《財務會計學》案例分析

案例一達爾曼財務造假案

2005年3月25口，ST達爾曼成為中國第一個因無法披露定期報告而遭退市

的上市公司。從上市到退市，在長達八年的時間里，達爾曼極盡造假之能事，通

過一系列精心策劃的系統(tǒng)性舞弊手段，制造出極具欺騙性的發(fā)展軌跡，從股市和

銀行騙取資金高達30多億元，給投資者和債權人造成嚴重損失。

一、案例簡介

西安達爾曼實業(yè)股份有限公司于1993年以定向募集方式設立，主要從事珠

寶，玉器的加工和銷售。1996年12月，公司在上交所掛牌上市，并于1998年

和2001年兩次配股，在股市募集資金共7.71億元。西安翠寶首飾集團公司一直

是達爾曼第一大股東，翠寶集團名為集體企業(yè)，實際上完全由許宗林一手控制。

從公司報表數據看，1997—2003年間，達爾曼銷售收入合計18億元，凈利

潤合計4.12億元,資產總額比上市時增長5倍，達到22億元。凈資產增長4倍，

達到12億元。在2003年之前，公司各項財務數據呈現均衡增長，然而，2003

年公司首次出現凈利澗虧損，主營業(yè)務收入由2002年的3.16億元下降到2.14

億元，虧損達1.4億元，每股收益為-0.49元。同時，公司的重大違規(guī)擔保事

項浮出水面，涉及人民幣3.45億元，美元133.5萬元；還有重大質押事項，涉

及人民幣5.18億元。

2004年5月10日，達爾曼被上交所實行特別處理，變更為”ST達爾曼”，

同時證監(jiān)會對公司涉嫌虛假陳述行為立案調查。2004年9月，公司公告顯示，

截至2004年6月30日，公司總資產銳減為13億元，凈資產為-3.46億元，僅半

年時間虧損高達14億元，不僅抵銷了上市以來大部分業(yè)績,而且瀕臨退市破產。

此后，達爾曼股價一路狂跌。2004年12月30日跌破一元面值。2005年3月25

日，達爾曼被終止上市。

2005年5月17日，證監(jiān)會公布了對達爾曼及相關人員的行政處罰決定書，

指控達爾曼虛構銷售收入，虛增利潤，通過虛簽建設施工合同和設備采購合同，

虛假付款，虛增工程設備價款等方式虛增在建工程，重大信息（主要涉及公司對

外擔保，重大資產的抵押和質押，重大訴訟等事項）未披露或未及時披露，同時，

證監(jiān)會還處罰了擔任達爾曼審計工作的三名注冊會計師，理由是注冊會計師在對

貨幣資金，存貨項目的審計過程中，未能充分勤勉盡責，未能揭示4.27億元大

額定期存單質押情況和未能識別1.06億元虛假鉆石毛坯。

二、達爾曼造假的主要手法

1.虛增銷售收入，虛構公司經營業(yè)績和生產記錄

達爾曼所有的采購、生產、銷售基本上都是在一種虛擬的狀態(tài)下進行的。每

年，公司都會制定一些所謂的經營計劃，然后組織有關部門和一些核心人員根據

指標，按照生產銷售的各個環(huán)節(jié)，制作虛假的原料入庫單，生產進度報表和銷售

合同等，為了做得天衣無縫，對相關銷售發(fā)票，:曾值稅發(fā)票的稅款也照章繳納,

還因此被評為當地的先進納稅戶。

公司在不同年度虛構銷售和業(yè)績的具體手法乜不斷變化：1997-2000年度主

要通過與大股東翠寶集團及下屬子公司之間的關聯交易虛構業(yè)績，2000年僅向

翠寶集團的關聯銷售就占到了當年銷售總額的42.2%。2001年，由于關聯交易

受阻，公司開始向其他公司借用賬戶，通過自有資金的轉入轉出，假作租金或其

他收入及相關費用，虛構經營業(yè)績。2002-2003年，公司開始利用自行設立的大

批'1殼公司"進行自我交易，達到虛增業(yè)績的目的。年報顯示，這兩年公司前五

名銷售商大多是來自深圳的新增交易客戶，而且基本都采用賒銷掛賬的方式，使

得達爾曼的賒銷比例由2000年的24%上升到2003年的55%。經查明，這四公

司均是許宗林設立的殼公司，通過這種手法兩年共虛構銷售收入4.06億元，占

這兩年全部收入的70%以上，虛增利潤1.52億元。

2.虛假采購，虛增存貨

虛假采購，一方面是為了配合公司虛構業(yè)績需要，另一方面是為達到轉移資

金的目的。達爾曼虛假采購主要是通過關聯公司和形式上無關聯的殼公司來實現

的，從2001年公司披露的應付賬款前五名的供貨商名單看出，公司的采購過于

集中，而且呈加劇狀態(tài)，到2003年，前五位供貨商的應付賬款占到全部應付賬

款的

91%o

3.虛增在建工程固定資產和對外投資

為了偽造公司盈利假象，公司銷售收入大大高于銷售成本與費用，對這部分

差額，除了虛構往來外，公司大量采用虛增在建工程和固定資產，偽造對外投資

等手法來轉出資金，使公司造假現金得以循環(huán)使用。此外，還通過這種手段掩蓋

公司資金真實流向，將上市公司資金轉匿到個人賬戶，占為已有。2002年年報

中的在建工程附表顯示，公司有很多已開工兩年以上的項目以進口設備木到或木

