注冊(cè)會(huì)計(jì)師教材難點(diǎn)講義-《會(huì)計(jì)》合并報(bào)表目錄?

前言

第一部分合并報(bào)表的范圍?一、合并報(bào)表合并范圍

二、不納入合并范圍的子公司

第二部分合并報(bào)表的本理論及抵銷分錄編制技巧

一、內(nèi)部權(quán)益性投資及其收益的抵銷

二、內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付帳款及壞帳準(zhǔn)備的抵銷?三、內(nèi)部債權(quán)性投資及其收益的抵銷?四、內(nèi)部銷售收入及存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷

五、固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷

第三部分合并報(bào)表工作底稿的編制方法及技巧?一、抵銷分錄如何登入工作底稿

二、合并數(shù)的計(jì)算

第一部分:

合并報(bào)表的范圍?一、合并報(bào)表合并范圍

(一)母公司擁有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資公司。

1、母公司直接擁有被投資公司半數(shù)以上權(quán)益性資本。

２、母公司間接擁有半數(shù)以上權(quán)益性資本。

例：A公司擁有Ｂ公司9０％股權(quán)，Ｂ公司擁有C公司54%股權(quán)。

Ａ公司擁有C公司的資本比例上有90%×54％=48．６%，但合并范圍以母公司是否對(duì)另一公司的控制為標(biāo)準(zhǔn),由于A公司擁有B公司的90％權(quán)益資本，B公司涉及對(duì)外投資在內(nèi)的所有活動(dòng)都處在Ａ公司控制之下，Ｂ公司少數(shù)股東持有Ｃ公司５.4％(10%×5４％)的權(quán)益性資本也同樣處在A公司控制之下,因而A公司擁有C公司的５4％（48．6×5.4%）的權(quán)益性資本，屬于合并范圍。?3、直接和間接方式合計(jì)被投資公司半數(shù)以上的權(quán)益性資本。

例:A公司擁有B公司７０%股權(quán),又擁有C公司35%股權(quán)；B公司擁有C公司20％股權(quán)。

A公司直接擁有Ｃ公司35%股權(quán)，間接擁C公司20%股權(quán),合計(jì)擁有55%的權(quán)益性資本,屬于合并范圍。

（二）被母公司控制的其他投資公司。

1、通過(guò)與該公司的其他投資者之間的協(xié)議,持有該被投資公司半數(shù)以上的表決權(quán)。

2、根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制該被投資公司的財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)政策。?3、有權(quán)任免董事會(huì)等類似的權(quán)力機(jī)構(gòu)多數(shù)成員。?4、在董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上有半數(shù)以上投票權(quán)。?二、不納入合并范圍的子公司

(一）不納入合并范圍的因素

1、對(duì)公司的控制權(quán)受到限制。

2、對(duì)子公司的資金高度受到限制。?3、子公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不完全受母公司的管理和決策。

4、母公司與子公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)缺少一體性。?（二)若直接或間接擁有被投資公司５0%以上股權(quán)，但符合下列情形的仍不納入合并范圍?1、已準(zhǔn)備納入關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司。?2、按破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司。

3、已宣告破產(chǎn)的子公司。

4、準(zhǔn)備近期出售而短期持有的。

5、非連續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司。

說(shuō)明:

如母公司考慮子公司為其供應(yīng)原料,不準(zhǔn)備宣告其破產(chǎn)，則仍然必須將其納入合并范圍。

６、受所在國(guó)外匯管制及其他管制，資金高度受到限制的境外子公司。?第二部分：

合并報(bào)表的基本理論及抵銷分錄編制技巧

一、內(nèi)部權(quán)益性投資及其收益的抵銷?(一）內(nèi)部權(quán)益性投資的抵銷?１、抵銷分錄

借：實(shí)收資本

資本公積(子公司所有者權(quán)益合計(jì))?盈余公積

未分派利潤(rùn)

合并價(jià)差(借或貸、差額）?貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資

少數(shù)股東權(quán)益（子公司所有者權(quán)益合計(jì)×少數(shù)股權(quán)％）?２、合并價(jià)差?(１)產(chǎn)生因素:由于母公司在證券市場(chǎng)上通過(guò)第三者取得子公司股份，支付給第三者的價(jià)款高于或低于發(fā)行該股份的發(fā)行價(jià)。?（2)合并價(jià)差的計(jì)算?合并價(jià)差＝母公司內(nèi)部權(quán)益性投資－被投資子公司所有者權(quán)益合計(jì)×母公司在子公司的投資比例＝股權(quán)投資差額。

(３）報(bào)表列示：合并價(jià)差屬于“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目的調(diào)整項(xiàng)目，在合并報(bào)表中應(yīng)單獨(dú)列示于“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)下。

3、少數(shù)股東權(quán)益?（1)含義：反映除母公司以外的其他投資者在子公司中的權(quán)益,表達(dá)其他投資者在子公司所有者權(quán)益中所擁有的份額。

(2)少數(shù)股東權(quán)益的計(jì)算?少數(shù)股東權(quán)益＝子公司所有者權(quán)益合計(jì)×(1-母公司在子公司投資比例）?（3）報(bào)表列示：在“負(fù)債”類項(xiàng)目與“所有者權(quán)益”類之間單列一類反映。

【例1】母公司擁有子公司80%的股份，年末母公司“長(zhǎng)期股權(quán)投資—對(duì)子公司投資”帳面值為2８０00元，子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目如下：實(shí)收資本2６０00元、資本公積4000元、盈余公積２0２３元、未分派利潤(rùn)10０0元。

借：實(shí)收資本2６000

資本公積4０0０

盈余公積２023?未分派利潤(rùn)10０0?合并價(jià)差1600?貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資２8００0

