中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付1/2第十章股份支付第一節(jié)股份支付概述股份支付，是指企業(yè)為獵取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。一、股份支付的特征(一)股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易以股份為基礎(chǔ)的支付可能發(fā)生在企業(yè)與股東之間、合并交易中的合并方與被合并方之間或者企業(yè)與其職工之間，只有發(fā)生在企業(yè)與其職工或向企業(yè)提供服務(wù)的其他方之間的交易，才可能符合股份支付的定義。(二)股份支付是以獵取職工或其他方服務(wù)為目的的交易企業(yè)在股份支付交易中意在獵取其職工或其他方提供的服務(wù)(費(fèi)用)或取得這些服務(wù)的權(quán)利(資產(chǎn))。企業(yè)獵取這些服務(wù)或權(quán)利的目的是為了更好地從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，不是轉(zhuǎn)手獲利等。(三)股份支付交易的對(duì)價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具以后的價(jià)值緊密相關(guān)股份支付交易與企業(yè)與其職工間其他類型交易的最大不同，是交易對(duì)價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具以后的價(jià)值緊密相關(guān)。在股份支付中，企業(yè)要么向職工支付其自身權(quán)益工具，要么向職工支付一筆金額高低取決于結(jié)算時(shí)企業(yè)自身權(quán)益工具的公允價(jià)值的現(xiàn)金。二、股份支付的四個(gè)環(huán)節(jié)以薪酬性股票期權(quán)為例，典型的股份支付通常涉及四個(gè)要緊環(huán)節(jié)：授予、可行權(quán)、行權(quán)和出售，四個(gè)環(huán)節(jié)可如圖10-1所示。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第1頁(yè)。(一)授予日授予日是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。其中“獲得批準(zhǔn)”，是指企業(yè)與職工或其他方就股份支付的協(xié)議條款和條件已達(dá)成一致，該協(xié)議獲得股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的批準(zhǔn)。那個(gè)地點(diǎn)的“達(dá)成一致”是指，在雙方對(duì)該打算或協(xié)議內(nèi)容充分形成一致理解的基礎(chǔ)上，均正式同意其條款和條件。假如按照相關(guān)法規(guī)的規(guī)定，在提交股東大會(huì)或類似機(jī)構(gòu)之前存在必要程序或要求，則應(yīng)首先履行該程序或滿足該要求。(二)可行權(quán)日可行權(quán)日是指可行權(quán)條件得到滿足、職工或其他方具有從企業(yè)獲得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期。只有差不多可行權(quán)的股票期權(quán)，才是職工真正擁有的“財(cái)產(chǎn)”，才能去擇機(jī)行權(quán)。從授予日至可行權(quán)日的時(shí)段，是可行權(quán)條件得到滿足的期間，因此稱為“等待期”，又稱“行權(quán)限制期”。(三)行權(quán)日行權(quán)日是指職工和其他方行使權(quán)利、獵取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。例如，持有股票期權(quán)的職工行使了以特定價(jià)格購(gòu)買一定數(shù)量本公司股票的權(quán)利，該日期即為行權(quán)日。行權(quán)是按期權(quán)的約定價(jià)格實(shí)際購(gòu)買股票，一般是在可行權(quán)日之后到期權(quán)到期日之前的可選擇時(shí)段內(nèi)行權(quán)。(四)出售日中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第2頁(yè)。出售日是指股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第2頁(yè)。三、股份支付工具的要緊類型(一)以權(quán)益結(jié)算的股份支付以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獵取服務(wù)而以股份或其他權(quán)益工具作為對(duì)價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。以權(quán)益結(jié)算的股份支付最常用的工具有兩類：限制性股票和股票期權(quán)。限制性股票是指職工或其他方按照股份支付協(xié)議規(guī)定的條款和條件，從企業(yè)獲得一定數(shù)量的本企業(yè)股票。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)能夠通過(guò)定向增發(fā)或由股東受讓等方式使職工獲得限制性股票。股票期權(quán)是指企業(yè)授予職工或其他方在以后一定期限內(nèi)以預(yù)先確定的家和和條件購(gòu)買本企業(yè)一定數(shù)量股票的權(quán)利。股票期權(quán)實(shí)質(zhì)上是一種向激勵(lì)對(duì)象定向發(fā)行的認(rèn)購(gòu)權(quán)證。目前，多數(shù)上市公司的股權(quán)激勵(lì)方案是采納股票期權(quán)方式。(二)以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獵取服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)的交易。例如，某公司規(guī)定服務(wù)滿三年的治理人員能夠獲得100份現(xiàn)金股票增值權(quán)，即依照股價(jià)的增長(zhǎng)幅度能夠行權(quán)獲得現(xiàn)金。這種行為確實(shí)是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付最常用的工具有兩類：模擬股票和現(xiàn)金股票增值權(quán)?，F(xiàn)金股票增值權(quán)和模擬股票，是用現(xiàn)金支付模擬的股權(quán)激勵(lì)機(jī)制，即與股票掛鉤，但用現(xiàn)金支付。除不需實(shí)際授予股票和持有股票之外，模擬股票的運(yùn)作原理與限制性股票是一樣的。除不需實(shí)際行權(quán)和持有股票之外，現(xiàn)金股票增值權(quán)的運(yùn)作原理與股票期權(quán)是一樣的，差不多上一種增值權(quán)形式的與股票價(jià)值掛鉤的薪酬工具。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第3頁(yè)。第二節(jié)股份支付的確認(rèn)和計(jì)量一、股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則(一)權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則1.