會計實務(wù)類價值文檔首發(fā)！虛開增值稅專用發(fā)票定性與處理指引-財稅法規(guī)解讀獲獎文檔【題注】本文是大世看到的對虛開至今最為全面的總結(jié)，個人建議無論是律師、財稅咨詢、還是稅局執(zhí)法人員都可以好好看下。

虛開增值稅專用發(fā)票定性與處理指引

內(nèi)容提要：本文針對當(dāng)前對虛開增值稅專用發(fā)票的定性及處理中存在的爭議，從法理上進行探析，力圖糾正一些長期存在的不正確觀點，給稅務(wù)部門及其他司法部門辦理虛開增值稅專用發(fā)票案件提供借鑒。為使本文具有實際操作性，法律適用的研究結(jié)論得到司法部門的認(rèn)可，本文在進行法律條文引用及法理分析時，主要引用法律、法規(guī)及部門規(guī)章，對于國家稅務(wù)總局的國稅發(fā)、國稅函等文件，除對納稅人有利的外，一般不予引用，并對某些文件與上位法的沖突進行一定的探討。

第一部分虛開增值稅專用發(fā)票的認(rèn)定

一、現(xiàn)有法律規(guī)定

刑法第二百零五條規(guī)定：虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。

最高人民法院關(guān)于適用《全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》的若干問題的解釋：具有下列行為之一的，屬于虛開增值稅專用發(fā)票：（1）沒有貨物購銷或者沒有提供或接受應(yīng)稅勞務(wù)而為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具增值稅專用發(fā)票；（2）有貨物購銷或者提供或接受了應(yīng)稅勞務(wù)但為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人開具數(shù)量或者金額不實的增值稅專用發(fā)票；（3）進行了實際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。

征管法中并沒有關(guān)于虛開定義的表述，關(guān)于虛開的表述來源于《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》（以下簡稱辦法）第二十二條：任何單位和個人不得有下列虛開發(fā)票行為：（一）為他人、為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（二）讓他人為自己開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；（三）介紹他人開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

對此條款的理解包含以下兩個方面：

（一）實際經(jīng)營業(yè)務(wù)的認(rèn)定

實際經(jīng)營業(yè)務(wù)要素的確定，可以參照合同法的規(guī)定，一般包括以下內(nèi)容：交易當(dāng)事人的名稱或者姓名和住所、標(biāo)的、數(shù)量、質(zhì)量、價款或者報酬、履行期限、地點和方式、違約責(zé)任以及解決爭議的方法。而發(fā)票票面記載的主要交易要素包括購貨與銷貨單位名稱、貨物或應(yīng)稅勞務(wù)名稱、數(shù)量，金額，稅額等，如發(fā)票記載的要素中一項或多項要素與實際經(jīng)營情況不符，一般應(yīng)屬于《辦法》所稱的實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符。但要注意：一是高法司法解釋中，對有貨物購銷而票面內(nèi)容不一致的，僅包含數(shù)量或者金額不實，才能認(rèn)定為虛開，而《發(fā)票管理辦法》統(tǒng)稱與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)不符，內(nèi)容更廣；二是未發(fā)生貨物的移庫、運輸，并不等同于未發(fā)生銷售行為，認(rèn)定實際經(jīng)營業(yè)務(wù)的本質(zhì)必需綜合雙方言證、合同、資金流轉(zhuǎn)等因素進行判斷。

（二）是否需要主觀故意的前提

辦法中所稱的為他人、為自己、讓他人為自己、介紹他人等表述都具有主觀故意性，即行政相對人知曉或者應(yīng)當(dāng)知曉發(fā)票開具與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)情況不符的事實。

二、具體業(yè)務(wù)中開、受票方的認(rèn)定

（一）開票方無貨物銷售且受票方無貨物購進

開票方的定性：為他人虛開。受票方的定性：讓他人為自己虛開。

（二）開票方有貨物銷售但受票方無購進貨物

開票方的定性：如開票方不知道貨物的實際購買人與受票方不一致，則開票方不屬于為他人虛開，此類案件一般存在中間人，應(yīng)對中間人按照介紹他人虛開定性；如開票方知道貨物的實際購買人與受票方不一致，則應(yīng)按為他人虛開定性。

受票方的定性：讓他人為自己虛開。

（三）開票方無銷售貨物的購進憑證但受票方有貨物購進。

開票方的定性：如果貨物購銷是受票方與貨物實際提供方直接達成，開票方未參與，且不知道貨物的實際提供方是誰，應(yīng)認(rèn)定開票方為他人虛開。如果開票方參與了交易的達成（如簽訂合同），并且收取購貨方貨款后扣除一定的費用（利潤）支付給貨物的實際提供方，不應(yīng)認(rèn)定其虛開，而應(yīng)視為其購進貨物再銷售給受票方，對其未取得所銷售貨物的進項發(fā)票通過接受虛開發(fā)票或其他方法少繳稅款的行為按照相關(guān)規(guī)定進行處理，對貨物實際提供方的隱瞞收入行為按偷稅處理。

受票方的定性：對開票方參與了交易的達成，未認(rèn)定其虛開的，受票方無問題，取得的增值稅專用發(fā)票可以抵扣；對開票方未參與交易的達成，被認(rèn)定為虛開的，應(yīng)區(qū)分兩種類型：一是受票方購進貨物后，由其聯(lián)系開票方、中間人虛開或承擔(dān)開票手續(xù)費，應(yīng)認(rèn)定其為讓他人為自己虛開，二是實際供貨人聯(lián)系開票方、中間人虛開或承擔(dān)開票手續(xù)費，受票方應(yīng)認(rèn)定為接受虛開發(fā)票，并根據(jù)其是否知道或應(yīng)當(dāng)知道供貨人與開票人不一致，確定其是否屬于善意接受。