少數(shù)股東權(quán)益6600?（二)內(nèi)部權(quán)益性投資收益的抵銷?１、抵銷原理

（１）子公司本期凈利潤(rùn)已涉及在母公司的投資收益和少數(shù)股東本期收益，合并報(bào)表實(shí)質(zhì)上是將子公司的本期凈利潤(rùn)還原為收入、成本費(fèi)用解決，那么必須將對(duì)母公司的投資收益予以抵銷。

（2)由于采用權(quán)益法核算,子公司的期初未分派利潤(rùn)已涉及在母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資及期初未分派利潤(rùn)（或其他所有者權(quán)益)帳上，應(yīng)予抵銷。

(３）由于合并利潤(rùn)分派表是在整個(gè)公司集團(tuán)的角度,反映對(duì)母公司股東的利潤(rùn)分派情況，而子公司的利潤(rùn)在母公司的投資收益及利潤(rùn)分派中已有所反映,因此子公司的利潤(rùn)分派各項(xiàng)目數(shù)額必須予以抵銷。

２、抵銷分錄及公式?∵子公司本期凈利潤(rùn)＋子公司年初未分派利潤(rùn)=子公司本期已分派利潤(rùn)＋子公司年末未分派利潤(rùn)?∴抵銷分錄：

借:投資收益(子公司本年凈利潤(rùn)×母公司投資％）?少數(shù)股東損益(子公司本年凈利潤(rùn)×（1－母%）)

年初未分派利潤(rùn)（子公司年初未分派利潤(rùn)）

貸：提取盈余公積（子公司提取盈余公積數(shù)）?應(yīng)付利潤(rùn)(子公司應(yīng)付利潤(rùn)數(shù)）

未分派利潤(rùn)(子公司尚未分派利潤(rùn)數(shù)）?說(shuō)明:?（1）期初未分派利潤(rùn)、提取盈余公積、應(yīng)付利潤(rùn)、未分派利潤(rùn)在子公司的利潤(rùn)分派表中找。

(２)“投資收益”有二個(gè)來(lái)源

A、在子公司“投資收益－對(duì)××子公司”項(xiàng)目中找。

Ｂ、計(jì)算得出。?4、盈余公積的調(diào)整?(1)原理

Ａ、通過(guò)上述抵銷分錄，已將子公司本期計(jì)提的盈余公積所有沖銷，但依據(jù)我國(guó)《公司法》有關(guān)規(guī)定,盈余公積由單個(gè)公司按本期實(shí)現(xiàn)的稅后利潤(rùn)計(jì)提。?Ｂ、通過(guò)調(diào)整提取盈余公積的抵銷分錄后,合并資產(chǎn)負(fù)債表上的“盈余公積”項(xiàng)目反映母公司盈余公積帳面值和其在子公司提取盈余公積中所占的份額。

同時(shí)合并利潤(rùn)分派表中，“提取盈余公積”項(xiàng)目反映了母公司盈余公積帳面值和其在子公司提取盈余公積中所占的份額。

Ｃ、調(diào)整分錄相稱于將母公司一部分未分派利潤(rùn)轉(zhuǎn)作盈余公積,而不是將子公司未分派利潤(rùn)轉(zhuǎn)作盈余公積,由于子公司的未分派利潤(rùn)已所有被抵銷了。?（2）調(diào)整分錄?Ａ、調(diào)整當(dāng)期盈余公積?借：提取盈余公積

貸:盈余公積(子公司當(dāng)年提取盈余公積數(shù)×母％）?B、調(diào)整以前年度盈余公積?借:年初未分派利潤(rùn)

貸:盈余公積(到上年止子公司累計(jì)提取盈余公積數(shù)×母%)?（三）內(nèi)部權(quán)益性投資和投資收益的抵銷的綜合舉例

【例２】×1年母公司“長(zhǎng)期股權(quán)投資-對(duì)Ａ子公司投資“期初帳面值為４５000元，占A公司80％的股份,A公司期初帳面值如下：實(shí)收資本35０００元、資本公積150０0元,當(dāng)年A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)１0000元,提取盈余公積10０0元，應(yīng)付股東利潤(rùn)2023元。

×2年Ａ公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)10000元，提取盈余公積1００0元，應(yīng)付股東利潤(rùn)2023元。

×1年:?①內(nèi)部權(quán)益性投資的抵銷

借：實(shí)收資本３5０００

資本公積１5000?盈余公積１00０

未分派利潤(rùn)7000?合并價(jià)差5000?貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資51400

少數(shù)股東權(quán)益11600

說(shuō)明:

A、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”期末數(shù)=4５000＋(10000×80%）-（20２3×80％)=5１４０0元。

Ｂ、“盈余公積”期末數(shù)=1000元。(子公司)?C、“未分派利潤(rùn)”期末數(shù)＝1０000－10００－2023＝70０0元。

D、少數(shù)股東權(quán)益=（3500０＋1500０)×（1－80%）＋（1００0０×20％)-(2０2３×２０％）＝1１60０元。?Ｅ、合并價(jià)差=(51400+11６０0)-(３５000＋150００+10０0+７０00)=5000元。內(nèi)部權(quán)益性投資的抵銷?②內(nèi)部權(quán)益性投資收益的抵銷?借：投資收益８00０?少數(shù)股東損益2023?貸：提取盈余公積１000?應(yīng)付利潤(rùn)20２3?未分派利潤(rùn)7000?③調(diào)整提取盈余公積?借：提取盈余公積800?貸：盈余公積800

注意：子公司提取盈余公積數(shù)×母公司投資比例。?×2年?①內(nèi)部權(quán)益性投資的抵銷?借：實(shí)收資本３5000?資本公積1５0００

