/第三章存貨（鄭慶華，北注協(xié)，2005。1。10）一、本章考情分析1．本章在考試中的地位：本章題型主要是客觀題,所占分值在5分左右。本章重點是存貨入賬價值確實定、材料本錢差異的計算和存貨跌價準備的計提。2．本章內容新變化：可能根本無變化。3．本章復習方法：在熟練掌握存貨的收、發(fā)和期末計價后，將存貨增、減的核算與債務重組、非貨幣性交易相結合；將存貨跌價準備的核算與所得稅、會計政策變更、重大過錯更正、合并抵銷分錄的編制等結合起來復習，做到融會貫穿。二、本章考點精講【考點一】存貨的概念（了解）1．存貨的定義。存貨是指企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品，或者為了出售仍然處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品，或者將在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等。2．存貨確實認。存貨在同時滿足以下兩個條件時，才能加以確認：一是該存貨包含的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；二是該存貨的本錢能夠可靠地計量。3．重點事項：存貨以所有權為準，代銷商品應作為委托方的存貨處理；已對外銷售暫時保管的存貨，不作為銷售方的存貨；工程物資不屬于存貨；專項儲藏物資也不屬于存貨。[例]2004年12月25日接受代銷商品100元，則：借：受托代銷商品100貸：代銷商品款100在年末編制資產(chǎn)負債表時，受托代銷商品作為存貨的增項，代銷商品款作為存貨的減項，同時增減100元，存貨的余額為零，即不是受托方的存貨，這是很特殊的處理方法?！究键c二】存貨按實際本錢計價核算（掌握）1．取得存貨，按實際本錢入賬存貨本錢包括采購本錢、加工本錢和其他本錢。其中，存貨的采購本錢一般包括采購價格、進口關稅和其他稅金、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購的費用。商品流通企業(yè)的商品采購本錢包括采購價格、進口關稅和其他稅金等。存貨的加工本錢包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。其他本錢是指除采購本錢、加工本錢以外的，使存貨到達目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出，如為特定客戶設計產(chǎn)品所發(fā)生的設計費用等。在確定存貨本錢的過程中，需要注意的是，以下費用不應當包括在存貨本錢中，而應當在發(fā)生時確認為當期費用：(1)非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用，如由自然災害而發(fā)生的直接材料，直接人工及制造費用；(2)一般倉儲費用，計入管理費用；(3)流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費，計入營業(yè)費用。不同來源的存貨，其本錢構成不同：（1）購入存貨：一般包括采購價格、進口關稅和其他稅金、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購的費用。一般賬務處理是：借：原材料應交稅金——應交增值稅（進項稅額）貸：銀行存款應付賬款（2）投資者投入的存貨，按投資各方確認的價值作為實際本錢。一般賬務處理是：借：原材料應交稅金——應交增值稅（進項稅額）貸：實收資本（3）接受捐贈的存貨，捐贈方提供了有關憑據(jù)，按憑據(jù)上標明的金額加上應支付的相關稅費，作為實際本錢；沒有憑據(jù)時，按同類市場價作為實際本錢。一般賬務處理是：借：原材料應交稅金——應交增值稅（進項稅額）（取得增值稅發(fā)票時）貸：待轉資產(chǎn)價值年末時借：待轉資產(chǎn)價值貸：資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)價值應交稅金——應交所得稅[例]2004年12月30日，接受原材料捐贈，市價（不含稅）為100萬元，接到的增值稅專用發(fā)票注明的稅額為17萬元，企業(yè)所得稅率為33%。