第二章成本性態(tài)分析

與變動成本法成本分類成本性態(tài)分析變動成本法與全部成本法全部成本法與變動成本法的優(yōu)缺點2024/1/231第一節(jié)成本分類一、成本按照經(jīng)濟用途進行分類生產(chǎn)成本：直接材料、直接人工、制造費用非生產(chǎn)成本：銷售費用、管理費用二、成本按照可控性進行分類

可控成本不可控成本三、成本按照可歸屬性進行分類

直接成本間接成本2024/1/232四、成本按照與決策的相關(guān)性分類

相關(guān)成本非相關(guān)成本五、成本按照性態(tài)進行分類固定成本變動成本混合成本2024/1/233第二節(jié)成本性態(tài)分析一、成本性態(tài)概念成本性態(tài)，又叫做成本習性。指的是成本的變動和業(yè)務量之間的依存關(guān)系，或者成本的變動和業(yè)務量之間的內(nèi)在聯(lián)系。

按照成本性態(tài)分類，成本可以分為：固定成本變動成本混合成本三大類2024/1/234二、成本性態(tài)分類（一）固定成本固定成本的定義：固定成本是指在相關(guān)范圍內(nèi)，其總發(fā)生額不受業(yè)務量變動的影響而能保持固定不變的成本。固定成本的主要特點：在相關(guān)范圍內(nèi)，固定成本總額不受業(yè)務量變動的影響單位固定成本將隨著業(yè)務量的增加而逐漸降低。2024/1/235（一）固定成本2024/1/236固定成本的分類約束性固定成本為維持企業(yè)提供產(chǎn)品和服務的經(jīng)營能力而必須開支的成本酌量性固定成本指企業(yè)管理當局在會計年度開始前，根據(jù)企業(yè)經(jīng)營、財力等情況確定的計劃期間的預算額而形成的固定成本。

固定成本的相關(guān)范圍一定的期間范圍一定的業(yè)務量范圍（一）固定成本2024/1/2371234567產(chǎn)量成本7654321相關(guān)范圍2024/1/238變動成本的定義變動成本是指在相關(guān)范圍內(nèi)，成本總額隨著業(yè)務量的變動而成正比例變動的成本。變動成本的特點總成本與業(yè)務量之間存在著一個穩(wěn)定的比例關(guān)系。單位變動成本不因業(yè)務量的變動而發(fā)生相應的變動，其數(shù)額始終保持在某一個特定的水平上。（二）變動成本2024/1/239成本產(chǎn)量單位產(chǎn)品成本產(chǎn)量總體（二）變動成本2024/1/2310變動成本的分類技術(shù)性變動成本：與產(chǎn)量有明確的技術(shù)或?qū)嵨镪P(guān)系的變動成本。酌量性變動成本：可以通過管理決策行動而改變的變動成本。變動成本的相關(guān)范圍

變動成本總額隨著業(yè)務量的變動而成正比例變動的這種完全線性的聯(lián)系，只有在一定的相關(guān)范圍內(nèi)才成立，而超出了相關(guān)范圍，它們之間的聯(lián)系將表現(xiàn)為非線性的

（二）變動成本2024/1/2311變動成本的相關(guān)范圍成本產(chǎn)量相關(guān)范圍2024/1/2312（三）混合成本混合成本的定義

成本總額隨著業(yè)務量的增減變動也將發(fā)生變動，但變動的幅度同業(yè)務量變動幅度并不相等?；旌铣杀镜姆诸愲A梯式混合成本半變動成本延伸變動成本曲線成本2024/1/2313混合成本的特點混合成本的變動只在一定程度上受業(yè)務量變動的影響，亦即混合成本總額盡管隨著業(yè)務量的增減而升降，但二者之間并非保持同等的比例關(guān)系?；旌铣杀就ǔ６加幸粋€“初始量”，即無論是階梯式混合成本還是曲線成本，它們的增減變動都是從某一特定的成本數(shù)額開始的。（三）混合成本2024/1/2314成本（元）600004000020000450000900000業(yè)務量（件）一個管理員兩個管理員三個管理員階梯式混合成本2024/1/2315半變動成本租金半變動成本固定成本部分半變動成本部分機器小時5000200050002024/1/2316延伸變動成本成本業(yè)務量延期變動成本2024/1/2317曲線成本成本產(chǎn)量約定產(chǎn)量遞增曲線成本累進記件工資、各種違約金、罰金成本產(chǎn)量初始量遞減曲線成本熱處理的電爐設備2024/1/2318三、總成本公式及其性態(tài)模型總成本=固定成本總額+變動成本總額