盈余公積2023?未分派利潤(rùn)14000?合并價(jià)差５000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資5７８０0

少數(shù)股東權(quán)益13２０0

說(shuō)明:

A、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”期末數(shù)＝5140０+(100０0×80％)-（2０２3×80%)=５７800元。?B、“盈余公積”期末數(shù)=10０0+10００=2023元。（子公司）?C、“未分派利潤(rùn)”期末數(shù)=70００＋(1０00０-２023-2０23)＝14000元。

Ｄ、少數(shù)股東權(quán)益＝11６00+10000×（１－80%)－（2023×20%）=１3２０0元。

Ｅ、合并價(jià)差=（57800+13200）-(３500０＋15０00＋2０23+１4000）=500０元。

②內(nèi)部權(quán)益性投資收益的抵銷?借:年初未分派利潤(rùn)７000

投資收益８0０0

少數(shù)股東損益2023

貸:提取盈余公積１00０?應(yīng)付利潤(rùn)20２3

未分派利潤(rùn)14000?③調(diào)整提取盈余公積

借:提取盈余公積８00?貸:盈余公積800

借：年初未分派利潤(rùn)800

貸：盈余公積8０0

特別注意:?A、子公司提取盈余公積數(shù)×母公司投資比例。?B、調(diào)整以前年度盈余公積不要忘掉。?二、內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付帳款及壞帳準(zhǔn)備的抵銷

(一)內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付帳款的抵銷

借：應(yīng)付帳款?貸：應(yīng)收帳款

說(shuō)明：這筆業(yè)務(wù)在以后年度無(wú)須編制遞延抵銷分錄。

（二）壞帳準(zhǔn)備的抵銷?借:壞帳準(zhǔn)備(期末內(nèi)部應(yīng)收帳款計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備余額)?貸:管理費(fèi)用(借或貸、差額)?年初未分派利潤(rùn)（期初內(nèi)部應(yīng)收帳款計(jì)壞帳準(zhǔn)備余額)

說(shuō)明:本抵銷分錄公式合用于當(dāng)年及以前年度壞帳準(zhǔn)備的抵銷。

【例3】某集團(tuán)公司自１991年開(kāi)始用備抵法核算壞帳，且199１-１994年間內(nèi)部未發(fā)生壞帳，有關(guān)資料如下：

年份內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額計(jì)提壞帳比例?1991１００0０5‰?１9９2150005‰?１99310000３‰?１９9412０233‰

１991年:

借：壞帳準(zhǔn)備50

貸：管理費(fèi)用5０?1992年：

借:壞帳準(zhǔn)備75?貸：期初未分派利潤(rùn)５0?管理費(fèi)用25?說(shuō)明：?①壞帳準(zhǔn)備=當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額×當(dāng)年計(jì)提比例＝1５０00×5‰=7５元

②年初未分派利潤(rùn)=上期期末內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額×上年計(jì)提比例=１０0０0×5‰＝50元

③管理費(fèi)用為軋差數(shù)=75－50＝２5元。

1９93年:

借:壞帳準(zhǔn)備3０?管理費(fèi)用４5?貸:期初未分派利潤(rùn)７5?說(shuō)明:?①壞帳準(zhǔn)備=當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額×當(dāng)年計(jì)提比例=10００0×3‰＝30元?②年初未分派利潤(rùn)=上期期末內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額×上年計(jì)提比例=1５０0０×5‰=7５元?③管理費(fèi)用為軋差數(shù)＝75-3０＝4５元。?19９４年?借:壞帳準(zhǔn)備３６

管理費(fèi)用6

貸:期初未分派利潤(rùn)30?說(shuō)明:?①壞帳準(zhǔn)備=當(dāng)年內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額×當(dāng)年計(jì)提比例=1２023×3‰＝36元

②年初未分派利潤(rùn)=上期期末內(nèi)部應(yīng)收帳款年末余額×上年計(jì)提比例＝1０00０×３‰＝３0元

③管理費(fèi)用為軋差數(shù)=36－３0＝6元。

(三）其他債權(quán)債務(wù)的抵銷?1、內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵銷

借:應(yīng)付票據(jù)?貸：應(yīng)收票據(jù)

２、內(nèi)部預(yù)付帳款與預(yù)收帳款的抵銷

借：預(yù)收帳款

貸:預(yù)付帳款

3、內(nèi)部應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷?借：應(yīng)付股利

貸:應(yīng)收股利?4、內(nèi)部其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷

借：其他應(yīng)付款

貸：其他應(yīng)收款

注意:以上抵銷分錄每年年末應(yīng)根據(jù)各帳戶余額編制,并非只編制發(fā)生當(dāng)年。

三、內(nèi)部債權(quán)性投資及其收益的抵銷?(一）抵銷分錄?1、溢價(jià)發(fā)行及購(gòu)買債券的抵銷?借：應(yīng)付債券-債券面值?-債券溢價(jià)(未攤銷溢價(jià))

-應(yīng)計(jì)利息?合并價(jià)差(借或貸）

貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資-債券投資（面值+未攤銷溢價(jià))?長(zhǎng)期債權(quán)投資－應(yīng)計(jì)利息（歷年利息累計(jì)數(shù))?借:投資收益

貸:財(cái)務(wù)費(fèi)用／在建工程?2、折價(jià)發(fā)行及購(gòu)買債券的抵銷?借：應(yīng)付債券－債券面值

－應(yīng)計(jì)利息

合并價(jià)差(借或貸）?貸:長(zhǎng)期債權(quán)投資-債券投資(面值-未攤銷溢價(jià))?長(zhǎng)期債權(quán)投資-應(yīng)計(jì)利息(歷年利息累計(jì)數(shù))?應(yīng)付債券-債券折價(jià)（未攤銷折價(jià))