換取職工服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則關(guān)于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對(duì)款行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳可能為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。應(yīng)該注意的是：(1)授予日一般是股權(quán)激勵(lì)方案獲得股東大會(huì)批準(zhǔn)的日期。從激勵(lì)對(duì)象的角度來(lái)講，自方案開始生效之日起就會(huì)依照該方案約定的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系履行約定的義務(wù)，即為了滿足公司預(yù)設(shè)的業(yè)績(jī)等考核條件而額外提供服務(wù)。激勵(lì)對(duì)象既然與公司簽署了股權(quán)激勵(lì)方案協(xié)議，就講明雙方共同認(rèn)為，為達(dá)到協(xié)議約定的條件所付出勞動(dòng)的公允價(jià)值與獲授的權(quán)益性工具的公允價(jià)值實(shí)質(zhì)上相等。(2)對(duì)當(dāng)期取得的服務(wù)進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量應(yīng)以可行權(quán)權(quán)益工具的最佳可能為基礎(chǔ)。假如后續(xù)信息表明需要調(diào)整對(duì)可行權(quán)情況可能的，應(yīng)對(duì)前期可能進(jìn)行修正。關(guān)于授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積。2.換取其他方服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第4頁(yè)。換取其他方服務(wù)，是指企業(yè)以自身權(quán)益工具換取職工以外其他有關(guān)方面為企業(yè)提供的服務(wù)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第4頁(yè)。3.權(quán)益工具公允價(jià)值無(wú)法可靠確定時(shí)的處理原則在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在獵取對(duì)方提供服務(wù)的時(shí)點(diǎn)、后續(xù)的每個(gè)報(bào)告日以及結(jié)算日，以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量該權(quán)益工具，內(nèi)在價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以最終可行權(quán)或?qū)嶋H行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額。內(nèi)在價(jià)值是指交易對(duì)方有權(quán)認(rèn)購(gòu)或取得的股份的公允價(jià)值，與其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當(dāng)支付的價(jià)格間的差額。企業(yè)對(duì)上述以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量的已授予權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，應(yīng)當(dāng)遵循以下要求：(1)結(jié)算發(fā)生在等待期內(nèi)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，即立即確認(rèn)本應(yīng)于剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的服務(wù)金額；(2)結(jié)算時(shí)支付的款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為回購(gòu)該權(quán)益工具處理，即減少所有者權(quán)益。結(jié)算支付的款項(xiàng)高于該權(quán)益工具在回購(gòu)日內(nèi)在價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。(二)現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對(duì)可行權(quán)情況的最佳可能為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入負(fù)債，并在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對(duì)負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)算，將其變動(dòng)計(jì)入損益。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第5頁(yè)。關(guān)于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付(例如授予虛擬股中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第5頁(yè)。二、股份支付條件的種類股份支付協(xié)議中的條件可分為可行權(quán)條件和非可行權(quán)條件。可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)、且該服務(wù)使職工或其他方具有獵取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件。在滿足這些條件之前，職工無(wú)法獲得股份?？尚袡?quán)條件包括服務(wù)期限條件和業(yè)績(jī)條件。1.服務(wù)期限條件，是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限才可行權(quán)的條件。例如，某公司向總經(jīng)理授予1000000股股票期權(quán)，約定總經(jīng)理從即日起在該公司連續(xù)服務(wù)5年，即能夠每股4元購(gòu)買1000000股甲公司股票，“連續(xù)服務(wù)5年”確實(shí)是服務(wù)期限條件。2.業(yè)績(jī)條件，是指職工或其他方完成規(guī)定服務(wù)期限且企業(yè)差不多達(dá)到特定業(yè)績(jī)目標(biāo)才可行權(quán)的條件，具體包括市場(chǎng)條件和非市場(chǎng)條件：(1)市場(chǎng)條件。市場(chǎng)條件是指行權(quán)價(jià)格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場(chǎng)價(jià)格相關(guān)的業(yè)績(jī)條件，如股份支付協(xié)議中關(guān)于股價(jià)上升至何種水平職工可相應(yīng)取得多少股份的規(guī)定。(2)非市場(chǎng)條件。非市場(chǎng)條件是指除市場(chǎng)條件之外的其他業(yè)績(jī)條件，如股份支付協(xié)議中關(guān)于達(dá)到最低盈利目標(biāo)或銷售目標(biāo)才可行權(quán)的規(guī)定。企業(yè)在確定權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮股份支付協(xié)議規(guī)定的可行權(quán)條件中的市場(chǎng)條件和非可行權(quán)條件的阻礙。