（四）開票方有貨物銷售且受票方有貨物購進，但發(fā)票票面記載的主要交易要素與實際交易不符

開票方的定性：對于不符要素明顯故意，且不符要素存在實質(zhì)性差異，應(yīng)認(rèn)定為他人虛開。但對于開票時間與銷售實現(xiàn)時間存在不一致的，因《增值稅暫行條例》規(guī)定先開具發(fā)票的，納稅義務(wù)的時間為開具發(fā)票的當(dāng)天，實際上默認(rèn)了開票時間可早于銷售實現(xiàn)時間，因此不應(yīng)認(rèn)定為虛開。對未虛增金額的虛開，受票方未多抵稅款或多退稅款，未形成國家稅款實際損失的，也屬于為他人虛開，稅務(wù)機關(guān)可處行為罰，司法機關(guān)可不按虛開罪追究刑事責(zé)任。

受票方的定性：對于不符要素明顯故意，且不符要素存在實質(zhì)性差異，如不符要素是受票方要求開票方按其要求開具，應(yīng)認(rèn)定其要求他人為自己虛開，對未造成稅款損失的，稅務(wù)機關(guān)可處行為罰，司法機關(guān)可不按虛開罪追究刑事責(zé)任；對造成稅款損失的，應(yīng)按偷稅處理。

結(jié)語：稅務(wù)籌劃做為企業(yè)集團的一項重要戰(zhàn)略組成部分，已被越來越多的企業(yè)和財務(wù)人員所認(rèn)可并應(yīng)用。在實際操作中要考慮的因素還很多，遠不止本文上面所提到的內(nèi)容，因此，在具體的實務(wù)操作中我們一定要培養(yǎng)正確的納稅意識，樹立合法稅務(wù)籌劃觀念，深入研究稅法規(guī)定，充分領(lǐng)會稅法精神，做到合理籌劃并納稅，以達到合理運用企業(yè)有限的資金，增加企業(yè)效益，促進企業(yè)穩(wěn)定長遠的發(fā)展。因此，企業(yè)在進行稅收籌劃時，一定要針對具體的問題具體分析，針對企業(yè)的風(fēng)險情況制定切合實際的風(fēng)險管理措施，為稅收籌劃的成功實施做到未雨綢繆。本文由梁志飛老師編輯整理。三、需要厘清的幾個問題

（一）開票方與受票方可能存在不同的認(rèn)定

1.開票方已被認(rèn)定虛開的，受票方不一定也是虛開。

在開票方已定性為他人虛開的情形下，如果受票方有真實交易，且不存在讓他人為自己、為自己的主觀故意性，則不能認(rèn)定受票方有虛開行為，受票方屬被動接受虛開發(fā)票。被動接受虛開發(fā)票也存在善意、惡意之分，如果沒有證據(jù)表明購貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的，則應(yīng)歸于善意取得；如果有證據(jù)表明購貨方明知取得的增值稅專用發(fā)票系銷售方以非法手段獲得的，雖然取得的發(fā)票不是購貨方要求開票方開具，不屬虛開行為，但其仍屬《發(fā)票管理辦法》第二十四條第二款規(guī)定的知道或者應(yīng)當(dāng)知道是私自印制、偽造、變造、非法取得或者廢止的發(fā)票而受讓、開具、存放、攜帶、郵寄、運輸?shù)倪`法行為，除接受的虛開發(fā)票不能抵扣外，還應(yīng)當(dāng)按照《發(fā)票管理辦法》第三十九條第二款的規(guī)定進行處罰或定性偷稅處罰。

2.受票方已被認(rèn)定接受虛開，開票方不一定是虛開。

在受票方已被認(rèn)定接受虛開，而開票方如果存在銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，除銷售對象外其它發(fā)票要素與實際交易要素均一致，且開票方對不一致的情況不存在知道或應(yīng)當(dāng)知道的故意情形的，不能認(rèn)定開票方就是虛開發(fā)票。如當(dāng)前查辦的部分虛開案件中，常存在中間人以虛開發(fā)票受票人的名義向銷售方采購貨物，但獲取提貨單后交給真實的購貨人提貨。這種虛開行為下，銷售方并不能得知實際購貨人并非受票方，不存在為他人虛開的主觀故意性，不能認(rèn)定銷售方虛開，而應(yīng)當(dāng)認(rèn)定中間人是虛開犯罪的主體，除非有證據(jù)表明開票方相關(guān)人員具有明知或放縱（同一購貨方多次購物而開具發(fā)票的購貨單位不同）的主觀故意性，才可認(rèn)定開票方相關(guān)人員涉嫌虛開違法。

（二）接受發(fā)票存在虛開行為的，其對外開票不一定也是虛開（39號公告）

納稅人通過虛增增值稅進項稅額偷逃稅款，但對外開具增值稅專用發(fā)票同時符合以下情形的，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票：納稅人向受票方納稅人銷售了貨物，或者提供了增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、應(yīng)稅服務(wù)；納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)的款項，或者取得了索取銷售款項的憑據(jù)；納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開具的增值稅專用發(fā)票相關(guān)內(nèi)容，與所銷售貨物、所提供應(yīng)稅勞務(wù)或者應(yīng)稅服務(wù)相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開具的。

