第三節(jié)所得稅課程導(dǎo)入案例：某企業(yè)2013年收入800萬(wàn)元，其中國(guó)債利息收入30萬(wàn)；費(fèi)用610萬(wàn)元，其中行政罰款10萬(wàn)元。收入－費(fèi)用＝利潤(rùn)總額800－610＝190納稅所得－扣除項(xiàng)目＝應(yīng)納稅所得額（800－30）－（610－10）＝170——會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法規(guī)定不同存在的差異，在計(jì)算所得稅費(fèi)用時(shí)，按照稅法進(jìn)行調(diào)整會(huì)計(jì)法下所得的利潤(rùn)。

應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×稅率借：所得稅費(fèi)用

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅

應(yīng)納稅所得額＝利潤(rùn)總額＋納稅調(diào)整增加額－納稅調(diào)整減少額利潤(rùn)總額<>應(yīng)納稅所得額是不是就是利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用？差異分為永久性差異與暫時(shí)性差異所得稅費(fèi)用＝當(dāng)期所得稅＋遞延所得稅費(fèi)用（－遞延所得稅收益）遞延所得稅費(fèi)用

＝遞延所得稅負(fù)債的增加＋遞延所得稅資產(chǎn)的減少遞延所得稅收益

＝遞延所得稅負(fù)債的減少＋遞延所得稅資產(chǎn)的增加遞延所得稅資產(chǎn)：現(xiàn)在多交，以后少交所得稅的——可抵扣暫時(shí)性差異遞延所得稅負(fù)債：現(xiàn)在少交，以后多交所得稅——應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

應(yīng)付稅款法——是指本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差異造成的影響納稅的金額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期的會(huì)計(jì)處理方法。

應(yīng)付稅款法的缺陷所得稅費(fèi)用等于應(yīng)交所得稅，收入、費(fèi)用是按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)責(zé)發(fā)生制等原則確認(rèn)的，但利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用卻是按稅法規(guī)定計(jì)算的，這是一個(gè)很大的弊端。納稅影響會(huì)計(jì)法——當(dāng)會(huì)計(jì)與稅務(wù)產(chǎn)生收入、支出上的暫時(shí)性差異時(shí)，應(yīng)當(dāng)以會(huì)計(jì)口徑的利潤(rùn)認(rèn)定所得稅費(fèi)用，以稅務(wù)口徑的利潤(rùn)認(rèn)定應(yīng)交所得稅，二者之差通過(guò)待攤、預(yù)提來(lái)調(diào)整，其中待攤費(fèi)用使用“遞延所得稅資產(chǎn)”科目、預(yù)提費(fèi)用使用“遞延所得稅負(fù)債”科目。

一、所得稅會(huì)計(jì)概述（一）所得稅會(huì)計(jì)的概念

所得稅會(huì)計(jì)采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。注意：所得稅準(zhǔn)則規(guī)范的是資產(chǎn)負(fù)債表中遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量?！纠?】2010年12月1日取得一批存貨，成本為100萬(wàn)元。2010年12月31日，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20萬(wàn)元。2011年將上述存貨全部對(duì)外銷(xiāo)售，2011年由稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)納稅調(diào)減20萬(wàn)元，由此2011年會(huì)少交所得稅=20×25%=5（萬(wàn)元）。站在2010年12月31日看，由于此項(xiàng)存貨的存在，以后會(huì)少交所得稅5萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)5萬(wàn)元。2010年12月31日：存貨的賬面價(jià)值=100-20=80（萬(wàn)元），存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬(wàn)元。

核心分錄：

借：所得稅費(fèi)用（會(huì)計(jì)立場(chǎng)）

遞延所得稅資產(chǎn)（或貸方）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅（稅務(wù)立場(chǎng)）

遞延所得稅負(fù)債（或借方）

（一）確定資產(chǎn)負(fù)債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項(xiàng)目的賬面價(jià)值；

