對(duì)比融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理

經(jīng)營(yíng)租賃是融資租賃的對(duì)稱，經(jīng)營(yíng)租賃期較短，短于資產(chǎn)有效使用

期，而融資租賃的租賃期較長(zhǎng)，接近于資產(chǎn)的有效使用期。兩者在多個(gè)

方面存在著不同之處，下面首先來論述融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃在會(huì)計(jì)處理

上的不同之處。

融資租賃的會(huì)計(jì)處理：

一、承租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理：

（一）租賃期開始日的會(huì)計(jì)處理

會(huì)計(jì)分錄為：

借：固定資產(chǎn)（或在建工程）（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)

值兩者中較低者+初始直接費(fèi)用）

未確認(rèn)融資費(fèi)用

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（最低租賃付款額）

銀行存款（初始直接費(fèi)用）

（二）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?/p>

會(huì)計(jì)分錄為：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用（不滿足資本化條件）

在建工程等（滿足資本化條件時(shí)）

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用

每期未確認(rèn)融資費(fèi)用攤銷二期初應(yīng)付本金余額X實(shí)際利率=（期初長(zhǎng)

期應(yīng)付款余額-期初未確認(rèn)融資費(fèi)用余額）X實(shí)際利率

（三）租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提

1.折舊政策

承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策計(jì)提租賃資產(chǎn)

折舊。

應(yīng)注意的是：在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)應(yīng)扣除承租人擔(dān)保余值。

2折舊期間

如果能夠合理確定承租人在租賃期屆滿時(shí)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，

應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計(jì)提折舊。無法合理確定承租人在租賃期屆

滿時(shí)是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽

命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。

（四）履約成本的會(huì)計(jì)處理

履約成本在實(shí)際發(fā)生時(shí)，通常計(jì)入當(dāng)期損益。

（五）或有租金的會(huì)計(jì)處理

或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用等）。

（六）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理

1.返還租賃資產(chǎn)

如果存在承租人擔(dān)保余值

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款（擔(dān)保余值）

累計(jì)折舊

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

如果不存在承租人擔(dān)保余值

借：累計(jì)折舊

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作

出相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，如繼續(xù)支付租金等。如果租賃期屆滿時(shí)承租人沒有

續(xù)租，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，其會(huì)計(jì)處理同上述返還租賃資

未實(shí)現(xiàn)融資收益

上述會(huì)計(jì)處理的結(jié)果是，在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始

日最低租賃收款額作為長(zhǎng)期應(yīng)收款的入賬價(jià)值，同時(shí)記錄未擔(dān)保余值；

將最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與融資租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值和初

始直接費(fèi)用之和的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益。租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與賬

面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。按此表述與租賃內(nèi)含利率的定義相符。

（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配的會(huì)計(jì)處理

未實(shí)現(xiàn)融及收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分配。出租人應(yīng)當(dāng)采

用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)當(dāng)期的融資收益和租金收入。

借：銀行存款

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益

貸：租賃收入

（三）應(yīng)收融資租賃款壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提

對(duì)應(yīng)收融資租賃款減去未實(shí)現(xiàn)融資收益的差額部分合理計(jì)提壞賬

準(zhǔn)備。

（四）未擔(dān)保余值發(fā)生變動(dòng)的會(huì)計(jì)處理

出租人至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)未擔(dān)保余值進(jìn)行復(fù)核。

未擔(dān)保余值增加的，不作調(diào)整。

有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率,

將由此引起的租賃投資凈額的減少，計(jì)入當(dāng)期損失；

以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率

確認(rèn)融資收入。

已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的損失金額

內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計(jì)算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈

額和重新計(jì)算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。

（五）或有租金的會(huì)計(jì)處理

或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期收入。

（六）租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理

1.收回租賃資產(chǎn)

（1）存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值

借：融資租賃資產(chǎn)

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）

如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損

失的補(bǔ)償金。

借：其他應(yīng)收款

貸：營(yíng)業(yè)外收入

(2)存在擔(dān)保余值，同時(shí)存在未擔(dān)保余值

借：融資租賃資產(chǎn)

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款(擔(dān)保余值)

未擔(dān)保余值(未擔(dān)保余值)

如果收回租賃資產(chǎn)的價(jià)值扣除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值,

則應(yīng)向承租人收取價(jià)值損失補(bǔ)償金

借：其他應(yīng)收款

貸：營(yíng)業(yè)外收入

(3)存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值

借：融資租賃資產(chǎn)

貸：未擔(dān)保余值(未擔(dān)保余值)

(4)擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在

無需作會(huì)計(jì)處理，只需作相應(yīng)的備查登記。

2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，視同該項(xiàng)租賃一直存在而作相應(yīng)

的會(huì)計(jì)處理。

3.留購(gòu)租賃資產(chǎn)

租賃期屆滿時(shí)，承租人行使了優(yōu)惠購(gòu)買選擇權(quán)

