項(xiàng)目5銷售與收款

循環(huán)審計(jì)了解銷售與收款循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)及其相關(guān)的單據(jù)和記錄；理解銷售與收款循環(huán)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)因素；理解銷售與收款循環(huán)具體審計(jì)目標(biāo)；掌握銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制要點(diǎn)及其有效性測(cè)試方法；掌握主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備、應(yīng)收票據(jù)的具體審計(jì)目標(biāo)和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。項(xiàng)目5.1銷售與收款循環(huán)概述一、銷售與收款業(yè)務(wù)的主要活動(dòng)

銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)是指隨著商品銷售或勞務(wù)的提供而發(fā)生的商品所有權(quán)轉(zhuǎn)讓及已收或應(yīng)收貨款的業(yè)務(wù)過(guò)程，是企業(yè)最主要的業(yè)務(wù)循環(huán)之一，也是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大的環(huán)節(jié)。

1)接受客戶定單

2)批準(zhǔn)賒銷信用

3)按銷售單發(fā)貨及裝運(yùn)

4)向客戶開(kāi)具銷售發(fā)票

5)記錄銷售業(yè)務(wù)

6)辦理和記錄貨幣資金收入

7)辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓

8)定期向客戶對(duì)賬和催收貨款會(huì)計(jì)部門應(yīng)定期編制并向客戶寄送對(duì)賬單，核對(duì)賬面記錄，保證所有銷售收款、折扣、折讓都能準(zhǔn)確記錄，并要求客戶將任何例外情況直接向指定的未涉及執(zhí)行或記錄銷貨業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員報(bào)告。9)注銷壞賬與提取壞賬準(zhǔn)備

二、業(yè)務(wù)循環(huán)中的主要文件與憑證本循環(huán)審計(jì)主要是通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)賬目與有關(guān)記錄的審查以證實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、完整與合法。典型的銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)中所使用的重要憑證和記錄有以下幾種：1.客戶訂貨單、2.銷貨單、3.銷貨合同、4.發(fā)運(yùn)憑證、5.銷貨發(fā)票、6.貸項(xiàng)通知單、7.銷貨日記賬或明細(xì)賬、8.銷售退回及折讓日記賬或明細(xì)賬、9.匯款通知書(shū)、10.現(xiàn)金和銀行存款日記賬、11.壞賬審批表、12.應(yīng)收賬款賬齡分析表、13.應(yīng)收賬款明細(xì)賬、14.收款憑證、15.客戶對(duì)賬單、16.轉(zhuǎn)賬憑證【項(xiàng)目演練5-1多選題】銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)所使用的憑證和記錄有（）。A.客戶訂貨單B.銷貨單C.銷售合同D.銷售發(fā)票E.付款憑單『正確答案』ABCD【項(xiàng)目演練5-2單選題】銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)中，用來(lái)表示由于銷售退回或經(jīng)批準(zhǔn)折讓而引起的應(yīng)收賬款減少的憑證是（）。A.銷貨合同B.銷貨單C.貸項(xiàng)通知單D.客戶訂貨單『正確答案』C『答案解析』銷售退回或經(jīng)批準(zhǔn)折讓而引起的應(yīng)收賬款減少的憑證是貸項(xiàng)通知單。項(xiàng)目5.2銷售與收款循環(huán)的控制測(cè)試一、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)中的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)銷售收款的確認(rèn)會(huì)影響到與之相關(guān)的成本、利潤(rùn)、資產(chǎn)（如應(yīng)收賬款、壞賬準(zhǔn)備）等項(xiàng)目，并對(duì)審計(jì)的真實(shí)性、合理性產(chǎn)生影響。本業(yè)務(wù)循環(huán)常見(jiàn)的導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素有：（1）管理層對(duì)收入造假的偏好和動(dòng)因；（2）銷售業(yè)務(wù)控制不嚴(yán)，導(dǎo)致虛計(jì)銷售收入，調(diào)節(jié)利潤(rùn)；（3）信用政策不合理，盲目賒銷，導(dǎo)致形成大量的應(yīng)收賬款甚至呆賬；（4）長(zhǎng)期不與客戶核對(duì)應(yīng)收賬款，導(dǎo)致應(yīng)收賬款記錄不準(zhǔn)，甚至出現(xiàn)舞弊行為；（5）應(yīng)收賬款清理不積極，資金被長(zhǎng)期占用，甚至導(dǎo)致了大量的呆賬、壞賬；（6）收款方式選用不當(dāng)，管理不嚴(yán)，造成壞賬，或者收入款項(xiàng)被貪污；（7）銷售費(fèi)用支出失控，可能存在虛報(bào)冒領(lǐng)行為；（8）銷售收入截止不正確，被提前或推后入賬；（9）壞賬準(zhǔn)備計(jì)提和壞賬損失確認(rèn)方法不當(dāng)，多計(jì)提或少計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，不當(dāng)確認(rèn)損失，進(jìn)而調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