=固定成本總額+（單位變動成本

業(yè)務量）

y代表總成本，a代表固定成本總額，b代表單位變動成本，x代表業(yè)務量，則上述總成本公式可改寫為：

y=a+bx2024/1/2319總成本性態(tài)模型圖成本業(yè)務量2024/1/2320四、混合成本的分解分解混合成本的方法主要有：歷史成本分析法賬戶分類法工程研究法合同認定法等2024/1/2321（一）歷史成本分析法歷史成本分析法是通過對歷史成本數(shù)據(jù)的分析，依據(jù)以前若干時期（若干月或若干年等）實際成本與業(yè)務量之間所表現(xiàn)出來的依存關(guān)系，來推算一定期間固定成本和單位變動成本的平均值，并以此來確定所估算的未來成本的方法。該方法適用于企業(yè)生產(chǎn)流程不發(fā)生重大變化，根據(jù)過去的生產(chǎn)經(jīng)驗，就可以較準確地預計未來成本隨業(yè)務量變化而變化的情況?！啡N方法》賬戶分析法2024/1/2322采用歷史成本分析法分解混合成本，應注意：第一，所收集的數(shù)據(jù)是否因為會計政策的變化而產(chǎn)生較大的偏差，因為某期間的成本性態(tài)是與該期的會計方針密切相關(guān)的。第二，選擇恰當?shù)钠陂g，以便既能消除期限較長帶來的不穩(wěn)定因素的影響，又能使所選擇的期間可保證獲得較為精確可靠的成本數(shù)據(jù)。第三，要選擇適宜的業(yè)務量的計量單位。使用最廣泛的業(yè)務量是實物單位的產(chǎn)量、銷量、直接人工小時以及機器小時等?！焚~戶分析法2024/1/2323

歷史成本分析法包括高低點法散布圖法回歸分析法三種》賬戶分析法2024/1/2324高低點法（high-lowpointsmethod）以某一期間內(nèi)最高業(yè)務量（即高點）的混合成本與最低業(yè)務量（即低點）的混合成本的差額，除以最高點與最低點業(yè)務量的差額，求解出成本變動率（單位業(yè)務量的變動成本額），進而確定混合成本中的固定成本數(shù)額。設：y=a+bx

2024/1/2325

高點的成本性態(tài)為（1）低點的成本性態(tài)為（2）用（1）-（2）則有（3）式（3）表明混合成本總額之差即為兩種業(yè)務量下的變動成本之差。移項后則有（4）即單位變動成本=高低點法2024/1/2326

將（4）代入（1）則有或?qū)ⅲ?）代入（2）得出即固定成本=最高（低）點混合成本總額

-

單位變動成本

最高（低）點業(yè)務量2024/1/2327[例2-1]某工廠今年上半年的設備維修費數(shù)據(jù)如表2－1所示：表2－1要求：采用高低點法將半變動成本設備維修費分解為變動成本和固定成本。

月份

1月

2月

3月

4月

5月

6月業(yè)務量（千機器小時）維修費（元）

6100

8115

4

85

7

105

9120

5952024/1/2328該歷史成本數(shù)據(jù)在相關(guān)范圍內(nèi)（4-9千機器小時）的變動情況如下：業(yè)務量（x）維修成本（y）最高點9120最低點485差額△x=5△y=35據(jù)此，可分別確定如下：b=35/5=7元/千機器小時a=120-7