安裝為借口掛賬，而2003年年報的審計意見中更是點明珠寶一條街等許多項目

在投入巨額資金后未見到實物形態(tài)，而公司也無法給出合理的解釋。

4.偽造與公司業(yè)績相關的資金流，并大量融資

為了使公司虛構業(yè)績看起來更真實，達爾嬖配合虛構業(yè)務，偽造相應的資

金流。從形式上看，公司的購銷業(yè)務都有資金流轉軌跡和銀行單據。為此，達爾

曼設立大量殼公司，并通過大量融資來支持造假所需資金。在虛假業(yè)績支撐下,

達爾曼得以在1998、2001年兩次配股融資。同時，達爾曼利用上市公司信用，

為殼公司貸款提供擔保，再通過支出成本的方式籽部分轉出，偽造與業(yè)績相關的

資金收付款痕跡。

問題：

（1）請分析達爾曼公司財務造假的手法和特點；

（2）你認為應該從哪些方面對財務造假進行識別？

（3）我們能從該案例中獲得哪些啟示?

案例二貨幣資金的管理

A企業(yè)出納員由于各方面條件均比較優(yōu)秀，故總經理秘書也由其兼任，而且

所有發(fā)生的銷售費用、管理費用等均由出納辦理，之后交由總經理簽字報銷；為

了減少跑銀行的麻煩，出納員將取得的現金收入通常直接保存在保險柜，以備需

要時直接使用，只有在時間充裕及現金余額較大時才將款項送存銀行；有時將現

金出借給親友應急，月末與會計對賬時收回，且兩次將短缺和溢余的現金未查清

原因，自掏腰包補齊和暫時收起；每次編制銀行存款余額調節(jié)表時，只根據公司

銀行存款日記賬的余額加減對賬單中企業(yè)的未入賬款項來確定公司銀行存款的

實有數，而且每次做完此項工作以后，出納就立即將這些未入賬的款項登記入賬;

另外，自任職5年來，領導沒有發(fā)現問題，并委以重任，將空白支票、銀行預留

印鑒均交由出納保管。

問題：

（1）指出A企業(yè)在貨幣資金控制上存在著哪些問題?并說明貨幣資金控制的

要點。

（2）請代為A企業(yè)設計一套貨幣資金內部會計控制程序。

分析要點：

1、（1）發(fā)生銷售費用、管理費用事項的執(zhí)行與款項的支付、報銷等不能由

出納一個人完成，因為《內部會計控制規(guī)范一一基本規(guī)范》禁止由同一個人辦理

貨幣資金業(yè)務的全過程。

（2）出納為了減少跑銀行的麻煩的做法，有兩項違規(guī)行為：超限額保存現

金、坐支現金，應該將存款及時送存銀行。

（3）私自出借現金給親友應急的做法屬于挪用資金的行為，應該嚴格禁止。

挪用資金的行為的發(fā)生也是以現金不及時送存銀行為前提的，是內部控制失范的

結果。

（4）對于出現的現金溢余和短缺，應該查明原因，而不應該自掏腰包補齊

或者暫時收起，這樣不利于企業(yè)現金的監(jiān)管。

（5）在編制銀行存款余額調節(jié)表時，不能只根據公司銀行存款日記賬的余

額加減對賬單中企業(yè)的未入賬款項來確定公司銀行存款的實有數，而應該根據公

司銀行存款日記賬余額加上銀行已收、企業(yè)未收數額，再減去銀行已付、企業(yè)未

付數額。

（6）在企業(yè)編制完銀行存款余額調節(jié)表時，出納不能夠立即將這些未入賬

的款項登記入賬，而應等到相應的票據到達企業(yè)之后才能以相應的票據作為憑證

來進行入賬。

（7）空白支票、預留印簽由一個人保管的做法違規(guī)，容易導致個人竊取單

位資金的行為。

（8）單位出納鹵位5年沒有輪換，可能容易出現各種作弊行為，應考慮根

據實際情況適當輪換崗位。

2、針對A企業(yè)的情況，應對A企業(yè)設置如下貨幣資金內部會計控制程序：

（1）禁止由同一個人辦理貨幣資金業(yè)務的全過程；（2）嚴禁超限額保存現金、

應該將存款及時送存銀行：（3）嚴禁坐支現金：（4）空白支票、預留印簽不能

僅由一人保管（5）出納崗位應根據實際情況適當進行輪換等。

案例三應收賬款業(yè)務

某會計師事務所注冊會計師對A公司2008年年終財務報告進行審計，對應

收賬款進行發(fā)函詢證，收到回函后發(fā)現應收賬款中存在如下問題：

LA公司”應收賬款一B公司”明細賬的余額為10000元，而B公司賬上記

錄為13500元。原因是A公司于2008年12月25日銷售給B公司一批貨物，已

開出發(fā)票，貨已發(fā)出，但未確認收入，而B公司已經入賬。A公司銷售價格是以

成本加價35%來確定的；

2.A公司“應收賬款一C公司”明細賬的余額為250000元，而C公司賬上

記錄為150000元。原來C公司于2008年12月28日已付出100000元，而這

筆賬款尚未到達A公司；

3.A公司“應收賬款一D公司”明細賬的余額為183500元，而明達公司賬

上記錄為170000元。原因是2008年1月16日有13500元的貨物發(fā)生變質，A

公司同意退貨并已開出紅字發(fā)票，但尚未入賬，另外A公司將10000元作為傭

金支付給業(yè)務員。

另外在審查壞賬損失時發(fā)現:

4.原E公司欠款800萬元，E公司因財務狀況不佳，多年不能償還，上年度

已經由董事會決定作壞賬處理，并報經有關部門審核批準。E公司經營狀況好轉

后，償還原欠款中的450萬元。A公司會計處理為：借記“銀行存款”，貸記“壞

賬準備”。

5.A公司采用“賬齡分析法”計提壞賬準備，當年全額提取壞賬準備的賬戶

有7筆，共計4000萬元。其中：未到期的應收賬款2筆，計1000萬元；計劃進

行債務重組1筆，i+1500萬元；與母公司發(fā)生的交易1筆，i+1000萬元；其他

雖已逾期但無充分證據證明不能收回的3筆，計500萬元。

6.已逾期7年，對方無償債行為，且近期無法改善財務狀況，或對方單位已

停產，近期無法償還所欠債務2000萬元。A公司在確定計提壞賬比例時，僅按

30%計提壞賬準備。

問題：

(1)作為一名準會計從業(yè)人員，針對上述問題應作何調整？

(2)這些事項，對資產負債表和損益表有何影響？

案例四宏達公司應收賬款管理失敗案例

一、宏達公司的背景

宏達公司是成立于1988年的電器股份制企業(yè)，1994年3月，經中國證監(jiān)會

批準，宏達公司上市。該公司經營范圍非常廣，包括電視產品、空調產品、電子

醫(yī)療產品、電力設備、機械產品、數碼相機、通信及計算機產品等。但彩色電視

機是宏達公司的拳頭產品，長期在國內占據領先地位。

1997年前后，宏達公司通過大幅降價的策略，確保了在國內彩電市場的領頭

羊地位。以后幾年中，隨著競爭對手競相降價，利潤空間越來越小。為了讓公司

擺脫這種不利的局面，宏達公司迫切希望開拓國際市場，特別是美國市場，通過

在國內和國際兩個市場發(fā)展，以減輕經營的風險。

二、應收賬款危機的始末

自1996年以來，宏達公司的應收賬款迅速增加，從1995年的1900萬元增

力「至IJ2003年的近50億元，應收賬款占資產總額的比例從1995年的0.3%上升到

2003年的23.3機2004年，宏達公司計提壞賬準備3.1億美元，截至2005年第

一季度，宏達公司的應收賬款為27.75億元，占資產總額的18.6%。

宏達公司不僅應收賬款大幅度增加，而且應收賬款周轉率逐年下降，從1999

年的4.67%下降到2005年第一季度的1.09%,明顯低于其他三家彩電業(yè)上市公司

的同期應收賬款周轉率。

巨額應收賬款大幅度減少了經營活動產生的現金流量凈額，從1999年的30

億元急劇下降到2002年的一30億元。截至2004年年底，其經營活動產生的現

金流量凈額為7.6億元。

2004年12月底，宏達公司發(fā)布公告稱，由于計提大額壞賬準備，該公司今

年將面對重大虧損，擊昏了投資者以及中國家電業(yè)。受專利費、美國對中國彩電

反傾銷因素等影響，宏達公司的主要客戶一美國進口商KR公司出現了較大虧

損，全額支付公司欠款存在較大困難△KR是宏達公司的最大債務人，應收賬款

金額達到38.38億元，占應收賬款總額的96.4機據此，公司決定對該項應收賬

款計提壞賬準備，當時預計最大計提壞賬準備金額為3.1億美元左右。

另外，截至2004年12月25日，宏達公司對南方證券委托國債投資余額為

1.828億元，由于南方證券目前資不抵債，根據謹慎性原則，擬對委托國債投資

余額計提全額減值準備。宏達公司2003年的凈利潤為2.6億元人民幣，以此為

標準，宏達公司至少需要為此筆債務背上10年的包袱。上市10年的首次虧損，

留下債務10年難償。短短數日之內，宏達公司的股價跌幅近30%,總市值損失

30多億元。2004年上半年，宏達公司的凈利潤只有6000多萬元。

由此可以看到，導致宏達公司巨額虧損的罪魁禍首是美國的經銷商一KR

公司。美國KR公司成立于1997年，是由美國三聯公司、香港大洋公司和原鎮(zhèn)江

江奎公司成立的合資企業(yè)，JL為公司董事長。從2001年7月開始，宏達公司將

其彩電源源不斷地發(fā)往KR公司。然而產品是出去了，貨款卻沒收到。KR公司當

家人JL,這位被美國《時代》雜志評為2002年全球最具競爭力的企業(yè)家，總是

以質量問題或貨款未收回為借口，拒付或拖欠宏達公司貨款。

宏達公司2003年年報、2004年年報都顯示，KR拖欠宏達公司應收賬款近40

億元。2004年3月23日，宏達公司發(fā)表的2003年年度報告披露，截至2003年

年末，公司應收賬款49.85億元人民幣，其中KR的應收賬款為44.46億元。2003

年3月25日，宏達公司發(fā)表的2002年年報顯示,宏達公司實現收入125.9億元，

實現凈利1.75億元，但經營性現金流量為-29.7億元，這是自編制現金流量表

以來（1998年），宏達公司經營性現金流首次出現負數。截至2002年底，宏達

公司應收賬款仍高達42.2億元,其中未收回的KR的應收賬款數額為38.3億14.6

億美元）。兩相比較，應收賬款不降反升。同時宏達公司擁有70多億元的存貨，

其中31.2億元是庫存商品，22.56億元是原材料。令人迷惑不解的是，盡管KR

欠下如此巨額的款項，但是在年報中，無論是監(jiān)事會報告還是會計師事務所的財

