《高級財務會計實務》課程教案課程名稱：高級財務會計實務課程號：課程學分：4參考學時：64課程性質(zhì)：專業(yè)必修課適用專業(yè)：財務管理等專業(yè)上課時間：授課教師：負責人：審核單位：年月日-1-一、課程基本信息課程名稱高級財務會計課程號課程性質(zhì)專業(yè)必修課開課部門課程負責人課程團隊授課學期學分/學時4/64授課語言漢語課程簡介本課程主要研究財務會計領域中特殊交易和事項的會計處理，內(nèi)容涵蓋企業(yè)合并會計、合并財務報表編制、租賃會計、所得稅會計、外幣折算、套期會計等。通過對這些內(nèi)容的學習，學生能夠深入理解高級財務會計的理論體系和準則規(guī)范，掌握復雜業(yè)務的會計處理方法和技巧，提升財務分析和決策能力，培養(yǎng)嚴謹?shù)穆殬I(yè)態(tài)度和創(chuàng)新思維，使學生具備處理高級財務會計實務工作的專業(yè)能力，適應現(xiàn)代企業(yè)和經(jīng)濟環(huán)境對高端財務人才的需求授課班級

二、課程授課教案項目十一合并財務報表講課主題合并財務報表學時8學時教學目標·了解合并財務報表的概念、內(nèi)容及格式。·理解合并財務報表的構成、編制原則、前期準備事項和一般程序?！ふ莆蘸喜蟊淼木幹品椒皯?。教學重點、難點·能夠靈活運用合并財務報表的基本知識?！つ軌颡毩⑼瓿珊喜⒇攧請蟊淼木幹乒ぷ?。教學設計授課提綱及重難點分析教學方法及課程思政設計教學時間任務一認識合并財務報表合并財務報表的概念實務中，為了反映集團公司及旗下所擁有子公司的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等信息，有必要將集團公司及旗下所擁有的子公司作為一個整體對外提供財務數(shù)據(jù)，為信息使用者提供決策有用的會計信息，而承載集團及旗下所擁有子公司會計信息的載體就是合并財務報表。所謂合并財務報表，是指反映母公司及其全部子公司形成的企業(yè)集團的整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息的財務報表。實務中，通過合并財務報表可以向信息使用者提供關于企業(yè)集團整體的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會計信息，有利于信息使用者做出正確的經(jīng)濟決策，有利于減少人為性粉飾財務報表的情況。合并財務報表合并范圍的確定實務中，對于企業(yè)集團旗下哪些分支機構納入合并財務報表的合并范圍，企業(yè)集團應當按照相關法律法規(guī)的規(guī)定辦理。通常合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎進行確定，即企業(yè)集團應將其能夠控制的所有分支機構納入合并財務報表的合并范圍。(一)控制的內(nèi)涵企業(yè)集團只能把能夠控制的分支機構納入合并財務報表的合并范圍，不能控制的分支機構不納入合并財務報表的合并范圍。所謂控制，是指企業(yè)集團作為投資方所擁有的對被投資方的權力，這種權力表現(xiàn)為通過參與被投資方的相關活動而取得可變回報，且企業(yè)集團有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。(二)對控制權的判斷實務中，企業(yè)集團作為投資方要實現(xiàn)控制，必須同時具備以下三個條件：①因參與被投資方的活動而享有可變回報；②擁有對被投資方的權力；③有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。(三)母公司與子公司企業(yè)集團是由母公司和其全部子公司構成的。母公司和子公司是相互依存的，有母公司必然存在子公司，有子公司必然存在母公司。其中，母公司是指控制一個或一個以上子公司的主體。子公司是指被母公司控制的主體。實務中，作為被母公司控制的子公司，不管其規(guī)模大小、向母公司轉(zhuǎn)移資金的能力是否受到嚴格限制，不管子公司的業(yè)務性質(zhì)與母公司、其他子公司是否有顯著差別，只要屬于被母公司控制的，都應當納入企業(yè)集團的合并范圍；但是，已宣告被清理整頓的或已宣告破產(chǎn)的原子公司除外。(四)納入合并范圍的特殊情況——對被投資方可分割部分的控制實務中，投資方應當對是否控制被投資方整體做出判斷，但如果有確鑿證據(jù)表明同時滿足以下兩個條件并且符合相關法律法規(guī)規(guī)定的，則投資方應當把被投資方的一部分看作被投資方可分割的部分，從而進一步判斷是否控制該部分。(1)該部分的資產(chǎn)是償付該部分負債或該部分其他利益方的唯一來源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負債。(2)除與該部分相關的各方外，其他方不享有與該部分資產(chǎn)相關的權利，也不享有與部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關的權利。