9=57元y=57+7x2024/1/2329必須指出：采用高低點法選用的歷史成本數(shù)據(jù)，應能代表該項業(yè)務活動的正常情況，不得含有任何不正常狀態(tài)下的成本。此外，通過高低點法分解而求的得的半變動成本公式（y=57+7x），只適用于相關(guān)范圍內(nèi)的情況。在本例中只適用于4000—9000機器小時的相關(guān)范圍，超出該相關(guān)范圍即不適用。在實際工作中，若半變動成本的變動部分與業(yè)務量基本上保持正比例關(guān)系時，采用高低點法進行分解最為簡便。但此法也有明顯的局限性，因它只采用了歷史成本資料中的高點和低點兩組數(shù)據(jù)，沒有考慮其他數(shù)據(jù)的影響，故代表性較差?！飞⒉紙D法2024/1/2330散布圖法(scatterdiagrammethod)此法是將所觀察的歷史成本數(shù)據(jù)，在坐標紙上作圖，以縱軸代表成本，橫軸代表業(yè)務量，于是歷史成本數(shù)據(jù)就形成若干點散布于坐標紙上，由此而繪制的圖即稱之為散布圖。在散布圖上，可以根據(jù)目測，在各成本點之間畫一條反映成本變動趨勢的直線，再根據(jù)它來確定半變動成本中的固定部分和變動部分各占多少。2024/1/23310123456789業(yè)務量（千機器小時）維修費12010080604020ay-a[例2-2]：以例1的數(shù)據(jù)資料，用散布圖法分解維修成本。根據(jù)該廠今年上半年的歷史成本數(shù)據(jù)，首先在坐標圖上標出6個成本點，如下圖所示：2024/1/2332

然后通過目測，在6個成本點之間畫一條能反映半變動成本的平均變動趨勢直線，并要求該直線與直線上下各成本點之間的誤差之和相等。該直線與縱軸相截之處，就是維修費的固定成本總額（a），在上圖中，

a=58。圖上所畫的半變動成本平均變動趨勢直線的斜率，即b（單位變動成本），可用下列公式計算：

b=(y–a)/x=（120-58）/9=6.89元/千機器小時

則

y=58+6.89x>回歸直線法2024/1/2333回歸直線法（regressionlinemethod）回歸直線法是一種較為精確的方法。它是根據(jù)過去一定期間的業(yè)務量和半變動成本的歷史資料，應用最小平方法原理，算出最能代表業(yè)務量與半變動成本關(guān)系的回歸直線，借以確定半變動成本中的固定成本和變動成本的方法。2024/1/2334回歸直線法的基本原理是：先按散布圖法把過去某一期間的半變動成本歷史數(shù)據(jù)，逐一在坐標圖上標明，然后通過目測，在各個成本點之間畫一條能反映業(yè)務量與半變動成本關(guān)系的平均變動趨勢直線。但如前所述，畫這一直線時，往往會因人而異，究竟那一條較為準確呢？從數(shù)學的觀點看，應選用全部觀測數(shù)據(jù)（即成本點）的誤差平方和最小的直線最為準確。這條直線在數(shù)理統(tǒng)計中稱為“回歸直線”。正因為這種方法要使所有成本點的誤差的平方和達到最小值，故亦稱為“最小平方法”（least-squaresmethod）。2024/1/2335根據(jù)混合成本的基本方程式：Y=a+bx，我們可以采用一組n個觀測值來建立回歸直線的聯(lián)立方程式：

∑y=na+b∑x（1）∑xy=a∑x+b∑x2

（2）于是得到:a=（3）

b=（4）2024/1/2336

據(jù)公式（4）和（3），將有關(guān)數(shù)據(jù)代入，先求b,后求a

。最終就可把半變動成本分解為固定成本和變動成本。[例2-3]．根據(jù)例2－1的資料，用回歸直線法分解半變動成本。首先，根據(jù)今年上半年六個月的維修費資料進行加工，計算出求a與b

