新增值稅稅收制度下的個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)

年度單一獎(jiǎng)金是指行政機(jī)關(guān)、公司、事業(yè)單位等扣除員工，根據(jù)其年度經(jīng)濟(jì)優(yōu)勢(shì)和員工年度工作績(jī)效綜合評(píng)價(jià)，向員工發(fā)放單一薪酬。包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績(jī)效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績(jī)效工資。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2005年1月21日公布的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)9號(hào))文件規(guī)定,納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金,應(yīng)單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅。具體計(jì)算方法是,首先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金或年薪,除以12個(gè)月,按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù),然后按照以下計(jì)算公式計(jì)算個(gè)人所得稅:1.如果雇員當(dāng)月工資薪金所得高于(或等于)稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額,適用公式為:應(yīng)納稅額=雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率一速算扣除數(shù)2.如果雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額,適用公式為:應(yīng)納稅額=(雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金一雇員當(dāng)月工資薪金所得與法定費(fèi)用扣除額的差額)×適用稅率一速算扣除數(shù)通知還規(guī)定:在一個(gè)納稅年度內(nèi),對(duì)每一個(gè)納稅人,該計(jì)稅辦法只允許采用一次。而在此以前,根據(jù)國(guó)稅發(fā)206號(hào)通知規(guī)定:個(gè)人一次取得數(shù)月獎(jiǎng)金或年終加薪、勞動(dòng)分紅,可單獨(dú)作為一個(gè)月的工資、薪金所得計(jì)算納稅。由于對(duì)每月的工資、薪金所得計(jì)稅時(shí)已按月扣除了費(fèi)用,因此,對(duì)上述獎(jiǎng)金原則上不再減除費(fèi)用,全額作為應(yīng)納稅所得額直接按適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅款。如果納稅人取得獎(jiǎng)金當(dāng)月的工資、薪金所得不足800元的,可將獎(jiǎng)金收入減除“當(dāng)月工資與800元的差額”后的余額作為應(yīng)納稅所得額,并據(jù)以計(jì)算應(yīng)納稅款。下面我們將通過(guò)實(shí)例,比較新、舊政策在全年一次性獎(jiǎng)金個(gè)人所得稅計(jì)算上的差異,分析新政策給納稅人帶來(lái)的影響。例1:某人某月取得全年一次性獎(jiǎng)金18000元,當(dāng)月工資1000元,費(fèi)用扣除額為800元/月。按國(guó)稅發(fā)9號(hào)文件的規(guī)定,獎(jiǎng)金額除以12,其商數(shù)為1500,確定稅率為10%,速算扣除數(shù)為25,則:全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅款=18000×10%-25=1775元按國(guó)稅發(fā)206號(hào)文件的規(guī)定,單獨(dú)作為一個(gè)月收入征稅,因?yàn)楫?dāng)月工資超過(guò)了800元,在計(jì)算該獎(jiǎng)金的應(yīng)繳稅款時(shí),不再扣除費(fèi)用,稅率為20%,速算扣除數(shù)為375,則:全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅款=18000×20%-375=3225元兩種不同方法計(jì)算出來(lái)的稅款相差1450元。顯而易見(jiàn),新辦法降低了納稅人45%的稅收負(fù)擔(dān)。如果上例中,某人某月取得全年一次性獎(jiǎng)金18000元,當(dāng)月工資為600元。那么,按國(guó)稅發(fā)9號(hào)文件的規(guī)定,全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅款=(18000-200)×10%-25=1755元,按國(guó)稅發(fā)206號(hào)文件的規(guī)定,全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅款=(18000-200)×20%-375=3185元,新辦法減少納稅人稅款支出1430元,降低了稅負(fù)45%。