39號公告的核心內(nèi)容是，認(rèn)定開票單位對外虛開，不能以其接受發(fā)票是虛開的作為充分條件。在當(dāng)前所立案檢查的虛開案件中，對于走逃企業(yè)由于未能獲取賬冊、憑證，通過提取其認(rèn)證的進項發(fā)票以及申報的銷項發(fā)票明細數(shù)據(jù)，并且對其上、下游企業(yè)外調(diào)取證后，可能發(fā)現(xiàn)其開票的商品并無對應(yīng)品名的進項發(fā)票，這種情形也不能僅憑這一證據(jù)定性其為虛開。因為開票方存在購進開具發(fā)票上列名的貨物未取進項發(fā)票的可能。

第二部分虛開增值稅專用發(fā)票的證據(jù)要求

一、行政證據(jù)的證明標(biāo)準(zhǔn)

關(guān)于稅務(wù)稽查案件應(yīng)適用何種證明標(biāo)準(zhǔn)，我國法律、法規(guī)中并沒有明確。但2002年6月通過的《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》（送審稿）曾對行政訴訟規(guī)定了三種證明標(biāo)準(zhǔn)：嚴(yán)格證明標(biāo)準(zhǔn)、明顯優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)、優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)，以明顯優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)作為行政訴訟的基本證明標(biāo)準(zhǔn)，以優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)和嚴(yán)格證明標(biāo)準(zhǔn)為補充。雖然正式公布的《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》取消了證明標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，但審判委員會在通過《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》時明確指出，將送審稿中的證明標(biāo)準(zhǔn)部分刪除，不是對證明標(biāo)準(zhǔn)的否定，而是考慮到這些標(biāo)準(zhǔn)彈性較大，在培訓(xùn)時講述更為合適，在司法解釋中暫不作規(guī)定，送審稿中規(guī)定的證明標(biāo)準(zhǔn)仍可供行政審判中參照適用。從最高人民法院的上述表述及司法實踐中，實際上已認(rèn)可了行政證據(jù)與司法證據(jù)的不一致，且主張行政（訴訟）證據(jù)應(yīng)以明顯優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)作為基本證明標(biāo)準(zhǔn)、優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)和嚴(yán)格證明標(biāo)準(zhǔn)只是補充。

具體到虛開發(fā)票相關(guān)違法行為，如果其屬于刑法所規(guī)范的犯罪行為，其證據(jù)應(yīng)遵照一般刑事案件審判中適用的嚴(yán)格證明標(biāo)準(zhǔn)，否則會造成對同一行為行政認(rèn)定與司法認(rèn)定的不一致。如果定性是不是虛開的其他違法《發(fā)票管理辦法》的違規(guī)行為，應(yīng)當(dāng)采用明顯優(yōu)勢證明標(biāo)準(zhǔn)。

二、證據(jù)的一般規(guī)則

（一）證據(jù)的效力（最佳證據(jù)規(guī)則）

最高人民法院《關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》（以下簡稱《若干規(guī)定》）第六十三條：證明同一事實的數(shù)個證據(jù)，其證明效力一般可以按照下列情形分別認(rèn)定：

1、國家機關(guān)以及其他職能部門依職權(quán)制作的公文文書優(yōu)于其他書證；

2、鑒定結(jié)論、現(xiàn)場筆錄、勘驗筆錄、檔案材料以及經(jīng)過公證或者登記的書證優(yōu)于其他書證、視聽資料和證人證言；

3、原件、原物優(yōu)于復(fù)制件、復(fù)制品；

4、法定鑒定部門的鑒定結(jié)論優(yōu)于其他鑒定部門的鑒定結(jié)論；

5、法庭主持勘驗所制作的勘驗筆錄優(yōu)于其他部門主持勘驗所制作的勘驗筆錄；

6、原始證據(jù)優(yōu)于傳來證據(jù)；

7、其他證人證言優(yōu)于與當(dāng)事人有親屬關(guān)系或者其他密切關(guān)系的證人提供的對該當(dāng)事人有利的證言；

8、出庭作證的證人證言優(yōu)于未出庭作證的證人證言；

9、數(shù)個種類不同、內(nèi)容一致的證據(jù)優(yōu)于一個孤立的證據(jù)。

結(jié)語：稅務(wù)籌劃做為企業(yè)集團的一項重要戰(zhàn)略組成部分，已被越來越多的企業(yè)和財務(wù)人員所認(rèn)可并應(yīng)用。在實際操作中要考慮的因素還很多，遠不止本文上面所提到的內(nèi)容，因此，在具體的實務(wù)操作中我們一定要培養(yǎng)正確的納稅意識，樹立合法稅務(wù)籌劃觀念，深入研究稅法規(guī)定，充分領(lǐng)會稅法精神，做到合理籌劃并納稅，以達到合理運用企業(yè)有限的資金，增加企業(yè)效益，促進企業(yè)穩(wěn)定長遠的發(fā)展。因此，企業(yè)在進行稅收籌劃時，一定要針對具體的問題具體分析，針對企業(yè)的風(fēng)險情況制定切合實際的風(fēng)險管理措施，為稅收籌劃的成功實施做到未雨綢繆。本文由梁志飛老師編輯整理。（二）電子證據(jù)