的值所需要的有關(guān)數(shù)據(jù)，如表2－2所示：2024/1/2337月份業(yè)務量(x)（千機器小時）維修費(y)（元）

xy

x2

123456

684795110115851051201006609203407351080500366416498125N=6=39=635=4235=2712024/1/2338其次，根據(jù)表2－2中最后一行的合計數(shù)，代入上述（3）和（4）兩個公式，分別計算a與b的值：

a==

a與b

的值既為已知，那么維修費的半變動成本公式就可確定為：

y=a+bx=65.92+6.14x=65.92元b===6.14元/千機器小時《注意2024/1/2339（二）賬戶分類法

(accountanalysisapproach)賬戶分類法也叫會計法，是根據(jù)各有關(guān)成本賬戶（包括明細賬）的內(nèi)容，直接判斷其與產(chǎn)量的依存關(guān)系，確定其比較接近哪一類成本，就視其為哪一類成本的成本分解方法。2024/1/2340【例2-4】某企業(yè)某車間的月成本如下表所示。采用賬戶分類法對成本進行分解：產(chǎn)量為8000件時的成本賬戶總成本生產(chǎn)成本

材料

工資制造費用燃料、動力

修理費

工資

折舊費

辦公費200000500001500060009000300008000合計3180002024/1/2341根據(jù)判斷賬戶總成本固定成本變動成本生產(chǎn)成本

材料

工資制造費用燃料動力

修理費

工資

折舊費

辦公費200000500001500060009000300008000300008000200000500001500060009000合計318000

380002800002024/1/2342

根據(jù)上表分解的結(jié)果，該車間的總成本被分解為固定成本和變動成本兩部分，其中：用數(shù)學模型來描述該車間的總成本，即為：2024/1/2343工程研究法：

又稱技術(shù)測定法，它是由工程技術(shù)人員通過某種技術(shù)方法測定正常生產(chǎn)流程中投入——產(chǎn)出之間的規(guī)律性的聯(lián)系，以便逐項研究決定成本高低的每個因素，并在此基礎上直接估算出固定成本和單位變動成本的一種方法?；静襟E：首先，確定研究的成本項目；其次，對導致成本發(fā)生的生產(chǎn)過程進行觀察和分析；第三，確定生產(chǎn)過程的最佳操作方法；最后，以最佳操作方法為標準方法，測定標準成本法下成本項目的每一構(gòu)成內(nèi)容，并按成本性態(tài)分別確定固定成本和變動成本。（三）工程研究法

(Techniquedetermineapproach)

2024/1/2344[例2-5]假設某企業(yè)鑄造車間的燃料用于鑄造工段的熔爐，分別在點爐和熔化鐵水這兩項程序中使用。按照最佳的操作方法，每次點爐要用木柴0.08噸，焦炭1.2噸，熔化1噸鐵水要使用焦炭0.12噸；每個工作日點爐一次，全月工作日24天。木柴每噸價格250元，焦炭每噸價格400元。（三）工程研究法2024/1/2345解題步驟：選擇需要研究的成本項目——燃料成本；對整個過程進行技術(shù)測定，確定最佳操作方法，并將其作為標準方法使用；測定標準方法的每項投入成本，并按成本性態(tài)劃分固定成本和變動成本。在本例中，點爐燃料（木柴、焦炭）屬固定成本，熔化鐵水所用燃料與產(chǎn)量相聯(lián)系，屬變動成本。設每日燃料總成本為

y，產(chǎn)量為x噸鑄件，每日固定成本為a

，單位變動成本為b,則：每月固定成本=（0.08

250+1.2

400）

24=12000元每噸鑄件變動成本=0.12

400=48元因此，y=12,000+48x（三）工程研究法2024/1/2346優(yōu)點：在無論是否有歷史成本數(shù)據(jù)的條件下都可使用；排除了那些明顯無效或非正常的支出，從而提高了成本分解結(jié)果的準確性。缺點：代價太高；對于不能直接把成本歸屬于特定的投入——產(chǎn)出的消耗部分，或者不能單獨進行觀察的聯(lián)合過程，如各種間接成本，不能使用這種方法。（三）工程研究法

(Techniquedetermineapproach)2024/1/2347（四）合同認定法

（contractconfirmapproach）合同認定法是根據(jù)企業(yè)與供應單位簽訂的各種合同、契約，以及企業(yè)內(nèi)部既定的各種管理和核算制度中所明確規(guī)定的計費方法，分別確認哪些費用屬于固定成本，哪些費用屬于變動成本。2024/1/2348（四）合同認定法[例2-6]