借：投資收益?貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用／在建工程?（二)綜合舉例

【例4】A公司為母公司,B公司系A(chǔ)公司的全資子公司,１991年初子公司發(fā)行五年期、票面利率為１５％、到期一次還本付息的債券5００萬(wàn)元,發(fā)行價(jià)為525萬(wàn)元，母公司于1９91年初購(gòu)買其中40％債券,母子公司均按直線法攤銷溢價(jià)及年末計(jì)息攤銷。規(guī)定編制１99１年及１９9２年的抵銷分錄。?1９91年:?借：應(yīng)付債券-債券面值200

－債券溢價(jià)8

-應(yīng)計(jì)利息3０

貸:長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資２08

長(zhǎng)期債權(quán)投資－應(yīng)計(jì)利息30

借：投資收益28?貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用28?說(shuō)明:?A、債券面值=５０0×40%＝２0０萬(wàn)元。

B、債券溢價(jià)＝未攤銷的溢價(jià)=（2５-25÷５)×40%=8萬(wàn)元。?C、應(yīng)計(jì)利息=500×15%×40％＝30萬(wàn)元。?D、長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資＝５00×40%＋8=20８萬(wàn)元。?Ｅ、投資收益=３０-(25÷５×４0%)=２8萬(wàn)元。?１992年

借:應(yīng)付債券-債券面值２00?-債券溢價(jià)６

-應(yīng)計(jì)利息６0

貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資２06?長(zhǎng)期債權(quán)投資－應(yīng)計(jì)利息60?借：投資收益28

貸:財(cái)務(wù)費(fèi)用28

說(shuō)明：?A、債券面值=5０0×4０％＝2０0萬(wàn)元。

B、債券溢價(jià)＝未攤銷溢價(jià)=(2５－２5÷5×2)×40%＝6萬(wàn)元。

C、應(yīng)計(jì)利息=500×15％×40%×2＝６0萬(wàn)元。

D、長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資=500×4０%＋6＝206萬(wàn)元。

E、投資收益＝30-（25÷5×4０%)＝28萬(wàn)元?！纠?】續(xù)上例，如母公司在１99３年初以2７8萬(wàn)元的價(jià)格購(gòu)買子公司發(fā)行的債券40％，規(guī)定編制1993年的抵銷分錄。（母公司僅持有子公司債券4０%)

分析:

母公司會(huì)計(jì)核算如下：?①購(gòu)買債券

借：長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券投資２００

－債券溢價(jià)18

－應(yīng)計(jì)利息60

貸：銀行存款278?②年末計(jì)息攤銷?借:長(zhǎng)期債權(quán)投資-應(yīng)計(jì)利息３０

貸:長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券溢價(jià)6

投資收益24?因此１99３年抵銷分錄為:

借:應(yīng)付債券－債券面值200

-債券溢價(jià)4?-應(yīng)計(jì)利息90?合并價(jià)差8?貸:長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券面值２0０?－債券溢價(jià)12

長(zhǎng)期債權(quán)投資－應(yīng)計(jì)利息９0?借:投資收益24?貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用２4?說(shuō)明:?A、債券面值=５00×40%＝200萬(wàn)元。

Ｂ、債券溢價(jià)=未攤銷溢價(jià)=(２５－2５÷5×3)×40%＝4萬(wàn)元。C、應(yīng)計(jì)利息＝500×１５%×４0%×3＝90萬(wàn)元。?D、長(zhǎng)期債權(quán)投資－債券面值=５00×4０%＝2０0萬(wàn)元。

E、長(zhǎng)期債權(quán)投資-債券溢價(jià)=未攤銷溢價(jià)＝（１8-18÷３）×40%=１2萬(wàn)元F、投資收益=30－1８÷３＝2４萬(wàn)元。

上述計(jì)算有關(guān)難點(diǎn)概念的理解：

①合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。那么,那些交易事項(xiàng)需要抵銷呢？凡集團(tuán)內(nèi)部公司間發(fā)生的交易均需抵銷,對(duì)于整個(gè)公司集團(tuán)來(lái)說(shuō),這些交易進(jìn)僅僅是內(nèi)部資金、存貨、固定資產(chǎn)等的劃撥,而并非是公司間的真正交易,即通過(guò)抵銷分錄予以扣除。?而集團(tuán)內(nèi)公司與外部公司發(fā)生的交易則不須抵銷，對(duì)于整個(gè)公司集團(tuán)來(lái)說(shuō)，這些交易才是集團(tuán)對(duì)外的真正交易,仍應(yīng)保存在合并報(bào)表中。

②例5就是以上理論的簡(jiǎn)樸靈活應(yīng)用。?

對(duì)于發(fā)行公司（子公司)來(lái)說(shuō),它需抵銷的是債券面值200萬(wàn)元、未攤銷溢價(jià)4萬(wàn)元(必須按子公司發(fā)行價(jià)與面值的差額除以債券存續(xù)年限計(jì)算)及應(yīng)計(jì)利息90萬(wàn)元。