（二）確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的計(jì)稅基礎(chǔ)；

（三）確定應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異和遞延所得稅資產(chǎn)和與遞延所得稅負(fù)債；

（四）計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅；

（五）確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用

（二）基本核算程序確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)確定暫時(shí)性差異符合條件的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債符合條件的可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)加上納稅調(diào)整增加額，減去納稅調(diào)整減少額計(jì)算應(yīng)交所得稅計(jì)算所得稅費(fèi)用

一、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)

——指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)使用或最終處置時(shí)，允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額。

資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)＝未來(lái)可稅前列支的金額

＝成本－本期及以前期間已稅前列支的金額

二、資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

初始確認(rèn)時(shí),賬面價(jià)值=計(jì)稅基礎(chǔ)后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)與稅收處理有差異：

賬面價(jià)值=實(shí)際成本－會(huì)計(jì)累計(jì)折舊－固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本－稅法累計(jì)折舊（1）折舊方法、折舊年限產(chǎn)生的差異（2）因計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異

1.固定資產(chǎn)【例1】甲公司于20×9年1月1日開(kāi)始計(jì)提折舊的某項(xiàng)固定資產(chǎn)，原價(jià)3000000元，使用年限為l0年，采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。稅法規(guī)定類(lèi)似固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。2×10年12月31日，企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為2200000元。分析：2×10年12月31日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=3000000-300000×2-200000=2200000(元)計(jì)稅基礎(chǔ)=3000000-3000000×20％-2400000×20％=1920000(元)該項(xiàng)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值2200000元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1920000元之間的280000元差額，代表著將于未來(lái)期間計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額的金額，產(chǎn)生未來(lái)期間應(yīng)交所得稅的增加，應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債?！纠?】甲公司于20×5年l2月20日取得某設(shè)備，成本為l6000000元，預(yù)計(jì)使用l0年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，采用年限平均法計(jì)提折舊。20×8年12月31日。根據(jù)該設(shè)備生產(chǎn)產(chǎn)品的市場(chǎng)占有情況，甲公司估計(jì)其可收回金額為9200000元。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相同，企業(yè)的資產(chǎn)在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)可予稅前扣除。分析：20×8年12月31日，甲公司該設(shè)備的賬面價(jià)值=16000000-1600000×3=11200000(元)，可收回金額為9200000元，應(yīng)當(dāng)計(jì)提2000000元固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)提該減值準(zhǔn)備后，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為9200000元。該設(shè)備的計(jì)稅基礎(chǔ)=16000000-1600000×3=11200000(元)資產(chǎn)的賬面價(jià)值9200000元小于其計(jì)稅基礎(chǔ)ll200000元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。除內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)外，以其他方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，初始確認(rèn)時(shí)其入賬價(jià)值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。2.無(wú)形資產(chǎn)

1）對(duì)于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)稅法規(guī)定，企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)。賬面價(jià)值＝開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出

計(jì)稅基礎(chǔ)＝會(huì)計(jì)入帳價(jià)值的150%結(jié)論：形成暫時(shí)性差異，但不確認(rèn)所得稅影響【例3】甲公司當(dāng)期發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出計(jì)10000000元，其中研究階段支出2000000元，開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為2000000元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為6000000元。假定開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途，但尚未進(jìn)行攤銷(xiāo)。分析：甲公司當(dāng)年發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)支出中，期末所形成無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為6000000元，可在稅前扣除的金額為6000000元。對(duì)于按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定形成無(wú)形資產(chǎn)的部分，稅法規(guī)定按照無(wú)形資產(chǎn)成本的l50%作為計(jì)算未來(lái)期間攤銷(xiāo)額的基礎(chǔ)，即該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)為9000000元(6000000×150%)。該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值6000000元與其計(jì)稅基礎(chǔ)9000000元之間的差額3000000元將于未來(lái)期間稅前扣除，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。2）無(wú)形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量

會(huì)計(jì)：

①使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)

賬面價(jià)值＝無(wú)形資產(chǎn)原價(jià)－累計(jì)攤銷(xiāo)－無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