股份支付存在非可行權(quán)條件的，只要職工或其他方滿足了所有可行權(quán)條件中的非市場(chǎng)條件(如服務(wù)期限等)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已得到服務(wù)相對(duì)應(yīng)的成本費(fèi)用。非可行權(quán)條件、服務(wù)期限條件和業(yè)績(jī)條件的推斷如圖10-2所示。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第6頁(yè)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第6頁(yè)。市場(chǎng)條件與非市場(chǎng)條件處理的比較如圖10-3所示。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第7頁(yè)?！纠?0-1中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第7頁(yè)?！纠?0-2】A公司為上市公司，20x6年12月1日，公司股東大會(huì)通過(guò)了《關(guān)于A公司股票期權(quán)激勵(lì)打算的議案》，對(duì)治理層人員進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)。該股權(quán)激勵(lì)打算的行權(quán)條件是：(1)公司凈利潤(rùn)以20x6年末為固定基數(shù)，20x7～20x9年的凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率分不比20x6年增長(zhǎng)12%、24%、36%以上；(2)治理層成員在其后3年中都在公司任職服務(wù)。在滿足行權(quán)條件后，治理層成員即可低于市價(jià)的價(jià)格購(gòu)買一定數(shù)量的本公司股票。同時(shí)，作為協(xié)議的補(bǔ)充，公司規(guī)定：激勵(lì)對(duì)象在行權(quán)日后第1年的行權(quán)數(shù)量不得超過(guò)其獲授股票期權(quán)總量的50%，此后每年的行權(quán)數(shù)量不得超過(guò)其獲授股票期權(quán)總量的20%。當(dāng)年未行權(quán)的股票期權(quán)可在以后年度行權(quán)。A公司以期權(quán)定價(jià)模型可能授予的此項(xiàng)期權(quán)在授予日公允價(jià)值為9000000元。在授予日，A公司可能3年內(nèi)治理層離職的比例為10%；在第2年年末，A公司調(diào)整其可能離職率為5%；到第3年年末，實(shí)際離職率為6%。A公司20x7～20x9年的凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率分不為13%、25%和30%。公司在20x7年、20x8年年末都可能下年能實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率的目標(biāo)。請(qǐng)問(wèn)此例涉及哪些條款和條件？A公司應(yīng)如何處理？分析：同時(shí)滿足服務(wù)3年和凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率的要求，就能夠確定企業(yè)得到了治理層成員提供的服務(wù)、且該服務(wù)使治理層成員具有獵取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具的權(quán)利，因此這是一項(xiàng)非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件。盡管公司要求激勵(lì)對(duì)象在行權(quán)日后第1年的行權(quán)數(shù)量不得超過(guò)其獲授股票期權(quán)總量的50%，此后每年的行權(quán)數(shù)量不得超過(guò)其獲授股票期權(quán)總量的20%，但不阻礙其可行權(quán)，因此不屬于可行權(quán)條件。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第8頁(yè)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第8頁(yè)。第1年年末確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：9000000×1/3×90%=2700000(元)第2年年末累計(jì)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：9000000×2/3×95%=5700000(元)第3年年末累計(jì)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：9000000×94%=8460000(元)由此，第2年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為：5700000－2700000=3000000(元)第3年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為：8460000－5700000=2760000(元)最后，94%的治理層成員滿足了可行權(quán)條件中的服務(wù)期限條件。盡管凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率的非市場(chǎng)條件未得到滿足，A公司在3年的年末也均確認(rèn)了收到治理層提供的服務(wù)，并相應(yīng)確認(rèn)了費(fèi)用。三、條款和條件的修改企業(yè)依照國(guó)家有關(guān)規(guī)定實(shí)行股權(quán)激勵(lì)的，股份支付協(xié)議中確定的條款和條件，不得隨意變更。然而，企業(yè)在特定情況下有時(shí)可能需要對(duì)股份支付協(xié)議中的可行權(quán)條件做出變更，如股票除權(quán)、除息或其他緣故需要調(diào)整行權(quán)價(jià)格或股票期權(quán)數(shù)量。此外，為取得更佳的激勵(lì)效果，有關(guān)法規(guī)也同意企業(yè)依據(jù)股份支付協(xié)議的規(guī)定，調(diào)整行權(quán)價(jià)格或股票期權(quán)數(shù)量，但應(yīng)當(dāng)由董事會(huì)做出決議并經(jīng)股東大會(huì)審議批準(zhǔn)，或者由股東大會(huì)授權(quán)董事會(huì)決定。在會(huì)計(jì)上，不管已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何變更，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值來(lái)計(jì)量獵取的相應(yīng)服務(wù)，除非因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件(除市場(chǎng)條件外)而無(wú)法行權(quán)。(一)條款和條件的有利修改企業(yè)應(yīng)當(dāng)分不以下情況，確認(rèn)導(dǎo)致股份支付公允價(jià)值總額升高以及其他對(duì)職工有利的修改的阻礙：中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第9頁(yè)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第9頁(yè)。