企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會計核算管理、案例及風(fēng)險提醒一、研發(fā)費(fèi)用會計核算有關(guān)規(guī)定及解析

（一）研究階段與開發(fā)階段的區(qū)分

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》規(guī)定：企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的有計劃調(diào)查。開發(fā)是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識應(yīng)用于某項計劃或設(shè)計，以生產(chǎn)出新的或具有實質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；同時滿足下列條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)：

（目前，我國會計準(zhǔn)則關(guān)于無形資產(chǎn)資本化的規(guī)定采取的是“有條件資本化”的方式。會計人員必須根據(jù)企業(yè)的實際情況準(zhǔn)確判斷所發(fā)生的研發(fā)支出是屬于研究階段還是屬于開發(fā)階段，并且提供詳細(xì)、合理的有力證據(jù)。而《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。應(yīng)注意稅會差異之間的調(diào)整。）

1.完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。

（企業(yè)判斷該無形資產(chǎn)在技術(shù)上是否具有可行性，應(yīng)當(dāng)提供相關(guān)證據(jù)和材料，如企業(yè)已完成了研發(fā)、測試等全部環(huán)節(jié)，該項資產(chǎn)已能夠達(dá)到預(yù)期的所有功能。）

2.具有完成該無形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。

（企業(yè)應(yīng)具有完成該項無形資產(chǎn)開發(fā)并使其能夠使用或出售的可能性。）

3.無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場或無形資產(chǎn)自身存在市場，無形資產(chǎn)將在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性。

（企業(yè)應(yīng)區(qū)分該項無形資產(chǎn)產(chǎn)生未來經(jīng)濟(jì)利益的形式：對運(yùn)用該無形資產(chǎn)生產(chǎn)新產(chǎn)品而出售的，應(yīng)證明新產(chǎn)品存在市場且能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益流入；對直接將該無形資產(chǎn)用于出售的，應(yīng)證明該資產(chǎn)能夠出售且能帶來經(jīng)濟(jì)利益流入。）

4.有足夠的技術(shù)、財務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產(chǎn)。

（企業(yè)應(yīng)有確鑿證據(jù)證明完成該項無形資產(chǎn)開發(fā)的技術(shù)能力、財務(wù)基礎(chǔ)及其他資源。）

5.歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。

（企業(yè)應(yīng)對開發(fā)活動的支出單獨(dú)核算。對于同時從事多項開發(fā)活動而無法在各項目間合理分配，以及無法區(qū)分研究階段與開發(fā)階段的支出，應(yīng)進(jìn)行費(fèi)用化計入當(dāng)期損益。）

實務(wù)中，對研發(fā)費(fèi)用資本化判斷條件及佐證材料包括：

1.開發(fā)項目技術(shù)方案已經(jīng)過技術(shù)團(tuán)隊進(jìn)行充分論證并通過。佐證材料包括：開發(fā)項目可行性分析報告、公司立項評審會議紀(jì)要等。

2.管理層已經(jīng)批準(zhǔn)開發(fā)項目立項申請報告。佐證材料包括：開發(fā)項目立項申請書、管理層會議批準(zhǔn)文件等。

3.開發(fā)項目已經(jīng)充分地進(jìn)行前期市場調(diào)研，說明所生產(chǎn)的產(chǎn)品或開發(fā)的工藝流程具有市場推廣能力，能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。佐證材料包括：開發(fā)項目可行性分析報告、公司立項評審會議紀(jì)要等。

4.有足夠的技術(shù)和資金支持，以進(jìn)行項目開發(fā)及后續(xù)的規(guī)?；a(chǎn)。佐證材料包括：經(jīng)批準(zhǔn)的項目工作大綱或科技合同書（含項目預(yù)算、開發(fā)團(tuán)隊、技術(shù)路線等）。

5.開發(fā)項目支出能夠可靠地歸集。佐證材料包括：開發(fā)項目會計核算賬簿、項目支出統(tǒng)計臺賬等。

（二）研發(fā)費(fèi)用的范圍

《財政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財務(wù)管理的若干意見》（財企〔2007〕194號）規(guī)定的研發(fā)費(fèi)用包括：

1.研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用。

2.企業(yè)在職研發(fā)人員的工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、社會保險費(fèi)、住房公積金等人工費(fèi)用以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。

（與財稅〔2015〕119號相比，強(qiáng)調(diào)“在職”人員）

3.用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)以及相關(guān)固定資產(chǎn)的運(yùn)行維護(hù)、維修等費(fèi)用。

（財稅〔2015〕119號不包含房屋的折舊或租賃費(fèi)用）

4.用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用。

5.用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，設(shè)備調(diào)整及檢驗費(fèi)，樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗費(fèi)等。