二、業(yè)務(wù)循環(huán)中的內(nèi)部控制企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合實(shí)際情況，全面梳理銷售與收款業(yè)務(wù)流程，完善銷售與收款業(yè)務(wù)相關(guān)管理制度，確定適當(dāng)?shù)匿N售政策和策略，明確銷售、發(fā)貨、收款等環(huán)節(jié)的職責(zé)和審批權(quán)限，按照規(guī)定的權(quán)限和程序辦理銷售與收款業(yè)務(wù)，定期檢查分析銷售過(guò)程中的薄弱環(huán)節(jié)，采購(gòu)有效控制措施，確保實(shí)現(xiàn)銷售目標(biāo)。

（一）職責(zé)分工與授權(quán)批準(zhǔn)控制（1）恰當(dāng)?shù)氖跈?quán)審批（2）充分的憑證和記錄（3）憑證的預(yù)先編號(hào)（4）按月寄出對(duì)賬單【項(xiàng)目演練5-3單選題】在銷售與收款業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制中，發(fā)送商品與記賬職責(zé)相互分離主要是為了防止（）。A.盜竊商品并通過(guò)篡改記錄加以掩飾B.貪污客戶所付款項(xiàng)并通過(guò)篡改記錄加以掩飾C.貪污已做壞賬處理后又收回的應(yīng)收賬款D.放寬信用標(biāo)準(zhǔn)而導(dǎo)致企業(yè)信用風(fēng)險(xiǎn)增加『正確答案』A『答案解析』發(fā)送貨物與記賬相互獨(dú)立，防止商品被盜竊并通過(guò)篡改記錄加以掩飾。（二）銷售與發(fā)貨的控制（三）收款的控制（四）內(nèi)核核查程序三、業(yè)務(wù)循環(huán)中的控制測(cè)試如果在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試，就控制在相關(guān)期間或時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。（一）在對(duì)被審計(jì)單位銷售與收款交易實(shí)施控制測(cè)試時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)把測(cè)試重點(diǎn)放在被審計(jì)單位是否設(shè)計(jì)了由人工執(zhí)行或計(jì)算機(jī)系統(tǒng)運(yùn)行的更高層次的調(diào)節(jié)和比對(duì)控制，是否生成例外報(bào)告，管理層是否及時(shí)調(diào)查所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題并采取管理措施，而不是全部只測(cè)試員工在數(shù)據(jù)輸入階段執(zhí)行的預(yù)防性控制。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問(wèn)管理層用于監(jiān)控銷售與收款交易的關(guān)鍵業(yè)績(jī)指標(biāo)，例如銷售額和毛利率預(yù)算、應(yīng)收賬款平均收款期等。3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮通過(guò)執(zhí)行分析程序和截止測(cè)試，可以對(duì)應(yīng)收賬款的存在、準(zhǔn)確性和計(jì)價(jià)等認(rèn)定獲取多大程度的保證。如果能夠獲得充分保證，則意味著不需要執(zhí)行大量的控制測(cè)試。4.為獲取相關(guān)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是否可能被評(píng)估為低的有關(guān)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常需要對(duì)被審計(jì)單位重要的控制，尤其是對(duì)易出現(xiàn)高舞弊風(fēng)險(xiǎn)的現(xiàn)金收款和存儲(chǔ)的控制的有效運(yùn)行進(jìn)行測(cè)試。5.如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師計(jì)劃信賴的內(nèi)部控制是由計(jì)算機(jī)執(zhí)行的，就應(yīng)當(dāng)測(cè)試：（1）相關(guān)一般控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性；（測(cè)試一般控制）（2）針對(duì)認(rèn)定層次的控制，如收款折扣的計(jì)算；（測(cè)試應(yīng)用控制）（3）人工跟進(jìn)措施。