假如修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認(rèn)修改日至修改后的可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價(jià)值的增加。假如修改發(fā)生在可行權(quán)日之后，企業(yè)應(yīng)當(dāng)立即確認(rèn)權(quán)益工具公允價(jià)值的增加。假如股份支付協(xié)議要求職工只有先完成更長(zhǎng)期間的服務(wù)才能取得修改后的權(quán)益工具，則企業(yè)應(yīng)在整個(gè)等待期內(nèi)確認(rèn)權(quán)益工具公允價(jià)值的增加。2.假如修改增加了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價(jià)值相應(yīng)地確認(rèn)為取得服務(wù)的增加。假如修改發(fā)生在等待期內(nèi)，在確認(rèn)修改日至增加的權(quán)益工具可行權(quán)日之間取得服務(wù)的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)既包括在剩余原等待期內(nèi)以原權(quán)益工具授予日公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定的服務(wù)金額，也包括權(quán)益工具公允價(jià)值的增加。3.假如企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、變更或取消業(yè)績(jī)條件(而非市場(chǎng)條件)，企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。(二)條款和條件的不利修改假如企業(yè)以減少股份支付公允價(jià)值總額的方式或其他不利于職工的方式修改條款和條件，企業(yè)仍應(yīng)接著對(duì)取得的服務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權(quán)益工具。具體包括如下幾種情況：1.假如修改減少了所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)接著以權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價(jià)值的減少。2.假如修改減少了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來(lái)進(jìn)行處理。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第10頁(yè)。3.假如企業(yè)以中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第10頁(yè)。(三)取消或結(jié)算假如企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)罷了所授予的權(quán)益工具(因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)：1.將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額。2.在取消或結(jié)算時(shí)支付給職工的所有款項(xiàng)均應(yīng)作為權(quán)益的回購(gòu)處理，回購(gòu)支付的金額高于該權(quán)益工具在回購(gòu)日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。3.假如向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認(rèn)定所授予的新權(quán)益工具是用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以處理原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式，對(duì)所授予的替代權(quán)益工具進(jìn)行處理。權(quán)益工具公允價(jià)值的增加是指，在替代權(quán)益工具的授予日，替代權(quán)益工具公允價(jià)值與被取消的權(quán)益工具凈公允價(jià)值之間的差額。被取消的權(quán)益工具凈公允價(jià)值是指，其在取消前立即計(jì)量的公允價(jià)值減去因取消原權(quán)益工具而作為權(quán)益回購(gòu)支付給職工的款項(xiàng)，假如企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認(rèn)定為替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項(xiàng)新授予的股份支付進(jìn)行處理。企業(yè)假如回購(gòu)其職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)借記所有者權(quán)益，回購(gòu)支付的金額高于該權(quán)益工具在回購(gòu)日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。四、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定股份支付中權(quán)益工具的公允價(jià)值的確定，應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)，一些股份和股票期權(quán)并沒(méi)有一個(gè)活躍的交易市場(chǎng)，在這種情況下，應(yīng)當(dāng)考慮估值技術(shù)。通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的有關(guān)規(guī)定確定權(quán)益工具的公允價(jià)值，并依照股份支付協(xié)議的條款的條件進(jìn)行調(diào)整。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第11頁(yè)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第11頁(yè)。關(guān)于授予職工的股份，企業(yè)應(yīng)按照其股份的市場(chǎng)價(jià)格計(jì)量。假如其股份未公開交易，則應(yīng)考慮其條款和條件可能其市場(chǎng)價(jià)格。例如，假如股份支付協(xié)議規(guī)定了期權(quán)股票的禁售期，則會(huì)對(duì)可行權(quán)日后市場(chǎng)參與者情愿為該股票支付的價(jià)格產(chǎn)生阻礙，并進(jìn)而阻礙該股票期權(quán)的公允價(jià)值。有些授予條款和條件規(guī)定職工無(wú)權(quán)在等待期內(nèi)取得股份的，則在可能所授予股份的公允價(jià)值時(shí)就應(yīng)予考慮。有些授予條款和條件規(guī)定股份的轉(zhuǎn)讓在可行權(quán)日后受到限制，則在可能所授予股份的公允價(jià)值時(shí)，也應(yīng)考慮此因素，但不應(yīng)超出熟悉情況并自愿的市場(chǎng)參與者情愿為該股份支付的價(jià)格受到可行權(quán)限制的阻礙程度。在可能所授予股份在授予日的公允價(jià)值時(shí)，不應(yīng)考慮在等待期內(nèi)轉(zhuǎn)讓的限制和其他限制，因?yàn)檫@些限制是可行權(quán)條件中的非市場(chǎng)條件規(guī)定的。(二)期權(quán)關(guān)于授予職工的股票期權(quán)，因常常無(wú)法獲得其市場(chǎng)價(jià)格，企業(yè)應(yīng)當(dāng)依照用于股份支付的期權(quán)的條款和條件，采納期權(quán)定價(jià)模型可能其公允價(jià)值。