對(duì)于購(gòu)買公司(母公司）來(lái)說(shuō),它需抵銷的是債券面值２0０萬(wàn)元、未攤銷溢價(jià)１2萬(wàn)元(必須按母公司購(gòu)買價(jià)與面值及應(yīng)計(jì)利息的差額除以債券存續(xù)年限計(jì)算，即總溢價(jià)為278－２０0-200×1５％×2=18萬(wàn)元,1９９3年攤銷6萬(wàn)元,則剩余未攤銷溢價(jià)為12萬(wàn)元)及應(yīng)計(jì)利息90萬(wàn)元。?上述母子公司抵銷的差額即合并價(jià)差８萬(wàn)元。隨著各公司對(duì)債券溢價(jià)的攤銷,合并價(jià)差的金額也逐漸減小，１99４年末為4萬(wàn)元，１９95年末為0萬(wàn)元。?子公司發(fā)行債券支付當(dāng)年利息3０萬(wàn)元，（僅指母公司購(gòu)買的40%部分，下同）而母公司購(gòu)買債券僅獲得投資收益２4萬(wàn)元,那么應(yīng)抵銷多少投資收益與財(cái)務(wù)費(fèi)用呢?該集團(tuán)公司使用這筆200萬(wàn)元資金,子公司使用花費(fèi)了３0萬(wàn)元,而母公司投資僅獲得２4萬(wàn)元的收益,對(duì)于集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)還是花費(fèi)了６萬(wàn)元，這部分費(fèi)用是不能抵銷的，由于它是整個(gè)集團(tuán)的費(fèi)用，因此只能抵銷24萬(wàn)元。從另一個(gè)角度來(lái)看，子公司所使用的資金系母公司投資所得,若直接投資對(duì)于集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)不應(yīng)花費(fèi)任何費(fèi)用，而本例中母公司是從市場(chǎng)上(即第三者處)以高于子公司帳面值的價(jià)格購(gòu)得該債券投資于子公司,那么，對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)每年使用這筆資金所花費(fèi)得６萬(wàn)元是支付給第三者的。

四、內(nèi)部銷售收入及?存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷

(一）抵銷分錄公式

1、本期購(gòu)入,所有未售出

借：產(chǎn)品銷售收入（銷貨方的內(nèi)部售價(jià))?貸:產(chǎn)品銷售成本（銷貨方的銷售成本)

存貨(購(gòu)貨方未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部毛利)

2、本期購(gòu)入,所有售出?借:產(chǎn)品銷售收入(銷貨方的內(nèi)部售價(jià)）?貸:產(chǎn)品銷售成本(銷貨方的銷售成本)?3、上期購(gòu)入，本期所有已售出

借：年初未分派利潤(rùn)

貸:產(chǎn)品銷售成本(上期購(gòu)貨方的內(nèi)部毛利）?4、上期購(gòu)入，本期所有未售出?借：年初未分派利潤(rùn)

貸:存貨(上期購(gòu)貨方的內(nèi)部毛利)?說(shuō)明:部分售出、部分未售出只要在以上各筆分錄中乘以比例即可．例如出售60％，即在本期購(gòu)入，所有已售出分錄中乘以6０%;在本期購(gòu)入，所有未售出分錄中乘以4０%即可。具體應(yīng)用詳見(jiàn)舉例。?（二）綜合舉例?【例５】母公司將成本8００元的存貨出售給子公司，售價(jià)１０00元,子公司當(dāng)期出售其中的60%,售價(jià)720元。?借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入６00

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本６00?說(shuō)明：若所有售出應(yīng)抵銷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入１000元，而現(xiàn)在售出其中60%，則抵銷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000×60%＝600元。

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入40０

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本320?存貨80

說(shuō)明：若所有未售出應(yīng)抵銷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入１000元、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本8０0元、存貨＝1000－800＝200元,而現(xiàn)在其中４0％未售出，則抵銷主營(yíng)業(yè)務(wù)收入10０0×40%＝6０0元、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝８00×４0%＝320元、存貨＝（1000-8０0)×40%=80元。?也可以合并編制以下抵銷分錄：?借:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本920

存貨80

說(shuō)明:對(duì)以上分錄的理解體現(xiàn)了內(nèi)部銷售收入及存貨中未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤(rùn)抵銷的原理。

①對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō),內(nèi)部銷售所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

并非集團(tuán)公司真正的收入,它的實(shí)質(zhì)是存貨在集團(tuán)公司內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，集團(tuán)公司并不因存貨的轉(zhuǎn)移而增長(zhǎng)收入。同時(shí)由于內(nèi)部銷售也虛增了集團(tuán)公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，因此必須予以所有抵銷。?但若集團(tuán)公司內(nèi)購(gòu)入單位實(shí)現(xiàn)了所有（或部分）對(duì)集團(tuán)公司外銷售,則它所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入才是集團(tuán)公司真正的收入。而它的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本并非該集團(tuán)公司真正的成本,這批存貨對(duì)外銷售的真正成本應(yīng)為集團(tuán)公司內(nèi)部銷售時(shí)銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。

通過(guò)上述分析我們結(jié)合例5作進(jìn)一步講解:

合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。?例5中母子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入合計(jì)(僅指內(nèi)部銷售部分,以下主營(yíng)業(yè)務(wù)成本及存貨同)=1000＋72０＝1720元,而對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)真正的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)為720元，則須抵銷1０00元,即借記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000元。?母子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)成本合計(jì)=800+1０00×60%=140０元，而對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)真正的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本應(yīng)＝80０×６0%=４80元,則須抵銷9２０元,即貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)成本９2０元。?②若集團(tuán)公司內(nèi)部所購(gòu)存貨所有未對(duì)外銷售，則存貨資金占用也虛增了一部分內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的銷售毛利。

對(duì)于上述概念的理解我們結(jié)合例5的講解來(lái)解釋。?合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。?例5中銷售公司的存貨為０,購(gòu)入公司的存貨=１000－600=4０0元，兩者相加為400元。對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)，４0%的存貨只是發(fā)生了存放地點(diǎn)的轉(zhuǎn)移，并不因此增長(zhǎng)存貨資金的占用。而這部分存貨真正資金的占用應(yīng)=800×40%＝32０元，因此須抵銷存貨＝400-320=80元,即貸記存貨８0元。