②使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，

賬面價(jià)值＝無(wú)形資產(chǎn)原價(jià)－無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計(jì)稅基礎(chǔ)＝實(shí)際成本－稅收規(guī)定的累計(jì)攤銷(xiāo)

【例4】甲公司于20×9年1月1日取得某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，成本為6000000元。企業(yè)根據(jù)各方面情況判斷，無(wú)法合理預(yù)計(jì)其帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的期限，作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。20×9年12月31日，對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試表明未發(fā)生減值。企業(yè)在計(jì)稅時(shí)，對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)按照10年的期間攤銷(xiāo)，有關(guān)攤銷(xiāo)額允許稅前扣除。分析：會(huì)計(jì)上將該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，在未發(fā)生減值的情況下，其賬面價(jià)值為取得成本6000000元。該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在20×9年12月31日的計(jì)稅基礎(chǔ)為5400000元(6000000-600000)。

該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值6000000元與其計(jì)稅基礎(chǔ)5400000元之間的差額600000元將計(jì)入未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生未來(lái)期間企業(yè)所得稅稅款流出的增加，為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。

1）以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值＝公允價(jià)值

稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)＝成本

2）可供出售金融資產(chǎn)

會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益

賬面價(jià)值＝公允價(jià)值

稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)＝成本

3.以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)

練習(xí)題甲公司于2013年6月自公開(kāi)市場(chǎng)以每股12元的價(jià)格取得A公司普通股100萬(wàn)股，作為可供出售金融資產(chǎn)核算，另發(fā)生交易費(fèi)用10萬(wàn)元，2013年12月31日，甲公司該股票投資尚未出售，當(dāng)日市價(jià)為每股8元，則甲公司2013年年末該資產(chǎn)的暫時(shí)性差異為（）。A.可抵扣暫時(shí)性差異307.5萬(wàn)元B.可抵扣暫時(shí)性差異410萬(wàn)元C.0D.可抵扣暫時(shí)性差異400萬(wàn)元【答案】B

（1）投資性房地產(chǎn)

①成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量（與固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)類(lèi)似，可能會(huì)產(chǎn)生會(huì)計(jì)與稅法折舊、攤銷(xiāo)額的差異。）

會(huì)計(jì)：帳面價(jià)值＝成本－累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）－減值準(zhǔn)備

稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)＝成本－稅收累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）

②公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量

會(huì)計(jì)：帳面價(jià)值＝期末公允價(jià)值

稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)＝成本－稅收累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）

4.其他資產(chǎn)

2010年12月31日甲公司將其自用的辦公樓對(duì)外出租，采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量。該辦公樓原價(jià)1000萬(wàn)元，累計(jì)折舊100萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，轉(zhuǎn)換前該辦公樓賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)相同。轉(zhuǎn)換后稅法規(guī)定該辦公樓尚可使用10年，采用直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零，轉(zhuǎn)換日該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為910萬(wàn)元。2012年12月31日，該投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值為950萬(wàn)，甲公司該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為（）萬(wàn)元。A.950B.910C.900D.720答案[D]練習(xí)題

有關(guān)資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備后，其賬面價(jià)值會(huì)隨之下降，而稅法規(guī)定資產(chǎn)在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失之前，不允許稅前扣除，即其計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)因減值準(zhǔn)備的提取而變化，造成在計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以后，資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。（2）其他各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值－未來(lái)可稅前列支的金額

一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不影響所得稅的計(jì)算，差異主要是個(gè)別涉及費(fèi)用的負(fù)債

（二）負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

（1）企業(yè)因銷(xiāo)售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債

稅法規(guī)定，與產(chǎn)品銷(xiāo)售相關(guān)的支出應(yīng)于實(shí)際發(fā)生時(shí)稅前列支

計(jì)稅基礎(chǔ)＝0

1.預(yù)計(jì)負(fù)債

【例5】企業(yè)因銷(xiāo)售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期確認(rèn)了200萬(wàn)元的預(yù)計(jì)負(fù)債。假定稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營(yíng)收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值＝200萬(wàn)元預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值200萬(wàn)－可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額200萬(wàn)＝0產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異