6.研發(fā)成果的論證、評審、驗收、評估以及知識產(chǎn)權(quán)的申請費(fèi)、注冊費(fèi)、代理費(fèi)等費(fèi)用。

7.通過外包、合作研發(fā)等方式，委托其他單位、個人或者與之合作進(jìn)行研發(fā)而支付的費(fèi)用。

（財稅〔2015〕119號規(guī)定，委托研發(fā)支出僅可按實際發(fā)生額的80%作為加計扣除基數(shù)計入委托方。）

8.與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費(fèi)用，包括技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、會議費(fèi)、差旅費(fèi)、辦公費(fèi)、外事費(fèi)、研發(fā)人員培訓(xùn)費(fèi)、培養(yǎng)費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險費(fèi)用等。

（與財稅〔2015〕119號相比多列舉了辦公費(fèi)、外事費(fèi)、研發(fā)人員培訓(xùn)費(fèi)、培養(yǎng)費(fèi)，且財稅〔2015〕119號規(guī)定了“其他費(fèi)用”的歸集限額。）

此外，財稅〔2015〕119號規(guī)定的可加計扣除研發(fā)費(fèi)用中還包括新產(chǎn)品設(shè)計、新工藝規(guī)程制定、新藥研制臨床試驗費(fèi)等，上述費(fèi)用于財企〔2007〕194號未列舉。

（三）研發(fā)準(zhǔn)備金的提取

《財政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財務(wù)管理的若干意見》（財企〔2007〕194號）規(guī)定，企業(yè)可以建立研發(fā)準(zhǔn)備金制度，根據(jù)研發(fā)計劃及資金需求，提前安排資金，確保研發(fā)資金的需要，研發(fā)費(fèi)用按實際發(fā)生額列入成本（費(fèi)用）。

（對按財企〔2007〕194號規(guī)定計提了研發(fā)準(zhǔn)備金的企業(yè)，在季度預(yù)繳時，應(yīng)按會計規(guī)定核算的利潤總額申報納稅。年度匯算清繳時，當(dāng)年計提而未實際支出的研發(fā)準(zhǔn)備金，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，不得在稅前扣除且不得用于計算加計扣除。）

二、研發(fā)費(fèi)用的財務(wù)管理與會計核算

（一）研發(fā)前期準(zhǔn)備

1.研發(fā)項目的立項管理

①研發(fā)項目立項前調(diào)研

在研發(fā)項目立項前，企業(yè)研發(fā)部門須進(jìn)行項目立項調(diào)研。項目立項調(diào)研的主要任務(wù)包括：論證該項目領(lǐng)域技術(shù)（或產(chǎn)品）的技術(shù)發(fā)展方向和動向、市場動態(tài)及企業(yè)研發(fā)該項目的技術(shù)優(yōu)勢、可行性等。

②編制研發(fā)項目可行性研究報告

在立項調(diào)研結(jié)束后，企業(yè)研發(fā)部門須編制和提供立項可行性研究報告?？尚行匝芯繄蟾鎯?nèi)容應(yīng)包括項目概況、市場需求、主要研究內(nèi)容、預(yù)期目標(biāo)、實施方案、項目預(yù)算等內(nèi)容。

企業(yè)可以組織獨(dú)立于申請及立項審批之外的專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員成立評估委員會進(jìn)行項目評估論證，對技術(shù)研發(fā)部門提交的立項可行性研究報告進(jìn)行評估。技術(shù)研發(fā)部門報告編制人或項目技術(shù)負(fù)責(zé)人應(yīng)參會陳述和答辯。經(jīng)評估后，委員會對該可行性研究報告作出可行或不可行的意見。

③研發(fā)項目的立項審批

經(jīng)評估可行的可行性研究報告，技術(shù)研發(fā)部門及時提交立項申請。研究項目應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的權(quán)限和程序進(jìn)行審批，重大研究項目應(yīng)當(dāng)報經(jīng)董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)集體審議決策。審批過程中，應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注研究項目促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的必要性、技術(shù)的先進(jìn)性以及成果轉(zhuǎn)化的可行性。根據(jù)項目預(yù)算金額的大小，按企業(yè)分級授權(quán)管理制度分別提交總經(jīng)理辦公會或董事會審批。對經(jīng)審批通過的立項申請，企業(yè)應(yīng)及時下達(dá)立項批復(fù)，編制《企業(yè)研究開發(fā)項目計劃書》，并明確項目預(yù)算，組成研發(fā)項目小組，指定項目小組負(fù)責(zé)人和配備合適項目小組成員等。項目小組負(fù)責(zé)人憑立項批復(fù)在財務(wù)部門辦理項目費(fèi)用預(yù)算申請，財務(wù)部門在年度的研發(fā)費(fèi)用中安排保證。

④研發(fā)項目的跟蹤監(jiān)督與成果驗收

企業(yè)總工程師（技術(shù)總監(jiān)）、技術(shù)中心主任等應(yīng)當(dāng)跟蹤項目進(jìn)展情況，項目小組負(fù)責(zé)人有責(zé)任定期或不定期向總工程師（技術(shù)總監(jiān)）、技術(shù)中心主任等匯報進(jìn)展情況。項目小組每月應(yīng)編制項目進(jìn)展情況表，由總工程師（技術(shù)總監(jiān)）、技術(shù)中心主任等簽字審核報財務(wù)部門，財務(wù)部門據(jù)此辦理研發(fā)支出的預(yù)算控制、會計核算等。