《若干規(guī)定》第六十四條：以有形載體固定或者顯示的電子數(shù)據(jù)交換、電子郵件以及其他數(shù)據(jù)資料，其制作情況和真實性經(jīng)對方當(dāng)事人確認(rèn)，或者經(jīng)公證等其他有效方式予以證明的，與原件具有同等的證明效力。

（三）法院可直接認(rèn)定的證據(jù)

《若干規(guī)定》第六十八條：下列事實法庭可以直接認(rèn)定：眾所周知的事實；自然規(guī)律及定理；按照法律規(guī)定推定的事實；已經(jīng)依法證明的事實；根據(jù)日常生活經(jīng)驗法則推定的事實。

《若干規(guī)定》第七十條：生效的人民法院裁判文書或者仲裁機構(gòu)裁決文書確認(rèn)的事實，可以作為定案依據(jù)。但是如果發(fā)現(xiàn)裁判文書或者裁決文書認(rèn)定的事實有重大問題的，應(yīng)當(dāng)終止訴訟，通過法定程序予以糾正后恢復(fù)訴訟。

三、能夠定性虛開的證據(jù)

（一）言證

涉案相關(guān)人員承認(rèn)或指認(rèn)虛開的言證，包括虛開行為的涉案人員或其他與發(fā)票所列經(jīng)營業(yè)務(wù)、開票行為相關(guān)人員的言證。根據(jù)證據(jù)規(guī)則，其他證人證言優(yōu)于涉案當(dāng)事人及與其有密切關(guān)系的證人證言。在虛開案件檢查中，通常虛開犯罪團伙主要成員不承認(rèn)虛開，如果能取得其開票相關(guān)方證明業(yè)務(wù)不真實的言證，以及虛開團伙聘用的開票人員、記賬會計、辦公文員等指證其未從事經(jīng)營而開具發(fā)票的證據(jù)，應(yīng)可定性其虛開成立。對于虛開涉案人員自己承認(rèn)虛開的言證，可以作為虛開證據(jù)，但為防止其反悔，應(yīng)當(dāng)形成多人相互印證的言證，方可定性。

（二）資金流不實證據(jù)

通過無真實資金往來證明業(yè)務(wù)不真實，定性虛開。《發(fā)票管理辦法》第二條規(guī)定：發(fā)票，是指在購銷商品，提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動中，開具、收取的收付款憑證。發(fā)票的本質(zhì)是收付款憑證。在虛開案件檢查中，犯罪嫌疑人通常會對抗檢查，不提供賬冊、憑證，甚至注銷、走逃。這種情形下，雖然無法對其查帳、詢問，但其銀行交易信息不會滅失，可通過調(diào)取涉案企業(yè)所有銀行賬戶的交易明細進行檢查。如果發(fā)現(xiàn)其與下游受票企業(yè)無任何資金往來，或存在資金回流，即可證明其開具發(fā)票所對應(yīng)的資金不是真實收付的。

發(fā)票是收付款憑證，銀行查詢到的資金回流證據(jù)、未收款證據(jù)也是收付款憑證，發(fā)票作為企業(yè)自行開具的證據(jù)，其證據(jù)效力低于屬于第三方證據(jù)的銀行資金往來明細記錄，因此在兩者證據(jù)指向沖突的情況下，應(yīng)采信銀行查詢提取的資金流證據(jù)認(rèn)定實際經(jīng)營業(yè)務(wù)，進而認(rèn)定其開具的發(fā)票與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)不符，定性虛開。

同時，虛假的資金支付或資金回流也不符合企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的日常生活經(jīng)驗，按照《若干規(guī)定》第六十八條，屬可直接認(rèn)定的證據(jù)。對于查明資金回流的應(yīng)可直接定性虛開；對于查明銀行賬戶中無收款記錄的，還應(yīng)取得受票方是否已發(fā)生付款行為、以何種方式付款的證據(jù)，防止后期出現(xiàn)開票方推脫現(xiàn)金收結(jié)算的情況。

（三）其他間接證據(jù)

對于注銷、走逃戶而言，很多證據(jù)難以取得，特別是在公安部門未立案查處，或立案后未能偵控實際經(jīng)營人身份的情形下，無法取得有效言證，而資金流由于某些原因也未獲得回流證據(jù)。稅務(wù)部門檢查中，能夠獲得一些間接證據(jù)，如：名義法定代表人對企業(yè)的存在不知情的言證；銀行開設(shè)賬戶未發(fā)生資金收付的證據(jù)；實際經(jīng)營場所不存在；從未發(fā)生過正常經(jīng)營所應(yīng)當(dāng)發(fā)生的經(jīng)營費用；公司財務(wù)、辦稅人員指證其從未見過公司發(fā)生實際業(yè)務(wù)；生產(chǎn)企業(yè)無生產(chǎn)能力，或未發(fā)生生產(chǎn)所必須消耗的水電支出而銷售自產(chǎn)產(chǎn)品；生產(chǎn)企業(yè)的名義職工指證從未在公司從事過生產(chǎn)等。

這些證據(jù)雖然不能直接證實其未從事過發(fā)票所列的經(jīng)營業(yè)務(wù)，但可以通過證據(jù)組合，以日常生活經(jīng)驗法則，推定其未從事過實際經(jīng)營業(yè)務(wù)，定性虛開。根據(jù)最高人民法院《關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》第六十八條，根據(jù)日常生活經(jīng)驗法則推定的事實是法庭可以直接認(rèn)定的證據(jù)。

（四）虛開手續(xù)費證據(jù)