務報告，均沒有對此做出特別提醒。

這些數據在宏達公司今年第一季度季報出現了變化，其中，公司的應收賬款

減少為45.72億元，但存貨由年初的70億元增長為78.84億元，并未出現危機。

KR在與宏達公司的交易中，凡賒銷均走保理程序。KR、保理公司、宏達公司

二家簽訂協(xié)議后，保理公司將會通知零售商如沃爾瑪，不得向KR直接支付貨款，

而是把貨款交給保理公司，由保理公司將錢按10*和90%的比例在KR和宏達公司

之間分賬。KR公司稱，對于沒有進連鎖超市的貨物，KR向宏達公司提供支票擔

保，而這部分貨數量很小。也就是說，宏達公司的貨款回收有兩種方式：保理程

序和KR的支票擔保。對此，在國際貿易中，買方的支票擔保對于賣方的保^程

度與常用的信用證完全不同。支票擔保的有效性取決于買方的信用及資金賬戶狀

況，銀行不承擔支付責任。

2002年度宏達公司與KR的貿易總額為5億美元，其中2億美元沒有收回來，

從報表上看，KR的欠款由年初的0.4億美元增加到年末的4.6億美元。從宏達

公司對KR巨額的應收賬款來看，宏達公司出口收入基本是通過KR實現的，宏達

公司可能是為KR代工或者是KR買斷宏達公司彩電，也就是說宏達公司彩電出口

美國銷售信用鏈條中，宏達公司貨款能否回收與零售商如沃爾瑪等無關；又根據

出口397.61萬臺彩電及出口收入55.4億元推測，宏達公司出口的彩電應為低端

產品（平均每臺不到人民幣1400元）。為了防范沃爾瑪可能倒閉帶來的風險，

宏達公司和KR雙方另外向保險公司投保，保理公司如果在兩個月之內收不到貨

款，保險公司就要賠付。但實際上，KR貨款平均回收期絕對不止兩個月，2002

年度宏達公司回收0.4億美元的貨款，據報表附注稱，截至2002年3月1C日，

已回收KR貨款8906萬美元，另有10199萬美元票據在托收中。在2003年的

中期報告中，針對數額較大的應收賬款，宏達公司解釋道：“賬齡在1年以內的

應收賬款，根據公司歷年經驗，一般可在次年收回?！钡?003年年報中，宏

達公司披露，KR公司所欠貨款，賬期1年以內的為35.12億元，1?2年的為9.33

億元。由這個數字引出了問題，9.33億元的貨款是否屬于宏達公司、KR、保理

公司3家簽署協(xié)議的貨款？如果是這種貨款，為什么超過1年收不回來？同時,

由于委托理財出現問題，宏達公司2億元的資金暫時處于凍結狀態(tài)。

事實上，宏達公司已對KR超過1年期的應收賬款提取了9000多萬元的壞賬

準備。2003年，宏達公司主營業(yè)務利潤3.02億元，做9000萬元的壞賬準各無

疑大大侵蝕了公司的盈利能力。應收賬款和存貨總額共計119.9億元，占總資產

的56%和凈資產的這將影響到公司的資產質量。由于出口美國之路已被堵

死，宏達公司原計劃出口美國市場的彩電可能大幅貶值。實際上，2004年12月

31R的壞賬準備更是達到26.1億元-顯然，按照宏達公司今年的盈利水平，無

力支撐這一高額費用。

為盡量收回貨款、減少損失，2004年12月14日，宏達公司在美國洛杉磯高

等法院起訴KR公司，以KR公司違反債務償還協(xié)議，兩次逾期不履行分期還款義

務為訴求，要求被告美國KR公司償還4.72億美元（約合人民幣40億元）的貨

款（連同利息及超期罰款共計標的額4.843億美元）及律師費、訴訟費等，并要

求法院發(fā)出禁令，禁止KR轉移資產及刪改、毀壞賬本，同時允許宏達公司查明

KR的財務狀況。通過司法程序核實KR的財務和經營狀況，以利于KR公司欠款

問題的進一步解決。雙方焦點集中于KR公司在2003年為宏達公司開具的37張

支票是否為空頭支票，這將決定KR是否涉嫌票據詐騙。但是，針對公司的訴訟，

KR在2005年1月14日在美國洛杉磯高等法院以宏達公司在美國CES展（美國

消費電子展）之前發(fā)布的預虧公告、媒體的報道毀損了其商'業(yè)信譽等為由向宏達

公司提起了反訴訟并要求予以賠償。對此反訴，宏達公司認為，預虧公告是公司

按照中國的法律依法做出的，且公司并沒有向新聞媒體發(fā)布有損KR商業(yè)信譽的

言辭。

宏達公司方面、律師、會計和司法部門的有關人員進入KR開始查詢公司有

關的財務狀況和經營狀況。通過長時間的調查，宏達公司方面否決了“收購KR

股權以承接KR公司資產的方式進行追債”的計劃，宏達公司在調查過程中發(fā)現，

作為私營企業(yè)，KR在財務方面并不透明，很難判斷KR公布的財務狀況與實際的

財務狀況之間有多大的差距，現在問題不是KR這部分資產抵押的比例有多大，

而是除了這部分資產KR還有多大的償債能力。根據國際資信調查機構鄧白氏的

資料，KR的凈資產數字與其銷售額相比小得可憐。而且從其歷史紀錄來看，KR

是一個麻煩不斷的企業(yè)，從2001年至今，牽涉多宗商業(yè)糾紛，包括銀行、供貨

商、運輸商和保理機構在內的許多交易對手向KR發(fā)函，即要求提供抵押。KR已

抵押了其大量資產，個別資產甚至重復抵押。加上在調查過程中發(fā)現，KR與合

作伙伴大多都有逾期債務，宏達公司擔心通過這種方式承接KR公司的股權后，