抵銷存貨的金額應(yīng)為內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的銷售毛利。在例5中,母公司的銷售毛利率＝(１0００－80０）÷100０=２0%,而子公司未銷售的存貨金額為4００元,即內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)的銷售毛利=４00×2０％=80元。

【例6】母公司上期從子公司購(gòu)入存貨1００0元，所有未銷售,本期又購(gòu)入１000元，子公司的內(nèi)部銷售毛利率為２０%，本期母公司將上期購(gòu)入的存貨所有售出,本期購(gòu)入存貨售出3０%。?借：期初未分派利潤(rùn)2００

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本２00

說(shuō)明:?①上期購(gòu)入存貨本期所有銷售應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利。?合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。在次年仍是根據(jù)母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表匯總后通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。對(duì)于上期銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分派利潤(rùn)中,那么上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已不存在，也不須抵銷。本期只須抵銷上期末未分派利潤(rùn)即本期初未分派利潤(rùn)。在例6中應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利=10０0×20％＝2０0元，即借記期初未分派利潤(rùn)2０0元。

②上期購(gòu)入存貨本期所有銷售還應(yīng)抵銷虛增的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。?根據(jù)合并報(bào)表的基本理論:集團(tuán)公司內(nèi)購(gòu)入單位實(shí)現(xiàn)了所有（或部分）對(duì)集團(tuán)公司外銷售,則它所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入才是集團(tuán)公司真正的收入。而它的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本并非該集團(tuán)公司真正的成本，這批存貨對(duì)外銷售的真正成本應(yīng)為集團(tuán)公司內(nèi)部銷售時(shí)銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。因此，當(dāng)期對(duì)銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入無(wú)須抵銷，而對(duì)其虛增的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本應(yīng)予以抵銷。在例6中應(yīng)抵銷的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝集團(tuán)公司內(nèi)購(gòu)買公司銷貨成本-集團(tuán)公司內(nèi)銷售公司銷貨成本＝１000－８００=2０0元,即貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)成本2０0元。

③對(duì)于上述說(shuō)明也許細(xì)心的讀者會(huì)發(fā)現(xiàn)“對(duì)于上期銷售公司

的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分派利潤(rùn)中”這段論述是乎漏掉了“所得稅”這一重要因素，同時(shí)也提出了所得稅是否要抵銷的問(wèn)題。?根據(jù)合并報(bào)表的基本理論：對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)，對(duì)外銷售所實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入才是集團(tuán)公司真正的收入。同時(shí)對(duì)集團(tuán)公司外的公司或單位花費(fèi)的成本、費(fèi)用才是集團(tuán)公司真正的成本、費(fèi)用。上例中集團(tuán)公司內(nèi)銷售公司實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售，雖然未對(duì)外銷售,對(duì)于整個(gè)集團(tuán)公司來(lái)說(shuō)并未實(shí)現(xiàn)銷售利潤(rùn),但按稅法規(guī)定:該公司實(shí)現(xiàn)銷售應(yīng)繳納流轉(zhuǎn)稅、所得稅。這部分稅金是向集團(tuán)公司外的稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納的，應(yīng)視為集團(tuán)公司的費(fèi)用,在合并過(guò)程中不應(yīng)予以抵銷。

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1０00

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本８６0?存貨1４0

【例７】母公司上期從子公司購(gòu)入存貨1000元,子公司內(nèi)部銷售毛利率為20%,本期母公司對(duì)外銷售其中得70%。?借：期初未分派利潤(rùn)2０0?貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本140

存貨60

說(shuō)明:?①上期購(gòu)入存貨本期無(wú)論是否對(duì)外銷售均應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利。

合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。在次年仍是根據(jù)母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表匯總后通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。對(duì)于上期銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分派利潤(rùn)中,那么上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已不存在,也不須抵銷。本期只須抵銷上期末未分派利潤(rùn)即本期初未分派利潤(rùn)。在例6中應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利＝1000×2０%＝2００元,即借記期初未分派利潤(rùn)２0０元。?若本期購(gòu)買公司對(duì)外實(shí)現(xiàn)銷售,實(shí)現(xiàn)了集團(tuán)公司真正的利潤(rùn)，它是無(wú)須抵銷的,而上期銷售公司實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售毛利已隱含在期初未分派利潤(rùn)中，應(yīng)予以抵銷（相應(yīng)抵銷項(xiàng)目為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本)。若所有未對(duì)外銷售，上期銷售公司實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售毛利也隱含在期初未分派利潤(rùn)中，也應(yīng)予以抵銷(相應(yīng)抵銷項(xiàng)目為存貨)。?②對(duì)于主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、存貨抵銷的原理同上。?【例8】母公司１991年購(gòu)入子公司存貨100０元，子公司內(nèi)部銷售毛利率為2０%,當(dāng)年母公司售出其中的60%。1992年母公司又購(gòu)入子公司存貨2０２3元，子公司內(nèi)部銷售毛利率為25%,假定母公司對(duì)存貨計(jì)價(jià)采用個(gè)別認(rèn)定法，當(dāng)年售出上期結(jié)存存貨的7０%，本期購(gòu)入存貨的５0%。

1991年

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收1０００?貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本９20?存貨80

19９2年?借：期初未分派利潤(rùn)80?貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本５6?存貨24

說(shuō)明：?①期初未分派利潤(rùn)＝100０×20%×（１-60％）＝８0元。?②主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝80－２4=5６元=1000×20％×(1-60％）×7０%＝56元。?③存貨=１0００×2０%×(1-60%)×(１-70%)=24元。?借:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2023?貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本175０

存貨25０?五、固定資產(chǎn)內(nèi)部交易的抵銷

(一)集團(tuán)公司內(nèi)部公司將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給集團(tuán)公司內(nèi)的其他公司作為固定資產(chǎn)使用。?借:營(yíng)業(yè)外收入