（測(cè)試人工控制）6.評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)的高低，對(duì)控制測(cè)試的影響7.如果在期中實(shí)施了控制測(cè)試，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在年末審計(jì)時(shí)選擇項(xiàng)目測(cè)試控制在剩余期間的運(yùn)行情況，以確定控制是否在整個(gè)會(huì)計(jì)期間持續(xù)運(yùn)行有效。8.控制測(cè)試所使用的審計(jì)程序的類型主要包括詢問(wèn)、觀察、檢查、重新執(zhí)行等，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)特定控制的性質(zhì)選擇所需實(shí)施審計(jì)程序的類型。（二）業(yè)務(wù)循環(huán)中具體的測(cè)試方法1.了解并描述該循環(huán)的內(nèi)部控制；2.檢查不相容職責(zé)的劃分；3.測(cè)試制度執(zhí)行情況。向有關(guān)人員調(diào)查、詢問(wèn)、實(shí)地觀察、抽驗(yàn)有關(guān)文件資料，測(cè)試檢查有關(guān)發(fā)票制度、發(fā)貨制度、結(jié)算制度的實(shí)際執(zhí)行情況；4.審查銷售合同。形式的合法性、合同內(nèi)容的完整性、合同中有關(guān)雙方權(quán)利和義務(wù)條款的明確性以及合同的履行情況等；5.觀察對(duì)賬單是否按期寄出；6.審查有關(guān)憑證上內(nèi)部核查的標(biāo)記。審查銷售業(yè)務(wù)記錄的會(huì)計(jì)憑證及明細(xì)賬，評(píng)價(jià)內(nèi)部核查的有效性；7.抽查賬齡分析表。應(yīng)追查有無(wú)信用調(diào)查報(bào)告與批準(zhǔn)文件，是否由獨(dú)立部門或人員進(jìn)行；8.審查銷貨折扣與收款的合理性。揭露不符合折扣政策的項(xiàng)目；9.審核壞賬損失的賬簿記錄及相應(yīng)的手續(xù)。必要時(shí)，對(duì)已注銷的應(yīng)收款項(xiàng)可采取函證方式加以證實(shí)；1O.評(píng)價(jià)銷售與收款循環(huán)內(nèi)部控制。審計(jì)人員確定對(duì)內(nèi)部控制的信賴程度，指出存在的薄弱環(huán)節(jié)與失控點(diǎn)，評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)，明確實(shí)質(zhì)性審查的范圍與重點(diǎn)，必要時(shí)調(diào)整或修訂審計(jì)計(jì)劃。【項(xiàng)目演練5-4多選題】審計(jì)人員對(duì)被審計(jì)單位銷售與收款循環(huán)不相容職責(zé)的劃分情況進(jìn)行檢查時(shí)，可實(shí)施的審計(jì)程序有（）。A.觀察信用部門與應(yīng)收賬款記賬部門是否相互獨(dú)立B.詢問(wèn)是否按期編制并向客戶寄出對(duì)賬單C.審查有關(guān)憑證上內(nèi)部檢查的標(biāo)記，評(píng)價(jià)內(nèi)部檢查的有效性D.檢查壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例是否合理E.驗(yàn)證銷售退回是否由業(yè)務(wù)記錄以外人員批準(zhǔn)『正確答案』AE【項(xiàng)目演練5-5案例分析題】A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)甲公司2010年12月31日的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解到，甲公司將客戶驗(yàn)貨簽收作為銷售收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)，部分與銷售相關(guān)的控制內(nèi)容摘錄如下：（1）每筆銷售業(yè)務(wù)均需與客戶簽訂銷售合同。（2）賒銷業(yè)務(wù)需由專人進(jìn)行信用審批。