由此可見(jiàn),新的計(jì)算辦法通過(guò)降低適用稅率,減輕了納稅人的稅收負(fù)擔(dān);同時(shí)通過(guò)限定政策適用的次數(shù),有效杜絕部分單位多次發(fā)放獎(jiǎng)金,多次適用政策的做法,以堵塞稅收漏洞。但是,由于新的計(jì)稅方法只是在原有方法基礎(chǔ)上進(jìn)行一些小的調(diào)整而得出的,沒(méi)有進(jìn)行綜合考慮,因此,不可避免的出現(xiàn)了各種新的不合理現(xiàn)象,同時(shí)也造成了新的稅負(fù)不平衡。1.稅率臨界點(diǎn)稅負(fù)反向變化由于新政策確定稅率的方法,實(shí)質(zhì)是將年終獎(jiǎng)所得稅適用稅率的范圍擴(kuò)大了12倍,而相應(yīng)的速算扣除數(shù)并沒(méi)有擴(kuò)大,從而出現(xiàn)了稅率臨界點(diǎn)稅負(fù)反向變化問(wèn)題,即多發(fā)獎(jiǎng)金后多繳納的稅收反而要超過(guò)多發(fā)放的獎(jiǎng)金額。例2:甲、乙兩人在同一公司工作,兩人的月工資都是3000,2004年年終一次性獎(jiǎng)金分別為甲6000元,乙6001元。兩人年終獎(jiǎng)個(gè)人所得稅分別計(jì)算如下:甲年終獎(jiǎng)6000元除以12,其商數(shù)為500,適用稅率為5%,速算扣除數(shù)為0,則:應(yīng)納個(gè)人所得稅=6000×5%-0=300元乙年終獎(jiǎng)6001元除以12,其商數(shù)為500.08,適用稅率為10%,速算扣除數(shù)為25,則:應(yīng)納個(gè)人所得稅=6001×10%-25=575.1元例中乙比甲雖然只多發(fā)了1元年終獎(jiǎng),卻要多繳個(gè)人所得稅275.1元。以此類推年終獎(jiǎng)24001比24000多繳個(gè)人所得稅1100.15元;年終獎(jiǎng)60001比60000多繳2750.2元……這顯然是極不合理的。2.稅收負(fù)擔(dān)不平衡按國(guó)稅發(fā)9號(hào)文件的規(guī)定,納稅人取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其它各種名目獎(jiǎng)金,如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等,一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并,按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。這一規(guī)定,將會(huì)使同一金額同一性質(zhì)的獎(jiǎng)金由于發(fā)放方式的不同,承擔(dān)不同的稅收負(fù)擔(dān)。例3:某人每月工資4500元,全年獎(jiǎng)金總計(jì)36000元,費(fèi)用扣除額為800元/月。⑴如果獎(jiǎng)金按月平均發(fā)放,則全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為:⑵如果獎(jiǎng)金全年一次性發(fā)放,則全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為:⑶如果每月發(fā)放獎(jiǎng)金1000元,年終再一次性發(fā)放24000元獎(jiǎng)金,則全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為:可見(jiàn),在全年獎(jiǎng)金總額36000元不變的情況下,獎(jiǎng)金全年一次性發(fā)放比獎(jiǎng)金按月平均發(fā)放,少繳個(gè)人所得稅1145元;獎(jiǎng)金部分按月發(fā)放部分年終發(fā)放比獎(jiǎng)金全年一次性發(fā)放,少繳個(gè)人所得稅1100元;獎(jiǎng)金部分按月發(fā)放部分年終發(fā)放比獎(jiǎng)金按月平均發(fā)放,少繳個(gè)人所得稅達(dá)2245元。這種稅收負(fù)擔(dān)極不平衡現(xiàn)象的存在,必將產(chǎn)生新的稅收不公平,當(dāng)然也給納稅人提供了較大的避稅空間。如何消除上述問(wèn)題的存在?筆者認(rèn)為在目前個(gè)人所得稅改革不能一步到位的情況下,要消除上述個(gè)人所得稅征收中存在的不合理、不平衡現(xiàn)象,關(guān)鍵是要把工資、薪金的個(gè)人所得稅從按月征收調(diào)整為按年征收,同時(shí)通過(guò)提高費(fèi)用扣除額,降低邊際稅率,以減輕稅負(fù)、公平稅收。假設(shè)工資、薪金的個(gè)人所得稅實(shí)行按年征稅,費(fèi)用扣除額根據(jù)最近提交全國(guó)人大審議的個(gè)人所得稅法修正案草案為1500元/月,現(xiàn)行九級(jí)超額累進(jìn)稅率級(jí)距不變,稅率分別下降20%,即工資、薪金所得適用稅率表如下:工資、薪金所得適用稅率那么例2中,甲全年應(yīng)納個(gè)人稅為(3000×12+6000-1500×12)×8%-240=1680元;乙全年應(yīng)納個(gè)人稅為(3000×12+6001-1500×12)×12%-1