貸：固定資產(chǎn)原值

說(shuō)明:這種情況一般不經(jīng)常發(fā)生，且數(shù)額不大,根據(jù)重要性原則可不進(jìn)行抵銷。?(二）集團(tuán)公司內(nèi)部公司將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給集團(tuán)公司內(nèi)的其他公司作為普通存貨。

這種情況很少發(fā)生,根據(jù)重要性原則,不必作抵銷解決。?（三)集團(tuán)公司內(nèi)部公司將自身生產(chǎn)的存貨銷售給集團(tuán)公司內(nèi)的其他公司作為固定資產(chǎn)使用。

1、固定資產(chǎn)交易當(dāng)期的抵銷

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（銷售固定資產(chǎn)公司售價(jià)）

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本(銷售固定資產(chǎn)公司成本）

固定資產(chǎn)原值(內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利）?借:累計(jì)折舊（當(dāng)年多提折舊）

貸:管理費(fèi)用

說(shuō)明:若購(gòu)買公司當(dāng)期出售該固定資產(chǎn),應(yīng)編制以下抵銷分錄?借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本?營(yíng)業(yè)外收入?【例9】母公司1995年２月２日從其擁有8０%股份的子公司購(gòu)入固定資產(chǎn)(子公司作為存貨銷售)，售價(jià)120萬(wàn)元，子公司的銷售毛利率為3０%,母公司支付貨款120萬(wàn)元、增值稅２０.4萬(wàn)元、運(yùn)雜費(fèi)１萬(wàn)元、保險(xiǎn)費(fèi)０．6萬(wàn)元調(diào)試安裝費(fèi)8萬(wàn)元,于1９9５年5月２０日竣工驗(yàn)收并交付使用。母公司采用直線法計(jì)提折舊,該固定資產(chǎn)用于行政管理，使用年限３年,凈殘值率４%(內(nèi)部利潤(rùn)抵銷不涉及凈殘值）。?規(guī)定：

(1)計(jì)算母公司固定資產(chǎn)入帳價(jià)值。

(２)計(jì)算母公司每月應(yīng)計(jì)提的折舊。?(３）編制199５年抵銷分錄。?解:?（1)母公司固定資產(chǎn)入帳價(jià)值=120＋20.4+1＋０.6+8=1５0萬(wàn)元。?(2）母公司每月應(yīng)計(jì)提的折舊=１50×（1-4%)÷（3×1２）＝４萬(wàn)元。

（3)抵銷分錄：?借:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入１2０

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本８4

固定資產(chǎn)原值3６

借:累計(jì)折舊7

貸:管理費(fèi)用7?說(shuō)明：?①購(gòu)入公司的固定資產(chǎn)入帳價(jià)值＝集團(tuán)公司銷售存貨公司售價(jià)+該固定資產(chǎn)所含增值稅+運(yùn)送、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)。?②每月多提折舊=內(nèi)部銷售毛利÷(年數(shù)×12）。上例中每月多提折舊＝12０×30％÷（3×１2）=１萬(wàn)元。根據(jù)“當(dāng)月增長(zhǎng)的固定資產(chǎn)不提折舊，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)照提折舊”的有關(guān)規(guī)定,1995年母公司從6月份開(kāi)始計(jì)提折舊,共7個(gè)月,因此抵銷多提折舊7萬(wàn)元。

③增值稅、運(yùn)送、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)對(duì)每月多提折舊無(wú)影響。集團(tuán)公司發(fā)生這筆業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)是：自制自建固定資產(chǎn)。銷售公司若將該存貨自用，也應(yīng)包含增值稅（稅法規(guī)定公司自產(chǎn)產(chǎn)品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，視同銷售計(jì)稅）和運(yùn)送、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)。因此增值稅、運(yùn)送、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)對(duì)每月多提折舊無(wú)影響,無(wú)須抵銷。

從另一角度來(lái)看，增值稅、運(yùn)送、保險(xiǎn)、安裝費(fèi)均支付給集團(tuán)公司外的單位或公司，根據(jù)合并報(bào)表基本理論也不應(yīng)予以抵銷。

2、固定資產(chǎn)使用期的抵銷

借:期初未分派利潤(rùn)(交易當(dāng)期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利)?貸:固定資產(chǎn)原價(jià)?借:累計(jì)折舊（抵銷當(dāng)年多計(jì)提折舊）

貸：管理費(fèi)用?借：累計(jì)折舊（以前年度累計(jì)多計(jì)提折舊)?貸:期初未分派利潤(rùn)?【例10】續(xù)例9，規(guī)定：編制1996、１9９7年度抵銷分錄。

1９96年

借:期初未分派利潤(rùn)３6?貸:固定資產(chǎn)原價(jià)３6?借：累計(jì)折舊12?貸：管理費(fèi)用1２?借：累計(jì)折舊7

貸：期初未分派利潤(rùn)7?1９97年

借：期初未分派利潤(rùn)３6

貸：固定資產(chǎn)原價(jià)36?借：累計(jì)折舊12

貸:管理費(fèi)用１2

借:累計(jì)折舊1９

貸：期初未分派利潤(rùn)1９

說(shuō)明：?①合并報(bào)表編制的實(shí)質(zhì)是在母子公司匯總報(bào)表基礎(chǔ)上通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。在次年仍是根據(jù)母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表匯總后通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。對(duì)于上期銷售公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已通過(guò)期末結(jié)轉(zhuǎn)未分派利潤(rùn)中,那么上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本已不存在,也不須抵銷。本期只須抵銷上期末未分派利潤(rùn)即本期初未分派利潤(rùn)。在例1０中應(yīng)抵銷上期內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售毛利＝1２0×30%＝36萬(wàn)元，即借記期初未分派利潤(rùn)３6萬(wàn)元。