（2）如果稅法規(guī)定無(wú)論是否實(shí)際發(fā)生均不允許稅前扣除的預(yù)計(jì)負(fù)債（如因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債，涉及訴訟的環(huán)保部門(mén)罰款支出）

計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值【例6】假如企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債500萬(wàn)元，但擔(dān)保發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間，擔(dān)保方并未就該項(xiàng)擔(dān)保收取與相應(yīng)責(zé)任相關(guān)的費(fèi)用。如果稅法規(guī)定不允許稅前扣除。賬面價(jià)值＝500萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值500萬(wàn)元－可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額0＝500萬(wàn)元

（1）若預(yù)收時(shí)計(jì)入應(yīng)納稅所得額

【例題7】企業(yè)收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)100萬(wàn)元，假定稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值＝100

稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)＝100－100＝0（2）若預(yù)收時(shí)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額

計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值-0

【例題8】企業(yè)收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)100萬(wàn)元，假定稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)規(guī)定一致。

會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值＝100萬(wàn)元

稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)＝100－0＝100萬(wàn)元

2.預(yù)收賬款

3.應(yīng)付職工薪酬

計(jì)稅基礎(chǔ)＝賬面價(jià)值

如，某企業(yè)2012年底確認(rèn)了職工薪酬1000萬(wàn)元，假設(shè)計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)為800萬(wàn)元，即稅法只允許扣除800萬(wàn)元，差額200萬(wàn)元不允許抵扣，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。應(yīng)付職工薪酬的賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)＝1000－0＝1000萬(wàn)元，不產(chǎn)生暫時(shí)性差異差額200萬(wàn)為永久性差異

暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。資產(chǎn)的帳面價(jià)值隨著時(shí)間的推移，將逐步費(fèi)用化。會(huì)計(jì)核算上的資產(chǎn)帳面價(jià)值與所得稅法規(guī)定的計(jì)價(jià)金額之間的差異，從整個(gè)資產(chǎn)的使用期間來(lái)看,兩者之間的差異將消失,因此這個(gè)差異是暫時(shí)性的。

根據(jù)暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)納稅所得額的影響，分為：應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異。

三、暫時(shí)性差異

是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異（本期少交稅，將來(lái)多交稅）。應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。

1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)

2）負(fù)債的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)（一）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異

【例7】甲公司2010年12月10日從證券公司借入A股票對(duì)外出售，實(shí)際售價(jià)為100萬(wàn)元，2010年12月31日該股票的公允價(jià)值為80萬(wàn)元。2011年1月20日，甲公司從證券市場(chǎng)上支付80萬(wàn)元購(gòu)入A股票歸還證券公司2010年12月10日借：銀行存款100

貸：交易性金融負(fù)債1002010年12月31日借：交易性金融負(fù)債20貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益202011年1月20日借：交易性金融負(fù)債80貸：銀行存款80借：公允價(jià)值變動(dòng)損益20貸：投資收益202011年由稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)納稅調(diào)增20萬(wàn)元，站在2010年12月31日來(lái)看，此項(xiàng)負(fù)債賬面價(jià)值為80萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為100萬(wàn)元，屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異（本期多交稅，將來(lái)少交稅）

可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。1）資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)

2）負(fù)債的賬面價(jià)值大于其計(jì)稅基礎(chǔ)（二）可抵扣暫時(shí)性差異

1.未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異

某些交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，因?yàn)椴环腺Y產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)或負(fù)債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時(shí)性差異。（三）特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異