則：借：原材料100應交稅金——應交增值稅（進項稅額）17貸：待轉資產(chǎn)價值——接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值117年末時：借：待轉資產(chǎn)價值——接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值117貸：資本公積——接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準備78.39應交稅金——應交所得稅（117*33%）38.61（4）盤盈的存貨，按同類市場價作為實際本錢。一般賬務處理是：借：原材料貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢批準后：借：待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢貸：管理費用營業(yè)外支出（5）委托加工物資需要交納消費稅時，如何核算需要繳納消費稅的委托加工物資，其由受托方代收代交的消費稅，應分別以下情況處理：①收回后直接銷售，則計入本錢[例]2003年12月15日，甲公司收回委托乙企業(yè)加工的煙絲后，直接送商場銷售；假設按規(guī)定乙企業(yè)代收代交消費稅10元，甲公司稅款已付。則：乙企業(yè)代收時：借：銀行存款10貸：應交稅金——應交消費稅10下月10日前代交時：借：應交稅金——應交消費稅10貸：銀行存款10可見僅是代收代交而已，真正的稅收負擔人是甲公司。甲公司將稅款付乙企業(yè)后，甲公司在將煙絲送商場銷售時，不必再計算應交消費稅：借：委托加工物資10貸：銀行存款10可見甲公司是真正的稅收負擔人，將稅金計入了本錢。②收回后連續(xù)加工，則可以抵扣[例]2003年12月15日，甲公司收回委托乙企業(yè)加工的煙絲后，用于加工卷煙，再將卷煙對外銷售；假設按規(guī)定乙企業(yè)代收代交消費稅10元，甲公司稅款已付；甲公司將煙絲加工成卷煙對外銷售時，應交消費稅25元。則：乙企業(yè)代收時：借：銀行存款10貸：應交稅金——應交消費稅10下月10日前代交時：借：應交稅金——應交消費稅10貸：銀行存款10甲公司將稅款付乙企業(yè)，收回煙絲加工成卷煙對外銷售時，甲公司應按卷煙計算應交消費稅，但煙絲的消費稅可以抵扣：支付稅金給乙企業(yè)時：借：應交稅金——應交消費稅10貸：銀行存款10銷售卷煙時：借：主營業(yè)務稅金及附加25貸：應交稅金——應交消費稅25下月10日前甲公司申報上交稅金：借：應交稅金——應交消費稅15貸：銀行存款15可見甲公司稅收負擔為25元，其中10元由乙企業(yè)申報上繳，甲公司自己申報上繳15元。（6）非貨幣性交易和債務重組取得的存貨，在非貨幣性交易章和債務重組章掌握。2．發(fā)出存貨的核算（1）發(fā)出存貨的計價方法。采用實際本錢計價核算時，計價方法有個別計價法（適用單個高價值存貨）、先進先出法、加權平均法（最常用）、移動平均法、后進先出法（在物價上升時，最穩(wěn)?。?。（2）發(fā)出原材料，按照受益原則進行賬務處理①生產(chǎn)經(jīng)營領用借：生產(chǎn)本錢（產(chǎn)品領用）制造費用（車間管理部門領用）管理費用（企業(yè)管理部門領用）營業(yè)費用（專設銷售機構領用）貸：原材料②對于福利部門領用、在建工程領用、發(fā)生非常損失，應作進項稅額轉出借：應付福利費在建工程待處理財產(chǎn)損溢貸：原材料應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）③對于將原材料對外銷售、用于投資、用于捐贈、用于抵債、換入固定資產(chǎn)等，應計算銷項稅額借：其他業(yè)務支出（對外銷售）長期股權投資（用于投資）營業(yè)外支出（用于捐贈）應付賬款（用于抵債）固定資產(chǎn)（用于換入資產(chǎn)）貸：原材料應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）（3）發(fā)出包裝物，包裝物本錢的列支去向有：①生產(chǎn)領用包裝物，計入“生產(chǎn)本錢〞；②隨同商品出售，但不單獨計價的包裝物，計入“營業(yè)費用〞；③隨同商品出售，但單獨計價的包裝物，計入“其他業(yè)務支出〞；④出租包裝物，計入“其他業(yè)務支出〞；⑤出借包裝物，計入“營業(yè)費用〞。