(五)合并范圍的豁免——投資性主體母公司應當把所屬的全部子公司納入合并范圍，但如果母公司屬于投資性主體，此時只需要把那些為投資性主體的投資活動提供相關服務的子公司納入合并范圍；其他子公司則不應當予以合并，母公司對其他子公司的投資應當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。如果一個投資性主體的母公司其本身不是投資性主體，則應當將其控制的全部主體(投資性主體以及通過投資性主體間接控制的主體)納入合并財務報表范圍。投資性主體應當符合以下四個特征：一是擁有一個以上投資；二是擁有一個以上投資者；三是投資者不是該主體的關聯(lián)方；四是該主體的所有者權益以股權或類似權益存在。實務中，當母公司同時滿足以下三個條件時，該母公司屬于投資性主體：一是該公司以向投資方提供投資管理服務為目的，從一個或多個投資者獲取資金；二是該公司的唯一經(jīng)營目的，是通過資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報；三是該公司按照公允價值對幾乎所有投資的業(yè)績進行計量和評價。實務中，當母公司由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體時，除了把為其投資活動提供相關服務的子公司納入合并財務報表范圍外，企業(yè)自轉(zhuǎn)變?nèi)掌饘ζ渌庸静粦斢枰院喜?。當母公司由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體時，應當把原來未納入合并財務報表范圍的子公司在轉(zhuǎn)變?nèi)占{入合并財務報表范圍，把轉(zhuǎn)變?nèi)湛醋髻徺I日，把原來未納入合并財務報表范圍的子公司在轉(zhuǎn)變?nèi)盏墓蕛r值看作購買的交易對價，并按照非同一控制下企業(yè)合并的會計處理方法進行會計處理。(六)控制的持續(xù)評估企業(yè)集團對控制的評估是持續(xù)的，如果控制的環(huán)境或情況發(fā)生變化，企業(yè)集團需要評估控制的基本要素中的一個或多個是否發(fā)生了變化。實務中，如果有任何事實或情況表明企業(yè)集團控制的基本要素中的一個或多個發(fā)生了變化，則應當重新評估對被投資方是否具有控制。三、合并財務報表編制的前期準備事項實務中，企業(yè)集團的合并財務報表編制涉及其控制的全部子公司，合并財務報表編制數(shù)據(jù)繁多且工作量大。為了確保企業(yè)集團編制的合并財務報表準確、全面反映企業(yè)集團的真實情況，應當做好一系列的前提準備事項。企業(yè)集團編制合并財務報表應當做的前期準備事項主要包括以下內(nèi)容。(1)統(tǒng)一母子公司的會計政策。會計政策是指企業(yè)進行會計核算和編制財務報表時所采用的會計原則、會計程序和會計處理方法，是編制財務報表的基礎。為了保證母子公司財務報表各項目反映的內(nèi)容一致，應當統(tǒng)一母公司和子公司的會計政策。因此，在編制財務報表前，應當統(tǒng)一母公司和子公司的會計政策。(2)統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負債表日及會計期間。財務報表反映企業(yè)特定日期的財務狀況和一定會計期間的經(jīng)營成果信息，母公司和子公司的個別財務報表只有在反映財務狀況的日期和反映經(jīng)營成果的會計期間一致的情況下，才能進行合并。因此，應當統(tǒng)一企業(yè)集團及所屬子公司的資產(chǎn)負債表日和會計期間，確保子公司的資產(chǎn)負債表日和會計期間與母公司的資產(chǎn)負債表日和會計期間一致。(3)對子公司以外幣表示的財務報表進行折算。貨幣計量單位一致是編制合并財務報表的前提，在編制合并財務報表前，應當把企業(yè)集團所屬的子公司的貨幣計量單位調(diào)整為與母公司一致的貨幣計量單位。涉及外幣計量的子公司，應當把外幣折算為記賬本位幣，確保合并財務報表的貨幣計量單位一致。(4)收集編制合并財務報表的相關資料。合并財務報表以母公司和其子公司的財務報表以及其他有關資料為依據(jù)，由母公司合并有關項目的數(shù)額編制而成。為了確保合并財務報表編制的順利進行，母公司應當收集與編制合并財務報表相關的資料。四、合并財務報表的編制程序?qū)崉罩?，企業(yè)集團的合并財務報表編制是一項繁雜且工作量大的工作，不僅涉及母公司的會計業(yè)務和財務報表，還涉及納入合并范圍的子公司的會計業(yè)務和財務報表。為了編制好合并財務報表，通常需要以下程序。(1)設置合并工作底稿。在合并工作底稿中，對母公司和納入合并范圍的子公司的個別財務報表各項目的數(shù)額進行匯總和抵銷處理，并計算得出合并財務報表各項目的合并數(shù)。(2)把母公司、納入合并范圍的子公司個別資產(chǎn)負債表、利潤表及所有者權益變動表各項目的數(shù)據(jù)合并至工作底稿，并在合并工作底稿中對母公司和子公司個別財務報表各項目的數(shù)據(jù)進行加總，計算得出個別資產(chǎn)負債表、個別利潤表及個別所有者權益變動表各項目合計數(shù)額。