中華公司與本市供電局在訂立合同中規(guī)定：中華公司每月需支付供電局的變壓器維持費600元，每月用電額度50000度。在額度內(nèi)每度電費為0.20元，如超額用電，則按正常電價的10倍計算。若該公司每月照明用電平均為1000度，另生產(chǎn)甲產(chǎn)品時，平均每件耗電7度。要求：為中華公司分別確定在用電額度內(nèi)以及超額度用電時的固定成本總額和變動成本總額個為多少？2024/1/2349首先，計算在每月用電額度內(nèi)生產(chǎn)甲產(chǎn)品的最高產(chǎn)量：用電額度內(nèi)甲產(chǎn)品的最高產(chǎn)量

=（50000-1000）/7

=7000件其次，建立電費在額度內(nèi)的半變動成本公式：在用電額度內(nèi)的電費半變動成本y=a+bx=（600+0.20

1000）+（0.20

7）x

=800+1.4x（四）合同認定法2024/1/2350

從以上計算結(jié)果可以看出：若甲產(chǎn)品的產(chǎn)量在7000件以內(nèi)的電費半變動成本中，800元為固定成本總額，每件甲產(chǎn)品的電費成本（即單位變動成本）為1.4元，變動成本總額為1.4

產(chǎn)量。

然后，建立電費在額度以上的半變動成本公式：在用電額度以上的電費半變動成本（y）=產(chǎn)量7000件的電費成本（a）+產(chǎn)量在7000件以上部分的電費=（800+1.4

7,000）+[0.20

10

7

（x-7000）]=10600+（14x-98000）=-87400+14x

從以上計算結(jié)果可以看出：若甲產(chǎn)品的產(chǎn)量在7,000件以上的電費半變動成本中，-87,400元為固定成本總額，14x為變動成本總額。2024/1/2351五、成本性態(tài)分析的意義和局限性（一）成本性態(tài)分析的意義

成本性態(tài)分析為變動成本計算法的運用奠定了基礎；成本性態(tài)分析是開展成本—產(chǎn)量—利潤之間相互依存關(guān)系的前提條件；成本性態(tài)分析是正確進行短期經(jīng)營決策的基礎；成本性態(tài)分析是開展企業(yè)業(yè)績評價的依據(jù)。2024/1/2352（二）成本性態(tài)分析的局限性

“相關(guān)范圍”的限定有局限性；“成本與業(yè)務量之間完全線性聯(lián)系”的假定，不可能完全切合實際。2024/1/2353一、變動成本法的概念

變動成本法是指將變動生產(chǎn)成本（即直接材料、直接人工、變動制造費用）計入產(chǎn)品成本，而將固定生產(chǎn)成本（即固定制造費用）及非生產(chǎn)成本作為期間成本的一種成本計算方法。（成本構(gòu)成）二、變動成本法的理論依據(jù)（一）產(chǎn)品成本只應該包括變動生產(chǎn)成本（二）固定制造費用應當作為期間成本處理

第三節(jié)變動成本法與全部成本法區(qū)別2024/1/2354變動成本法的成本構(gòu)成財務費用總成本期間成本產(chǎn)品成本管理費用銷售費用固定制造費用變動制造費用直接人工直接材料變動的固定的2024/1/2355三、變動成本法與全部成本法的區(qū)別（一）理論依據(jù)不同（二）產(chǎn)品成本與期間成本構(gòu)成內(nèi)容不同（三）銷售成本和存貨成本的水平不同（四）稅前利潤的計算程序不同（五）利潤表的編制不同（六）適用范圍不同2024/1/2356（一）理論依據(jù)不同

變動成本法是建立在成本性態(tài)分析的基礎上,把全部成本分為變動成本和固定成本兩大部分。全部成本法是建立在經(jīng)濟職能分類的基礎上，把全部成本為生產(chǎn)成本和非生產(chǎn)成本。2024/1/2357（二）產(chǎn)品成本和期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同項目變動成本法全部成本法理論依據(jù)以成本性態(tài)分析為基礎以成本按用途分類為基礎成本劃分的類別變動成本固定成本生產(chǎn)成本期間費用產(chǎn)品成本包含的內(nèi)容直接材料直接人工變動制造費用直接材料直接人工制造費用期間成本包含的內(nèi)容變動非生產(chǎn)成本:變動銷售費用變動管理費用固定成本:固定銷售費用固定制造費用固定管理費用銷售費用管理費用2024/1/2358