虛開手續(xù)費一般有兩種形式：一是在開票金額對應(yīng)的資金往來外單獨支付；二是從資金往來中扣除。除現(xiàn)金支付外，以上兩種形式均可通過查詢企業(yè)賬戶資金的流轉(zhuǎn)及涉案人員控制的個人銀行卡等方法取證。對于金額較大的虛開案件，虛開手續(xù)費金額也較大，一般均通過銀行結(jié)算，通常虛開犯罪嫌疑人避免與相關(guān)人員直接接觸，也都要求受票方通過銀行打款。理論上虛開手續(xù)費均可以取得證據(jù)，實際檢查中，對于通過個人銀行卡單獨支付的，如何偵查出其控制的銀行卡號是關(guān)鍵。

手續(xù)費的支付涉及收付款兩方，一是可以通過對受票方相關(guān)人員的排查，查詢關(guān)鍵人員的開戶情況，對其不同銀行卡的資金進出進行分析；二是通過對開票方收款帳戶的資金流出進行檢查，追蹤資金流轉(zhuǎn)過程。對于取得的虛開手續(xù)費的證據(jù)，既是定性虛開的有力證據(jù)，也能夠佐證虛開犯罪嫌疑人是否具有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開主觀故意性。

結(jié)語：稅務(wù)籌劃做為企業(yè)集團的一項重要戰(zhàn)略組成部分，已被越來越多的企業(yè)和財務(wù)人員所認(rèn)可并應(yīng)用。在實際操作中要考慮的因素還很多，遠不止本文上面所提到的內(nèi)容，因此，在具體的實務(wù)操作中我們一定要培養(yǎng)正確的納稅意識，樹立合法稅務(wù)籌劃觀念，深入研究稅法規(guī)定，充分領(lǐng)會稅法精神，做到合理籌劃并納稅，以達到合理運用企業(yè)有限的資金，增加企業(yè)效益，促進企業(yè)穩(wěn)定長遠的發(fā)展。因此，企業(yè)在進行稅收籌劃時，一定要針對具體的問題具體分析，針對企業(yè)的風(fēng)險情況制定切合實際的風(fēng)險管理措施，為稅收籌劃的成功實施做到未雨綢繆。本文由梁志飛老師編輯整理。四、無法直接定性的證據(jù)

（一）開票企業(yè)銷項發(fā)票商品名稱與受票企業(yè)進項發(fā)票商品名稱不一致的（變造票）。

通常變造發(fā)票的流程是：開票人開票---將發(fā)票傳真給犯罪團隊成員---變造---寄給受票方。在公安部門未控制犯罪團隊相關(guān)環(huán)節(jié)核心成員的情形下，無法確定是誰變造發(fā)票，也無法確定開票方開具發(fā)票的票面信息是否與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)不符，直接對開票方定性虛開，證據(jù)不完整，但受票方可按接受偽造發(fā)票定性，而偽造發(fā)票的犯罪主體只能由公安部門偵辦確認(rèn)。

在開票方已走逃的情況下，因無法取得開具發(fā)票的存根聯(lián)信息（包括無法獲取開票企業(yè)金稅開票系統(tǒng)，無法通過技術(shù)手段獲取開票原始電子信息），也無法得知開票方開具發(fā)票品名是什么，也就無法確定是誰變造貨物品名。

（二）下游受票企業(yè)已認(rèn)定接受虛開的。

虛開可能是開票企業(yè)控制人虛開，也可能是中間人虛開。虛開行為必然存在一方讓他人為自己虛開，另一方為他人虛開，但這兩方不一定就是發(fā)票上的開票方和受票方。例如：近幾年查的中石化油品公司的開票，犯罪嫌疑人以虛開受票方的名義購油，取得提貨單后將提貨單交給真實購油人，而讓中石化油品公司將發(fā)票開給受票方。類似情形查實后，只能認(rèn)定受票企業(yè)是讓他人為自己虛開，而為他人虛開的犯罪主體實際是中間人。

（三）進項發(fā)票已查實虛開占本企業(yè)進項的絕大多數(shù)。

不能認(rèn)定，不符合39號公告的要求。

通過未發(fā)生該貨物的真實采購（包括未取得與所開具發(fā)票貨物品名相對應(yīng)的進項發(fā)票，銀行賬戶中的所有支付款項不含采購該貨物的支出），也不能直接定性虛開。對于受票方及虛開發(fā)票中間人均已承認(rèn)無真實業(yè)務(wù)的，可以直接定性開票方虛開。

但對于受票方有貨物購進的，通常是由于真實的銷貨方不能出具發(fā)票或不愿出具發(fā)票以逃避繳納稅收，找到虛開企業(yè)代為開票，并由虛開企業(yè)與受票方簽訂購銷合同，該情形下虛開企業(yè)對受票方的銷售業(yè)務(wù)是有對應(yīng)貨物的，開出的發(fā)票不宜認(rèn)定為虛開，但開票企業(yè)不可能代開發(fā)票全額按增值稅的稅率繳稅，必然要通過其他違法手段來獲取利益。一是取得虛開的進項發(fā)票抵扣，可定性其要求他人為自己虛開；二是利用部分正常銷售不需開票的空額，可定性其偷稅。

（四）已查實貨物未流向受票企業(yè)。

定性虛開是需要證明發(fā)票與實際經(jīng)營業(yè)務(wù)不符，而實際經(jīng)營業(yè)務(wù)不能等同與貨物流向，對于買空賣空者的貨物進銷，并不需要貨物實際發(fā)生移庫，不能僅以此證據(jù)定性虛開。特別是對于走逃企業(yè)，貨物流向也更難以查清，證據(jù)難以取得。