(3)編制調(diào)整分錄與抵銷分錄。把母公司與子公司、子公司與子公司之間發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務對個別財務報表有關項目的影響進行調(diào)整抵銷處理。(4)計算合并財務報表各項目的合并數(shù)額。在母公司和納入合并范圍的子公司個別財務報表各項目加總數(shù)額的基礎上，分別計算財務報表中的資產(chǎn)項目、負債項目、所有者權益項目、收入項目和費用項目的合并數(shù)。(5)填列合并財務報表。根據(jù)合并工作底稿中計算出的資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、成本費用類各項目的合并數(shù)，填列正式的合并財務報表。75min任務二合并資產(chǎn)負債表的編制合并資產(chǎn)負債表是指反映企業(yè)集團在某一特定日期財務狀況的報表，由合并資產(chǎn)、合并負債和合并所有者權益各項目組成。實務中，企業(yè)集團編制合并資產(chǎn)負債表，應當以母公司和所有子公司的資產(chǎn)負債表為基礎，在抵銷母公司與子公司之間、子公司與子公司之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負債表的影響后，由企業(yè)集團中的母公司合并編制形成。一、對子公司個別財務報表進行調(diào)整企業(yè)集團在編制合并財務報表時，應當對各子公司進行歸類，具體分為同一控制下企業(yè)合并取得的子公司和非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司。(一)屬于同一控制下企業(yè)合并取得的子公司實務中，針對屬于同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，其編制的個別財務報表如果不存在與母公司會計政策、會計期間不一致的情況，就不用對該子公司的個別財務報表進行調(diào)整。企業(yè)集團編制合并財務報表通常只需要抵銷內(nèi)部交易對合并財務報表的影響。(二)屬于非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司實務中，針對屬于非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，由于存在與母公司會計政策、會計期間不一致的情況，因此應當對該子公司的個別財務報表進行相應的調(diào)整。另外，企業(yè)集團應當根據(jù)母公司備查簿記錄的該子公司的各項可辨認資產(chǎn)、負債和或有負債等在購買日的公允價值進行調(diào)整分錄的編制，從而實現(xiàn)對該子公司個別財務報表的調(diào)整，確保該子公司個別財務報表能夠真實反映在購買日公允價值基礎上確定的可辨認資產(chǎn)、負債和或有負債在本期資產(chǎn)負債表日的金額。二、按權益法對子公司的長期股權投資進行調(diào)整實務中，企業(yè)集團在編制合并工作底稿中，應當把對子公司的長期股權投資調(diào)整為權益法核算。母公司在確認應當享有子公司凈損益的份額時，針對屬于非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資，應當以在備查簿中記錄的子公司各項可辨認資產(chǎn)負債和或有負債等在購買日的公允價值為基礎，對該子公司實現(xiàn)的凈利潤進行調(diào)整后確認；針對屬于同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資，如果該子公司的會計政策、會計期間與母公司是一致的，則可以直接以該子公司實現(xiàn)的凈利潤進行確認。另外，企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間如果存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，則在采用權益法進行調(diào)整時還應當對該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益進行調(diào)整。在實際編制合并工作底稿時，根據(jù)以下情況編制調(diào)整會計分錄。子公司實現(xiàn)利潤時，企業(yè)的調(diào)整會計分錄如下：借：長期股權投資(按母公司應享有的份額)貸：投資收益子公司發(fā)生虧損時，企業(yè)的調(diào)整會計分錄如下：借：投資收益貸：長期股權投資(按母公司應分擔的份額)收到子公司的現(xiàn)金股利或利潤時，企業(yè)的調(diào)整會計分錄如下：借：投資收益貸：長期股權投資子公司除凈損益以外所有者權益發(fā)生其他變動時，企業(yè)的調(diào)整會計分錄如下：借：長期股權投資貸：其他綜合收益資本公積實務中，企業(yè)集團也可以直接在對子公司的長期股權投資采用成本法核算的基礎上編制合并財務報表，但所生成的合并財務報表應當符合我國相關法律法規(guī)的規(guī)定。