（3）倉(cāng)庫(kù)只有在收到經(jīng)批準(zhǔn)的發(fā)貨通知單時(shí)才能供貨。（4）負(fù)責(zé)開(kāi)具發(fā)票的人員無(wú)權(quán)修改開(kāi)票系統(tǒng)中已設(shè)置好的商品價(jià)目表。（5）財(cái)務(wù)人員根據(jù)核對(duì)一致的銷售合同、客戶簽收單和銷售發(fā)票編制記賬憑證并確認(rèn)銷售收入。（6）每月末，由獨(dú)立人員對(duì)應(yīng)收賬款明細(xì)賬和總賬進(jìn)行調(diào)節(jié)。要求：（1）針對(duì)上述（1）至（6）項(xiàng)所列控制，逐項(xiàng)指出是否與銷售收入的發(fā)生認(rèn)定直接相關(guān)。（2）從所選出的與銷售收入的發(fā)生認(rèn)定直接相關(guān)的控制中，選出一項(xiàng)最應(yīng)當(dāng)測(cè)試的控制，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由?！赫_答案』（1）第（1）（5）項(xiàng)直接相關(guān)。（與銷售收入的發(fā)生認(rèn)定直接相關(guān)）第（2）項(xiàng)不直接相關(guān)。（與應(yīng)收賬款賬面余額的“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂闭J(rèn)定有關(guān)。）第（3）項(xiàng)不直接相關(guān)。（與授權(quán)有關(guān)。）第（4）項(xiàng)不直接相關(guān)。（收入的準(zhǔn)確性認(rèn)定有關(guān)）第（6）項(xiàng)不直接相關(guān)。（收入的準(zhǔn)確性認(rèn)定有關(guān)）（2）應(yīng)測(cè)試第（5）項(xiàng)控制，客戶簽收單是確認(rèn)銷售收入發(fā)生的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，同時(shí)也是外部來(lái)源證據(jù)，因此與第（1）項(xiàng)控制相比，第（5）項(xiàng)控制應(yīng)對(duì)銷售收入發(fā)生認(rèn)定的錯(cuò)報(bào)更有力。項(xiàng)目5.3銷售與收款循環(huán)的實(shí)質(zhì)性程序一、營(yíng)業(yè)收入的實(shí)質(zhì)性程序（一）運(yùn)用分析方法及監(jiān)盤方法檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的完整性（二）驗(yàn)證主營(yíng)業(yè)務(wù)收入入賬正確性（三）核查營(yíng)業(yè)收入真實(shí)性和賬務(wù)處理正確性（四）審查銷售退回、折讓及折扣【項(xiàng)目演練5-7案例分析題】注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的發(fā)生認(rèn)定進(jìn)行審計(jì)，編制了審計(jì)工作底稿，部分內(nèi)容摘錄如表5-1所示（金額單位：萬(wàn)元）：要求：針對(duì)資料中的審計(jì)說(shuō)明第（1）至（3）項(xiàng)，逐項(xiàng)指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的審計(jì)程序中存在的不當(dāng)之處，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。記賬憑證日期記賬憑證編號(hào)記賬憑證金額發(fā)票日期出庫(kù)單日期20×8年1月5日轉(zhuǎn)字101220×8年1月8日20×8年1月8日20×8年2月28日轉(zhuǎn)字45720×8年2月27日20×8年2月27日20×8年3月20日轉(zhuǎn)字40820×8年3月19日20×8年3月19日略20×8年11月3日轉(zhuǎn)字41020×8年11月2日20×8年11月2日20×8年11月15日轉(zhuǎn)字2820020×8年11月14日20×8年11月14日20×8年12月10日轉(zhuǎn)字5025020×8年12月10日20×8年12月10日略審計(jì)說(shuō)明：（1）根據(jù)銷售合同約定，在客戶收到貨物、驗(yàn)收合格并簽發(fā)收貨通知后，甲公司取得收取貨款的權(quán)利。