例2-7

某公司只產(chǎn)銷甲產(chǎn)品，20

年期初沒有在產(chǎn)品和產(chǎn)成品存貨，假定該年1月份其產(chǎn)銷量和成本有關(guān)的數(shù)據(jù)如下表所示：基本資料成本資料本月生產(chǎn)量

1000件本月銷售量

900件銷售單價

210元直接材料80000元直接人工40000元制造費用60000元其中，變動費用20000元固定費用40000元銷售及管理費用其中，單位變動性費用2.5元固定性費用18000元》答案返回2024/1/2359兩種方法的單位產(chǎn)品成本？2024/1/2360成本項目變動成本法完全成本法總成本單位成本總成本單位成本直接材料直接人工變動制造費用變動生產(chǎn)成本固定制造費用全部生產(chǎn)成本8000040000200008040208000040000200004000080402040140000140180000180

例2-7

答案2024/1/2361（三）銷貨成本和存貨成本水平不同如上例項目變動成本法完全成本法單位產(chǎn)品成本期末存貨數(shù)量140元100件180元100件銷貨成本126000元162000元期末存貨成本14000元18000元2024/1/2362（四）稅前凈利的計算程序不同在變動成本法下:

銷售收入-變動成本=邊際貢獻邊際貢獻-固定成本=稅前凈利在全部成本法下:

銷售收入-銷貨成本=銷售毛利銷售毛利-期間費用=稅前凈利2024/1/2363（五）利潤表的編制方法不同1.成本項目的排列方式不同2.對固定生產(chǎn)成本的處理不同3.計算出來的稅前凈利可能不同2024/1/2364變動成本法貢獻毛益式利潤表銷售收入減：變動性制造成本貢獻毛益（制造部分）減：變動性銷售及行政管理費用貢獻毛益（最終）減：固定性制造費用固定性銷售及行政管理費用稅前利潤2024/1/2365銷售收入減：產(chǎn)品銷售成本銷售毛利減：期間費用銷售費用管理費用稅前利潤完全成本法職能式利潤表2024/1/2366完全成本法下的成本流轉(zhuǎn)示意圖成本生產(chǎn)成本非生產(chǎn)成本直接材料成本直接人工成本變動制造費用銷售費用固定制造費用管理費用在產(chǎn)品產(chǎn)成品銷售利潤表資產(chǎn)負債表2024/1/2367變動成本法下的成本流轉(zhuǎn)示意圖成本生產(chǎn)成本非生產(chǎn)成本直接材料成本直接人工成本變動制造費用銷售費用固定制造費用管理費用在產(chǎn)品產(chǎn)成品銷售利潤表資產(chǎn)負債表2024/1/2368

如上例

利潤表（完全成本法）

20

年1月單位：元摘要金額銷售收入銷售成本期初存貨成本本期生產(chǎn)成本（180

1000）本期可供銷售產(chǎn)品成本減：期末存貨成本（180100）銷售成本總額銷售毛利銷售及管理費用（2.5900+18000）稅前凈利018000018900016200018000018000270002025067502024/1/2369

如上例

利潤表（變動成本法）

20

年1月單位：元摘要金額銷售收入變動成本變動性生產(chǎn)成本（140

900）變動性非生產(chǎn)成本(2.5900)

變動成本總額貢獻毛益固定成本固定性生產(chǎn)成本固定性非生產(chǎn)成本固定成本總額稅前利潤12600022501890001282504000018000607505800027502024/1/2370兩種成本計算方法在

