與費用項目均在年內(nèi)均勻發(fā)生，期末未對外分配利潤。按照會計準則對外幣財務報表折算的要求，境內(nèi)母公司在合并財務報表時對子公司的外幣財務報表進行了折算。折算的過程與結(jié)果見表3和表4。表3利潤表(折算表)

201×年12月項目金額(美元)折算匯率折算后數(shù)額(人民幣元)一營業(yè)收入減:營業(yè)成本營業(yè)稅金及附加銷售費用管理費用財務費用.二營業(yè)利潤加:營業(yè)外收入減:營業(yè)外支出三利潤總額減:所得稅費用四凈利潤1100007430021009600159003600450013003700210020019006.986.986.986.986.986.986.986.986.987678005186141465867008110982251283141090742582614658139613262注：由于沒有進行利潤分配，期末的凈利潤額即為未分配利潤總額；按照我國會計準則的要求，在進行外幣財務報表折算時，按凈利潤的10%計提盈余公積。表4資產(chǎn)負債表(折算表)

201×年12月31日資產(chǎn)期末數(shù)(美元)折算匯率折算為人民幣數(shù)額(元)負債與所有者權(quán)益期末數(shù)(美元)折算匯率折算為人民幣數(shù)額(元)貨幣資金應收賬款存貨長期股權(quán)投資固定資產(chǎn)無形資產(chǎn)40001350027900970043600112006.926.926.926.92

6.926.9227680934201930686712430171277504短期借款應付賬款長期應付款實收資本資本公積盈余公積未分配利潤其他綜合收益10000270008000500001300019017106.926.926.927.117.116.986.98692001868405536035550092430132611936-12084資產(chǎn)合計109900760508負債與所有者權(quán)益合計109900760508利潤表的折算過程中，由于所有項目都采用年度的平均匯率，因此沒有計算差額；但在資產(chǎn)負債表部分，由于資產(chǎn)、負債項目和所有者權(quán)益項目采用不同的匯率，因此需計算出不同匯率產(chǎn)生的折算差異，并將其計入所有者權(quán)益的專設項目之中。經(jīng)過轉(zhuǎn)換后，外幣財務報表無論在報表項目上，還是在計價單位上，都與境內(nèi)企業(yè)財務報表保持一致，為將境外經(jīng)營與境內(nèi)經(jīng)營業(yè)務的財務報表進行合并創(chuàng)造了條件?！纠}12·單項選擇題】企業(yè)對境外經(jīng)營的子公司外幣資產(chǎn)負債表折算時，在不考慮其他因素的情況下，下列各項中，應采用交易發(fā)生時即期匯率折算的是（）。

A.存貨

B.固定資產(chǎn)

C.實收資本

D.未分配利潤『正確答案』C

『答案解析』選項A和B屬于資產(chǎn)類科目，應采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，選項D根據(jù)折算后所有者權(quán)益變動表中其他項目的數(shù)額計算確定，不涉及折算匯率的使用?！纠}13·單項選擇題】外幣報表折算時，對外幣報表折算差額處理的正確方法是（）。

A.在資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下單獨列示

B.計入當期損益

C.作為資產(chǎn)反映

D.作為負債反映『正確答案』A6.4外幣業(yè)務的信息披露我國《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》對外幣業(yè)務的披露要求著重于與記賬本位幣有關的事項和匯兌損益差額在本期的變動情況。具體表現(xiàn)在兩個方面：（1）對企業(yè)應當披露的與記賬本位幣有關事項的要求。主要為：①企業(yè)及其境外經(jīng)營選定的記賬本位幣及選定的原因，記賬本位幣發(fā)生變更的，說明變更理由。②采用近似匯率的，近似匯率的確定方法。（2）