②同理，對(duì)于累計(jì)折舊當(dāng)期多計(jì)提的要抵銷，以前各期多計(jì)提的也要抵銷。

由合并報(bào)表編制原理可知：在次年或以后各年中仍是根據(jù)母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表匯總后通過(guò)抵銷分錄的加減會(huì)計(jì)解決后計(jì)算得出。因此在次年或以后各年中以前年度抵銷的累計(jì)折舊在母子公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中是不反映的，所以我們還是應(yīng)抵銷以前年度多計(jì)提的折舊。在例10中的1９97年應(yīng)抵銷以前年度多計(jì)提的折舊＝7＋12＝19萬(wàn)元，即借記累計(jì)折舊19萬(wàn)元。?③同理,對(duì)于以前各期多計(jì)提的管理費(fèi)用也要抵銷。由于銷售公司已將以前各期的管理費(fèi)用結(jié)轉(zhuǎn)至其末未分派利潤(rùn)即本期期初未分派利潤(rùn)。因此,還需抵銷期初未分派利潤(rùn)。在例１0中的1997年應(yīng)抵銷以前年度多計(jì)提的管理費(fèi)用即期初未分派利潤(rùn)=７＋１2=19萬(wàn)元,即貸記期初未分派利潤(rùn)1９萬(wàn)元。?3、固定資產(chǎn)使用期滿清理時(shí)的抵銷（抵銷分錄與提前報(bào)廢固定資產(chǎn)相同)

正常使用期?借:期初未分派利潤(rùn)?貸：固定資產(chǎn)原價(jià)

借:累計(jì)折舊

貸:管理費(fèi)用?借:累計(jì)折舊?貸：期初未分派利潤(rùn)

在用期滿清理?借：期初未分派利潤(rùn)?貸:營(yíng)業(yè)外收支?借:營(yíng)業(yè)外收入支

貸：管理費(fèi)用

借：營(yíng)業(yè)外收支

貸:期初未分派利潤(rùn)

說(shuō)明:

①由于固定資產(chǎn)實(shí)體已不存在,故資產(chǎn)負(fù)債表帳已不能使用了，因此用營(yíng)業(yè)外收支來(lái)替換。?②抵銷分錄是根據(jù)工作底稿而設(shè)計(jì)的,它所解決的是報(bào)表項(xiàng)目而并非會(huì)計(jì)帳戶，因此抵銷分錄中出現(xiàn)“固定資產(chǎn)原值”、“營(yíng)業(yè)外收支”等抵銷項(xiàng)目。

③當(dāng)期多計(jì)提的折舊仍應(yīng)抵銷。

④在用期滿的三筆抵銷分錄可合并為一筆即:

借：期初未分派利潤(rùn)?貸：管理費(fèi)用?以上合并分錄將通過(guò)例1１加以理解。?【例11】1990年12月母公司將成本240０0元的存貨出售給子公司作為固定資產(chǎn),并于當(dāng)年終投入使用。母公司的售價(jià)為300００元,子公司按直線法計(jì)提折舊,無(wú)殘值,使用期限3年，期滿報(bào)廢。?1991年:?借:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入3000０

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本24000

固定資產(chǎn)原值６000??借:累計(jì)折舊202３

貸:管理費(fèi)用2０２３

1992年:

借：期初未分派利潤(rùn)60０0

貸：固定資產(chǎn)原價(jià)6０00

借:累計(jì)折舊2023?貸:管理費(fèi)用202３?借：累計(jì)折舊２023

貸：期初未分派利潤(rùn)２023?1９93年:

借:期初未分派利潤(rùn)6００0?貸：營(yíng)業(yè)外收支6０00?借：營(yíng)業(yè)外收支２０23?貸：管理費(fèi)用20２３?借:營(yíng)業(yè)外收支400０

貸：期初未分派利潤(rùn)４00０

上述三筆分錄合并,可編制以下一筆分錄：

借:期初未分派利潤(rùn)２０23?貸:管理費(fèi)用2023?4、固定資產(chǎn)超期使用的抵銷?(１）超齡使用

正常使用期?借：期初未分派利潤(rùn)?貸：固定資產(chǎn)原價(jià)

借：累計(jì)折舊?貸:管理費(fèi)用

借：累計(jì)折舊

貸：期初未分派利潤(rùn)?超齡使用

借:期初未分派利潤(rùn)?貸：固定資產(chǎn)原價(jià)

借：累計(jì)折舊?貸：期初未分派利潤(rùn)?說(shuō)明:?①由于超齡使用固定資產(chǎn)不再計(jì)提折舊，所以比正常使用時(shí)少一筆抵銷分錄。

②超齡使用，由于固定資產(chǎn)仍存在,不須用營(yíng)業(yè)外收支項(xiàng)目代替資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。?(２）超齡使用期滿報(bào)廢

超齡使用?借：期初未分派利潤(rùn)?貸:固定資產(chǎn)原價(jià)

借:累計(jì)折舊?貸：期初未分派利潤(rùn)?超齡使用期滿報(bào)廢

借:期初未分派利潤(rùn)?貸：營(yíng)業(yè)外收支?借:營(yíng)業(yè)外收支

貸:期初未分派利潤(rùn)

說(shuō)明：

①由于固定資產(chǎn)實(shí)體已不存在，故資產(chǎn)負(fù)債表帳已不能使用了，因此用營(yíng)業(yè)外收支來(lái)替換。②事實(shí)上超齡使用期滿報(bào)廢不須編制抵銷分錄：

A、由于固定資產(chǎn)已清理,因此不存在內(nèi)