第三部分虛開增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)處理

一、增值稅及行政處罰

（一）虛開增值稅專用發(fā)票開票方的稅務(wù)處理

1.相關(guān)規(guī)定

《發(fā)票管理辦法》第三十七條規(guī)定：違反本辦法第二十二條第二款的規(guī)定虛開發(fā)票的，由稅務(wù)機關(guān)沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。對于向公安部門移送案件時未作出行政處罰的，根據(jù)《中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國務(wù)院法制辦等部門〈關(guān)于加強行政執(zhí)法與刑事司法銜接工作的意見〉的通知》，原則上應(yīng)當(dāng)在公安機關(guān)決定不予立案或者撤銷案件、人民檢察院作出不起訴決定、人民法院作出無罪判決或者免于刑事處罰后，再決定是否給予行政處罰。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票征補稅款問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第33號）規(guī)定：納稅人虛開增值稅專用發(fā)票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應(yīng)按照其虛開金額補繳增值稅；已就其虛開金額申報并繳納增值稅的，不再按照其虛開金額補繳增值稅。稅務(wù)機關(guān)對納稅人虛開增值稅專用發(fā)票的行為，應(yīng)按《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》的有關(guān)規(guī)定給予處罰。

2.法理分析

國家稅務(wù)總局公告2012年第33號對于納稅人虛開增值稅專用發(fā)票，未就其虛開金額申報并繳納增值稅的，應(yīng)按照其虛開金額補繳增值稅的規(guī)定不符合《增值稅暫行條例》所規(guī)定的增值稅納稅義務(wù)?！对鲋刀悤盒袟l例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。

可見，增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生是以銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物行為的發(fā)生為最基本的前提，沒有應(yīng)稅行為的發(fā)生，就不應(yīng)當(dāng)負有納稅義務(wù)，交易的真實性是征稅的前提?！对鲋刀悤盒袟l例》是法規(guī)，總局33號公告僅是部門規(guī)章，其不能作出超越《增值稅暫行條例》所規(guī)定的納稅義務(wù)。對納稅人開具的發(fā)票既然認(rèn)定為虛開，則不應(yīng)當(dāng)就其虛開金額補記銷項稅額，已申報的銷項稅額也應(yīng)沖回。因此對于未發(fā)生實際經(jīng)營行為的虛開企業(yè)，如果查證其進項銷均為虛開，在對其進項稅金作轉(zhuǎn)出處理時，其虛開的銷項稅金也應(yīng)當(dāng)作沖回，不應(yīng)當(dāng)只要求其補繳虛抵的進項稅金部分稅款。

3.處理文書

以往大量對虛開案件開票方的查處中，稅務(wù)部門取得全部或部分虛開證據(jù)后即移送公安機關(guān)。移送公安部門后未向被查單位出具結(jié)論性文書，造成在稅收征管信息系統(tǒng)中無法結(jié)案。虛開案件顯然不能做無問題結(jié)案出具稽查結(jié)論，但對于純虛開企業(yè)又不需補稅，并且公安部門偵辦后追究刑事責(zé)任也不宜行政處罰，因此有的地方稽查局在系統(tǒng)中作中止檢查處理。中止檢查是由于一些無法檢查的原因而采取的臨時性措施，在造成無法檢查的原因消除后，應(yīng)當(dāng)恢復(fù)檢查，這種做法不是正確的處理辦法。

對不需補稅、處罰的純虛開企業(yè)，查辦結(jié)束后，也應(yīng)當(dāng)出具稅務(wù)處理決定書?？梢栽诙悇?wù)處理決定書中違法事實部分陳述認(rèn)定其虛開發(fā)票的份數(shù)、金額，處理決定部分即涉嫌犯罪，移送公安機關(guān)。這樣可以使案件查辦有始有終，系統(tǒng)中也能順利作結(jié)案處理。

結(jié)語：稅務(wù)籌劃做為企業(yè)集團的一項重要戰(zhàn)略組成部分，已被越來越多的企業(yè)和財務(wù)人員所認(rèn)可并應(yīng)用。在實際操作中要考慮的因素還很多，遠不止本文上面所提到的內(nèi)容，因此，在具體的實務(wù)操作中我們一定要培養(yǎng)正確的納稅意識，樹立合法稅務(wù)籌劃觀念，深入研究稅法規(guī)定，充分領(lǐng)會稅法精神，做到合理籌劃并納稅，以達到合理運用企業(yè)有限的資金，增加企業(yè)效益，促進企業(yè)穩(wěn)定長遠的發(fā)展。因此，企業(yè)在進行稅收籌劃時，一定要針對具體的問題具體分析，針對企業(yè)的風(fēng)險情況制定切合實際的風(fēng)險管理措施，為稅收籌劃的成功實施做到未雨綢繆。本文由梁志飛老師編輯整理。（二）虛開增值稅專用發(fā)票受票方的稅務(wù)處理

虛開發(fā)票受票方的處理分為：

1.讓他人為自己虛開。

如果受票方接受的虛開專用發(fā)票是其主動聯(lián)系開票方或中間人開具，應(yīng)認(rèn)定其讓他人為自己虛開。一般取得受票方支付（承擔(dān)）開票手續(xù)費的證據(jù)，或者獲取的相關(guān)人員言證表明開票方、中間人是應(yīng)受票方的要求虛開，均可認(rèn)定受票方為讓他人為自己虛開。