編制合并資產(chǎn)負債表時應進行抵銷處理的項目企業(yè)集團的合并資產(chǎn)負債表是以母公司和子公司的個別資產(chǎn)負債表為基礎，由母公司合并編制而成的。實務中，企業(yè)集團編制合并資產(chǎn)負債表過程中需要進行抵銷處理的主要包括以下六個項目。(一)長期股權投資與子公司所有者權益的抵銷處理針對母公司對子公司長期股權投資與子公司所有者權益抵銷的處理，按以下兩種情況分別進行處理。(1)在企業(yè)集團中，子公司屬于全資子公司的情況下，母公司對子公司的長期股權投資金額與子公司所有者權益各項目的金額應當全額抵銷。在合并抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：實收資本資本公積其他綜合收益盈余公積商譽(屬于商譽的部分)未分配利潤——年末貸：長期股權投資(2)在企業(yè)集團中，子公司屬于非全資子公司的情況下，應當把母公司對子公司的長期股權投資金額與子公司所有者權益中母公司所享有的份額相抵銷。子公司所有者權益中不歸屬母公司的份額，在合并財務報表中作為“少數(shù)股東權益”項目列示。在合并抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：實收資本資本公積其他綜合收益盈余公積商譽(屬于商譽的部分)未分配利潤——年末貸：長期股權投資少數(shù)股東權益實務中，對于子公司持有母公司的長期股權投資，應當視為企業(yè)集團的庫存股，作為所有者權益的調(diào)減項目，在合并資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下以“減：庫存股”項目列示，子公司與子公司之間持有的長期股權投資，應當按照母公司對子公司的長期股權投資的抵銷方法，把長期股權投資與其對應的子公司所有者權益中所享有的份額相抵銷。(二)內(nèi)部債權與債務的抵銷處理實務中，需要進行抵銷處理的內(nèi)部債權債務項目主要包括：應收票據(jù)與應付票據(jù)；應收賬款與應付賬款；預付款項與合同負債；債權投資與應付債券；其他應收款(含應收利息、應收股利)與其他應付款(含應付利息、應付股利)。下面以應收賬款與應付賬款的抵銷處理為例子來反映內(nèi)部債權與債務的抵銷處理。(1)初次編制合并財務報表時應收賬款與應付賬款的抵銷處理。在應收賬款計提壞賬準備的情況下，某個會計期間壞賬準備的金額是以當期應收賬款為基礎計提的。企業(yè)集團在編制合并財務報表時，應當進行內(nèi)部應收賬款與應付賬款的抵銷。內(nèi)部應收賬款與應付賬款抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：應付賬款貸：應收賬款內(nèi)部應收賬款計提壞賬準備抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：應收賬款——壞賬準備貸：信用減值損失連續(xù)編制合并財務報表時內(nèi)部應收賬款壞賬準備的抵銷處理。實務中，企業(yè)集團在連續(xù)編制合并財務報表進行抵銷處理時，應當按照以下程序進行抵銷處理。①把內(nèi)部應收賬款與應付賬款進行抵銷。按照內(nèi)部應收賬款的金額，企業(yè)的抵銷分錄如下：借：應付賬款貸：應收賬款②把上期信用減值損失中抵銷的內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備對本期期初未分配利潤的影響進行抵銷。按照上期信用減值損失項目中抵銷的內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備金額，企業(yè)的會計分錄如下：借：應收賬款——壞賬準備貸：未分配利潤——年初③對于本期個別財務報表中內(nèi)部應收賬款相對應的壞賬準備的增減變動金額也進行抵銷。按照本期個別資產(chǎn)負債表中期末內(nèi)部應收賬款相對應的壞賬準備的增加額，企業(yè)的會計分錄如下：借：應收賬款——壞賬準備貸：信用減值損失按照本期個別資產(chǎn)負債表中期末內(nèi)部應收賬款相對應的壞賬準備的減少額，企業(yè)的會計分錄如下：借：信用減值損失貸：應收賬款——壞賬準備(三)存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷處理包括以下幾個方面。(1)當期內(nèi)部購進商品并形成存貨情況下的抵銷處理。在編制合并財務報表進行抵銷處理時，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)收入(按照內(nèi)部銷售收入的金額)貸：營業(yè)成本同時，借：營業(yè)成本貸：存貨(未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益)或者，借：營業(yè)收入(按照內(nèi)部銷售收入的金額)貸：營業(yè)成本(存貨本來的成本)存貨(未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益)(2)連續(xù)編制合并財務報表時內(nèi)部購進商品的抵銷處理。