（4）對于逾期未退包裝物，對沒收的押金的處理是：借：其他應付款貸：其他業(yè)務收入應交稅金——應交增值稅(銷項稅額)如果包裝物包裝的商品需要交納消費稅，則沒收的押金也要交納消費稅：借：其他業(yè)務支出貸：應交稅金——應交消費稅[例]甲企業(yè)收到卷煙的包裝物押金100元，2003年12月20日包裝物逾期未收回，沒收押金：借：其他應付款100貸：其他業(yè)務收入（100/1.17）85.47應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）14.53（注：理解為將包裝物銷售了）假設卷煙的消費稅率為30%，則計算押金應交的消費稅：借：其他業(yè)務支出25.64貸：應交稅金——應交消費稅（85.47*30%）25.64（注：如果包裝的是不交消費稅的商品，則沒收押金不交消費稅）【考點三】存貨的簡化核算方法（理解）1．方案本錢法（1）賬戶設置。增設“物資采購〞和“材料本錢差異〞科目?！霸牧熄暟捶桨副惧X計價；實際本錢通過“物資采購〞核算，取得材料的實際本錢與方案本錢的差額，通過“材料本錢差異〞核算?！安牧媳惧X差異〞的借方登記超支額，貸方登記節(jié)約額；轉出材料本錢差異一律從貸方轉出，轉出超支額用藍字，轉出節(jié)約額用紅字。月末通過計算材料本錢差異率，調整有關材料本錢差異，將方案本錢調整為實際本錢。（2）主要賬務處理①購入時借：物資采購(實際本錢)應交稅金——應交增值稅(進項稅額)貸：銀行存款驗收入庫：借：原材料(方案本錢)貸：物資采購結轉差異：借：材料本錢差異(超支差異)貸：物資采購借：物資采購貸：材料本錢差異(節(jié)約差異)②發(fā)出材料借：生產(chǎn)本錢等科目貸：原材料（方案本錢）月末計算并調整本月發(fā)出材料應負擔的材料本錢差異：本月材料本錢差異率=月初結存材料本錢差異＋本月收料本錢差異×100％月初結存材料方案本錢＋本月收料方案本錢（注意：本月收料方案本錢不包括暫估入賬的材料的方案本錢）借：生產(chǎn)本錢等科目(藍字或紅字)貸：材料本錢差異(藍字或紅字)2.毛利率法(1)概念。毛利率法是根據(jù)本期銷售凈額乘以前期實際(或本月方案)毛利率計算本期銷售毛利，并計算發(fā)出存貨本錢的一種方法。（2）計算公式①毛利率=銷售毛利÷銷售凈額×100%②銷售毛利=銷售凈額×毛利率③銷售本錢=銷售凈額-銷售毛利④期末存貨本錢=期初存貨本錢+本期購貨本錢-本期銷售本錢3．零售價法（1）概念。零售價法是指用本錢占零售價的百分比計算期末存貨本錢的一種方法。（2）計算公式①本錢率=（期初存貨本錢+本期購貨本錢）÷（期初存貨售價+本期購貨售價）×100%②期末存貨本錢=期末存貨售價總額×本錢率③本期銷售本錢=期初存貨本錢+本期購貨本錢-期末存貨本錢【考點四】存貨的清查（理解）1．盤盈：先通過“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢〞科目核算，批準后再沖減管理費用。2．盤虧：先通過“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢〞科目核算，批準后再根據(jù)造成盤虧和毀損的原因進行處理：(1)定額內損耗計入管理費用；(2)收發(fā)過錯和管理不善等損失計入管理費用；(3)自然災害或意外事故等凈損失計入營業(yè)外支出?！究键c五】存貨跌價準備的核算（掌握）1．計提存貨跌價準備的概念。按規(guī)定，“會計期末，存貨應當按照本錢與可變現(xiàn)凈值孰低計量〞?！氨惧X〞是指存貨的歷史本錢；“可變現(xiàn)凈值〞是指在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以存貨的估計售價減去至完工估計將要發(fā)生的本錢、估計的銷售費用以及相關稅金后的金額。2．可變現(xiàn)凈值的計算（1）計算公式可變現(xiàn)凈值=存貨的估計售價—至完工估計將要發(fā)生的本錢—估計的銷售費用及相關稅金不同的存貨，期末計提跌價準備時，上述公式的運用是不同的，存在以下四種情況：①如果存貨為庫存商品，不存在“至完工估計將要發(fā)生的本錢〞的問題[例1]2003年12月31日，A庫存商品的賬面本錢為100萬元，估計售價為80萬元，估計的銷售費用及相關稅金為2萬元。