編制利潤表方面的示例A.連續(xù)各期產(chǎn)量相同而銷量不相同的情況下，兩種方法對利潤表的影響；B.連續(xù)各期銷量相同而產(chǎn)量不相同情況下，兩種方法對利潤表的影響。2024/1/2371A.連續(xù)各期生產(chǎn)量相等而銷售量不等[例2-8]設某企業(yè)品生產(chǎn)一種產(chǎn)品，第一、第二、第三年各年的產(chǎn)量（基于其正常生產(chǎn)能力）都是6000件，而銷售量分別為6000件，5000件和7000件。每單位產(chǎn)品的售價為10元。生產(chǎn)成本：每件變動成本（包括直接材料、直接人工和變動性制造費用）5元，固定性制造費用基于正常生產(chǎn)能力6000件，共計24000元，每件產(chǎn)品應分攤4元（24000÷6000）。銷售與管理費用假設全部為固定成本，每年發(fā)生額為1000元。2024/1/2372

第一年第二年第三年按變動成本計算銷售收入(單價10元)銷售產(chǎn)品的制造成本(變動成本)貢獻毛益(制造部分)固定成本:固定性制造費用固定性銷售與管理費用合計稅前利潤:6000030000300002400010002500050005000025000250002400010002500007000035000350002400010002500010000解：根據(jù)以上資料，分別采用兩種成本計算方法，據(jù)以確定各年的稅前利潤，如表2-A1所示?！顿Y料》結(jié)論2024/1/2373

第一年第二年第三年按完全成本法計算銷售收入(單價10元)銷售產(chǎn)品的制造成本(變動成本+固定性制造費用)

期初存貨本期產(chǎn)品的生產(chǎn)成本(6000件)可供銷售的產(chǎn)品成本期末存貨(@9)合計毛利銷售與管理費用稅前利潤600000540005400005400060001000500050000054000540009000450005000100040007000090005400063000063000700010006000《資料》結(jié)論2024/1/2374從表2－A1可以看出:第一年產(chǎn)銷量相等，采用兩種成本計算法據(jù)以確定的全部稅前利潤都是5000元，二者相等；第二年產(chǎn)量（6000件）大于銷量（5000件）時，利用完全成本計算法確定的稅前利潤大于變動成本法計算的結(jié)果，這是因為完全成本法下，第二年的產(chǎn)成品存貨1000件，吸收了固定性制造費用4000元(1000×4)，使第二年的產(chǎn)品銷售成本減少了4000元，從而稅前利潤增加4000元。第三年，由于第二年末結(jié)轉(zhuǎn)的1000件產(chǎn)成品存貨成本4000元成了本期的產(chǎn)品銷售成本，使其產(chǎn)品銷售成本增加4000元，稅前利潤也就比變動成本下的少4000元?？梢?，一定時期內(nèi)產(chǎn)銷量不等時，兩種成本計算方法的計算結(jié)果不相等，但從長期看，差異會相互抵消?！顿Y料2024/1/237528000元4000元24000元24000元完全成本法下的成本流轉(zhuǎn)示意圖成本生產(chǎn)成本非生產(chǎn)成本直接材料成本直接人工成本變動制造費用銷售費用固定制造費用管理費用在產(chǎn)品產(chǎn)成品銷售利潤表資產(chǎn)負債表第一年第二年第三年20000元》變動成本法《資料2024/1/237624000元變動成本法下的成本流轉(zhuǎn)示意圖成本生產(chǎn)成本非生產(chǎn)成本直接材料成本直接人工成本變動制造費用銷售費用固定制造費用管理費用在產(chǎn)品產(chǎn)成品銷售利潤表資產(chǎn)負債表《完全成本法《資料2024/1/2377B.連續(xù)各期銷售量相等而生產(chǎn)量不相等[例2-9]假設某企業(yè)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，第一、第二、第三年的銷售量均為6000件，而產(chǎn)量分別為6000件，7000件和5000件。每單位產(chǎn)品的售價為10元。生產(chǎn)成本：每件變動成本為4元，固定性制造費用每年的發(fā)生額為21000元，采用完全成本計算，每單位產(chǎn)品分攤的固定性制造費用，第一年為3.5元(21000÷6000)，第二年為3元(21000÷7000)，第三年為4.2元(21000÷5000)。銷售與管理費用假設全部為固定性費用，每年發(fā)生額為5000元。2024/1/2378第一年第二年第三年按變動成本計算銷售收入(6000×10)銷售產(chǎn)品的制造成本