企業(yè)所有的立項研發(fā)項目都必須進(jìn)行驗收。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立和完善研究成果驗收制度，組織專業(yè)人員對研究成果進(jìn)行獨(dú)立評審和驗收。企業(yè)內(nèi)部立項的研發(fā)項目可以組成以總工程師（技術(shù)總監(jiān)）為組長的驗收小組，成員由企業(yè)技術(shù)、生產(chǎn)、營銷、質(zhì)量、設(shè)備、財務(wù)、人力資源、審計等專業(yè)人員組成，同時也可以邀請外部專家的加入，必要時可以委托外部相關(guān)機(jī)構(gòu)對研究成果進(jìn)行評審或科技成果鑒定。

企業(yè)對于通過驗收的研究成果，可以委托相關(guān)機(jī)構(gòu)進(jìn)行審查，確認(rèn)是否申請專利或作為非專利技術(shù)、商業(yè)秘密等進(jìn)行管理。企業(yè)對于需要申請專利的研究成果，應(yīng)當(dāng)及時辦理有關(guān)專利申請手續(xù)。

2.合理設(shè)置會計科目

企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目發(fā)生的各項支出，應(yīng)通過在費(fèi)用類科目下設(shè)置“研發(fā)支出”科目進(jìn)行歸集，該科目借方登記實際發(fā)生的研發(fā)支出，貸方登記轉(zhuǎn)為無形資產(chǎn)和管理費(fèi)用的金額，借方余額反映企業(yè)正在進(jìn)行的研究開發(fā)項目中滿足資本化條件的支出。下一級按照研發(fā)項目分別設(shè)置“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”和“研發(fā)支出——資本化支出”進(jìn)行明細(xì)核算，同時根據(jù)有關(guān)規(guī)定中對研發(fā)各項費(fèi)用科目的歸集范圍下設(shè)人員人工、直接投入、折舊費(fèi)用與長期待攤費(fèi)用、設(shè)計費(fèi)用、裝備調(diào)試費(fèi)、無形資產(chǎn)攤銷、委托外部研究開發(fā)費(fèi)用、其他費(fèi)用等明細(xì)科目，并可根據(jù)實際情況再向下設(shè)置明細(xì)科目，如：

材料費(fèi)：核算研發(fā)活動中消耗的原材料、輔助材料等各項材料采購及運(yùn)輸、裝卸、整理等費(fèi)用。

燃料費(fèi)：核算研發(fā)活動中消耗的煤、油等燃料費(fèi)用。

動力費(fèi)：核算研究開發(fā)過程中消耗的水、電、風(fēng)、氣等能源介質(zhì)費(fèi)用。

工資薪酬：核算研究開發(fā)過程中從事研發(fā)活動的人員納入工資總額管理的薪酬，包括工資、薪金、津貼、補(bǔ)貼、獎金等職工薪酬，不含社保及附加費(fèi)。

社會保險費(fèi)及住房公積金：核算研究開發(fā)過程中從事研發(fā)活動的在職人員的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)和住房公積金。

勞務(wù)費(fèi)：核算外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。

設(shè)備、儀器折舊費(fèi)：核算用于研發(fā)活動的有關(guān)設(shè)備、儀器折舊費(fèi)。

其他固定資產(chǎn)折舊費(fèi)：核算除設(shè)備、儀器以外用于研發(fā)活動的其他固定資產(chǎn)折舊費(fèi)。

無形資產(chǎn)攤銷：核算研究開發(fā)過程中無形資產(chǎn)的攤銷。

維護(hù)、維修費(fèi)：核算科研用固定資產(chǎn)的運(yùn)行維護(hù)、維修等費(fèi)用。

設(shè)備、儀器租賃費(fèi)：核算用于研發(fā)項目發(fā)生的設(shè)備、儀器等租金，直接按項目歸集。

其他租賃費(fèi)：核算除設(shè)備、儀器以外用于研發(fā)活動的其他租金。

模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)：核算用于中間試驗和產(chǎn)品試制的不符固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)。

樣品、樣機(jī)購置費(fèi)：核算不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi)。

化驗、檢驗費(fèi)：核算試制產(chǎn)品的化驗、檢驗費(fèi)。

論證、評估費(fèi)：核算研發(fā)成果的論證、評審、驗收、評估費(fèi)。

外協(xié)費(fèi)用：核算研究開發(fā)過程中因本企業(yè)不具備條件而委托給外企業(yè)進(jìn)行協(xié)作研究、分析、試驗、加工、研制、安裝、測試調(diào)試、計算等所支付的全部合同費(fèi)用，按項目進(jìn)行歸集。

其他費(fèi)用：核算與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、會議費(fèi)、差旅費(fèi)、辦公費(fèi)、外事費(fèi)等。