（1）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。【例8】A公司20×9年發(fā)生了2000萬(wàn)元廣告費(fèi)支出，發(fā)生已作為銷(xiāo)售費(fèi)用計(jì)入到當(dāng)期損益，稅法規(guī)定，該類(lèi)支出不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售收入的15%的部分允許當(dāng)期稅前扣除，超過(guò)部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司20×9年實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入10000萬(wàn)元。其賬面價(jià)值為0。其計(jì)稅基礎(chǔ)為500萬(wàn)元。對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時(shí)性差異2.可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異【例9】甲公司于20×9年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營(yíng)虧損2000萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個(gè)年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計(jì)其于未來(lái)5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。

要求：分析上述業(yè)務(wù)形成的資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)及其差異。

分析：

該經(jīng)營(yíng)虧損不是資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時(shí)性差異。企業(yè)預(yù)計(jì)未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣虧損時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

下列各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債中，因賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不一致形成暫時(shí)性差異的有（

）。

A.使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)

B.已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)

C.已確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益的交易性金融資產(chǎn)

D.因違反稅法規(guī)定應(yīng)繳納但尚未繳納的滯納金【答案】ABC練習(xí)（一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量

1.遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)的幾種情況

除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)計(jì)入利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。

四、遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量（1）可供出售金融資產(chǎn)期末公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響：

借：資本公積――其他資本公積

貸：遞延所得稅負(fù)債

（2）非同一控制下的企業(yè)合并，取得的資產(chǎn)應(yīng)按照其公允價(jià)值入賬。由于公允價(jià)值和其賬面價(jià)值之間的差異所產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響也應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

借：商譽(yù)

貸：遞延所得稅負(fù)債

（3）其他的情況

借：所得稅費(fèi)用（有可能在貸方）

貸：遞延所得稅負(fù)債

2.遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量

遞延所得稅負(fù)債期末余額＝期末累計(jì)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×適用的所有稅稅率

遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額＝遞延所得稅負(fù)債期末余額－遞延所得稅負(fù)債期初余額

＋→遞延所得稅負(fù)債發(fā)生（貸）→所得稅費(fèi)用（＋借）－→遞延所得稅負(fù)債轉(zhuǎn)回（借）→所得稅費(fèi)用（－貸）

【例10】甲公司2007年12月1日購(gòu)入的一項(xiàng)設(shè)備，原價(jià)為1000萬(wàn)元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)處理時(shí)按照直線法計(jì)提折舊，稅法規(guī)定該類(lèi)由于技術(shù)進(jìn)步更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，設(shè)備凈殘值為0。2009年末企業(yè)對(duì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)提了40萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，甲公司所得稅稅率為25%。甲公司對(duì)該項(xiàng)設(shè)備2009年度所得稅處理時(shí)正確的是（）。

A.遞延所得稅負(fù)債30萬(wàn)元

B.遞延所得稅負(fù)債5萬(wàn)元

C.遞延所得稅資產(chǎn)30萬(wàn)元

D遞延所得稅資產(chǎn)5萬(wàn)元2008年末該項(xiàng)設(shè)備的賬面價(jià)值＝1000－100＝900（萬(wàn)元）計(jì)稅基礎(chǔ)＝1000－200＝800（萬(wàn)元）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝900－800＝100應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債100×25%＝25

2009年末該項(xiàng)設(shè)備的賬面價(jià)值＝1000－100－100－40＝760（萬(wàn)元）計(jì)稅基礎(chǔ)＝1000－200－160＝640（萬(wàn)元），應(yīng)納稅暫時(shí)性差異＝760－640＝120（萬(wàn)元），則2009末遞延所得稅負(fù)債應(yīng)有金額＝120×25%＝30（萬(wàn)元）。2009年末應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債＝30－25＝5（萬(wàn)元）。3.不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況：1）商譽(yù)的初始確認(rèn)

會(huì)計(jì)：商譽(yù)＝非同一控制下企業(yè)合并的合并成本-享有的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額稅法：計(jì)稅基礎(chǔ)為0

準(zhǔn)則要求不確認(rèn)商譽(yù)所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。（2）除企業(yè)合并以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。（3）與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，一般應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；二是該暫時(shí)性差異在