在承接到KR資產的同時，掉進了KR另一個龐大的“或有債務”的陷阱，同時要

為KR承擔無休止的訴訟。

據了解，KR有100名工作人員，產品遍及北美的兩萬多個零售點，包括

RftstRuy和Cricuit,Cit.y?KR在美國站穩(wěn)腳跟的一個標志是，它已經建立了穩(wěn)固

的銷售渠道。另一方面，KR在美國己經具有相當高的知名度。但是KR公司之所

以最近幾年在美國市場上異軍突起，靠的就是大量從中國進口DVD、彩電等家電

產品，然后以具有相當競爭力的價格銷售給美國知名的連鎖超市。而這兩部分已

經是KR最后最值錢的東西了。

2005年7月18日，KR旗下的香港上市公司2H公司宣布，KR及其控股人JL

已經將擁有的ZH公司股權仝部抵押給宏達公司，作為宏達公司應收KR貨款的擔

保。受KR近40億元人民幣應收賬款拖累的宏達公司似乎獲得了一個好消息。

2005年7月18日，在香港上市的已經停牌多日的ZH公司公告，控股股東

KR和JL根據證券及期貨條例做出最新利益申明：分別將持有ZH公司的1.65億

股(51.94%)和5770萬股(參股18.14%)質押給宏達公司，作為宏達公司對KR

應收賬款的擔保。KR主要業(yè)務范圍在美國，JL是其創(chuàng)始人，控股KR52%；ZH公

司則為JL的香港上市公司，宏達公司為ZH公司的供貨商，目前雙方無任何應收、

應付的貨款。ZH公司繼續(xù)停牌。香港聯交所資料顯示,ZH公司法定股數12億股，

發(fā)行股數3.18億股。票面價值0.025港元，市值4.5792億港元。但是ZH公司

的資產凈值僅有1788.2萬港元，盈利更是只有130萬港元，每股盈利0.041港

元。以此計算，KR和-在ZH公司分別擁有約2.38億港元和0.83億港元的市

值，兩項合計僅為3.21億港元。而若以資產凈值計，這兩項的抵押僅值1260

萬港元。與宏達公司近40億元人民幣的應收賬款相去甚遠。

2005年7月，雙方達成協(xié)議，KR向宏達公司提供三部分資產抵押，作為其

部分欠款1.5億美元的擔保。KR抵押的三部分資產，一是KR公司的不動產抵押

擔保；二是KR及其總裁JL持有的香港創(chuàng)業(yè)板上市公司“ZH公司”股權擔保；

三是KR商標擔保，三部分資產的抵押登記手續(xù)當月辦理完畢。

2005年9月，宏達公司董事會公告顯示，在對KR4.675億美元的欠款中，宏

達公司可能從KR收回的欠款只有1.5億美元，這意味著還有3.175億美元(26

億元人民幣)的欠款面臨無法收回的境地。這一數字高于自1999?2004年6年

間宏達公司的利潤之和。由于宏達公司大筆應收款難以收回，而且，在宏達公司

既往的140億元凈資產中，存貨就有將近90億元。這樣的財務狀況，宏達公司

的后續(xù)發(fā)展令人擔心.2005年初，宏達公司通過向銀行融資獲得30億元綜合授

信額度，但宏達公司仍在數年內深受應收賬款管理失敗的困擾。

問題：

(1)在該案例中，宏達公司應收賬款管理失敗的主要原因是什么？

(2)你認為公司應從哪些方面加強應收賬款管理？

案例五存貨的計量

2008年12月31E,A企業(yè)的存貨有關情況及年末計量如下：

(1)企業(yè)有甲商品10000件，是當年1月企業(yè)預見該商品會漲價，為賺取

差價而購入，買價為90元/件，運雜費等采購費用為20000元，當年分攤了倉

儲費50000元，為此企業(yè)確認的該商品的成本為970000元，年末對該商品的

可變現凈值分析的數據為：商品估計售價為950()00元，預計的銷售費用及相關

稅金為20000元,可變現凈值為930000元,因此企業(yè)年末對該商品計提了40000

元的跌價準備。

(2)企業(yè)于當年6月與B公司簽定了一項訂貨合同，合同要求A企業(yè)為B

公司加工乙產品2000。件，合同訂價為150元/件，根據合同規(guī)定A企業(yè)應于9

個月內將產品運抵B公司指定的地點，并由B企業(yè)承擔預計20000元的運雜費，

如果運雜費超過20000元，則超過部分由A公司承擔。A企業(yè)認為該產品有一

定的市場，因此在B公司的訂購數量外多加工了1000件，A企業(yè)加工的21000

件乙產品已于12月底全部完工，乙產品的成本為100元/件，總成本為2100000

元。但在年末分析乙產品的可變現凈值時發(fā)現，由于市場條件的變化，乙產品的

市場價格已降至90元/件，并且銷售乙產品還需發(fā)生預計10元/件的銷售費用及

相關稅金，企業(yè)為此確定的該批產品的可變現凈值為1680000元，計提存貨跌

價準備420000元。

(3)企業(yè)有丙材料一批，成本為800000元，年末的市價為750000元，

該批材料系企業(yè)為生產丁產品而購入，企業(yè)測算該批材料可生產2000件丁產品，

年末丁產品的市場價格為50元/件，預計的加工費、銷售費用及稅金為5元/件，

確定的該批材料的可變現凈值為900000元，因此，甲企業(yè)未對該批材料計提跌

價準備。

問題：

(1)判斷A企業(yè)對以上事項的處理是否正確并說明理由.