實務中，企業(yè)集團在連續(xù)編制合并財務報表的情況下，首先應當把上期抵銷存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響進行抵銷，從而調(diào)整本期期初未分配利潤的金額；然后對本期內(nèi)部購進存貨進行抵銷處理。其具體抵銷處理的程序和方法如下所述。①把上期抵銷存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益對本期期初未分配利潤的影響進行抵銷。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：未分配利潤——年初(上期內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益金額)貸：營業(yè)成本②對于本期發(fā)生內(nèi)部購銷活動的，把內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本及內(nèi)部購進存貨中未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)收入(本期內(nèi)部銷售收入金額)貸：營業(yè)成本③把期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷。對于期末內(nèi)部購買形成的存貨(包括上期結轉(zhuǎn)形成的本期存貨)，應當按照購買方期末內(nèi)部購入存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益金額進行抵銷。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)成本貸：存貨(四)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷處理內(nèi)部固定資產(chǎn)交易，實際上是企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間發(fā)生的與固定資產(chǎn)有關的購銷業(yè)務。(1)企業(yè)集團內(nèi)部的一個企業(yè)把所生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用。實務中，企業(yè)集團分兩個步驟進行抵銷處理。①在購入當期對企業(yè)集團內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)進行抵銷處理。實務中，企業(yè)集團應當把與內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)相關的銷售收入、銷售成本以及原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)收入(按照銷售企業(yè)由于該固定資產(chǎn)交易所實現(xiàn)的銷售收入核算)貸：營業(yè)成本(按照其銷售成本核算)固定資產(chǎn)——原價(按該固定資產(chǎn)的銷售收入與銷售成本之間的差額核算)另外，把內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)當期多計提的折舊費和累計折舊予以抵銷。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)——累計折舊(按當期多計提的折舊額核算)貸：管理費用等②連續(xù)編制合并財務報表時企業(yè)集團內(nèi)部交易形成固定資產(chǎn)的抵銷處理。把企業(yè)集團內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤的金額。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：未分配利潤——年初(按照原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額核算)貸：固定資產(chǎn)——原價把以前會計期間企業(yè)集團內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的累計折舊進行抵銷，并調(diào)整期初未分配利潤的金額。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)——累計折舊(按照以前期間抵銷該固定資產(chǎn)多計提的累計折舊額核算)貸：未分配利潤——年初把本期由于該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的折舊費進行抵銷，并調(diào)整本期的累計折舊額。在抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)——累計折舊(按照本期該內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)多計提的折舊額核算)貸：管理費用等四、子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負債表中的反映實務中，企業(yè)集團的子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權益中所享的份額，其余額仍應當沖減少數(shù)股東權益，即少數(shù)股東權益可以現(xiàn)負數(shù)。90min任務三合并利潤表的編制一、合并利潤表的概念合并利潤表是指企業(yè)集團母公司編制的反映企業(yè)集團在一定會計期間經(jīng)營成果信息的報表。實務中，企業(yè)集團編制合并利潤表，應當以母公司和所有子公司的利潤表為基礎，在抵銷母公司與子公司之間、子公司與子公司之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后，由企業(yè)集團中的母公司合并編制形成。編制合并利潤表時應做抵銷處理的項目由于企業(yè)集團中母公司與子公司、子公司與子公司之間的關聯(lián)交易，使得企業(yè)集團整體的經(jīng)營成果計算過程較為復雜，企業(yè)集團的整體利潤不能簡單地把母公司、子公司的利潤表相關數(shù)據(jù)相加得來，因此，企業(yè)集團編制合并利潤表時，應當把母公司與子公司、子公司與子公司之間關聯(lián)交易導致的重復因素進行剔除，再計算企業(yè)集團整體的經(jīng)營成果。實務中，企業(yè)集團編制合并利潤表時應當做抵銷處理的主要包括以下五個項目。內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項目的抵銷處理。內(nèi)部營業(yè)收入是指企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間發(fā)生的銷售商品或提供勞務所產(chǎn)生的營業(yè)收入。內(nèi)部營業(yè)成本是指企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間發(fā)生的銷售商品或提供勞務的營業(yè)成本。實務中，企業(yè)集團中的母公司或子公司把內(nèi)部購進的商品用于對外銷售時，估計會出現(xiàn)以下三種情況：一是內(nèi)部購進的商品全部實現(xiàn)對外銷售；二是內(nèi)部購進的商品全部未實現(xiàn)銷售而形成期末存貨；三是內(nèi)部購進的商品部分實現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨。因此，企業(yè)集團對內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本進行抵銷時，應當按照不同的情況進行具體處理。①母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品，期末全部實現(xiàn)對外銷售。實務中，企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品，且期末全部實現(xiàn)對外銷售，針對期末沒有形成存貨的情況，從銷售方角度看，內(nèi)部銷售商品與銷售給企業(yè)集團以外的企業(yè)的會計處理相同，即在當期滿足收入確認條件的情況下確認銷售收入，同時結轉(zhuǎn)銷售成本，計算出所銷售商品的損益，最后在其個別利潤表中反映。從購買方的角度看，一方面需要確認向企業(yè)集團以外的企業(yè)銷售商品形成的收入，另一方面需要結轉(zhuǎn)銷售內(nèi)部購進商品的成本，最后其個別利潤表中通過營業(yè)收入和營業(yè)成本項目反映，并確認銷售損益。但從企業(yè)集團整體的角度看，上述關聯(lián)交易形成的購銷業(yè)務只實現(xiàn)了一次對外銷售，其銷售收入為向企業(yè)集團以外企業(yè)銷售該產(chǎn)品的銷售收入，其銷售成本為關聯(lián)交易中商品的成本(即企業(yè)集團內(nèi)部購銷活動的成本)。因此，企業(yè)集團在編制合并利潤表時，應當把重復反映的內(nèi)部營業(yè)收入、內(nèi)部營業(yè)成本進行抵銷。在抵銷內(nèi)部商品銷售時，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本②母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品，期末未實現(xiàn)對外銷售而形成存貨的抵銷處理。實務中，企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品，且期末未實現(xiàn)對外銷售而形成存貨，針對內(nèi)部購進的商品未實現(xiàn)對外銷售，且期末形成存貨的情況，在編制合并利潤表時，企業(yè)集團應當把銷售方由于這種情況所確認的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本進行抵銷。