此種情形下，受票方一是違反《發(fā)票管理辦法》第二十二條的規(guī)定，應(yīng)根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十七條規(guī)定：沒收違法所得；虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。對于接受的虛開專用發(fā)票應(yīng)按照《增值稅暫行條例》第九條規(guī)定：納稅人購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。如果已抵扣并造成少繳稅款或騙取出口退稅，應(yīng)予補征稅款，并根據(jù)《稅收征管法》規(guī)定，按偷稅或騙稅處罰，但需注意該行為是一項行為，需遵從一事不二罰原則，偷稅處罰與虛開處罰不能并處。對于向公安部門移送案件時未作出處罰的，原則上暫不處罰。

2.知道或者應(yīng)當(dāng)知道是偽造、變造、非法取得而受讓。

不應(yīng)定性為讓他人為自己虛開，一是可以按照《發(fā)票管理辦法》第三十九條的規(guī)定，處1萬元以上5萬元以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，處5萬元以上50萬元以下的罰款；有違法所得的予以沒收。二是對于接受的虛開專用發(fā)票，如果已抵扣并造成少繳稅款或騙取出口退稅，應(yīng)予補征稅款，并根據(jù)《稅收征管法》規(guī)定，按偷稅或騙稅處罰。

以上兩項處罰不能并處，需遵從一事不二罰原則。

3.善意接受虛開發(fā)票。

如納稅人不知道或者不應(yīng)當(dāng)知道取得的發(fā)票是偽造、變造、非法取得而受讓的，納稅人既不存在讓他人為自己虛開也不存在偷稅、騙稅的主觀故意，不能對其給予處罰。《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)〔2000〕187號）一文即是符合以上法理的相關(guān)具體文件規(guī)定，并且規(guī)定了相關(guān)補救措施，即納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票，如能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，準(zhǔn)許其抵扣進項稅款；如不能重新取得合法、有效的專用發(fā)票，不準(zhǔn)其抵扣進項稅款或追繳其已抵扣的進項稅款。《關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù)》（國稅函〔2007〕1240號）規(guī)定：納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票被依法追繳已抵扣稅款，不加收滯納金。

二、所得稅方面

（一）取得不符合規(guī)定的發(fā)票不得扣除觀念的由來

1.老所得稅法規(guī)時期：

（1）內(nèi)資企業(yè)：《企業(yè)所得稅暫行條例》及其《實施細則》未明確稅前扣除合法性的規(guī)定。《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)［2000］84號）第三條：納稅人申報的扣除要真實、合法。合法是指符合國家稅收規(guī)定。

《中華人民共和國稅收征收管理法》第十九條納稅人、扣繳義務(wù)人按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進行核算?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法實施細則》第二十九條賬簿、記賬憑證、報表、完稅憑證、發(fā)票、出口憑證以及其他有關(guān)涉稅資料應(yīng)當(dāng)合法、真實、完整。

對合法有效憑證的解釋，只有《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十九條有過相關(guān)規(guī)定可以參考：條例第六條所稱符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的憑證（以下統(tǒng)稱合法有效憑證），是指：（一）支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證；（二）支付的行政事業(yè)性收費或者政府性基金，以開具的財政票據(jù)為合法有效憑證；（三）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據(jù)為合法有效憑證，稅務(wù)機關(guān)對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構(gòu)的確認(rèn)證明；（四）國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。

《發(fā)票管理辦法》第二十二條：不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務(wù)報銷憑證?！栋l(fā)票管理辦法實施細則》第三十二條：不符合規(guī)定的發(fā)票是指開具或取得的發(fā)票是應(yīng)經(jīng)而未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)監(jiān)制，或填寫項目不齊全，內(nèi)容不真實，字跡不清楚，沒有加蓋財務(wù)印章或發(fā)票專用章，偽造、作廢以及其他不符合稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的發(fā)票。

分析《征管法》及《發(fā)票管理辦法》對合法有效憑證、發(fā)票的相關(guān)規(guī)定，這些規(guī)定是針對財務(wù)記賬、報銷所作出的，不是等同于稅前扣除，所得稅的稅前扣除，只能由所得稅的法律、法規(guī)進行明確。另外，發(fā)票的本質(zhì)是收付款憑證，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為財務(wù)報銷憑證，但不能排除企業(yè)以銀行付款單據(jù)等其他合法憑證作為財務(wù)報銷憑證。

（2）外商投資企業(yè)：《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第十七條的規(guī)定，各項會計記錄發(fā)布完整準(zhǔn)確，有合法憑證作為記賬依據(jù)。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)通過虛開增值稅專用發(fā)票購進的貨物所得稅處理問題的批復(fù)》（國稅函［2003］112號）文的規(guī)定：如果企業(yè)不能依法取得合法購貨發(fā)票，無法確定其支付貨款的真實性和準(zhǔn)確性，其購進貨物所支付的貨款，在計算應(yīng)納稅所得額時，不得作為成本費用扣除。該文對不能依法取得合法購貨發(fā)票不得扣除是有前提條件的，即無法確定其支付貨款的真實性和準(zhǔn)確性。

根據(jù)以上規(guī)定，在老企業(yè)所得稅法規(guī)時，不能稅前扣除主要依據(jù)的是《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》，對外資企業(yè)取得的不合法發(fā)票進行補稅處理依據(jù)不夠充分。