(2)根據以上資料分析說明企業(yè)存貨包括哪些內容，如何確認與計量存貨

資產？存貨在企業(yè)里具有怎樣的地位？

分析要點：

1.(1)正確。甲產品的成本為970000,其可變現凈值為930000,因為存貨

在資產負債表R應該按照成本與可變現凈值孰低來計量，所以甲產品的成本為

930000,應該計提40000的存貨跌價準備。

(2)不正確。乙產品期末的可變現凈值計算錯誤。如果企業(yè)與購買方簽訂

了銷售合同，那么在確定與該項銷售合同直接相關存貨的可變現凈值時應當以銷

售合同價格作為其可變現凈值的計算基礎；而企業(yè)持有存貨的數量多于銷售合同

訂購數量，超出部分的存貨可變現凈值應當以商品的一般銷售價格作為計算基礎。

所以該批產品的可變現凈值二(150T0)X20000+(90-10)X1000=2880000,

大丁總成本，所以不必計提存貨跌價準備。

(3)不正確。為芻產而持有的材料，如果其生產的產品的可變現凈值預計

高于成本時則材料仍然按照成本計量；如果材料價格的下降表明產成品的可變現

凈值低于成本，則該材料應當按可變現凈值計量，按其差額計提存貨跌價準備。

所以丙材料是否計提跌價準備取決于丁產品。丁產品的成本=800000+5X2

000=810000.丁產品的可變現凈值=2000X50=100000.丁產品成本大于可變現

凈值，所以丙材料也應計提跌價準備。

2.企業(yè)的存貨主要包括原材料、在產品、半成品、產成品、商品等。

存貨的確認主要滿足一下兩個條件：與該存貨有關的經濟利益很可能流入企

業(yè)；該存貨的成本能夠可靠的計量。存貨是企業(yè)的非常重要的流動資產。

案例六金融資產

2007年5月10日，甲公司以620萬元（含已宣告但尚未領取的現金股利20

萬元）購入乙公司股票200萬股作為交易性金融資產，另支付手續(xù)費6萬元。5

月30日，甲公司收到現金股利20萬元。2007年6月30日該股票每股市價為3.2

元。2007年8月10日，乙公司宣告分派現金股利，每股0.20元。8月20日，

甲公司收到分派的現金股利。至12月31日，甲公司仍持有該交易性金融資產，

期末每股市價為3.6元。2008年1月3日以630萬元出售該交易性金融資產。

假定甲公司每年6月30日和12月31日對外提供財務報告。

請回答以下問題：

問題：

（1）討論什么是金融資產，包括哪些內容？

（2）會計上對金融資產如何確認與計量？

（3）金融資產是否會發(fā)生減值？如何確認減值損失？

（4）編制上述經濟業(yè)務的會計分錄，計算該交易性金融資產的累計損益。

案例七長期股權投資

A股份公司2009年年報披露：該公司當年實現凈利潤1.35億元，而在扣除

“非經常性損益”后，凈利潤只有4642萬元。A股份公司1999年出售給B公

司一塊地，地款L1億元，影響公司當年凈利潤約8880萬元。這是使該公司當

年利潤成倍增加的非經常性損益。

A股份公司2009年年報還披露：該公司當年對B公司的投資為450萬元，占

B公司注冊資本的比例為45%。B公司的董事長由A股份公司的常務副董事長擔

任,并在A股份公司領取報酬。B公司的間接控股股東也是A股份公司的母公司。

A股份公司認為其對B公司不存在控制關系，因而未將其納入合并會計報表范圍。

問題：

(1)根據我國相關的會計準則及制度，你認為A股份公司與B公司之間是

什么關系？

(2)根據成本法與權益法的適用范圍，你認為A股份公司應該采用成本法

還是權益法核算對B公司的投資？

案例八固定資產核算和管理

A公司是一家大型公司，其擁有或控制的固定資產不僅數量繁多，規(guī)格復雜，

而且金額巨大，該公司成立7年多來，其各年年末的固定資產賬而價值占資產總

額的比例一般在30%左右。

2009年1月，注冊會計師在審計2008年12月31日資產負債表的固定資產

項目時，發(fā)現固定資產賬面價值僅占到資產總額的15%；在審計該公司2008年

利潤表時，又發(fā)現該公司當年虧損非常嚴重。經進一步審計，發(fā)現該公司在固定

資產核算方面存在以下問題：

(1)“在建工程”賬戶中的甲工程項目，已達到預定可使用狀態(tài)，并已于

2008年1月1日投入使用，但A公司未按有關規(guī)定估計價值入賬，也未計提相

應折舊。根據有關資料顯示，該工程的估計價值為1350000元，預計使用年限

為20年，沒有凈殘值。

(2)2008年5月1日，乙車間用房屋的改擴建工程完工，但改擴建總支出

4000000元沒有計入該固定資產原價；實現的變價收入300000元，已調低了

該固定資產的賬面原價。另外，該車間用房屋在改擴建期間雖然停止使用但仍繼

續(xù)計提折舊。

(3)2008年7月30日，A公司以丁設備遭受自然損毀為對其進行清理，該

設備原價2800000元，預計凈殘值140000元，預計使用年限10年，己計提

折舊1064000元，沒有計提減值準備。但事實上，該設備至2008年末仍在繼

續(xù)使用，所謂的自然損毀并不影響其正常使用。

(4)2008年9月1日，在結轉完工的丙工程成本時，沒有安裝費和調試費，

而有關資料顯示這項工程發(fā)生的安裝費和調試費共計85000元。

問題

（1）A公司對上述固定資產所做的會計處理是否符合企業(yè)會計制度和會計

準則的有關規(guī)定？這種處理會對會計信息造成怎樣的影響？

