“代墊運費”應(yīng)用兩票結(jié)算納稅有條件由于運費發(fā)票可按7%的稅率抵扣增值稅，余下的93%可計入企業(yè)成本費用在所得稅前扣除，因此，有些納稅人利用代墊運費的法律和征管漏洞來分解、隱瞞銷售收入。鑒于此，有必要為納稅人梳理代墊運費的稅收政策，規(guī)范納稅行為

代墊運費屬價外費用

什么是代墊運費和價外費用呢？

代墊運費指本該由購貨方承擔(dān)的運費，由于承運人不便到購貨方收款，由銷售方代購貨方墊付給承運部門，然后向購買方收回代墊款項。

銷售方發(fā)生的代墊運費，其實際付款者是購貨方。銷貨方只是按合同約定，受購買方的委托，代為將其購買的貨物委托承運部門運輸?shù)街付ǖ攸c，并墊付運輸費用或代為辦理托運手續(xù)并墊付運輸費用，然后將墊付款向購買方收回。此間實際發(fā)生的墊付金額是預(yù)先不能明確的，只有在委托承運部門運輸時，才由后者依承運價格及其他條件（重量或體積等）計收運費。經(jīng)購貨方確認同意，或約定授權(quán)由銷貨方視情況確定運費金額后，由銷貨方將此筆運費墊付給承運部門。

價外費用指包括價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費及其他各種性質(zhì)的收費。但不包括同時符合以下條件的代墊運輸費用：承運部門的運輸費用發(fā)票開具給購買方的；納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方的。除此以外的價外費用，無論會計制度如何核算，均應(yīng)并入銷售額計算應(yīng)納稅額。按照《增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，增值稅的應(yīng)稅收入為納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費用。

根據(jù)上述規(guī)定，代墊運費是代墊款項的一種，屬于價外費用范疇。只有同時符合承運部門的運費發(fā)票開具給購買方和納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方兩個條件的代墊運費，才不包括在貨物銷售的價外費用中。

應(yīng)用兩票結(jié)算有條件

現(xiàn)實中，個別納稅人為追逐經(jīng)濟利益最大化，利用代墊費用對實質(zhì)上的混合銷售行為（指一項銷售行為既涉及貨物銷售，又涉及提供應(yīng)稅勞務(wù)）進行所謂的籌劃，把應(yīng)納增值稅的混合銷售收入分解為產(chǎn)品銷售收入和運費收入，典型方式是購銷雙方實行兩票結(jié)算，即在貨物購銷活動中，憑貨物發(fā)票和運輸發(fā)票收取或支付貨款和運費的結(jié)算方式。

按照《增值稅暫行條例實施細則》的規(guī)定，同時符合承運部門的運費發(fā)票開具給購買方和納稅人將該項發(fā)票轉(zhuǎn)交給購買方兩個條件的代墊運費，是不包括在貨物銷售的價外費用之中的。對代墊運費的判定，要先判斷購貨方支付的運費在性質(zhì)上是否屬于代墊費用，再看形式上是否同時符合不屬于價外費用的兩個條件。因此，對銷貨方而言，符合稅法規(guī)定代墊運費的兩票結(jié)算須滿足以下條件：

銷售行為發(fā)生地在銷售方，運費的實際承擔(dān)方為購買方按出廠價銷售貨物，銷售時憑按出廠價填開的貨物發(fā)票和由銷售方代付運費的運票向購貨方收取貨款和代墊運費，即銷售行為發(fā)生地在銷售方，計量驗收在銷售方進行，貨物運送的責(zé)任在銷售方，這才有了應(yīng)由購買方把貨物運回并支付運費的責(zé)任。反之，若銷售行為發(fā)生地在購買方，貨物到購買方質(zhì)檢計量確定購進結(jié)算價款，則貨物運送的責(zé)任在銷售方，顯然就不存在代墊費用的基礎(chǔ)。

如果銷售方的一項銷售行為既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為，應(yīng)繳納增值稅，其承擔(dān)的運費能作為增值稅的扣除項目。對購買方而言，貨物購買地在己方，就沒有支付運費的理由。所以，代墊費用僅存在于發(fā)貨制的銷售方式中，對于送貨制的銷售行為只能實行一票結(jié)算，即憑貨物銷售發(fā)票結(jié)算，視為混合銷售行為繳納增值稅。

運輸途中的貨物風(fēng)險承擔(dān)方為購買方納稅人在涉及代墊運費的購銷合同中明確約定運費由購貨方承擔(dān)，只有至少明確約定運輸途中發(fā)生的損失及糾紛責(zé)任由購買方承擔(dān)時，方可視為真正意義上的銷售方代墊運費行為。

《企業(yè)會計準則第十四號收入》和國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認收入的實現(xiàn)：商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，又沒有實施有效控制；收入的金額能可靠地計量；已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

上述法規(guī)對于收入的確認，強調(diào)與商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移，及售出的商品的管理權(quán)和控制權(quán)的行使，收入、成本能可靠地計量核算。如果采用貨物到廠質(zhì)檢計量后確定購進結(jié)算價款的方式，實質(zhì)上銷售行為發(fā)生地是在購買方，貨物運送（包括運輸途中的風(fēng)險）責(zé)任是在銷售方，運費也由銷售方承擔(dān)，就不存在代墊費用的基礎(chǔ)。

綜上所述，凡是購銷合同約定的價款只有一個而采用兩票結(jié)算，或使用貨物到廠質(zhì)檢計量后確定購進結(jié)算價款的交付方式，無論是否有代墊運費條款，均屬于一項銷售行為，既涉及應(yīng)稅勞務(wù)又涉及貨物，銷售貨物與提供增值稅非應(yīng)稅勞務(wù)（運費）是同一納稅人實現(xiàn)的，價款是同時從一個購買方取得的混合銷售行為，應(yīng)按銷售方取得的全部價款（包括運費）繳納增值稅。供貨商應(yīng)向購買方提供貨物銷售發(fā)票（增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票），購買方未按規(guī)定取得的發(fā)票（內(nèi)容不真實且不是本企業(yè)的費用），一律不得抵扣進項稅和用于稅前扣除。

課后寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只