注冊會計師《審計》要點：注冊會計師執(zhí)業(yè)準則(5)注冊會計師《審計》要點：注冊會計師執(zhí)業(yè)準則(5)【一】職業(yè)懷疑態(tài)度職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊會計師以質疑的思維方式評價所獲取證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的證據(jù)，以及引起對文件記錄或責任方提供的信息的可靠性產生懷疑的證據(jù)保持警覺。如果在執(zhí)行業(yè)務過程中識別出的情況使其認為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應當做出進一步調查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作，以評價文件記錄的真?zhèn)??！径孔C據(jù)的充分性和適當性

1.證據(jù)的充分性。證據(jù)的充分性是對證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊會計師確定的樣本量有關。所需證據(jù)的數(shù)量受鑒證對象信息重大錯報風險的影響，即風險越大，可能需要的證據(jù)數(shù)量越多；所需證據(jù)的數(shù)量也受證據(jù)質量的影響，即證據(jù)質量越高，可能需要的證據(jù)數(shù)量越少。

2.證據(jù)的適當性。證據(jù)的適當性是對證據(jù)質量的衡量，即證據(jù)的相關性和可靠性。

盡管證據(jù)的充分性和適當性相關，但如果證據(jù)的質量存在缺陷，注冊會計師僅靠獲取更多的證據(jù)可能無法彌補其質量上的缺陷。

3.證據(jù)可靠性的影響因素證據(jù)的可靠性受其來源和性質的影響，并取決于獲取證據(jù)的具體環(huán)境。

4.鑒證對象特征對證據(jù)的充分性和適當性的影響。證據(jù)的充分性和適當性還會受到鑒證對象特征的影響。針對一個期間的鑒證對象信息獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)，通常要比針對一個時點的鑒證對象信息獲取充分、適當?shù)淖C據(jù)更困難。針對過程提出的結論通常限于鑒證業(yè)務涵蓋的期間，注冊會計師不應對該過程是否在未來以特定方式繼續(xù)發(fā)揮作用提出結論。

（2）內部控制的固有局限性。例如，決策時的人為判斷可能出現(xiàn)錯誤和由于人為失誤而導致內部控制失效；內部控制可能由于兩個或更多的人員進行串通或管理層凌駕于內部控制之上而被規(guī)避。（3）大多數(shù)證據(jù)是說服性而非結論性的。證據(jù)的性質決定了注冊會計師依靠的并非是完全可靠的證據(jù)。不同類型的證據(jù)，其可靠程度存在差異，即使是可靠程度最高的證據(jù)也有其自身的缺陷。

（4）在獲取和評價證據(jù)以及由此得出結論時涉及大量判斷。獲取證據(jù)之后，注冊會計師要依據(jù)職業(yè)判斷，對其充分性和適當性進行評價；最后依據(jù)證據(jù)得出結論時，更是離不開注冊會計師的職業(yè)判斷。

（5）在某些情況下鑒證對象具有特殊性。例如，鑒證對象是礦產資源的儲量、藝術品的價值、計算機軟件開發(fā)的進度等?！玖胯b證結論的兩種表述形式

1.明確提及責任方認定如“我們認為，責任方做出的‘根據(jù)××標準，內部控制在所有重大方面是有效的’這一認定是公允的”。

2.直接提及鑒證對象和標準如“我們認為，根據(jù)×x標準，內部控制在所有重大方面是有效的”。

【七】提出鑒證結論的積極方式和消極方式

在合理保證的鑒證業(yè)務中，注冊會計師應當以積極方式提出結論。如“我們認為，根據(jù)××標準，內部控制在所有重大方面是有效的”或“我們認為，責任方做出的‘根據(jù)××標準，內部控制在所有重大方面是有效的’這一認定是公允的”。

在有限保證的鑒證業(yè)務中，注冊會計師應當以消極方式提出結論。如“基于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，根據(jù)××標準，××系統(tǒng)在任何重大方面是無效的”或“基于本報告所述的工作，我們沒有注意到任何事項使我們相信，責任方做出的‘根據(jù)××標準，x×系統(tǒng)在所有重大方面是有效的’這一認定是不公允的”?！景恕孔詴嫀煵荒艹鼍邿o保留結論報告的情況

1.工作范圍受到限制。任何類型的鑒證業(yè)務，如果注冊會計師的工作范圍受到限制，注冊會計師應當視受到限制的重大與廣泛程度，出具保留結論或無法提出結論的報告。在某些情況下，注冊會計師應當考慮解除業(yè)務約定。

2.責任方認定未在所有重大方面做出公允表達如果注冊會計師的結論提及責任方的認定，且該認定未在所有重大方面做出公允表達，注冊會計師應當視其影響的重大與廣泛程度，出具保留結論或否定結論的報告。

3，鑒證對象信息存在重大錯報。如果注冊會計師的結論直接提及鑒證對象和標準，且鑒證對象信息存在重大錯報，注冊會計師應當視其影響的重大與廣泛程度，出具保留結論或否定結論的報告。

4.標準或鑒證對象不適當。在承接業(yè)務后，如果發(fā)現(xiàn)標準或鑒證對象不適當，可能誤導預期使用者，注冊會計師應當視其重大與廣泛程度，出具保留結論或否定結論的報告?！径噙x題】A注冊會計師無法將鑒證業(yè)務風險降至零，其主要限制因素有（）。A.內部控制的固有局限性B.在獲取和評價證據(jù)以及由此得出結論時涉及大量判斷C.選擇性測試方法的運用D.鑒證對象的特