在這些模型中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮股份在授予日的公允價(jià)值、無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率、可能股利、股價(jià)可能波動(dòng)率、標(biāo)的股份的現(xiàn)行價(jià)格、期權(quán)有效期等參數(shù)。關(guān)于授予職工的股票期權(quán)，因其通常受到一些不同于交易期權(quán)的條款和條件的限制，因而在許多情況下難以獲得其市場(chǎng)價(jià)格。假如不存在條款和條件相似的交易期權(quán)，就應(yīng)通過(guò)期權(quán)定價(jià)模型可能所授予的期權(quán)的公允價(jià)值。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第12頁(yè)。在選擇中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第12頁(yè)。此外，企業(yè)選擇的期權(quán)定價(jià)模型還應(yīng)考慮熟悉情況和自愿的市場(chǎng)參與者在確定期權(quán)價(jià)格時(shí)會(huì)考慮的其他因素，但不包括那些在確定期權(quán)公允價(jià)值時(shí)不考慮的可行權(quán)條件和再授予特征因素。確定授予職工的股票期權(quán)的公允價(jià)值，還需要考慮提早行權(quán)的可能性。有時(shí)，因?yàn)槠跈?quán)不能自由轉(zhuǎn)讓，或因?yàn)槁毠け仨氃诮K止勞動(dòng)合同關(guān)系前行使所有可行權(quán)期權(quán)，在這種情況下必須考慮可能提早行權(quán)的阻礙。在可能授予的期權(quán)(或其他權(quán)益工具)的公允價(jià)值時(shí)，不應(yīng)考慮熟悉情況和自愿的市場(chǎng)參與者在確定股票期權(quán)(或其他權(quán)益工具)價(jià)格時(shí)可不能考慮的其他因素。例如，關(guān)于授予職工的股票期權(quán)，那些僅從單個(gè)職工的角度阻礙期權(quán)價(jià)值的因素，并不阻礙熟悉情況和自愿的市場(chǎng)參與者確定期權(quán)的價(jià)格。下面進(jìn)一步具體講明可能授予職工的期權(quán)價(jià)格所應(yīng)考慮的因素：1.期權(quán)定價(jià)模型的輸入變量的可能在可能基礎(chǔ)股份的可能波動(dòng)率和股利時(shí)，目標(biāo)是盡可能接近當(dāng)前市場(chǎng)或協(xié)議交換價(jià)格所反映的價(jià)格預(yù)期。類似地，在可能職工股票期權(quán)提早行權(quán)時(shí)，目標(biāo)是盡可能接近外部人基于授予日所掌握信息做出的預(yù)期，這些信息包括職工行權(quán)行為的詳細(xì)信息。在通常情況下，關(guān)于以后波動(dòng)率、股利和行權(quán)行為的預(yù)期存在一個(gè)合理的區(qū)間。這時(shí)，應(yīng)將區(qū)間內(nèi)的每項(xiàng)可能數(shù)額乘以其發(fā)生概率，加權(quán)計(jì)算上述輸入變量的期望值。一般情況下，對(duì)以后的預(yù)期建立在歷史經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上，但假如能夠合理預(yù)期以后與歷史經(jīng)驗(yàn)的不同，則應(yīng)對(duì)該預(yù)期進(jìn)行修正。因此，企業(yè)在可能期權(quán)定價(jià)模型的輸入變量時(shí)，應(yīng)充分考慮歷史經(jīng)驗(yàn)合理預(yù)測(cè)以后的程度和能力，而不能簡(jiǎn)單地依照歷史信息可能波動(dòng)率行權(quán)行為和股利。2.可能提早行權(quán)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第13頁(yè)。出于各種緣故，職工經(jīng)常在期權(quán)失效日之前提早行使股票期權(quán)。考慮提早行權(quán)對(duì)期權(quán)公允價(jià)值的阻礙的具體方法，取決于所采納的期權(quán)定價(jià)模型的類型。但不管采納何種方法，可能提早行權(quán)時(shí)都要考慮以下因素：(1)等待期的長(zhǎng)度；(2)以往發(fā)行在外的類似期權(quán)的平均存續(xù)時(shí)刻；(3)基礎(chǔ)股份的價(jià)格(有時(shí)依照歷史經(jīng)驗(yàn)，職工在股價(jià)超過(guò)行權(quán)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第13頁(yè)。例如，將對(duì)期權(quán)可能期限的可能作為期權(quán)定價(jià)模型的輸入變量，能夠在確定期權(quán)公允價(jià)值時(shí)考慮提早行權(quán)的阻礙。其中，在可能授予一個(gè)職工群體的期權(quán)的可能期限時(shí)，企業(yè)可用加權(quán)平均方法可能該群職工的整體可能期權(quán)期限。假如能依照職工行權(quán)行為的更詳細(xì)數(shù)據(jù)在該職工群內(nèi)恰當(dāng)分組，則企業(yè)可將可能建立在群內(nèi)各職工組可能期權(quán)期限的加權(quán)平均基礎(chǔ)上，即應(yīng)將具有相對(duì)類似行權(quán)行為的職工分為一組，在此基礎(chǔ)上將授予的期權(quán)分不同組不進(jìn)行可能。在有些情況下，上述分組方法專門重要。期權(quán)價(jià)值不是期權(quán)期限的線性函數(shù)，隨著期權(quán)期限的延長(zhǎng)，期權(quán)價(jià)值以遞減的速度增長(zhǎng)。例如，假如所有其他假設(shè)相同，盡管一份兩年期的期權(quán)比一份一年期的期權(quán)值鈔票，但達(dá)不到后者的兩倍。這意味著，假如可能期權(quán)授予的職工群中各個(gè)職工之間存在巨大的行權(quán)行為差異，現(xiàn)在以職工個(gè)人期限可能為基礎(chǔ)加權(quán)平均計(jì)算出來(lái)的總期權(quán)價(jià)值，將高估授予整群職工的期權(quán)的公允價(jià)值總額。假如將授予的期權(quán)依照行權(quán)行為分為不同組不，因?yàn)樾袡?quán)行為類似，因此每個(gè)組不的加權(quán)平均期限都只包含相對(duì)較小的期限范圍，就將減少對(duì)授予整群職工的期權(quán)的公允價(jià)值總額的高估。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第14頁(yè)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第14頁(yè)。3.可能波動(dòng)率可能波動(dòng)率是對(duì)預(yù)期股份價(jià)格在一個(gè)期間內(nèi)可能發(fā)生的波動(dòng)金額的度量。期權(quán)定價(jià)模型中所用的波動(dòng)率的度量，是一段時(shí)刻內(nèi)股份的連續(xù)復(fù)利回報(bào)率的年度標(biāo)準(zhǔn)差。波動(dòng)率通常以年度表示，而不管計(jì)算時(shí)使用的是何種時(shí)刻跨度基礎(chǔ)上的價(jià)格，如每日、每周或每月的價(jià)格。一個(gè)期間股份的回報(bào)率(可能是正值也可能是負(fù)值)衡量了股東從股份的股利和價(jià)格漲跌中受益的多少。