（二）研發(fā)實施及會計核算

1.協(xié)同開展科研項目管理、人員管理與財務(wù)管理

企業(yè)內(nèi)部各部門應(yīng)加強(qiáng)協(xié)調(diào)溝通，建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，完善研發(fā)、人事、財務(wù)等各部門的有效配合機(jī)制，確保企業(yè)內(nèi)部涉及研發(fā)的各部門、各相關(guān)人員的職責(zé)清晰、分工明確。

①研發(fā)部門的職責(zé)

向財務(wù)部門提供當(dāng)年研發(fā)預(yù)算，登記研究開發(fā)項目費(fèi)用支出臺賬，并與財務(wù)部門進(jìn)行定期對賬；研發(fā)項目的采購申請、材料領(lǐng)用和費(fèi)用報銷等，應(yīng)在相關(guān)采購申請單、領(lǐng)料單和費(fèi)用報銷單上注明研發(fā)項目名稱或編號；研發(fā)項目涉及試生產(chǎn)安排的，應(yīng)詳細(xì)記錄用工工時或用工工資支出情況，并報人力資源部門和財務(wù)部門以便進(jìn)行單獨(dú)核算；涉及與生產(chǎn)經(jīng)營部門共用設(shè)備、儀器的，應(yīng)提供使用情況說明及使用工時等。

②人事部門的職責(zé)

按照研發(fā)項目小組成員名單向財務(wù)部門提供單列的工資匯總表、明細(xì)表；按照研發(fā)項目小組成員名單向財務(wù)部門提供單列的基本養(yǎng)老保險費(fèi)、基本醫(yī)療保險費(fèi)、失業(yè)保險費(fèi)、工傷保險費(fèi)、生育保險費(fèi)和住房公積金匯總表、明細(xì)表；向財務(wù)部門提供專門針對研發(fā)項目而發(fā)生的未納入工資表的獎金、津貼、補(bǔ)貼等費(fèi)用明細(xì)清單；有外聘研發(fā)人員的，按照研發(fā)項目小組的向財務(wù)部門提供勞務(wù)費(fèi)用支出及聘用協(xié)議副本。

③財務(wù)部門的職責(zé)

做好研發(fā)相關(guān)文件檔案管理工作；嚴(yán)格按照會計準(zhǔn)則進(jìn)行研發(fā)支出的會計核算，及時了解研發(fā)活動的總體預(yù)算及進(jìn)展情況，合理安排資金使用，準(zhǔn)確核算歸集各項目的研發(fā)費(fèi)用列支情況；編制研發(fā)項目費(fèi)用發(fā)生情況歸集表；年度終了進(jìn)行所得稅年度申報和匯算清繳時，按稅法規(guī)定計算研發(fā)支出的加計扣除金額，并辦理相關(guān)申報事宜；及時收集研發(fā)支出涉及的資料并整理歸檔。

2.對企業(yè)研發(fā)活動實施分項目管理

企業(yè)應(yīng)對每一項研發(fā)活動進(jìn)行項目管理，建立研發(fā)費(fèi)用項目輔助賬，對每個研發(fā)項目單獨(dú)進(jìn)行費(fèi)用登記，并根據(jù)項目的進(jìn)度進(jìn)行階段性地評價和分析，判斷費(fèi)用預(yù)算執(zhí)行情況。項目管理的流程包括項目可行性研究、項目申報批準(zhǔn)、確定項目預(yù)算等。企業(yè)的項目責(zé)任會計應(yīng)規(guī)范會計操作，正確核算各項目支出。

3.對研發(fā)費(fèi)用支出實施規(guī)范化管理

對于研發(fā)過程中需要報銷的費(fèi)用嚴(yán)格按照企業(yè)規(guī)定流程進(jìn)行申報，材料設(shè)備使用時填寫相應(yīng)的項目領(lǐng)用單，注明該材料的用途，多個項目中的直接投入費(fèi)用按合理規(guī)定分?jǐn)?，項目完成時提供結(jié)項報告或鑒定意見書等證明材料，并附有相關(guān)部門責(zé)任人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任簽名；財務(wù)部門應(yīng)充分了解研發(fā)項目目標(biāo)、總體預(yù)算、進(jìn)展情況等，合理安排資金，建立研發(fā)項目專用賬戶，合理界定及歸集研發(fā)費(fèi)用，做好研發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)、計量、計錄和報告等工作，以防止人為操控研發(fā)費(fèi)用。

對于研發(fā)費(fèi)支出管理的具體要求主要包括：

①研發(fā)費(fèi)用的各項原始憑證必須合法，報銷手續(xù)嚴(yán)格執(zhí)行企業(yè)審批程序。

②研發(fā)活動所用的材料燃料動力費(fèi)用必須有專門的儀表記錄，領(lǐng)用的原材料必須填制研發(fā)費(fèi)用專用領(lǐng)料單，以區(qū)別于日常生產(chǎn)所耗用的原材料。