(變動成本6000x4)貢獻毛益(制造部分)固定成本:固定性制造費用固定性銷售與管理費用合計稅前利潤:600002400036000210005000260001000060000240003600021000500026000100006000024000360002100050002600010000根據(jù)上述資料，分別采用兩種成本計算方法確定各年的稅前利潤，如表2－A2所示:《資料》結(jié)論2024/1/2379第一年第二年第三年按完全成本法計算銷售收入(6000×10元)銷售產(chǎn)品的制造成本

(變動+固定)期初存貨本期產(chǎn)品的生產(chǎn)成本可供銷售的產(chǎn)品成本期末存貨合計毛利銷售與管理費用稅前利潤60000

045000450000450001500050001000060000

049000490007000420001800050001300060000700041000480000480001200050007000《資料》結(jié)論2024/1/2380表2－A2表示，采用變動成本計算法，據(jù)以確定的各年稅前利潤相等，均是10000元。這是因為，采用這種方法，各年的固定成本都作為當年的期間成本從銷售收入中扣減，上例中，各年的銷量相等，各年的銷售收入相同，單位產(chǎn)品的變動成本和全年的固定成本也沒有變動，因而各年的稅前利潤也完全一致。而采用完全成本計算法，各年的稅前利潤不等。這是因為，第二年生產(chǎn)量（7000件）大于銷售量（6000件），期末產(chǎn)成品盤存1000件“吸收”了固定性制造費用3000元（即1000×3），因而使第二年的產(chǎn)品銷售成本減少了3000元，稅前利潤就增加3000元；第三年剛好相反，產(chǎn)品的生產(chǎn)量（5000件）小于銷售量（6000件），期初產(chǎn)成本品盤存（即第二年末的產(chǎn)成品盤存）中吸收的上年發(fā)生的固定性制造費用（3000元）轉(zhuǎn)作了本期的銷售成本，從而使第三年的產(chǎn)品銷售成本增加了3000元，稅前利潤也就減少3000元。

《資料2024/1/2381綜上所述，不同的成本計算方法對分期損益的影響，可概括如下：當產(chǎn)量與銷量相等時，兩種計算方法所得凈利也相等。如表2－A1與表2－A2中第一年的情況。當生產(chǎn)量大于銷售量時，以完全成本計算法確定的凈利潤大于以變動成本計算法確定的凈利。如上述表2－A1

、表2－A2中第二年的情況。當生產(chǎn)量小于銷售量時，以完全成本計算法確定的凈利潤小于以變動成本法計算的凈利。如表2－A1與表2－A2中第三年的情況。2024/1/2382思考A企業(yè)某年連續(xù)4個月的有關(guān)產(chǎn)銷量、成本以及售價資料如下：1月2月3月4月期初存貨量Q001000900900本期生產(chǎn)量x14500400035005000本期銷售量x23500410035005900期末存貨量Q110009009000單位產(chǎn)品變動生產(chǎn)成本b1=10元；單位變動非生產(chǎn)成本b2=0.3元；每期固定制造費用a1=10000元；每期固定非生產(chǎn)成本a2=4100元；產(chǎn)品銷售單價p=20元。該企業(yè)存貨按先進先出法計價。要求：分別按完全成本法和變動成本法計算各月的利潤。2024/1/2383題解完全成本法利潤表1月2月3月4月合計銷售收入700008200070000118000340000銷售成本期初存貨01222211250115740加：本期生產(chǎn)成本a1+b1x155000500004500060000210000減：期末存貨12222112501157400銷售成本42778509724467671574210000銷售毛利27222310282532446426130000減：非生產(chǎn)成本a2+b2x2515053305150587021500稅前凈利220272569820174405561085002024/1/2384變動成本法利潤表1月2月3月4月合計銷售收入700008200070000118000340000減：變動成本變動生產(chǎn)成本b1x235000410003500059000170000變動非生產(chǎn)成本b2x210501230105017705100合計36050422303605060770175100貢獻毛益3395039770339505723057230減：固定成本固定生產(chǎn)成本a11000010000100001000040000固定非生產(chǎn)成本a2410041004100410016400稅前利潤1985025670198504313