股份的可能年度波動(dòng)率是指一個(gè)范圍(置信區(qū)間)，連續(xù)復(fù)利年回報(bào)率預(yù)期所處在那個(gè)范圍內(nèi)的概率大約為2/3(置信區(qū)間)。下例講明了上述規(guī)定的會(huì)計(jì)意義：【例10-3】A公司可能年度連續(xù)復(fù)利回報(bào)率為12%的一般股的波動(dòng)率為30%，年初股價(jià)是10元/股，且未支付股利，請(qǐng)問(wèn)年末股價(jià)在什么范圍的概率大約為2/3？依照概率論知識(shí)，公司一般股年度連續(xù)復(fù)利回報(bào)率為12%，標(biāo)準(zhǔn)差為30%，意味著該一般股一年期的回報(bào)率在－18%(12%－30%)和42%(12%＋30%)之間的概率約為2/3。年初股價(jià)為10元/股，則年末股價(jià)處在8.353元/股(10×)至15.22元/股(10×)之間(常數(shù)e=2.71828)的概率約為2/3。4.可能股利計(jì)量所授予的股份或期權(quán)的公允價(jià)值是否應(yīng)當(dāng)考慮可能股利，取決于被授予方是否有權(quán)取得股利或股利的等價(jià)物。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第15頁(yè)。假如職工被授予期權(quán)，并有權(quán)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第15頁(yè)。相反，假如職工對(duì)等待期內(nèi)或行權(quán)前的股利或股利等價(jià)物沒(méi)有要求權(quán)，對(duì)股份或期權(quán)在授予日公允價(jià)值的可能就應(yīng)考慮可能股利因素，在可能所授予期權(quán)的公允價(jià)值時(shí)，期權(quán)定價(jià)模型的輸入變量中應(yīng)包含可能股利，即從股價(jià)中扣除可能會(huì)在等待期內(nèi)支付的股利現(xiàn)值。期權(quán)定價(jià)模型通常使用可能股利率，但也可能對(duì)模型進(jìn)行修正后使用可能股利金額。假如企業(yè)使用股利金額，應(yīng)依照歷史經(jīng)驗(yàn)考慮股利的增長(zhǎng)模式。一般來(lái)講，可能股利應(yīng)以公開可獵取的信息為基礎(chǔ)。不支付的股利且沒(méi)有支付股利打算的企業(yè)應(yīng)假設(shè)可能股利收益率為零。假如無(wú)股利支付歷史的新企業(yè)被預(yù)期在其職工股票期權(quán)期限內(nèi)開始支付股利，可使用歷史股利收益率(零)與大致可比的同類企業(yè)的股利收益率均值的平均數(shù)。5.無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率，一般是指期權(quán)行權(quán)價(jià)格以該貨幣表示的、剩余期限等于被估價(jià)期權(quán)的可能期限(基于期權(quán)的剩余合同期限，并考慮可能提早行權(quán)的阻礙)的零息國(guó)債當(dāng)前可獲得的內(nèi)含收益率。假如沒(méi)有此類國(guó)債，或環(huán)境表明零息國(guó)債的內(nèi)含收益率不能代表無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率，應(yīng)使用適當(dāng)?shù)奶娲省Ｍ瑯?，在可能一份有效期與被估價(jià)期權(quán)的可能期限相等的其他期權(quán)的公允價(jià)值時(shí)，假如市場(chǎng)參與者們一般使用某種適當(dāng)?shù)奶娲识皇橇阆?guó)債的內(nèi)含收益率來(lái)確定無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率，則企業(yè)也應(yīng)使用那個(gè)適當(dāng)?shù)奶娲省?.資本結(jié)構(gòu)的阻礙通常情況下，交易期權(quán)是由第三方而不是企業(yè)簽發(fā)的，當(dāng)這些股票期權(quán)行權(quán)時(shí)，簽發(fā)人將股份支付給期權(quán)持有者。這些股份是從現(xiàn)在的股東手中取得的。因此，交易期權(quán)的行權(quán)可不能有稀釋效應(yīng)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第16頁(yè)。假如股票期權(quán)是企業(yè)簽發(fā)的，在行權(quán)時(shí)需要增加已發(fā)行在外的股份數(shù)量(要么正式增發(fā)，要么使用先前回購(gòu)的庫(kù)存股)。假定股份將按行權(quán)日的市場(chǎng)價(jià)格發(fā)行，這種現(xiàn)實(shí)或潛在的稀釋效應(yīng)可能會(huì)降低股價(jià)，因此期權(quán)持有者行權(quán)時(shí)，無(wú)法獲得像行使其他類似但不稀釋股價(jià)的交易期權(quán)一樣多的利益。這一問(wèn)題能否對(duì)企業(yè)授予股票期權(quán)的價(jià)值產(chǎn)生顯著阻礙，取決于各種因素，包括行權(quán)時(shí)增加的股份數(shù)量(相關(guān)于已發(fā)行在外的股份數(shù)量)。假如市場(chǎng)已預(yù)期企業(yè)將會(huì)授予期權(quán)，則可能已將潛在的稀釋效應(yīng)體現(xiàn)在了授予日的股價(jià)中。企業(yè)應(yīng)考慮所授予的中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第16頁(yè)。關(guān)于具有再授予特征的股票期權(quán)，確定其公允價(jià)值是不應(yīng)考慮其再授予特征，當(dāng)發(fā)生再授予期權(quán)的后續(xù)授予時(shí)，應(yīng)作為一項(xiàng)新授予的股份期權(quán)進(jìn)行處理。再授予特征是指，只要期權(quán)持有人用企業(yè)的股份而不是現(xiàn)金來(lái)支付行權(quán)價(jià)格以行使原先授予的期權(quán)，就自動(dòng)授予額外股份期權(quán)。五、股份支付的處理股份支付的會(huì)計(jì)處理必須以完整、有效的股份支付協(xié)議為基礎(chǔ)。(一)授予日除了立即可行權(quán)的股份支付外，不管權(quán)益結(jié)算的股份支付依舊現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會(huì)計(jì)處理。(二)等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入成本費(fèi)用，計(jì)入成本費(fèi)用的金額應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，同時(shí)按相同金額確認(rèn)所有者權(quán)益或負(fù)債。關(guān)于附有市場(chǎng)條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場(chǎng)條件，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已取得的服務(wù)。業(yè)績(jī)條件為非市場(chǎng)條件的，假如后續(xù)信息表明需要調(diào)整對(duì)可行權(quán)情況的可能的，應(yīng)對(duì)前期可能進(jìn)行修改。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第17頁(yè)。