審計(jì)中已檢查銷售合同。（2）已檢查記賬憑證日期、發(fā)票日期和出庫(kù)日期，未發(fā)現(xiàn)異常。發(fā)票和出庫(kù)單中的其他信息與記賬憑證一致。（3）11月轉(zhuǎn)字28號(hào)和12月轉(zhuǎn)字50號(hào)記賬憑證反映的銷售額較高，財(cái)務(wù)經(jīng)理解釋系調(diào)整售價(jià)所致?！赫_答案』①第（1）事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)程序存在不當(dāng)之處，因?yàn)橐呀?jīng)說(shuō)明“在客戶收到貨物、驗(yàn)收合格并簽發(fā)收貨通知后，甲公司才取得收取貨款的權(quán)利”，所以此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)中僅僅檢查了銷售合同是不夠的，還應(yīng)該檢查客戶簽發(fā)的收貨通知單。②第（2）事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)程序存在不當(dāng)之處，對(duì)1月轉(zhuǎn)字10號(hào)記賬憑證未實(shí)施進(jìn)一步檢查，該記賬憑證的日期早于發(fā)票日期和出庫(kù)單日期，要實(shí)施進(jìn)一步檢查；同時(shí)還應(yīng)核對(duì)客戶簽發(fā)的收貨通知單日期。③第（3）事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)程序存在不當(dāng)之處。對(duì)11月轉(zhuǎn)字28號(hào)和12月轉(zhuǎn)字50號(hào)記賬憑證未實(shí)施進(jìn)一步檢查，上述兩筆記賬憑證反映的銷售額明顯高于其他測(cè)試項(xiàng)目，有可能表明存在舞弊，不應(yīng)僅依賴管理層的解釋。二、應(yīng)收賬款與壞賬準(zhǔn)備的實(shí)質(zhì)性程序1.取得應(yīng)收賬款明細(xì)表2.運(yùn)用分析方法進(jìn)行審查3.函證應(yīng)收賬款4.分析不同函證結(jié)果并做相應(yīng)處理：5.取得或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表，確定應(yīng)收賬款的可實(shí)現(xiàn)價(jià)值6.審查壞賬準(zhǔn)備的提取與使用7.審查應(yīng)收賬款賬務(wù)處理的正確性8.審查應(yīng)收賬款在財(cái)務(wù)報(bào)表上披露的正確性【項(xiàng)目演練5-8案例分析題】A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)甲公司2015年度財(cái)務(wù)報(bào)表。甲公司2017年12月31日應(yīng)收賬款余額為3000萬(wàn)元。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為應(yīng)收賬款存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，決定選取金額較大以及風(fēng)險(xiǎn)較高的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶實(shí)施函證程序，選取的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶余額合計(jì)為1800萬(wàn)元。相關(guān)事項(xiàng)如下：（1）審計(jì)項(xiàng)目組成員要求被詢證的甲公司客戶將回函直接寄至?xí)?jì)師事務(wù)所，但甲公司客戶X公司將回函寄至甲公司財(cái)務(wù)部，審計(jì)項(xiàng)目組成員取得了該回函，將其歸入審計(jì)工作底稿。（2）對(duì)于審計(jì)項(xiàng)目組以傳真件方式收到的回函，審計(jì)項(xiàng)目組成員與被詢證方取得了電話聯(lián)系，確認(rèn)回函信息，并在審計(jì)工作底稿中記錄了電話內(nèi)容與時(shí)間、對(duì)方姓名與職位，以及實(shí)施該程序的審計(jì)項(xiàng)目組成員姓名。（3）審計(jì)項(xiàng)目組成員根據(jù)甲公司財(cái)務(wù)人員提供的電子郵箱地址，向甲公司境外客戶Y公司發(fā)送了電子郵件，詢證應(yīng)收賬