③企業(yè)應(yīng)根據(jù)項目計劃書或項目合同中列示的研發(fā)人員名單核算和計發(fā)工資性支出。研發(fā)人員在負(fù)責(zé)項目研發(fā)的同時，又承擔(dān)了相關(guān)的生產(chǎn)項目的，人力資源部門應(yīng)對其實際工時分開上報財務(wù)部門，將這類人員的工資及其附加在企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用、生產(chǎn)成本、管理費(fèi)用、制造費(fèi)用中進(jìn)行分?jǐn)偤怂?，以確保核算的合理性與合規(guī)性。

④研發(fā)的產(chǎn)品一旦取得新產(chǎn)品合格證開始進(jìn)入銷售，該產(chǎn)品的工料支出即應(yīng)于生產(chǎn)成本中核算。

⑤對于集團(tuán)公司及關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行的研究開發(fā)必須有書面及合理的分配辦法并遵循一貫性原則。須注意集團(tuán)公司集中使用的研發(fā)費(fèi)用總額，原則上不得超過集團(tuán)合并會計報表年營業(yè)收入的2%。

⑥對于研發(fā)活動現(xiàn)場試驗類的費(fèi)用支出，要有該項目即時的完工單證，參加現(xiàn)場試驗的主要人員必須確認(rèn)證明材料、完工單證齊全后方可歸集至研究開發(fā)費(fèi)用核算。

⑦對企業(yè)委托外單位進(jìn)行開發(fā)的費(fèi)用，根據(jù)加工合同及加工費(fèi)的正式發(fā)票歸集項目的研發(fā)費(fèi)用，不屬于項目計劃書中的其他項目進(jìn)行委托開發(fā)與加工，不可以歸集于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用。

4.合理確認(rèn)和歸集研發(fā)費(fèi)用

①總體要求

企業(yè)具體核算時，對于直接發(fā)生的研發(fā)支出，應(yīng)采取直接對應(yīng)核算方法；對于企業(yè)在一個會計年度內(nèi)進(jìn)行多個研發(fā)活動的，應(yīng)分配計入的，應(yīng)按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在各項研究開發(fā)活動之間進(jìn)行分?jǐn)?；對于無法明確分配的，計入當(dāng)期損益，不計入開發(fā)活動的成本中。會計期末應(yīng)及時將不滿足資本化條件的研發(fā)費(fèi)用轉(zhuǎn)入管理費(fèi)用，將滿足資本化條件的研發(fā)費(fèi)用轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)，以清晰統(tǒng)計研發(fā)項目的具體內(nèi)容及費(fèi)用歸屬，滿足不同會計核算的需要，確保研究開發(fā)費(fèi)用歸集工作的精確性與規(guī)范性。

例如，外聘人員的勞務(wù)費(fèi)用應(yīng)同時符合“臨時性”與“簽訂用工合同或協(xié)議”兩大條件，聘用單位在支付勞務(wù)費(fèi)用時應(yīng)注意取得相應(yīng)的合法有效票據(jù)；對于折舊、攤銷費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)對用于研發(fā)的儀器、設(shè)備及無形資產(chǎn)做好基礎(chǔ)數(shù)據(jù)記錄。對儀器、設(shè)備及無形資產(chǎn)等資產(chǎn)既用于研發(fā)活動，又從事或用于非研發(fā)活動的，如果能準(zhǔn)確記錄工時的，則記錄工時；無法用工時進(jìn)行分?jǐn)偟?，?yīng)記錄產(chǎn)品數(shù)量等其他基礎(chǔ)數(shù)據(jù)；對于下腳料、殘次品、中間試制品等收入，企業(yè)應(yīng)根據(jù)實際情況設(shè)立研發(fā)廢料庫，與生產(chǎn)經(jīng)營廢料庫進(jìn)行區(qū)分，以準(zhǔn)確區(qū)分正常生產(chǎn)經(jīng)營下腳料收入與研發(fā)活動下腳料收入，滿足97號公告關(guān)于特殊收入扣減的有關(guān)核算要求，等等。