關(guān)于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付，按照授予日權(quán)益工具的公中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第17頁(yè)。關(guān)于授予的存在活躍市場(chǎng)的期權(quán)等權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)按照活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)確定其公允價(jià)值；關(guān)于授予的不存在活躍市場(chǎng)的期權(quán)等權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)采納期權(quán)定價(jià)模型等估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。在等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)依照最新取得的可行權(quán)職工人數(shù)變動(dòng)等后續(xù)信息作出最佳可能，修正可能可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，并以此為依據(jù)確認(rèn)各期應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用。在可行權(quán)日，最終可能可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量應(yīng)當(dāng)與實(shí)際可行權(quán)工具的數(shù)量一致。在等待期內(nèi)假如取消了授予的權(quán)益工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)取消所授予的權(quán)益性工具作為加速行權(quán)處理，將剩余等待期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)的金額立即計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)資本公積。職工或其他方能夠選擇滿足非可行權(quán)條件但在等待期內(nèi)未滿足的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其作為授予權(quán)益工具的取消處理。依照上述權(quán)益工具的公允價(jià)值和可能可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算截至當(dāng)期累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額，再減去前期累計(jì)已確認(rèn)金額作為當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的成本費(fèi)用金額。(三)可行權(quán)日之后1.關(guān)于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對(duì)已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日依照行權(quán)情況，確定股本和股本溢價(jià)，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認(rèn)的資本公積(其他資本公積)。2.關(guān)于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本費(fèi)用，負(fù)債(應(yīng)付職工薪酬)公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(公允價(jià)值變動(dòng)損益)。(四)回購(gòu)股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵(lì)中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第18頁(yè)。企業(yè)以回購(gòu)股份形式獎(jiǎng)勵(lì)本企業(yè)職工的，屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。企業(yè)回購(gòu)股份時(shí)，應(yīng)按回購(gòu)股份的全部支出作為庫(kù)存股處理，同時(shí)進(jìn)行備查登記。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第18頁(yè)?！纠?0-4】20x6年12月，甲公司披露了股票期權(quán)打算如下：一、股票期權(quán)的條件股票期權(quán)的條件依照公司《股權(quán)激勵(lì)打算》的規(guī)定，同時(shí)滿足下列條件時(shí)，激勵(lì)對(duì)象能夠獲授股票期權(quán)：1.20x7年年末，公司當(dāng)年凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率必須不低于18%；2.20x8年年末，公司20x7年～20x8年兩年凈利潤(rùn)平均增長(zhǎng)率不低于15%；3.20x9年年末，公司20x7年～20x9年3年凈利潤(rùn)平均增長(zhǎng)率不低于12%；4.激勵(lì)對(duì)象未發(fā)生如下任一情形：(1)最近3年內(nèi)被證券交易所公開責(zé)備或宣布為不適當(dāng)人選的；(2)最近3年內(nèi)因重大違法違規(guī)行為被中國(guó)證監(jiān)會(huì)予以行政處罰的；(3)具有《公司法》規(guī)定的不得擔(dān)任公司董事、監(jiān)事、高級(jí)治理人員情形的。公司的股權(quán)打算授予的股票期權(quán)，激勵(lì)對(duì)象擁有在授權(quán)日起5年內(nèi)的可行權(quán)日以行權(quán)價(jià)格購(gòu)買公司股票的權(quán)利。當(dāng)年未行權(quán)的股票期權(quán)可在以后年度行權(quán)。二、股票期權(quán)的授予日、授予對(duì)象、授予數(shù)量和行權(quán)價(jià)格1.股票期權(quán)的授予日：20x7年1月1日。2.授予對(duì)象：中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第19頁(yè)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第19頁(yè)。3.行權(quán)價(jià)格：本次股票期權(quán)的行權(quán)價(jià)格為3元/股。4.授予數(shù)量：共授予激勵(lì)對(duì)象20萬(wàn)份股票期權(quán)，標(biāo)的股票總數(shù)占當(dāng)時(shí)總股本0.5%。甲公司20x7年～2x10年的相關(guān)情況如下：甲公司股權(quán)激勵(lì)對(duì)象均可不能出現(xiàn)授予股票期權(quán)條件4所述情形。依照甲公司測(cè)算，其股票期權(quán)在授權(quán)日的公允價(jià)值為5.40元/份。20x7年甲公司凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率為16%，有2名激勵(lì)對(duì)象離開，但甲公司可能20x8年將保持快速增長(zhǎng)，20x8年12月31日有望達(dá)到可行權(quán)條件。另外，企業(yè)可能20x8年沒(méi)有激勵(lì)對(duì)象離開企業(yè)。