從企業(yè)集團中購買方的角度看，這實際上是一項正常的采購業(yè)務，將支付的進貨價款作為存貨的入賬成本，并在其個別資產(chǎn)負債表中作為資產(chǎn)(存貨)列示。但從企業(yè)集團整體的角度看，由于關聯(lián)交易尚未實現(xiàn)對外銷售，使得企業(yè)集團中購買方的個別資產(chǎn)負債表中存貨的價值里包含企業(yè)集團中銷售方所實現(xiàn)的銷售毛利，因此，企業(yè)集團在編制合并資產(chǎn)負債表時，應當把尚未實現(xiàn)對外銷售的存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷。在按內(nèi)部銷售收入的金額抵銷內(nèi)部商品銷售時，企業(yè)集團編制的會計分錄如下：借：營業(yè)收入貸：營業(yè)成本對于存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)成本貸：存貨③母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品，期末部分實現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨的抵銷處理。實務中，企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品，且期末部分實現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨，針對企業(yè)集團的關聯(lián)交易，且期末部分實現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨的，可以把內(nèi)部購買的商品分解為兩個部分來理解：一是當期購進并全部實現(xiàn)對外銷售；二是當期購進但未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。在抵銷內(nèi)部商品銷售時，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)收入(按內(nèi)部銷售收入的金額核算)貸：存貨(按期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額核算)營業(yè)成本(按營業(yè)收入與存貨的差額核算)(2)購買企業(yè)將內(nèi)部購進商品作為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時的抵銷處理。實務中，如果企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間銷售商品，且在企業(yè)集團中的購買方把內(nèi)部購進的商品作為固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時，就會在購買方形成固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)。在企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間把產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團中的購買方作為固定資產(chǎn)(無形資產(chǎn)的處理也類似)使用的情況下，從企業(yè)集團整體來看，只能將企業(yè)集團中的銷售方生產(chǎn)該產(chǎn)品的成本作為固定資產(chǎn)原價在合并財務報表中反映。因此，企業(yè)集團在編制合并利潤表時，應當把企業(yè)集團中的銷售方由于該筆關聯(lián)交易產(chǎn)生的銷售收入和銷售成本進行抵銷，并把該筆關聯(lián)交易形成的固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷。實務中，在對銷售商品形成的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷的同時，也應當對固定資產(chǎn)的折舊額、無形資產(chǎn)的攤銷額或未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關的部分進行抵銷。抵銷時，企業(yè)的會計分錄如下：借：營業(yè)收入(按內(nèi)部銷售收入的金額核算)貸：固定資產(chǎn)——原價(按固定資產(chǎn)原價中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額核算)營業(yè)成本(按營業(yè)收入與固定資產(chǎn)的原價的差額核算)同時，借：固定資產(chǎn)——累計折舊(本期計提的折舊額中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的金額)貸：管理費用等(3)內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備等減值準備的抵銷處理。