②研發(fā)費(fèi)用的歸集程序

（1）確定研發(fā)活動的成本計算對象。

（2）設(shè)置研發(fā)支出成本明細(xì)賬和成本項目，并建立以研究開發(fā)項目為基礎(chǔ)的項目輔助賬。

（3）根據(jù)設(shè)置的研發(fā)支出成本明細(xì)賬戶和成本項目歸集研發(fā)費(fèi)用。

③企業(yè)研發(fā)費(fèi)用歸集過程中可能存在的問題包括：

（1）把與研發(fā)活動無關(guān)的費(fèi)用計入研發(fā)費(fèi)用；

（2）把已經(jīng)開發(fā)成功進(jìn)入產(chǎn)品銷售階段發(fā)生的成本費(fèi)用計入研發(fā)費(fèi)用。

（3）把部分不直接從事研發(fā)活動的人員工資津貼補(bǔ)貼計入研發(fā)費(fèi)用。

（4）把日常生產(chǎn)的機(jī)器設(shè)備的折舊費(fèi)租賃費(fèi)計入研發(fā)費(fèi)用。

（5）把生產(chǎn)經(jīng)營中未取得合規(guī)的票據(jù)的相關(guān)支出計入研發(fā)費(fèi)用。

5.共同承擔(dān)研發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)?/p>

對于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與研發(fā)共同承擔(dān)研發(fā)費(fèi)用，應(yīng)采用總量計量再分?jǐn)偟霓k法。在共同承擔(dān)研發(fā)費(fèi)用分?jǐn)偪趶降陌盐丈?，?yīng)把握有關(guān)費(fèi)用與企業(yè)具體研發(fā)活動的相關(guān)性程度。與企業(yè)研發(fā)活動直接相關(guān)的費(fèi)用，應(yīng)根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則要求及時足額確認(rèn)計入研發(fā)費(fèi)用；而對于與企業(yè)研發(fā)活動非直接相關(guān)的費(fèi)用，則應(yīng)采用合理的方法分?jǐn)傆嬋胗嘘P(guān)項目的研發(fā)費(fèi)用。

會計實務(wù)中采用的分?jǐn)偡椒ㄖ饕ㄏ嚓P(guān)費(fèi)用的耗用量、研發(fā)人員投入工時、人員比例結(jié)構(gòu)等。會計核算人員應(yīng)結(jié)合相關(guān)費(fèi)用的特點(diǎn)選擇合理的分?jǐn)偡椒?，詳?xì)編制《人員人工分配表》、《設(shè)備折舊分配表》、《無形資產(chǎn)攤銷分配表》等，確保研發(fā)費(fèi)用分配的準(zhǔn)確性。

6.研發(fā)支出會計核算

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照研究開發(fā)項目，分“費(fèi)用化支出”與“資本化支出”對研發(fā)支出進(jìn)行明細(xì)核算。

對企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)發(fā)生的研發(fā)支出，不滿足資本化條件的，借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”科目，滿足資本化條件的，借記“研發(fā)支出——資本化支出”科目，貸記“原材料”、“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目。

對企業(yè)以其他方式取得的正在進(jìn)行的研究開發(fā)項目，應(yīng)按確定的金額，借記“研發(fā)支出——資本化支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。

企業(yè)研究開發(fā)項目達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，應(yīng)按“研發(fā)支出——資本化支出”科目的余額，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“研發(fā)支出——資本化支出”科目。并從該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途的當(dāng)月起進(jìn)行攤銷，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“累計攤銷”科目。

期末，企業(yè)應(yīng)將研發(fā)支出科目歸集的費(fèi)用化支出金額轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”科目，借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”科目。

“研發(fā)支出”期末借方余額，反映企業(yè)在進(jìn)行無形資產(chǎn)研究開發(fā)項目滿足資本化條件的支出。

7.追溯享受加計扣除的會計處理

在追溯調(diào)整時，企業(yè)應(yīng)調(diào)整減少年初應(yīng)交企業(yè)所得稅、調(diào)整增加年初未分配利潤。其調(diào)整業(yè)務(wù)的會計處理過程為：

①根據(jù)調(diào)減應(yīng)交企業(yè)所得稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅”科目，貸記“利潤分配——未分配利潤”科目；

②根據(jù)未分配利潤增加額（貸方）按規(guī)定比例10%計提年初的盈余公積，會計處理時，借記“利潤分配——未分配利潤”科目，貸記“盈余公積——法定盈余公積”科目；

③根據(jù)前述會計處理后相關(guān)賬戶金額，調(diào)整當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項目年初金額，其中“應(yīng)交稅費(fèi)”項目調(diào)減、“未分配利潤”項目調(diào)增、“盈余公積”項目調(diào)增。

（三）會計信息的列報

1.會計信息的列示

企業(yè)會計期末在編制會計報表時，應(yīng)將本會計期內(nèi)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用根據(jù)其不同的處理結(jié)果在報表中列示如下：

①當(dāng)期費(fèi)用化處理的研究開發(fā)費(fèi)用，于利潤表中的“管理費(fèi)用”欄“其中”項下“研究與開發(fā)支出”列示。

②當(dāng)期資本化處理的研究開發(fā)費(fèi)用應(yīng)區(qū)分情況進(jìn)行列示：

（1）對會計期末，還未達(dá)到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)的，于資產(chǎn)負(fù)債表中的“開發(fā)支出”項目列示。