（2）如果你是A公司的高層管理人員，你認為公司有可能是出于何種目的

而作出上述處理的？

（3）如果你是注冊會計師，你應該向A公司提出哪些有針對性地建議？

案例九固定資產折舊

A股份公司從2003年1月1日起對運輸類固定資產的折舊年限和折舊率進行

了調整。按照年報披露，該項變更使得公司當年利潤比“變更前減少19.06億元”。

據稱，A股份公司“變更前年折舊率為9.6%-16%,全年折舊費用為4.87

億元；變更后年折舊率為9.6%-19.2%,應計入本年度的折舊費用為23.94億

元。”

但有研究表明，根據年報披露，A股份公司2003年1月1日的運輸類固定資

產原值為93.6億元，2003年12月31日該項固定資產原值為95.26億元。取其

平均值，2003年A股份公司該項固定資產原值應當是94.43億元。

全年折舊費用與相關資產原值之間的比率等7折舊率。也就是說，用以上數

據計算出來的比率，應該落在A股份公司所公布的折舊率區(qū)間之內。

但將A股份公司變更前全年的折舊費用4.87億元與該部分固定資產原值相

比，所獲得的比值為5.16%,并未在其公布的9.6%-16%之間。換言之，A股

份公司需要19年才可以將現有的運輸設備攤銷完畢，而非它所公布的6TC年。

同樣，將變更后全年的折舊費用23.94億元與該部分固定資產原值相比，所

獲得的比值為25.35%,也未落入其公布的9.6%-19.2%之間。

鑒于所有計算都基于A股份公司披露的公開信息，所以研究人員相信，有理

由質疑A股份公司在以往年度通過低估折舊率來虛增利潤，而在2003年度通過

調高折舊率來削減利澗。接受記者采訪的部分會計界人士認可了此種判斷。

“A股份公司不可能犯這么低級的計算錯誤，而且還有四大的審計?！币晃?/p>

曾在四大做審計的注冊會計師王先生向記者表示。在仔細計算了各項數據，肯定

了記者的算法后，他依然不相信如此一家大公司會犯這樣低級的錯誤?！斑@些數

據100%有問題，但是我寧可相信這是筆誤。如果沒有別的原因，這樣的做法就

是一種虛假陳述?！?/p>

“我們甚至不用詳細計算就可以知道A股份公司提供的數據是錯的。取兩個

極端的折舊率，假設變更前的折舊率是9.6%,變更后的折舊率為19.2%,折舊

率最多也就只上調了兩倍，而變更后的折舊費用卻是原來的4.9倍，明顯的不匹

配?！蓖跸壬缡钦f。

對于此問題，A股份公司的證券事務代表卻拒絕發(fā)表任何意見。

研究人員分析說：“如果不是筆誤，A股份公司這樣做的原因可能是前幾年

使用低估折舊率的做法虛增利潤太多，在剩余的使用年限中，必須將折舊額攤銷

完畢，所以現在不得不加快折舊。說到底，原因是以往年度折舊計提不充分漏報

費用所致?！?/p>

“A股份公司可以通過這樣的手段來調節(jié)利澗，也許以往年度它的利潤很低

卻用低估折舊的方法虛增了很多利潤，現在必須加大折舊計提。然而，運輸設備

占A股份公司固定資產的比重還不到10%°按理來說，通過這個項Fl進行利潤

調節(jié)的力量遠遠沒有調節(jié)房屋和建筑物、機器設備這樣占固定資產比重更大的項

目的折舊率強?！蓖跸壬硎?。

問題：

你認為A股份公司是否存在通過這樣的手段來調節(jié)利潤的行為？

案例十投資性房地產

A房地產公司于2008年1月1日將一幢商品房對外出租并采用公允價值模

式計量，租期為3年，每年12月31日收取租金100萬元。出租時，該幢商品房

的成本為3000萬元，公允價值為3200萬元。2008年12月31日，該幢商品

房的公允價值為3150萬元。2009年12月31日，該幢商品房的公允價值為3120

萬元。2010年12月31日，該幢商品房的公允價值為32050萬元。2011年1

月5日將該幢商品房市外出售，收到3080萬元存入銀行。

問題：

（1）投資性房地產應具備哪些條件？其計量模式有哪些？不同計量模式的

投資性房地產核算有哪些特點？

（2）投資性房地產與其他資產如何轉換？

（3）根據上述背景資料，編制A房地產公司上述經濟業(yè)務的會計分錄。（假

定按年確認公允價值變動損益和確認租金收入）

案例十一無形資產核算問題

甲企業(yè)于2008年：2月31日，對無形資產檢查時發(fā)現以下情形：

（1）有一項企業(yè)自行研究開發(fā)的專利權，于2004年1月開發(fā)成功并向專利

局申請取得專利，研究開發(fā)費為100萬元，申請過程中的各項費用共計25萬元，

預計使用年限為20年，專利法規(guī)定的有效保護年限15年。本年末，企業(yè)在對該

專利權檢查時發(fā)現，該專利權已有相近的技術可以部分替代，為此企業(yè)對該專利

權的可收回金額進行了估計，預計的銷售凈價為30萬元，繼續(xù)使用該專利雙和

處置該專利權未來現金流量的現值為40萬元。（企業(yè)按15年攤銷該專利）

（2）甲企業(yè)于2007年7月購入丙企業(yè)一套有專利權的軟件。實際支付金額

為100萬元,購入后的軟件甲企業(yè)有永久使用權，該專利軟件的保護期為20年，

企業(yè)估計的可使用年限為8年。本年末企業(yè)發(fā)現該類軟件的市價已有大幅度的下

跌，于是對個軟件的瓦收回金額進行了預計，確定的可收金額為20萬元。

（3）甲企業(yè)于20（）3年1月在并購某商店時確認了300萬元的商譽，甲企業(yè)