實務中，企業(yè)集團編制合并資產(chǎn)負債表時，應當把內(nèi)部應收款項與應付款項相互抵銷，同時應當把內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備進行抵銷；企業(yè)集團編制合并財務報表時，應當把信用減值損失中包含的本期內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備進行抵銷，同時應當按照當期內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備的金額入賬。抵銷應收賬款、信用減值損失項目時，企業(yè)的會計分錄如下：借：應收賬款——壞賬準備貸：信用減值損失(4)內(nèi)部投資收益(利息收入)和利息費用的抵銷。實務中，企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間估計存在相互持有對方債券的內(nèi)部交易。企業(yè)集團在編制合并財務報表時，應當在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應付債券和債權投資、其他債權投資等內(nèi)部債權債務的同時，把內(nèi)部應付債券和債權投資、其他債權投資相關的利息費用與投資收益(利息收入)相互抵銷。抵銷投資收益、財務費用項目時，企業(yè)的會計分錄如下：借：投資收益貸：財務費用(5)母公司與子公司、子公司與子公司之間持有對方長期股權投資的投資收益的抵銷處理。內(nèi)部投資收益是指企業(yè)集團中的母公司對子公司或子公司對母公司、子公司與子公司之間的長期股權投資的收益。實務中，對于企業(yè)集團中的母公司與子公司、子公司與子公司之間持有對方長期股權投資的投資收益的抵銷，在子公司為全資子公司的情況下，企業(yè)的會計分錄如下：借：投資收益未分配利潤——年初貸：提取盈余公積對所有者(或股東)的分配分配利潤——年末在子公司為非全資子公司的情況下，企業(yè)的會計分錄如下：借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤——年初貸：提取盈余公積對所有者(或股東)的分配未分配利潤——年末90min任務四合并現(xiàn)金流量表的編制一、合并現(xiàn)金流量表的概念合并現(xiàn)金流量表是指綜合反映企業(yè)集團整體(母公司及其所有子公司)在一定會計期間現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物流入和流出信息的報表。由于企業(yè)集團的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的流入和流出信息，是通過真實的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的流入和流出時間確定的，因此，現(xiàn)金流量表要求按照收付實現(xiàn)制進行編制，反映企業(yè)集團經(jīng)濟業(yè)務所引起的現(xiàn)金流入和流出。實務中，現(xiàn)金流量表中有關經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的編制可以用直接法和間接法。我國通常用直接法列示經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。在使用直接法編制經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的情況下，主要是以合并利潤表有關項目的數(shù)據(jù)為基礎，經(jīng)過調(diào)整后得出本期的現(xiàn)金流入量和現(xiàn)金流出量；然后分別填列經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量三大類，從而反映企業(yè)集團在一定會計期間的現(xiàn)金流入量和現(xiàn)金流出量。實務中，企業(yè)集團合并現(xiàn)金流量表在編制原理、編制方法和編制程序上與合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表相同。二、編制合并現(xiàn)金流量表時應做抵銷處理的項目由于企業(yè)集團內(nèi)部存在關聯(lián)交易，使得企業(yè)集團中母公司與子公司、子公司與子公司之間的關聯(lián)交易在編制合并現(xiàn)金流量表時會產(chǎn)生重復計算的情況，因此，企業(yè)集團在編制合并現(xiàn)金流量表時，應當將上述導致重復計算現(xiàn)金流量的因素進行剔除，如實反映企業(yè)集團在一定會計期間的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物流入流出的信息