借：銀行存款

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（優(yōu)惠購(gòu)買價(jià)）

如果存在未擔(dān)保余值

借：營(yíng)業(yè)外支出

貸：未擔(dān)保余值

經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理

一、承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租的會(huì)計(jì)處理：

對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃的租金，承租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法

計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益;其他方法更為系統(tǒng)合理的,也可以采用其

他方法。

承租人在經(jīng)營(yíng)租賃中發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（管

理費(fèi)用）。

或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。在某些情況下，出租人

可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等。

在出租人提供了免租期的情況下，承租人應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃

期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方

法進(jìn)行分?jǐn)偅庾馄趦?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用。

在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，承租人應(yīng)將該費(fèi)用從

租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

二、出租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理：

出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì),將用作經(jīng)營(yíng)租賃的資產(chǎn)反映在資產(chǎn)負(fù)債

表中的相關(guān)項(xiàng)目?jī)?nèi)。

對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃的租金，出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法

確認(rèn)為收入，如果其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。

經(jīng)營(yíng)租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租

賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印

花稅等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)營(yíng)租賃

期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益。

對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用出租人對(duì)類似應(yīng)計(jì)提折

舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計(jì)提折舊。

或有租金應(yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施，如免租期、承

擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等。在出租人提供了免租期的情況下，出租人應(yīng)將

租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)，按

直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租金收入。

在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總

額中扣除，并將租金收入余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。

究竟什么是經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃？如何通俗易懂的理解出租人的會(huì)計(jì)處理？

出租人的租賃分類及認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

一、什么是經(jīng)營(yíng)經(jīng)營(yíng)租賃和融姿租賃

我們?cè)谇懊鎸W(xué)過，租賃分為經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃，以及什么是經(jīng)營(yíng)租賃

和融資租賃。

經(jīng)營(yíng)租賃一般是承租人為了滿足生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要而臨時(shí)租用某種資產(chǎn)。租

賃期限一般比較短，租賃期內(nèi)承租人支付費(fèi)用的主要是租金，期滿后出

租人收回資產(chǎn)，資產(chǎn)一直屬于出租人，正常使用情況下壞了爛了都是出

租人的事。

融資租賃，顧名思義就是具有融資性質(zhì)的租賃，就是沒有錢，買不起，

所以只能租。租賃期限一般比較長(zhǎng)，可能接近資產(chǎn)的使用壽命，租賃期

內(nèi)承租人支付的費(fèi)用中包括租金和利息，期滿后承租人一般可以選擇以

很低的價(jià)格購(gòu)買這個(gè)資產(chǎn)，使用過程中維修保養(yǎng)等義務(wù)由承租人自己承

擔(dān)。

在判斷究竟屬于哪一種租賃時(shí)，只需要看與租賃資產(chǎn)相關(guān)的幾乎所有風(fēng)

險(xiǎn)和收益是否轉(zhuǎn)移給了承租人。如果是，那就屬于融資租賃，如果不是，

那就屬于經(jīng)營(yíng)租賃。

為什么說是〃幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和收益〃，而不是〃所有風(fēng)險(xiǎn)和收益〃？

雖然承租人能因租賃獲得了資產(chǎn)帶來的風(fēng)險(xiǎn)和收益，但畢竟屬于租賃,

法律上的所有權(quán)還屬于出租人，也就是還登記在出租人名下，所以不是

所有的風(fēng)險(xiǎn)和收益都轉(zhuǎn)移給了承租人。

比如房屋出租就屬于經(jīng)營(yíng)租賃，因?yàn)槌鲎馊藳]用轉(zhuǎn)移幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和

收益，對(duì)房子的貶值風(fēng)險(xiǎn)和增值收益都還屬于出租人，承租人只享有使

用權(quán)益。

二、經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)

在第一章總論中就學(xué)過〃實(shí)質(zhì)重于形式〃這項(xiàng)會(huì)計(jì)原則，就是經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)

重于法律形式。判斷一項(xiàng)租賃，屬于經(jīng)營(yíng)租賃和融資租賃，要看出租人

和承租人的交易實(shí)質(zhì)，而不能僅僅局限于合同形式。就是要看交易的方

式和目的等實(shí)質(zhì)性內(nèi)容，而不是看合同的名稱等形式性的內(nèi)容。

下面學(xué)習(xí)的判斷標(biāo)準(zhǔn)就是具體怎么判斷交易實(shí)質(zhì)。

(-)融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)

如果存在下列情形，不管是滿足一種還是幾種，通常就屬于融資租賃：

L在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

雖然屬于租賃，在租賃期內(nèi)，資產(chǎn)的所有權(quán)還屬于出租人，但雙方在合

同中明確約定了租賃期滿以后，資產(chǎn)的所有權(quán)就直接轉(zhuǎn)移給承租人。這

種情況屬于融資租賃，就是因?yàn)樽铋_始承租人買不起，同時(shí)又為了規(guī)避

一些風(fēng)險(xiǎn)，只能通過租賃分期付款的方式先租入。

2,承租人有購(gòu)買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)買價(jià)預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使