2.新所得稅法實施后：

所得稅法及實施條例均未規(guī)定發(fā)票合法性是所得稅稅前扣除的必要條件。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于開展打擊制售假發(fā)票和非法代開發(fā)票專項整治行動有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)【2008】第040號）：整治不合法發(fā)票的買方市場，是專項整治行動的重要方面，對于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知》（國稅發(fā)【2008】第080號）在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務(wù)報銷。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強企業(yè)所得稅管理的意見》（國稅發(fā)［2008］88號）規(guī)定：加強發(fā)票核實工作，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除憑據(jù)。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于2008年全國開展打擊制售假發(fā)票和非法代開發(fā)票專項整治行動有關(guān)情況的通報》（國稅函【2009】第085號）規(guī)定：對使用虛假發(fā)票和其他非法憑證的，不得允許納稅人用以稅前扣除、抵扣稅款、辦理出口退（免）稅和財務(wù)報銷，以杜絕虛假發(fā)票的社會需求。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)﹤進一步加強稅收征管若干具體措施﹥的通知》（國稅發(fā)【2009】114號）規(guī)定：未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。

結(jié)語：稅務(wù)籌劃做為企業(yè)集團的一項重要戰(zhàn)略組成部分，已被越來越多的企業(yè)和財務(wù)人員所認(rèn)可并應(yīng)用。在實際操作中要考慮的因素還很多，遠不止本文上面所提到的內(nèi)容，因此，在具體的實務(wù)操作中我們一定要培養(yǎng)正確的納稅意識，樹立合法稅務(wù)籌劃觀念，深入研究稅法規(guī)定，充分領(lǐng)會稅法精神，做到合理籌劃并納稅，以達到合理運用企業(yè)有限的資金，增加企業(yè)效益，促進企業(yè)穩(wěn)定長遠的發(fā)展。因此，企業(yè)在進行稅收籌劃時，一定要針對具體的問題具體分析，針對企業(yè)的風(fēng)險情況制定切合實際的風(fēng)險管理措施，為稅收籌劃的成功實施做到未雨綢繆。本文由梁志飛老師編輯整理。（二）不合法發(fā)票能否扣除的法理分析

1.企業(yè)所得稅法律法規(guī)

企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)所得稅法實施條例第二十七條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出；企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。

也就是說，企業(yè)的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，只要是實際發(fā)生、與取得的收入直接相關(guān)、符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)的都可以在稅前扣除，此為稅前扣除的真實性、相關(guān)性與合理性三原則。如何證明真實性、相關(guān)性與合理性？發(fā)票當(dāng)然是憑證之一，但既不是唯一憑證也不是必然憑證，其他相關(guān)憑證如合同、檢驗單、入庫單、出庫單、付款單據(jù)、實際耗用量、工藝要求與標(biāo)準(zhǔn)等同樣可以證明支出的真實性、相關(guān)性與合理性。

換言之，根據(jù)企業(yè)所得稅法及其實施條例的規(guī)定，只要支出符合真實性、相關(guān)性、合理性三原則就應(yīng)該可以在稅前扣除，沒有規(guī)定必須具備發(fā)票或者發(fā)票必須合法。

2.稅收程序和管理性法律法規(guī)

稅收征管法第十九條規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法有效憑證記賬，進行核算。這一規(guī)定是對納稅人賬務(wù)管理的原則要求，該法以及企業(yè)所得稅法及其實施條例并沒有規(guī)定違反該條款的法律責(zé)任，所以不能以此作為一項支出能否在稅前扣除的判斷依據(jù)。

發(fā)票管理辦法第二十一條規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務(wù)報銷憑證，任何單位和個人有權(quán)拒收。這一條款是從發(fā)票管理的角度規(guī)范企業(yè)的財務(wù)行為，發(fā)票管理辦法及企業(yè)所得稅法并沒有規(guī)定相關(guān)法律責(zé)任，更沒有規(guī)定不符合規(guī)定的發(fā)票其相應(yīng)支出就不能在稅前扣除。同時，不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為報銷憑證并不等于相應(yīng)支出就不能開支與作賬。

3.總局發(fā)布的部門規(guī)章及規(guī)范性文件

88號文件中與本案相關(guān)的規(guī)定不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除的憑證，同樣不能作為認(rèn)定假發(fā)票相應(yīng)支出不能在稅前扣除的依據(jù)，因為除了發(fā)票還有其他憑證可以證明支出的真實性、相關(guān)性與合理性。

再者，88號文件屬于部門規(guī)章，是企業(yè)所得稅法的下位法，其范圍不能超過企業(yè)所得稅法。如果將不符合規(guī)定的發(fā)票不得作為稅前扣除的憑證這一規(guī)定理解為相應(yīng)支出不能在所得稅稅前扣除，就超出了企業(yè)所得稅法的范圍。其他總局相關(guān)文件均有同樣問題。

（三）典型案例

1.江蘇格雷特起重機械有限公司稅務(wù)行政訴訟案(2013年終審判決)

該案一、二審均支持稅務(wù)稽查局對不合法發(fā)票補所得稅的處理。江蘇省南通市中級人民法院終審判決書摘錄如下：根據(jù)稅收征收管理法第十九條規(guī)定：納稅人、扣繳義務(wù)人按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進行核算；發(fā)票管理辦法（修改前）第二十二條規(guī)定：不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務(wù)報銷憑證，任何單位和個人有權(quán)拒收。故不符合規(guī)定的