（2）對會計期末，已達(dá)到預(yù)定用途并形成資產(chǎn)的部分的，于資產(chǎn)負(fù)債表的“無形資產(chǎn)”項目列示。

2.會計信息的披露

企業(yè)應(yīng)加大研究開發(fā)支出信息披露力度，提高對外提供信息質(zhì)量，在財務(wù)報表附注中向投資者、股東全面展現(xiàn)研發(fā)費(fèi)用的應(yīng)用、支出情況。如在無形資產(chǎn)附注中增加披露“本期研究階段發(fā)生的支出總額”、“本年度研發(fā)支出總額占公司本期營業(yè)收入的比例”和“本年度研發(fā)支出總額占公司本期凈資產(chǎn)的比例”等內(nèi)容；在管理費(fèi)用附注中單獨(dú)列示計入當(dāng)期損益的研發(fā)支出，以全面反映企業(yè)研究與開發(fā)階段的全部支出；對于當(dāng)年資本化確認(rèn)為無形資產(chǎn)的開發(fā)支出，應(yīng)在無形資產(chǎn)明細(xì)中以獨(dú)立的類別單獨(dú)列示，以便于分析公司內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)的情況等；此外，還應(yīng)在企業(yè)的年度財務(wù)會計報告中，披露新項目或新產(chǎn)品的開發(fā)，專利、認(rèn)證的取得，研發(fā)項目的能夠使用或出售在技術(shù)上的可行性，產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式和效益等方面的詳細(xì)信息。通過幫助投資者進(jìn)行合理估值，詳細(xì)了解研發(fā)信息及企業(yè)資金的使用方向，進(jìn)而增強(qiáng)投資者信心，帶動企業(yè)投資良性增長。

一、基本情況

A公司（主營業(yè)務(wù)不屬于財稅〔2015〕119號規(guī)定的負(fù)面清單內(nèi)行業(yè)）自主立項、自行研發(fā)一項新技術(shù)，項目名稱為XX研究，項目編號為RD1。2016年l至3月為新技術(shù)的研究階段，2016年4至12月為新技術(shù)的開發(fā)階段，并于12月底申請到專利交付使用，且開發(fā)階段支出均滿足資本化條件。（為簡便計算，不考慮增值稅因素）

二、相關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理

（一）研究階段（1-3月）

1.在職直接從事研發(fā)的人員工資合計200000元；外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)用合計100000元。

1-1.計提在職研發(fā)人員人工費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-人員人工-工資200000

貸：應(yīng)付職工薪酬-工資200000

1-2.支付在職研發(fā)人員人工費(fèi)

借：應(yīng)付職工薪酬-工資200000

貸：銀行存款200000

1-3.計提外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-人員人工-外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)100000

貸：應(yīng)付職工薪酬-工資100000

1-4.支付外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)

借：應(yīng)付職工薪酬-工資100000

貸：銀行存款100000

2.2月采購原材料300000元，燃料100000元；RD1耗用原材料200000元，燃料50000元。

2-1.采購材料、燃料

借：原材料300000

燃料100000

貸：銀行存款400000

2-2.研發(fā)耗用材料、燃料

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-原材料-材料250000

貸：原材料200000

燃料50000

3.3月支付用于研發(fā)的設(shè)備運(yùn)行維護(hù)費(fèi)1000元

3-1.支付設(shè)備運(yùn)行維護(hù)費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-固定資產(chǎn)-設(shè)備運(yùn)行維護(hù)費(fèi)1000

貸：庫存現(xiàn)金1000

4.2月支付用于該項目的模具制造費(fèi)50000元。

4-1.模具制造費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-中間試驗費(fèi)-模具制造費(fèi)50000

貸：銀行存款50000

5.1月，購買專門用于研發(fā)的設(shè)備，價款600000元，采取直線法計提折舊，預(yù)計使用年限10年，殘值率為0，月折舊額為5000元。

5-1.購買儀器

借：固定資產(chǎn)600000

貸：銀行存款600000

5-2.計提2-3月設(shè)備折舊費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-固定資產(chǎn)-設(shè)備折舊費(fèi)10000

貸：累計折舊10000

6.2月，租賃專用于研發(fā)的設(shè)備一臺，每月租金5000元，租期一年。

6-1.支出2-3月研發(fā)設(shè)備租賃費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-固定資產(chǎn)-設(shè)備租賃費(fèi)10000

貸：銀行存款10000

7.公司自有辦公樓用于RD1項目，本階段折舊額合計20000元。

7-1.計提1-3月辦公樓折舊費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-固定資產(chǎn)-房屋折舊費(fèi)20000

貸：累計折舊20000

8.用于RD1項目的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)合計20000元。

8-1.計提1-3月研發(fā)用無形資產(chǎn)（XX專利）攤銷

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-無形資產(chǎn)攤銷-XX專利20000

貸：累計攤銷20000

9.3月購買項目所需圖書資料費(fèi)5000元，資料翻譯費(fèi)1000元，研發(fā)人員培訓(xùn)費(fèi)10000元。

9-1.支付研發(fā)活動其他相關(guān)費(fèi)用

借：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-資料費(fèi)5000

研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-翻譯費(fèi)1000

研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-培訓(xùn)費(fèi)10000

貸：銀行存款16000

10.結(jié)轉(zhuǎn)研究階段費(fèi)用化支出

10-1.結(jié)轉(zhuǎn)費(fèi)用化支出

借：管理費(fèi)用677000

貸：研發(fā)支出-RD1-費(fèi)用化支出677000

（二）開發(fā)階段（4-12月）

11.在職直接從事研發(fā)的人員工資合計1000000元；外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)用合計500000元。

11-1.計提在職研發(fā)人員人工費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-人員人工-工資1000000

貸：應(yīng)付職工薪酬-工資1000000

11-2.支付在職研發(fā)人員人工費(fèi)