選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租

人將會(huì)行使該選擇權(quán)。

這在前面大白話中講過的購(gòu)買選擇權(quán)，明顯可以判斷承租人會(huì)行使這項(xiàng)

權(quán)利。承租人有使用資產(chǎn)的需求，而資產(chǎn)的價(jià)格又遠(yuǎn)低于市場(chǎng)公允價(jià)值，

當(dāng)然可以合理判斷承租人會(huì)購(gòu)買。

3.資產(chǎn)的所有權(quán)雖然不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。

這里的“大部分”的意思是：租賃期:租賃開始曰租賃資產(chǎn)剩余使用壽

命N75%。

注意：不是資產(chǎn)的整個(gè)使用年限，而是在租賃開始日那天的剩余還可以

使用的年限，因?yàn)樽赓U開始日以前這項(xiàng)資產(chǎn)可能就已經(jīng)使用了若干年了，

當(dāng)然不管以前用了多久，只管以后還可以用多久。

這里出現(xiàn)了一個(gè)〃租賃開始日〃，前面在租賃期那里學(xué)過〃租賃期開始

日"，這兩者不是同一個(gè)意思，需要注意區(qū)分：

租賃期開始日出租人提供租賃資產(chǎn)，并可供承租人使用的日期“

租賃開始日租賃合同簽署日與租賃各方就主要租賃條款作出承諾日中的校史者e

租賃期開始日，就是出租人真正把資產(chǎn)出租和轉(zhuǎn)移給承租人控制和使用

了，與合同中約定的起租日或租賃支付時(shí)間沒必然的關(guān)系，以資產(chǎn)實(shí)際

轉(zhuǎn)移為準(zhǔn)。

租賃開始日，則是出租人和承租人簽訂合同那天和對(duì)合同條款做出承諾

的那天，這兩天中的較早的那一天。簽訂合同和對(duì)合同條款做出承諾可

能是同一天，也可能先對(duì)條款做出承諾，然后再簽訂合同?？傊?，意思

就是只要對(duì)合同達(dá)成一致，租賃就開始了。

由此可見，租賃開始日可能早于租賃期開始日，也可能是同一天。肯定

是先有租賃再有租賃期，租賃都沒達(dá)成一致時(shí)，談何租賃期，當(dāng)然也有

可能在同一天達(dá)成一致。

4.在租賃開始日，出租人的租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃資產(chǎn)的公

允價(jià)值。

這里的〃幾乎〃的意思是：租賃收款額的現(xiàn)值+租賃開始日租賃資產(chǎn)公

允價(jià)值N90%。

租賃收款額就是出租人未來要收到的錢，具體什么意思暫時(shí)別管，后面

會(huì)講。

5.租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。

說明資產(chǎn)已經(jīng)是為承租人量身打造的了，只有付出很大成本進(jìn)行較大改

造后，對(duì)別人才有使用價(jià)值，所以可以合理判斷，多半這項(xiàng)資產(chǎn)就只會(huì)

有承租人使用了。

如果存在以上5種情形，通常就屬于融資租賃。這里〃通?！ǖ囊馑季?/p>

是除非有特別明確的相反說法，否則一律認(rèn)為就屬于融資租賃。

另外還有3種情形，可能屬于融資租賃。只是〃可能〃，還需要加以判

斷，不是上面說的"通常〃。

1.若承租人撤銷租賃，撤銷租賃對(duì)出租人造成的損失由承租人承擔(dān)。

中途終止合同，承租人會(huì)承擔(dān)違約金等損失，這時(shí)就看承租人如何考慮

的了，可能會(huì)撤銷終止，也可能不會(huì)，沒有可以明顯合理判斷的信號(hào)。

2.資產(chǎn)余值的公允價(jià)值波動(dòng)所產(chǎn)生的利得蜘失歸屬于承租人。

公允價(jià)值可能向上波動(dòng)，也可能向下波動(dòng)，可能是利益，也可能是損失，

需要由承租人自己權(quán)衡利弊。

3.承租人有能力以遠(yuǎn)低于市場(chǎng)水平的租金瞰租賃至下一期間。

這一點(diǎn)一定要注意和上面5種情形中的購(gòu)買選擇權(quán)區(qū)分開，都是有遠(yuǎn)低

于市場(chǎng)價(jià)格做選擇。購(gòu)買選擇權(quán)行使后，資產(chǎn)就永遠(yuǎn)屬于承租人了，屬

于明顯可以合理判斷承租人會(huì)購(gòu)買。但是租賃續(xù)期就不一定了，如果有

續(xù)租的需求，可能在開始時(shí)就會(huì)把租賃期限定的長(zhǎng)一些，反而更有利于

談到更低的價(jià)格。

（二）經(jīng)營(yíng)租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)

一項(xiàng)租賃，如果不是融資租賃，那就屬于經(jīng)營(yíng)租賃。所以，只需知道怎

么判斷融資租賃即可。

租