確定的該商譽的攤銷期為10年，甲企業(yè)并購的該商店作為企業(yè)的門市部。本年

度甲企業(yè)接到政府有關部門的通知，通知內容為：政府有關部門為拓寬馬路，需

對甲企業(yè)的門市部的門面房進行撤遷，撤遷補償規(guī)定，對像甲企業(yè)這樣的國有企

業(yè)僅按房屋的賬面凈值進行補償。

問題：

（1）請結合無形資產準則分析說明無形資產是如何確認與計量的。

（2）根據無形資產的減值條件，判斷甲企業(yè)以上無形資產是否發(fā)生減值。

如果減值，請計算應計提的無形資產減值準備。

（3）討論分析企業(yè)內部研究開發(fā)項目支出對企業(yè)資產和當期利潤的影響，

回答自行開發(fā)的無形資產應具備哪些條件，現行無形資產會計準則的規(guī)定體現

了怎樣的指導思想。

分析要點：

1.無形資產的確認：無形資產是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨

認非貨幣性資產。

無形資產的確認應同時滿足以下兩個條件：（1）與該無形資產有關的經濟

利益很可能流入企、業(yè)：（2）該無形資產的成本能夠可靠的計量。

無形資產的計量：（1）無形資產應當按照成本進行初始計量。

（2）無形資產的后續(xù)計量：對于壽命有限的無形資產，從可供使用當月起

至不再作為無形資產確認時作為無形資產的攤銷期限。使用的攤銷方法與所含的

經濟利益預期實現方式有關，不一定是直線法。對于使用壽命不確定的無形資產，

不進行攤銷，每期期末進行減值測試，計提減值準備。

2.（1）2008年12月31日，無形資產的賬面價值二（月0+25）-（100+25）4-

15X5=83.33萬，而無形資產的可收回金額為30萬，所以該項無形資產發(fā)生了減

值，應計提減值準備53.33萬。

（2）2008年12月31日，無形資產的賬面價值二100T00+8X1.5=81.25萬，

而無形資產的可收回金額為20萬，所以該項無形資產發(fā)生了減值，應計提減值

準備61.25萬。

（3）2008年12月31FI,無形資產的賬面價值=300700+10X6=120萬，

而無形資產的可收回金額為。萬，所以該項無形資產發(fā)生了減值，應計提減值準

備120萬。

3.企業(yè)的內部研究開發(fā)項目分為研究階段和開發(fā)階段，對于研究階段的支出,

應該于發(fā)生時計入當期損益（管理費用），影響企業(yè)的當期利潤；對于開發(fā)階段

的支出，在滿足一定條件的情況下會被確認為無形資產，因而會對企業(yè)的資產產

生影響。

企業(yè)的內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認

為無形資產：（1）完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性；

（2）具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；（3）無形資產產生經濟利益的

方式；（4）與足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開

發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產；（5）歸屬于該無形資產開發(fā)階段的支出

能夠可靠的計量

現行無形資產會計準則的規(guī)定體現了對無形資產研究開發(fā)的支持和鼓勵。

案例十二增值稅業(yè)務

A股份公司是一家生產電視機、顯示器等機電產品的外銷型企業(yè)，屬于一般

納稅人。按現行稅法，公司出口產品的增值稅實行先征后退，具體是，在產品出

口時，先征17%的增值稅,待產品出口后,再退9%的增值稅,即實際稅率為8%。

A股份公司針對現行政策，制定了周密的稅收籌劃策略。該公司通過其下屬控股

企業(yè)，將出口產品的售價，壓低至材料成本價，以遠低于實際成本價的售價，將

產品銷售到境外。由于產品未實現增值，銷項稅額扣除進項稅額后，他們不僅不

交稅，還可退稅。而稅務部門僅僅從增值稅的會計信息上，很難區(qū)分出是由于人

為壓低售價造成的，還是由于當期外購業(yè)務過多而投入產出較少造成的。

問題：

（1）對A股份公司出口產品中的交易事項，會計上應如何處理；

（2）有人說，現行增值稅的會計處理是按收付實現制原則，而不是按權責

發(fā)生制原則進行核算的，使得會計信息資料缺少可比性，也違背了配比性原則。

對此，應如何評價；

（3）作為一名準會計從業(yè)人員，如何評價A股份公司的稅收籌劃策略；

（4）A股份公司一味地壓低出口產品價格，會不會遭遇反傾銷調查.如果

遇到反傾銷調查，甚至出口產品被加征反傾銷稅，作為公司的會計人員，如何

應對。

案例十三所有者權益

A企業(yè)2008年9月發(fā)生下列經濟業(yè)務：

1.9月1日，為籌集新的資金吸收一新投資者加入，收到投入資金600萬元，

存入銀行，占本企業(yè)注冊資金的10%,本企業(yè)注冊資金5000萬元。同時向銀行

借入三年期長期借款400萬元。

2.9月9日，企業(yè)將持有的一項可供出售金融資產出售，其賬面價值