20x8年甲公司凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率為12%，有2名激勵(lì)對(duì)象離開，但甲公司可能20x9年將保持快速增長(zhǎng)，20x9年12月31日有望達(dá)到可行權(quán)條件。另外，企業(yè)可能20x9年沒(méi)有激勵(lì)對(duì)象離開企業(yè)。20x9年甲公司凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率為10%，有2名激勵(lì)對(duì)象離開。2x10年12月31日，甲公司激勵(lì)對(duì)象全部行權(quán)。分析：按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》，本例中的可行權(quán)條件是一項(xiàng)非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件。第1年年末，盡管沒(méi)能實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)增長(zhǎng)18%的要求，但公司可能下年度將以同樣的速度增長(zhǎng)。因此能實(shí)現(xiàn)兩年平均增長(zhǎng)15%的要求。因此公司將其可能等待期調(diào)整為2年。由于有2名治理人員離開，公司同時(shí)調(diào)整了期滿(兩年)后可能可行權(quán)期權(quán)的數(shù)量(20－2－0)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第20頁(yè)。第2年年末，盡管兩年實(shí)現(xiàn)15%增長(zhǎng)的目標(biāo)再次落空，但公司仍然可能能夠在第3中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第20頁(yè)。第3年年末，目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，實(shí)際離開人數(shù)為2人。公司依照實(shí)際情況確定累計(jì)費(fèi)用。并據(jù)此確認(rèn)了第3年費(fèi)用和調(diào)整。1.服務(wù)費(fèi)用和資本公積計(jì)算過(guò)程如表10-1所示。表10-1單位：元年份計(jì)算當(dāng)期費(fèi)用累計(jì)費(fèi)用20x7(20－2－0)×200000×5.4×1/29720000972000020x8(20－2－2－0)×200000×5.4×2/3－972000018000001152000020x9(20－2－2－2)×200000×5.4－115200003600000151200002.賬務(wù)處理：(1)20x7年1月1日授予日不做賬務(wù)處理。(2)20x7年12月31日，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)費(fèi)用和資本公積借：治理費(fèi)用9720000貸：資本公積——其他資本公積——股份支付9720000(3)20x8年12月31日，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)費(fèi)用和資本公積借：治理費(fèi)用1800000貸：資本公積——其他資本公積——股份支付1800000(4)20x9年12月31日，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)費(fèi)用和資本公積借：治理費(fèi)用3600000貸：資本公積——其他資本公積——股份支付3600000中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第21頁(yè)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第21頁(yè)。借：銀行存款(14×200000×3)8400000資本公積——其他資本公積——股份支付15120000貸：股本(14×200000)2800000資本公積——資本溢價(jià)20720000【例10-5】20x6年年末，乙公司股東大會(huì)批準(zhǔn)一項(xiàng)股票增值權(quán)激勵(lì)打算，具體內(nèi)容如下：一、股票增值權(quán)的授予條件1.激勵(lì)對(duì)象從20x7年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年。2.激勵(lì)對(duì)象未發(fā)生如下任一情形：(1)最近3年內(nèi)被證券交易所公開責(zé)備或宣布為不適當(dāng)人選的；(2)最近3年內(nèi)因重大違法違規(guī)行為被中國(guó)證監(jiān)會(huì)予以行政處罰的；(3)具有《公司法》規(guī)定的不得擔(dān)任公司董事、監(jiān)事、高級(jí)治理人員情形的。3.在授予日后5年內(nèi)每12個(gè)月執(zhí)行一次增值權(quán)收益，符合可行權(quán)條件的激勵(lì)對(duì)象可按照當(dāng)時(shí)股價(jià)的增長(zhǎng)幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在2x11年12月31日之前行使。二、股票期權(quán)的授予日、授予對(duì)象、授予數(shù)量1.股票期權(quán)的授予日：20x7年1月1日。2.授予對(duì)象：董事、總經(jīng)理、副總經(jīng)理、技術(shù)總監(jiān)、市場(chǎng)總監(jiān)、董秘、財(cái)務(wù)總監(jiān)以及核心技術(shù)及業(yè)務(wù)人員等100人(名單略)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第22頁(yè)。3.授予數(shù)量：共授予激勵(lì)對(duì)象每人100份現(xiàn)金股票增值權(quán)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)股份支付全文共25頁(yè)，當(dāng)前為第22頁(yè)。乙公司20x7年～2x11年的相關(guān)情況如下：乙公司可能，該增值權(quán)在負(fù)債結(jié)算之前的每一資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日的公允價(jià)值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額表10-2所示。表10-2單位：元年份公允價(jià)值支付現(xiàn)金20x71520x81620x920162x1025202x1126乙公司可能所有公司激勵(lì)對(duì)象都將符合授予條件3中的要求。第1年有20名激勵(lì)對(duì)象離開乙公司，乙公司可能3年中還將有15名激勵(lì)對(duì)象離開；第2年又有10名激勵(lì)對(duì)象離開公司，公司可能還將有10名激勵(lì)對(duì)象離開；第3年又有15名激勵(lì)對(duì)象離開。第3年末，有30人行使股份增值權(quán)取得了現(xiàn)金。第4年末，有20人行使了股份增值權(quán)。第5年末，剩余5人也行使了股份增值權(quán)。本例為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。1.費(fèi)用和資本公積計(jì)算過(guò)程如表10-3所示。表10-3單位：元年份負(fù)債計(jì)算=1\*GB3①支付現(xiàn)金計(jì)算=2\*GB3②負(fù)債=3\*GB3③支付現(xiàn)金=4\*GB3④當(dāng)期費(fèi)用=5\*GB3⑤=3\*GB3③==1\*GB3①=4\*GB3④==2\*