借：應(yīng)付職工薪酬-工資1000000

貸：銀行存款1000000

11-3.計提外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-人員人工-外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)500000

貸：應(yīng)付職工薪酬-工資500000

11-4.支付外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)

借：應(yīng)付職工薪酬-工資500000

貸：銀行存款500000

12.采購原材料800000元，輔助材料200000元；RD1耗用原材料600000元，輔助材料100000元。

12-1.采購材料、輔助材料

借：原材料800000

輔助材料200000

貸：銀行存款1000000

12-2.研發(fā)耗用材料、輔助材料

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-原材料-材料700000

貸：原材料600000

輔助材料100000

13.研發(fā)試制產(chǎn)品的檢驗費(fèi)2000元

13-1.支付試制產(chǎn)品檢驗費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-中間試驗費(fèi)–試制產(chǎn)品檢驗費(fèi)2000

貸：銀行存款2000

14.用于該項目的模具制造費(fèi)100000元。

14-1.模具制造費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-中間試驗費(fèi)-模具制造費(fèi)100000

貸：銀行存款100000

15.1月所購買設(shè)備本階段計提折舊45000元

15-1.計提4-12設(shè)備月折舊費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-固定資產(chǎn)-設(shè)備折舊費(fèi)45000

貸：累計折舊45000

16.1月所租賃設(shè)備本階段租金合計45000元

16-1.支出4-12月研發(fā)設(shè)備租賃費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-固定資產(chǎn)-設(shè)備租賃費(fèi)45000

貸：銀行存款45000

17.公司自有辦公樓本階段計提折舊60000元

17-1.計提4-12月辦公樓折舊費(fèi)

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-固定資產(chǎn)-房屋折舊費(fèi)60000

貸：累計折舊60000

18.用于RD1項目的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)合計50000元。

18-1.計提4-12月無形資產(chǎn)（XX專利）攤銷

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-無形資產(chǎn)攤銷-XX專利50000

貸：累計攤銷50000

19.購買項目所需圖書資料費(fèi)8000元，資料翻譯費(fèi)2000元，辦公費(fèi)5000元。

19-1.支付研發(fā)活動其他相關(guān)費(fèi)用

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-資料費(fèi)8000

研發(fā)支出-RD1-資本化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-翻譯費(fèi)2000

研發(fā)支出-RD1-資本化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-辦公費(fèi)5000

貸：銀行存款15000

20.RD1驗收合格，支付評估驗收費(fèi)10000元，專利注冊費(fèi)5000元。

20-1.支付研發(fā)活動其他相關(guān)費(fèi)用

借：研發(fā)支出-RD1-資本化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-評估驗收費(fèi)10000

研發(fā)支出-RD1-資本化支出-其他相關(guān)費(fèi)用-專利注冊費(fèi)5000

貸：銀行存款15000

21.12月結(jié)轉(zhuǎn)資本化支出

21-1.結(jié)轉(zhuǎn)資本化支出

借：無形資產(chǎn)-自創(chuàng)專利2532000

貸：研發(fā)支出-RD1-資本化支出2532000

22.采取直線法按10年對該專利進(jìn)行攤銷

22-1.12月攤銷該自創(chuàng)專利權(quán)

借：管理費(fèi)用21100

貸：無形資產(chǎn)-自創(chuàng)專利21100

23.A公司《研發(fā)支出輔助賬匯總表》填報示例（見附件1）

三、研發(fā)費(fèi)用的列報

A公司RD1項目2016年度研發(fā)費(fèi)用合計3209000元，其中費(fèi)用化支出677000元，資本化支出2532000元。資本化支出于12月底形成無形資產(chǎn)，當(dāng)月攤銷21100元，該無形資產(chǎn)期末賬面價值為2510900元。故該公司的列報為：利潤表的管理費(fèi)用項目反映費(fèi)用化研發(fā)支出677000元；資本化研發(fā)支出2532000元，于資產(chǎn)負(fù)債表的無形資產(chǎn)項目反映2510900元，利潤表的管理費(fèi)用項目反映21100元。

四、可加計扣除研究開發(fā)費(fèi)用的歸集

（一）費(fèi)用化研發(fā)支出

1.A公司RD1項目2016年的費(fèi)用化研發(fā)支出中，不符合財稅〔2015〕119號規(guī)定而不適用加計扣除的費(fèi)用包括：

①7-1.計提辦公樓折舊費(fèi)20000元；

②9-1.3月支出研發(fā)人員培訓(xùn)費(fèi)10000元。

2.其他相關(guān)費(fèi)用支出6000元，未超過限額，可全額用于計算加計扣除。

3.費(fèi)用化支出中可加計扣除的研發(fā)費(fèi)合計647000元。

（二）資本化研發(fā)支出

1.A公司2016年的資本化研發(fā)支出中，不符合財稅〔2015〕119號規(guī)定而不適用加計扣除的費(fèi)用包括：

①17-1.計提辦公樓折舊費(fèi)60000元；

②19-1.3月支出辦公費(fèi)5000元。

2.其他相關(guān)