則年末計提存貨跌價準備如下：A商品可變現(xiàn)凈值=A商品的估計售價—估計的銷售費用及相關稅金=80-2=78（萬元）應計提跌價準備22萬元：借：管理費用22貸：存貨跌價準備22②如果存貨為用于出售的原材料，則只需將原材料的本錢與根據(jù)材料本身的估計售價確定的可變現(xiàn)凈值相比計提跌價準備，也不存在“至完工估計將要發(fā)生的本錢〞的問題[例2]2003年12月31日，B原材料的賬面本錢為100萬元，因產(chǎn)品結構調整，無法再使用B原材料，準備將其出售，估計B材料的售價為110萬元，估計的銷售費用及相關稅金為3萬元。則年末計提存貨跌價準備如下：B材料可變現(xiàn)凈值=B材料的估計售價—估計的銷售費用及相關稅金=110-3=107（萬元）因材料的可變現(xiàn)凈值高于材料本錢，不應計提存貨跌價準備。③如果存貨為用于生產(chǎn)的原材料，則應當將原材料與其所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的期末價值減損情況聯(lián)系起來，假設用原材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預計高于產(chǎn)成品的本錢，則原材料應當按照原材料本錢計量，也不存在“至完工估計將要發(fā)生的本錢〞的問題[例3]2003年12月31日，C原材料的賬面本錢為100萬元，C原材料的估計售價為90萬元；C原材料用于生產(chǎn)甲商品，假設用C原材料100萬元生產(chǎn)成甲商品的本錢為140萬元，甲商品的估計售價為160萬元，估計的甲商品銷售費用及相關稅金為8萬元。則年末計提存貨跌價準備如下：甲商品可變現(xiàn)凈值=甲商品的估計售價—估計的銷售費用及相關稅金=160-8=152（萬元）因甲商品的可變現(xiàn)凈值152萬元高于甲商品的本錢140萬元，C原材料按其本身的本錢計量，不計提存貨跌價準備。④如果存貨為用于生產(chǎn)的原材料，應當將原材料與其所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的期末價值減損情況聯(lián)系起來，假設用原材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預計低于產(chǎn)成品的本錢，則原材料應當按照原材料的可變現(xiàn)凈值計量，此時存在“至完工估計將要發(fā)生的本錢〞的問題[例4]2003年12月31日，D原材料的賬面本錢為100萬元，D原材料的估計售價為80萬元；D原材料用于生產(chǎn)乙商品，假設用D原材料100萬元生產(chǎn)成乙商品的本錢為140萬元（即至完工估計將要發(fā)生的本錢為40萬元），乙商品的估計售價僅為135萬元，估計乙商品銷售費用及相關稅金為7萬元。則年末計提存貨跌價準備如下：乙商品可變現(xiàn)凈值=乙商品的估計售價—估計的乙商品銷售費用及相關稅金=135-7=128（萬元）因乙商品的可變現(xiàn)凈值128萬元低于乙商品的本錢140萬元，D原材料應當按照原材料的可變現(xiàn)凈值計量：D原材料可變現(xiàn)凈值=乙商品的估計售價—將D原材料加工成乙商品估計將要發(fā)生的本錢—估計的乙商品銷售費用及相關稅金=135-40-7=88（萬元）D原材料的本錢為100萬元，可變現(xiàn)凈值為88萬元，計提跌價準備12元：借：管理費用12貸：存貨跌價準備12（2）一類存貨因為有無合同導致期末可變現(xiàn)凈值的計算結果不同時，應分別確定是否計提跌價準備，不得互相抵銷[例4]某企業(yè)庫存化工原料由于品種繁多，期末采用按照類別計提跌價準備的方法對存貨計價，A類存貨中有100萬元的原料專門用來為某客戶加工產(chǎn)品而儲藏，另外200萬元的原料沒有專門合同，其他情況見下表（金額單位為萬元）。對該類化工原料需要分別以合同價和市場價作為預計售價的基礎，單獨計算可變現(xiàn)凈值，單獨計提減值準備，而不能因為合計原料本錢和合計可變現(xiàn)凈值均為300萬元而不計提減值準備。計算過程如下：A類原材料原料本錢加工費用產(chǎn)品合同價格產(chǎn)品市場價格預計銷售稅費原料可變現(xiàn)凈值原料期末計價減值準備有合同10060200170201201000無合同200802903018018020合計3001405030028020①有合同材料可變現(xiàn)凈值=有合同材料產(chǎn)品的估計售價200—至完工估計將要發(fā)生的本錢60—估計的銷售費用及稅金20=120②無合同材料可變現(xiàn)凈值=無合同材料產(chǎn)品的估計售價290—至完工估計將要發(fā)生的本錢80—估計的銷售費用及稅金3